Rozsudok Správneho súdu v Košiciach sp. zn. PO-2S/60/2022 z 27. 8. 2024

Text rozhodnutia

Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:

Správny súd v Košiciach PO-2S/60/2022 8022200548 27. 08. 2024 JUDr. Petra Vysaníková ECLI:SK:SpSKE:2024:8022200548.1

ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Vysaníkovej a členov senátu JUDr. Zuzany Berežnej a JUDr. Jozefa Sába, PhD., v právnej veci žalobcu: LUMI TATRY SLOVAKIA, s.r.o., IČO: 36 505 889, so sídlom Teplická 34/3871, Poprad, právne zastúpený: Mgr. Henrich Schindler, advokát, so sídlom Skuteckého 33, Banská Bystrica, proti žalovanému Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100875129/2019 zo dňa 12.04.2019 takto rozhodol: Žalobu z a m i e t a. Účastníkom konania právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a. odôvodnenie: 1. Správnou žalobou zo dňa 23.04.2019 (ďalej aj „správna žaloba“) doručenou na Krajský súd v Prešove (ďalej aj „pôvodný správny súd“) v elektronickej podobe dňa 13.05.2019 sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100875129/2019 zo dňa 12.04.2019 (ďalej aj „preskúmavané rozhodnutie“ alebo „napadnuté rozhodnutie“), ktorým bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Prešov (ďalej aj „správca dane“) č. 102629271/2018 zo dňa 18.12.2018 o vyrubení rozdielu na dani z príjmov právnickej osoby žalobcovi za zdaňovacie obdobie rok 2014 v sume 104 431,87 eur. 2. V správnej žalobe žalobca navrhol zrušiť preskúmavané rozhodnutie ako i rozhodnutie správcu dane a vec mu vrátiť na ďalšie konanie. Žiadal tiež priznať správnej žalobe odkladný účinok a taktiež žiadal priznať právo na úplnú náhradu trov konania. II. Administratívne konanie 3. Správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu (začatú dňa 12.12.2016) na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobia rok 2014 (oznámenie o daňovej kontrole zo dňa 03.11.2016, administratívny spis, č.l. 2). 4. Protokol z daňovej kontroly č. 101265853/2018 zo dňa 03.07.2018 (ďalej aj „protokol z daňovej kontroly“) bol žalobcovi doručený dňa 20.07.2018 (administratívny spis, č.l. 82). 5. V následnom vyrubovacom konaní správca dane rozhodnutím č. 102629271/2018 zo dňa 18.12.2018 vyrubil žalobcovi rozdiel na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 v sume 104 431,87 eur. (ďalej aj „rozhodnutie správcu dane“, administratívny spis, č.l. 122)

6. Správca dane neuznal žalobcovi uplatnené daňové výdavky, ktoré žalobca uplatnil pri nasledujúcich obchodných spoločnostiach: ČR Transport s.r.o. › žalobca, a to konkrétne vo vzťahu k faktúram: - faktúra č. 2014-0101 zo dňa 10.01.2014, int. č. fa D201401199, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 38 000 ks, suma 4940,00 eur, suma za dopravu 58,00 eur, - faktúra č. 2014-0105 zo dňa 30.01.2014, int. č. fa D201401200, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Žilina, suma 4985,00 eur - faktúra č. 2014-0102 zo dňa 11.02.2014, int. č. fa D201402238, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 38.000 ks, suma 4940,00 eur, suma za dopravu 58,00 eur, - faktúra č. 2014-0209 zo dňa 28.02.2014, int. č. fa D201402239, predmet fakturácie: služby dle dohody a písemní smlouvi č. 2072014, suma 4992,00 eur, - faktúra č. 2014-0302 zo dňa 12.03.2014, int. č. fa D201403205, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Prešov, suma 4778,00 eur, - faktúra č. 2014-0307 zo dňa 31.03.2014, int. č. fa D201403206, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 38.000 ks, suma 4940,00 eur, suma za dopravu 40,00 eur, - faktúra č. 2014-0408 zo dňa 30.04.2014, int. č. fa D201404208, predmet fakturácie: služby dle dohody a písemní smlouvy č. 4012014, suma 5000,00 eur, - faktúra č. 2014-0502 zo dňa 09.05.2014, int. č. fa D201405167, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Košice, suma 4795,00 eur, - faktúra č. 2014-0511 zo dňa 30.05.2014, int. č. fa D201405168, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 38.000 ks, suma 4940,00 eur, suma za dopravu: 40,00 eur, - faktúra č. 2014-0604 zo dňa 10.06.2014, int. č. fa D201406156, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Banská Bystrica, suma 4785,00 eur, - faktúra č. 2014-0609 zo dňa 30.06.2014, int. č. fa D201406157, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 38.000 ks, suma 4940,00 eur, suma za dopravu: 25,00 eur, - faktúra č. 2014-0709 zo dňa 09.07.2014, int. č. fa D201407184, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Nitra, suma 4996,00 eur, - faktúra č. 2014-0721 zo dňa 31.07.2014, int. č. fa D201407185, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 38.000 ks, suma 4940,00 eur, suma za dopravu: 58,00 eur, - faktúra č. 2014-0912 zo dňa 30.09.2014, int. č. fa D201409236, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Bratislava, suma 5000,00 eur, - faktúra č. 2014-1005 zo dňa 31.10.2014, int. č. fa D201410224, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 38.000 ks, suma 4940,00 eur, suma za dopravu: 16,00 eur, - faktúra č. 2014-1108 zo dňa 28.11.2014, int. č. fa D201411190, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Trnava, suma 4990,00 eur, - faktúra č. 2014-1202 zo dňa 09.12.2014, int. č. fa D201412167, predmet fakturácie: výroba letákov formátu A5 – 37.000 ks, suma 4810,00 eur, suma za dopravu: 90,00 eur, - faktúra č. 2014-1206 zo dňa 18.12.2014, int. č. fa D201412168, predmet fakturácie: rozvoz a marketingová distribúcia v meste Trenčín, suma 4890,00 eur. Perfect Consulting s.r.o. › žalobca, a to konkrétne vo vzťahu k faktúram: - faktúra č. 2014-0102 zo dňa 31.01.2014, int. č. fa D201401198, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci január 2014 – výroba audiospotu vrátane nosiča a marketingovej činnosti, suma 4985,00 eur, - faktúra č. 2014-0210 zo dňa 28.02.2014, int. č. fa D201402237, predmet fakturácie: služby dle písemní smlouvy č. 201404, suma 4990,00 eur, - faktúra č. 2014-0302 zo dňa 12.03.2014, int. č. fa D201403204, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci marec 2014 – zabezpečenie účasti na všetkých automobilových pretekoch, na ktorých participuje dodávateľ, suma 4990,00 eur, - faktúra č. 2014-0411 zo dňa 30.04.2014, int. č. fa D201404207, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci apríl 2014 – výroba reklamy v podobe reklamných plôch (bilbaordov), suma 4899,00 eur, - faktúra č. 2014-0505 zo dňa 30.05.2014, int. č. fa D201405166, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci máj 2014 – reklamná kampaň k 21. ročníku rally Prešov (02-03.05.2014), suma 4880,00 eur,

- faktúra č. 2014-0605 zo dňa 27.06.2014, int. č. fa D201406155, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci jún 2014 – publikovanie audiospotov v regionálnych rádiách v rámci SR, suma 5000,00 eur, - faktúra č. 2014-0712 zo dňa 31.07.2014, int. č. fa D201407183, predmet fakturácie: služby dle písemní smlouvi č. 201417, suma 4500,00 eur, - faktúra č. 2014-0807 zo dňa 29.08.2014, int. č. fa D201408133, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci august 2014 – reklamná kampaň na 36. podujatie EPLcond RALLY AGROPA, suma 4995,00 eur, - faktúra č. 2014-0905 zo dňa 30.09.2014, int. č. fa D201409235, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci september 2014 – reklamná kampaň na 40. podujatie RALLY Košice (05-07.9,2014), suma 4800,00 eur, - faktúra č. 2014-1009 zo dňa 31.10.2014, int. č. fa D201410223, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci október 2014 – reklamná kampaň na 41. podujatie RALLY TATRY, suma 4950,00 eur, - faktúra č. 2014-1206 zo dňa 18.12.2014, int. č. fa D201412166, predmet fakturácie: služby podľa mesačnej špecifikácie v mesiaci december 2014 – reklamná kampaň na Tipcars Pražský Rallyspint 2014 Praha (29.11.2014), Mikuláš Zaremba Rally 2014 Slušovice (07.12.2014), suma 4989,00 eur. Build & Media, spol. s.r.o. › žalobca, a to konkrétne vo vzťahu k faktúram: - faktúra č. 1410138 zo dňa 01.10.2014, int. č. fa D201410221, predmet fakturácie: odvysielanie rekl. spotu, kampaň: firemná prezentácia na veľkoplošnej LED obrazovke v PP Centrum, PP Penzión u Alberta, KE Jumbo, Dargov, Steel Aréna, McDonalds, Hotel Centrum, HE Centrum, SV Centrum, MI Štefánikova, PO OC MAX, PO Sekčov, Rafaelo, SNV Madaras, LM Bila, DK Rufin, NO Autobusova stanica, PD Korzo, ZA Hotel Slovakia v programe č. 4 za mesiac október 2014, suma 122 850,00 Eur. ADVERTISING & MEDIA s.r.o. › žalobca. a to konkrétne vo vzťahu k faktúram: - faktúra č. 2014110040 zo dňa 01.12.2014, int. č. fa D201411166, predmet fakturácie: odvysielanie rekl. spotu, kampaň: firemná prezentácia na veľkoplošnej LED obrazovke v PP Centrum, PP Penzión u Alberta, KE Jumbo, Dargov, Steel Aréna, McDonalds, Hotel Centrum, HE Centrum, SV Centrum, MI Štefánikova, PO OC MAX, PO Sekčov, Rafaelo, SNV Madaras, LM Bila, DK Rufin, NO Autobusova stanica, PD Korzo, ZA Hotel Slovakia v programe č. 4 za mesiac november 2014, suma 122 850,00 eur, - faktúra č. 2014120039 zo dňa 31.12.2014, int č. fa D201412144, predmet fakturácie: odvysielanie rekl. spotu, kampaň: firemná prezentácia na veľkoplošnej LED obrazovke v PP Centrum, PP KE Jumbo, Dargov, HE Centrum, PO Sekčov, Rafaelo, DK Rufin, NO Autobusova stanica, PD Korzo, ZA Hotel Slovakia v programe č. 4 a v programe č. 10 za mesiac december 2014, suma 62 625,00 eur. 7. Okrem vyššie uvedeného neuznal správca dane žalobcovi ako daňové výdavky tie výdavky, ktoré žalobca vynaložil: na opravu apartmánu v Chorvátsku (rozhodnutie správcu dane, s. 55), na opravu lode v Chorvátsku (rozhodnutie správcu dane, s. 57), na poistenie lode v Chorvátsku (rozhodnutie správcu dane, s. 58), na nákup námornej navigácie a modrej karty do námornej navigácie do lode v Chorvátsku (rozhodnutie správcu dane, s. 60), na nákup člna a jeho príslušenstva v Chorvátsku (rozhodnutie správcu dane, s. 61), na prenájom obalov (oceľové fľaše), ktorý sa týkal inej spoločnosti než žalobcu (rozhodnutie správcu dane, s. 62). 8. Daňový subjekt sa s rozhodnutím správcu dane nestotožnil a podal proti nemu odvolanie zo dňa 18.01.2019 (administratívny spis, č.l. 123), o ktorom rozhodol žalovaný preskúmavaným rozhodnutím. 9. V preskúmavanom rozhodnutí sa žalovaný stotožnil s rozhodnutím správcu dane a toto rozhodnutie potvrdil. III. Súdne konanie 10. Správna žaloba – žalobné body vyplývajúce z obsahu správnej žaloby sú nasledujúce:

- správca dane dospel k nesprávnym skutkovým záverom, keď konštatoval, že žalobca nepreukázal dodanie reklamných služieb od obchodných spoločností ČR Transprot s.r.o. a Perfect Consulting s.r.o., - dodanie služieb od týchto spoločností okrem iného preukazuje: existencia zmluvného vzťahu medzi žalobcom a obchodnými spoločnosťami ČR Transprot s.r.o. a Perfect Consulting s.r.o. a výpovede konateľov týchto spoločností, ktorí potvrdili dodanie príslušných služieb žalobcovi, - žalobca poukázal na výpovede svedkov vypočutých na základe doplnenia dokazovania vo vyrubovacom konaní a to: p. A., p. B., p. C., p. D.. Osobitne žalobca poukázal na to, že p. C. potvrdila odvysielanie reklamy pre žalobcu a taktiež potvrdila existenciu právneho vzťahu medzi obchodnými spoločnosťami TAR media s.r.o. a Build & Media s.r.o. (vrátane podrobností týkajúcich sa tohto právneho vzťahu), - podľa názoru žalobcu správca dane pri hodnotení dôkazov postupoval účelovo a vyššie uvedené dôkazy nehodnotil jednotlivo a všetky vo vzájomnej súvislosti, - správca dane postupoval nesprávne, keď v neprospech žalobcu vyhodnotil dôkazy: zmluvy o spolupráci, fotodokumentáciu, CD nosiče a to z dôvodu, že tieto boli žalobcom predložené až vo vyrubovacom konaní. V tejto súvislosti žalobca poukázal na to, že vyrubovacie konanie sa nespravuje koncentračnou zásadou, - žalobca mal preukázať dodanie reklamných služieb taktiež prostredníctvom: objednávok, preukázania existencie predmetu plnenia a uskutočnením platieb na účty uvedené na faktúrach, - žalobca pristupoval k obchodnej spolupráci s obchodnými spoločnosťami s náležitou obozretnosťou, pričom si v čase uskutočnenia obchodov tieto spoločnosti preveroval v zozname dlžníkov, - podľa názoru žalobcu je napadnuté rozhodnutie nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov, keďže sa žalovaný iba všeobecným spôsobom vysporiadal s odvolacími námietkami žalobcu, pričom v tomto smere iba konštatoval, že „cieľom kontroly bolo využitie všetkých zákonne získaných dôkazov vedúcich k správnemu vyrubeniu dane.“ - žalobca namietal, že správca dane nesprávne pripísal na jeho ťarchu nesplnenie si povinností na strane iných subjektov – dodávateľov žalobcu, - zároveň žalobca namietal, že jeho dôkazné bremeno nemožno ponímať extenzívne, pričom nezahŕňa skutočnosti vzťahujúce sa k subdodávateľom dodávateľov žalobcu, - žalobca na podporu svojich tvrdení poukázal na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Českej republiky (ďalej aj „Najvyšší správny súd ČR“) 5 Asf 131/2004 zo dňa 25.03.2005, rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší súd SR“) sp.zn. 3 Sžf 1/2011zo dňa 15.03.2011 a sp.zn. 6Sžf/81/2013, nález Ústavného súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „Ústavný súd SR“) sp.zn. III ÚS 2/2009 zo dňa 17.03.2009, - žalobca v časti VII správnej žaloby poukázal na viaceré rozhodnutia Súdneho dvora Európskej Únie (ďalej aj „Súdny dvor EÚ“), ktoré sa majú podľa žalobcu vzťahovať na právne posúdenie veci z dôvodu aplikácie § 3 ods. 9 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov(ďalej aj „daňový poriadok“). 11. Vyjadrenie žalovaného k správnej žalobe zo dňa 29.07.2019 argumenty, ktoré vyplývajú z jeho obsahu sú nasledujúce:

– skutkové tvrdenia a právne

- žalovaný uviedol, že žalobné body sú zhodné s odvolacími námietkami, s ktorými sa už vysporiadal v preskúmavanom rozhodnutí, - žalovaný ďalej uviedol, že si žalobca neuniesol svoje dôkazné bremeno o tom, že v sporných prípadoch sa jednalo o daňové výdavky, na čo nepostačovalo iba predloženie dokladov (faktúr, zmlúv), ale daňové doklady musia nielen po formálnej stránke ale aj obsahovej stránke jednoznačne preukazovať, že dodanie reklamných služieb sa uskutočnilo, - žalovaný poukázal na to, že daň z príjmov vychádza z diametrálne odlišného princípu ako daň z pridanej hodnoty, pričom žalobca nepreukázal, že sporné transakcie vykazovali spoločné prvky niektorého z citovaných rozsudkov, - žalovaný navrhol žalobu zamietnuť. 12. Uznesením Krajského súdu v Prešove č.k. 2S/29/2019 – 68 zo dňa 09.09.2020, ktoré nadobudlo právoplatnosť dňa 05.10.2020, bol zamietnutý návrh žalobcu na priznanie odkladného účinku správnej žalobe.

13. V replike zo dňa 23.09.2019 žalobca uviedol, že preskúmavané rozhodnutie je nezákonné, pričom táto nezákonnosť pramení zo súhrnu veľkého množstva relatívne samostatných pochybení správcu dane a žalovaného. 14. Dňa 09.10.2019 bola žalovanému doručená replika žalobcu, ku ktorej sa žalovaný už nevyjadril. 15. Krajský súd v Prešove svojim rozsudkom č.k.. 2S/29/2019 – 87 zo dňa 29.04.2021 žalobu zamietol a náhradu trov konania účastníkom nepriznal. Žalobca podal voči tomuto rozsudku kasačnú sťažnosť zo dňa 24.06.2021, o ktorej rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj „kasačný súd“) rozsudkom sp. zn. 2Sfk/5/2021 zo dňa 24.08.2022, ktorý nadobudol právoplatnosť dňa 27.09.2022, a ktorý kasačný súd zrušil rozsudok Krajského súdu v Prešove a vec mu vrátil na ďalšie konanie (ďalej aj „rozsudok kasačného súdu“). Správny súd je pri posúdení veci viazaný právne záväzným názorom kasačného súdu (§ 469 SSP) vyslovený v zrušujúcom rozsudku podľa ktorého: „V ďalšom konaní bude úlohou správneho súdu opätovne preskúmať správnou žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného a vysporiadať sa so žalobnými bodmi, v ktorých sťažovateľ vytýkal žalovanému neprihliadnutie na výpovede svedkov pánov A., B. a D. a pani C., nevykonanie sťažovateľom navrhnutých dôkazov (Zmluva o spolupráci, fotodokumentácia, CD nosiče) ako aj neodstatočné vysporiadanie sa s odvolacími námietkami“ (rozsudok kasačného súdu, ods. 17). 16. S účinnosťou od 01.06.2023 začal svoju činnosť Správny súd v Košiciach (ďalej aj „správny súd“ alebo „súd“). V súlade s § 3 ods. 3 písm. c/ zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Košiciach a z Krajského súdu v Prešove na Správny súd v Košiciach vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Od 01.06.2023 je teda na konanie v predmetnej veci príslušný Správny súd v Košiciach, na ktorom je vec vedená pod sp.zn. PO-2S/60/2022. 17. Žalovaný podal vo veci vyjadrenie zo dňa 14.11.2022, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa 04.12.2023. Žalobca na toto vyjadrenie žalovaného svojim vyjadrením nereagoval. 18. Správny súd vo veci nariadil pojednávanie na deň 27.08.2024, na ktorom sa zúčastnil právny zástupca žalobcu a žalovaný. Títo vo svojich prednesoch zotrvali na vyššie uvedených dôvodoch a odkázali na svoje písomné podania. Po preskúmaní napadnutého rozhodnutia, priebehu administratívneho konania ako aj po preskúmaní súdneho a administratívneho spisu postupom podľa § 137 ods. 3 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj „SSP“) správny súd na tomto pojednávaní vyhlásil rozsudok, ktorým žalobu zamietol a účastníkom konania právo na náhradu trov konania nepriznal. IV. Aplikované ustanovenia právnych predpisov 19. Podľa § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z. Na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve1) daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak. 20. Podľa § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. Daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval,1) výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané. V. Posúdenie správnym súdom 21. Správny súd sa oboznámil s preskúmavaným rozhodnutím, rozhodnutím správcu dane, konaním, ktoré ich vydaniu predchádzalo, a súvisiacim administratívnym spisom ako i súdnym spisom. Z obsahu

správnej žaloby mal správny súd za to, že žalobné body sa vzťahujú na výdavky, ktoré žalobca uplatnil pri nasledujúcich obchodných spoločnostiach: A/ ČR Transport s.r.o. › žalobca, B/ Perfect Consulting s.r.o. › žalobca, C/ Build & Media, spol. s.r.o. › žalobca, D/ ADVERTISING & MEDIA s.r.o. › žalobca. 22. Správny súd vychádzajúc z obsahu správnej žaloby nemal za to, že žalobné body možno vzťahovať aj k iným výdavkom na dani z príjmov právnickej osoby, ktoré žalobcovi neboli uznané preskúmavaným rozhodnutím. 23. Správny súd pri svojom právnom posúdení veci vychádzal zo záverov ustálenej rozhodovacej praxe o podmienkach uznateľnosti daňových výdavkov vyplývajúcich z ustanovenia § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Tieto možno v zmysle rozhodovacej činnosti Najvyššieho správneho súdu SR zhrnúť tak, že tieto výdavky musia splniť podmienku vecnosti (daňový výdavok musí byť vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov), podmienku preukázateľnosti (daňový subjekt musí vedieť preukázať, že daňový výdavok skutočne vznikol, pričom nestačí len realizácia platby), podmienku zúčtovania (preukázateľný daňový výdavok musí byť zaúčtovaný) a podmienku rozsahu (daňový výdavok musí byť uplatnený iba vo výške ustanovenej zákonom). Len v prípade, ak sú splnené tieto zákonné podmienky, výdavky sa uznajú ako daňové výdavky. Správny súd k jednotlivým dodávateľom, na ktorých sa vzťahujú žalobné body, uvádza svoje nasledovné právne posúdenie. A/ ČR Transport s.r.o. › žalobca 24. Žalovaný neuznal žalobcovi ako daňový výdavok na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 výdavky z faktúr, ktoré vystavila žalobcovi obchodná spoločnosť ČR Transport s.r.o. v celkovej sume 88.986,- eur. Predmetom fakturácie jednotlivých faktúr bola: výroba letákov formátu A5, rozvoz a marketingová distribúcia (pozn. správneho súdu v jednotlivých mestách na Slovensku) a ďalej predmet dodania označený ako (pozn. správneho súdu doslovne citované): „služby dle dohody a písemní smlouvi č.:2072014“. 25. Správca dane počas daňovej kontroly vyzval žalobcu, aby sa vyjadril k spôsobu dodania fakturovaných plnení a taktiež, aby správcovi dane predložil technické/grafické podklady týkajúce sa týchto plnení a po 1 ks z každého letáku (výzva na predloženie dokladov a dôkazov č. 101928860/2017 zo dňa 11.09.2017, administratívny spis, č.l.28). 26. Žalobca zaslal správcovi dane vyjadrenie č. 101928860/2017 zo dňa 11.10.2017 (administratívny spis, č.l. 67), v ktorom uviedol, že medzi žalobcom a ČR Transport s.r.o. mala byť podpísaná Zmluva o reklamnej spolupráci č. 2014/1 zo dňa 08.01.2014 (pozn. správneho súdu jedná sa o zmluvu, ktorej kópia je žurnalizovaná v administratívnom spise na č.l. 128.). Faktúry za ČR Transport s.r.o. podpisoval p. E. D. - konateľ ČR Transport s.r.o. v roku 2014. Ďalej žalobca uviedol, že distribúciu letákov zabezpečovali študenti, menovite a podrobnejšie sa k tomu vyjadriť nevedel. 27. Spoločne s vyššie uvedeným vyjadrením žalobca predložil správcovi dane listinu označenú ako „Čestné prehlásenie o pravosti faktúr a k nim pridaných dokladov spoločnosti ČR Transport s.r.o.“ s úradne osvedčeným podpisom p. E. D. zo dňa 02.10.2017 (ďalej aj „Čestné prehlásenie ČR Transport s.r.o zo dňa 02.10.2017“). Správca dane k tomuto dôkazu uviedol: „Čestné prehlásenie nie je hodnoverným dôkazom o dodaní fakturovaných služieb (...)“ (rozhodnutie správcu dane, s. 14). Takéto hodnotenie príslušného dôkazu možno podľa názoru správneho súdu akceptovať. Správny súd v tejto súvislosti podotýka, že v Čestnom prehlásení ČR Transport s.r.o zo dňa 02.10.2017 sa uvádza, že: „Čestné prehlásenie za spoločnosť ČR Transport s.r.o. vyhotovil konateľ spoločnosti Samuel Papiernik“. Podľa odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií poskytnutej českou finančnou správou bola spoločnosť ČR Transport s.r.o. zrušená s likvidáciou, pričom za likvidátora bol menovaný F. G. H., a to uznesením Mestského súdu v Prahe č.j. 83Cm 1557/2017 – 05 zo dňa 11.08.2017, ktoré nadobudlo právoplatnosť dňa 09.09.2017 (odpoveď na žiadosť o MVI, administratívny spis, č.l. 71).

28. Správca dane v oboznámení kontrolovaného daňového subjektu so zistenými skutočnosťami č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 uviedol k reklamným službám fakturovaným ČR Transport s.r.o., že „Kontrolovaný daňový subjekt dostatočným spôsobom nepreukázal, že reklamné služby od spoločnosti ČR Transport s.r.o. mu boli skutočne poskytnuté t.j. nepreukázal vecné plnenie. Zmluva, faktúra, prehlásenie nie sú dostatočným dôkazom skutočného vecného plnenia.“ Zároveň k týmto dodaniam správca dane uviedol, že žalobca: „poručil § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov “ (administratívny spis, č.l. 79). 29. Správny súd poukazuje na to, že dôvodom na prenos dôkazného bremena na daňový subjekt nie je akákoľvek pochybnosť správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť dôvodná. Takouto je pochybnosť správcu dane, ktorá má oporu v správcom dane zistených skutočnostiach obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení podmienok pre priznanie práva na uznanie uplatneného výdavku. Pochybnosti, ktoré vyslovil správca dane sa týkali priameho dodávateľa žalobcu a boli založené na okolnostiach obchodného vzťahu medzi ČR Transport s.r.o. a žalobcom. Takéto pochybnosti teda neboli založené na skutočnostiach týkajúcich sa subdodávateľov, a teda neboli mimo rozsah dôkazného bremena, ktoré by mohol uniesť sám žalobca. Podľa názoru správneho súdu vyjadrenie žalobcu č. 101928860/2017 zo dňa 11.10.2017 neobsahovalo také konkrétne okolnosti týkajúce sa fakturovaných dodaní, aby materiálne preukázalo splnenie podmienok pre uznanie daňových výdavkov. Správny súd zhodnotil pochybnosti vyslovené správcom dane ako dôvodné. Preto na základe oboznámenia kontrolovaného daňového subjektu so zistenými skutočnosťami č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 prešlo na žalobcu dôkazné bremeno, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. 30. Počas vyrubovacieho konania bol vypočutý ako svedok p. E. D. (zápisnica o ústnom pojednávaní, č. 101791726/2018 zo dňa 12.09.2018, administratívny spis, č.l. 101). Pri výpovedi p. E. D. bola správcovi dane predložená Zmluva o reklamnej, propagačnej a marketingovej spolupráci zo dňa 30.12.2013. 31. Žalobca v rámci žalobných bodov vytýkal žalovanému, že na Zmluvu o reklamnej, propagačnej a marketingovej spolupráci zo dňa 30.12.2013 ako dôkaz neprihliadol, aj keď na vyrubovacie konanie sa nevzťahuje koncentračná zásada. Správca dane vo svojom rozhodnutí poukázal na to, že konateľ žalobcu uviedol, že došlo medzi žalobcom a obchodnou spoločnosťou ČR Transport s.r.o. iba k podpisu Zmluvy o obchodnej spolupráci č. 2014/1 zo dňa 08.01.2024. Preto Zmluva o reklamnej, propagačnej a marketingovej spolupráci zo dňa 30.12.2013 mohla byť vystavená a podpísaná dodatočne (rozhodnutie správcu dane, s. 13). Podľa názoru správneho súdu teda správca dane prihliadol na tento dôkaz. Uvedeným došlo zo strany správcu dane k spochybneniu hodnovernosti tejto zmluvy a nie k jeho vylúčeniu z posudzovania v dôsledku koncentračnej zásady. 32. Zároveň správny súd v tejto súvislosti uvádza, že dôvody, ktoré správca dane uviedol, sú racionálnymi argumentami spochybňujúcimi hodnovernosť príslušného dôkazu. Je skutočne pravdou, že sám žalobca vo svojom vyjadrení č. 101928860/2017 zo dňa 11.10.2017 nespomína, že došlo k uzatvoreniu ďalšej zmluvy s obchodnou spoločnosťou ČR Transport s.r.o. Z hľadiska datovania malo uzatvorenie Zmluvy o reklamnej, propagačnej a marketingovej spolupráci zo dňa 30.12.2013 predchádzať uzatvoreniu Zmluvy o reklamnej spolupráci č. 2014/1 zo dňa 08.01.2014. Napriek tomu pri popise nadviazania obchodnej spolupráce s ČR Transport s.r.o. žalobca zmieňuje iba druhú z týchto zmlúv. Správny súd vyhodnotil preto pochybnosti ohľadom hodnovernosti tohto dôkazu ako primerané a racionálne. 33. Pre úplnosť správny súd dodáva, že taktiež z porovnania obsahu týchto zmlúv je možné vidieť určité sporné skutočnosti. Zmluva o reklamnej spolupráci č. 2014/1 zo dňa 08.01.2014 (teda neskoršia z oboch zmlúv) vo svojom texte neuvádza jej vzťah ku skoršej Zmluve o reklamnej, propagačnej a marketingovej spolupráci zo dňa 30.12.2013 (resp. že takáto skoršia zmluva bola vôbec uzatvorená). Predmet oboch zmlúv sa do veľkej miery vecne prekrýva, pričom možno hodnotiť, že práve predmet neskoršej zmluvy Zmluva o reklamnej spolupráci č. 2014/1 zo dňa 08.01.2014 (čl. I, tejto zmluvy) je užšie vymedzený, než práve predmet skoršej Zmluvy o reklamnej, propagačnej a marketingovej spolupráci zo dňa 30.12.2013 (čl. III tejto zmluvy). Uvedeným je teda spochybnený dôvod, prečo by mal žalobca uzatvoriť zmluvy

s užším predmetom plnenia po tom, čo mala byť medzi ním a obchodnou spoločnosťou ČR Transport s.r.o. v platnosti Zmluva o reklamnej, propagačnej a marketingovej spolupráci zo dňa 30.12.2013. 34. Svedok E. D. potvrdil poskytnutie reklamných služieb pre žalobcu. Na druhej strane, k zabezpečeniu dodania príslušných letákov a ich distribúcie sa svedok E. D. vyjadril nasledovne: „Na každom podujatí Rally na Slovensku a v Čechách bola reklama – bol to polep áut, výroba nálepiek, výroba plagátov, letáky sa roznášali v daných miestach ako bolo napísané na faktúrach, roznášali ich hostesky na podujatiach. (...) Na letákoch bolo vždy rally auto a viditeľne nálepka LUMI TATRY SLOVAKIA, s.r.o.“ Správca dane vo svojom rozhodnutí uviedol: „predmetom faktúr, ktoré spoločnosť ČR Transport s.r.o. vystavila pre daňový subjekt LUMI TATRY SLOVAKIA, s.r.o. bola výroba, rozvoz a marketingová distribúcia letákov, žiadna „reklama na autách“, preto správca dane považuje jeho vyjadrenia za nedôveryhodné“. (rozhodnutie správcu dane, s. 13). Správny súd konštatuje, že skutočne predmetom fakturácie sporných faktúr bolo výroba a distribúcia letákov. Z označenia takéhoto predmetu fakturácie nemožno usúdiť, že by sa mali tieto faktúry vzťahovať na polep resp. inú reklamu na motorových vozidlách. Vo svojej výpovedi ďalej E. D. uviedol: „Letáky sa tlačili v Trenčíne u pána I. J.. Mal firmu priamo v areáli výstaviska Trenčín. Názov firmy si napamätám, bolo tam ale slovo print“. V tejto súvislosti správca dane uviedol: „E. D. nepoznal firmy – tlačiarne, ktoré mali predmetné letáky tlačiť, nepoznal a neuviedol žiadnu z osôb, ktoré mali predmetné letáky distribuovať a prepravovať “ (rozhodnutie správcu dane, s. 12). Ďalej správca dane vo svojom rozhodnutí uviedol, že „svedok E. D. predložiť doklady od pána J., resp. oznámiť správcovi dane e-mailom (otázka č. 6 splnomocneného zástupcu) v lehote 21.09.2018 zistené skutočnosti, k predmetnej otázke, čo svedkom nebolo predložené“ (rozhodnutie správcu dane, s. 6). Na základe uvedeného možno prisvedčiť hodnotiacemu úsudku správcu dane o tom, že svedkom nebol preukázaný ani pôvod príslušných letákov a ani ich následná preprava. 35. Žalovaný v tejto súvislosti v preskúmavanom rozhodnutí uviedol: „Odpovede svedka neboli presné a jednoznačné (nevedel kde sa letáky tlačili, čo bolo predmetom letákov, kto letáky roznášal, a kde a kto týchto ľudí platil)“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 16). Uvedený hodnotiaci úsudok uvedený v preskúmavanom rozhodnutí korešponduje s podkladmi v administratívnom spise. Takéto spochybnenie hodnovernosti výpovede svedka žalovaným a správcom dane nevybočujú z rámca voľnej úvahy pri hodnotení príslušného dôkazu. 36. Uskutočnenie distribúcie letákov na podujatiach malo preukazovať 11 fotografií, predložených pri výsluchu E. D. (ktorých kópie sú súčasťou zápisnice o ústnom pojednávaní, č. 101791726/2018 zo dňa 12.09.2018, administratívny spis, č.l. 101). Správca dane v tejto súvislosti uviedol, že „Zároveň ani jedna predložená fotografia nepreukazuje nielen skutočnosť, že by práve na tých miestach , odkiaľ sú tieto fotografie nasnímané, mali byť distribuované príslušné letáky“ (rozhodnutie správcu dane, s. 14). Správny súd uvádza, že na príslušných fotografiách sa žalobcove obchodné meno nachádza iba ako polep na motorovom vozidle. Avšak ani na jednej z týchto fotografií nie je vyobrazené distribuovanie príslušných letákov (prípadne, čo i len jeden leták týkajúci sa žalobcu). Preto správny súd konštatuje, že hodnotenie príslušného dôkazu správcom dane je konzistentné s príslušným dôkazom. 37. Podľa názoru správcu dane fotografie nepreukazujú distribúciu letákov pre žalobcu (rozhodnutie správcu dane, s. 14). Svedok E. D. na fotografiách 1- 3 označil osoby, ktoré mali distribuovať príslušné letáky. Avšak na týchto fotografiách sa nachádzajú osoby v rovnošatách príslušných športových tímov (na fotografii 1, 2 tímu KMRacing). Nič na týchto fotografiách neumožňuje akokoľvek stotožniť vzťah príslušných osôb k obchodnej spoločnosti ČR Transport s.r.o. K tomu ako mal ČR Transport s.r.o. kontaktovať osoby pre distribúciu letákov sa svedok vyjadril tak, že tieto osoby kontaktoval na odporúčanie známych. Preto podľa názoru správneho súdu žiadna z informácií poskytnutých vo výpovedi E. D. nie je taká, aby vyvracala záver žalovaného, že príslušné fotografie nepreukazujú distribúciu letákov žalobcu. 38. Správny súd podotýka, že rovnakých 11 fotografií ako boli predložené pri výsluchu E. D., a ktorých sa týkala činnosť ČR Transport s.r.o., boli taktiež predložené pri výsluchu svedka K. B. o činnosti Pefect Consulting s.r.o. (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101796478/2018 zo dňa 12.09.2018). 39. Na otázku správcu dane, či zahrnula spoločnosť ČR Transport s.r.o. príslušnú sumu výdavkov do zdaniteľných príjmov a podala daňové priznanie svedok E. D. túto skutočnosť potvrdil (pozn. súdu výslovne uviedol „Áno. Osobne som posielal“). Z administratívneho spisu správny súd zistil, že česká

finančná správa oznámila správcovi dane, že ČR Transport s.r.o. od roku 2012 nepodáva daňové priznania (administratívny spis, č.l. 71). Po tom, čo bola E. D. pri jeho výpovedi táto skutočnosť oznámená správcom dane, tak následne korigoval svoje vyjadrenie a uviedol: „Neviem, čo sa mohlo stať, že za rok 2014 nebolo podané daňové priznanie. Správca dane na túto skutočnosť upozornil vo svojom rozhodnutí (rozhodnutie správcu dane, s. 13). Podľa názoru správneho súdu nepravdivé vyjadrenie svedka (bývalého konateľa) o podaní daňového priznania je skutočnosťou, na ktorú môže poukázať žalovaný resp. správca dane ako dôvod oslabujúci hodnovernosť výpovede daného svedka. 40. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí ďalej uviedol, že „Daňový subjekt nepredložil žiadne konkrétne dôkazy nielen v priebehu daňovej kontroly, ale ani vo vyrubovacom konaní, a spoliehal sa iba na vyjadrenia svedkov resp. na dodatočné predloženie zmlúv a fotodokumentácie, ktoré ale nepreukázali skutočné dodanie reklamných služieb.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd konštatuje, že žalovaný racionálnym spôsobom zhodnotil dôkaznú situáciu, pričom poukázal na vyššie uvedené vady a medzery v jednotlivých dôkazoch. 41. Žalovaný ako dôvod neuznania príslušných daňových výdavkov uviedol: „Daňový subjekt nepredložil dôkazy, ktoré by nasvedčovali tomu, že fakturované služby boli skutočne poskytnuté dodávateľmi uvedenými na dodávateľských faktúrach (...) a k dodávateľským faktúram nepredložil také dôkazy, ktorými by preukázal opodstatnenosť a skutočné dodanie fakturovaných služieb a preukázal by vynaloženie týchto daňových výdavkov (nákladov) na zabezpečenie, dosiahnutie a udržanie príjmov daňového subjektu v rok 2014.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd hodnotil tento právny záver žalovaného, podľa ktorého žalobca nepreukázal, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, ako vecne správny. B/ Perfect Consulting s.r.o. › žalobca 42. Žalovaný neuznal žalobcovi daňové výdavky na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 z faktúr, ktoré vystavila žalobcovi obchodná spoločnosť Perfect Consulting s.r.o. v celkovej sume 53.978,- eur. Predmetom fakturácie boli: - výroba audiospotu, vrátane nosiča a marketingovej činnosti, - publikovanie audiospotov v regionálnych rádiách v rámci SR, - výroba reklamy v podobe reklamných plôch (bilbordov), - predmet dodania označený ako (pozn. správneho súdu doslovne citované): „služby dle písemní smlouvi č.:2012014“, - zabezpečenie účasti na všetkých automobilových pretekoch, na ktorých participuje dodávateľ, - reklamná kampaň na rally podujatiach (rally Prešov, rally AGROPA, rally Košice, rally TATRY, Pražský Rallysprint 2014, Praha, Mikuláš Zaremba Rally 2014 Slušovice). 43. Správca dane počas daňovej kontroly vyzval žalobcu, aby sa vyjadril k spôsobu dodania fakturovaných plnení a taktiež, aby správcovi dane predložil technické nosiče s audiospotmi a fotografie billbordov (výzva na predloženie dokladov a dôkazov č. 101928860/2017 zo dňa 11.09.2017, administratívny spis, č.l.28). 44. Žalobca zaslal správcovi dane vyjadrenie č. 101928860/2017 zo dňa 11.10.2017 (administratívny spis, č.l. 67), v ktorom uviedol, že kontakt na p. K. B. - v tom čase konateľa Perfect Consulting s.r.o., mal od konateľa ČR Transport s.r.o. Následne mala byť medzi žalobcom a Perfect Consulting s.r.o. podpísaná Zmluva o reklamnej spolupráci č. 012014 zo dňa 28.01.2014 (pozn. správneho súdu jedná o zmluvu, ktorej kópia je žurnalizovaná v administratívnom spise pod č.l. 129). 45. Spoločne s vyššie uvedeným vyjadrením žalobca predložil správcovi dane listinu označenú ako „Čestné prehlásenie o pravosti faktúr od spoločnosti Perfect Consulting s.r.o.“ s úradne osvedčeným podpisom p. K. B. zo dňa 02.10.2017 (ďalej aj „Čestné prehlásenie Perfect Consulting s.r.o. zo dňa 02.10.2017“). V Čestnom prehlásení Perfect Consulting s.r.o. zo dňa 02.10.2017 sa uvádza, že (pozn. súdu doslovne citované): „Prehlasujem, že faktúry boli riadne zaúčtované za zdaňovacie obdobie 2014 v roku 2015“. Správca dane k tomuto dôkazu uviedol: „Čestné prehlásenie nie je hodnoverným dôkazom

o dodaní fakturovaných služieb (...)“ (rozhodnutie správcu dane, s. 17). Správny súd podotýka, že podľa odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií poskytnutej českou finančnou správou je Perfect Consulting s.r.o. od 29.09.2017 v likvidácii, za túto spoločnosť koná likvidátor: Tomko a parnteři, v.o.s. (odpoveď na žiadosť o MVI, administratívny spis, č.l. 70). 46. Správca dane v oboznámení kontrolovaného daňového subjektu so zistenými skutočnosťami č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 uviedol k dodaniam fakturovaným Perfect Consulting s.r.o., že „Kontrolovaný daňový subjekt dostatočným spôsobom nepreukázal, že reklamné služby od spoločnosti Perfect Consulting s.r.o. mu boli skutočne poskytnuté t.j. nepreukázal vecné plnenie. Zmluva, faktúra, prehlásenie nie sú dostatočným dôkazom skutočného vecného plnenia.“ Zároveň k týmto dodaniam správca dane uviedol, že žalobca: „poručil § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov “ (administratívny spis, č.l. 79). 47. Správny súd poukazuje na to, že dôvodom na prenos dôkazného bremena na daňový subjekt nie je akákoľvek pochybnosť správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť dôvodná. Takouto je pochybnosť správcu dane, ktorá má oporu v správcom dane zistených skutočnostiach obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení podmienok pre priznanie práva na uznanie uplatneného výdavku. Pochybnosti, ktoré vyslovil správca dane sa týkali priameho dodávateľa žalobcu a boli založené na okolnostiach obchodného vzťahu medzi Perfect Consulting s.r.o. a žalobcom. Takéto pochybnosti teda neboli mimo rozsah dôkazného bremena, ktoré by mal uniesť sám žalobca. Podľa názoru správneho súdu vyjadrenie žalobcu č. 101928860/2017 zo dňa 11.10.2017 neobsahovalo také konkrétne okolnosti týkajúce sa fakturovaných dodaní, aby materiálne preukázalo splnenie podmienok pre uznanie daňových výdavkov v súvislosti s týmito dodaniami. Dôkazy a vysvetlenia, ktoré žalobca poskytol správcovi dane počas daňovej kontroly, neboli dostatočné na preukázanie toho, že príslušné výdavky mali preukázateľne slúžiť na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov žalobcu. Správny súd zhodnotil pochybnosti vyslovené správcom dane ako dôvodné. Preto na základe oboznámenia kontrolovaného daňového subjektu so zistenými skutočnosťami č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 prešlo na žalobcu dôkazné bremeno a teda mal preukázať, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. 48. Počas vyrubovacieho konania bol vypočutý ako svedok p. K. B. (zápisnica o ústnom pojednávaní, č. 101791726/2018 zo dňa 12.09.2018, administratívny spis, č.l. 101). V rámci výpovede p. K. B. bola predložená správcovi dane Zmluva o reklame a propagácii č. 012014 zo dňa 11.12.2013. 49. Žalobca žalovanému vytýkal, že na Zmluvu o reklame a propagácii č. 012014 zo dňa 11.12.2013 ako dôkaz neprihliadol, aj keď na vyrubovacie konanie sa nevzťahuje koncentračná zásada. Správca dane vo svojom rozhodnutí poukázal na to, že konateľ žalobcu uviedol, že došlo medzi žalobcom a obchodnou spoločnosťou Perfect Consulting s.r.o. iba k podpisu Zmluvy o reklamnej spolupráci č. 012014 zo dňa 28.01.2014. Preto mohla byť Zmluva o reklame a propagácii č. 012014 zo dňa 11.12.2013 vystavená a podpísaná až dodatočne (rozhodnutie správcu dane, s. 17). Podľa názoru správneho súdu teda správca dane správne prihliadol na tento dôkaz. Uvedeným došlo zo strany správcu dane k spochybneniu hodnovernosti tejto zmluvy a nie k jej vylúčeniu z posudzovania v dôsledku koncentračnej zásady. 50. Zároveň správny súd v tejto súvislosti uvádza, že dôvody, na ktoré poukazuje správca dane sú racionálnymi argumentami spochybňujúcimi hodnovernosť príslušného dôkazu. Je skutočne pravdou, že žalobca vo svojom vyjadrení č. 101928860/2017 zo dňa 11.10.2017 nespomína, že došlo k uzatvoreniu ďalšej zmluvy s obchodnou spoločnosťou Perfect Consulting s.r.o.. Z hľadiska datovania malo uzatvorenie Zmluvy o reklame a propagácii č. 012014 zo dňa 11.12.2013 predchádzať uzatvoreniu Zmluvy o reklamnej spolupráci č. 012014 zo dňa 28.01.2014. Napriek tomu, pri popise nadviazania obchodnej spolupráce s Perfect Consulting s.r.o.. žalobca zmieňuje iba druhú z týchto zmlúv. Správny súd hodnotil pochybnosti, ktoré vyjadril správca dane k hodnovernosti tohto dôkazu ako primerané a racionálne. 51. Pre úplnosť správny súd dodáva, že Zmluva o reklamnej spolupráci č. 012014 zo dňa 28.01.2014 (teda neskoršia z oboch zmlúv) vo svojom texte neuvádza jej prípadný vzťah ku skoršej zmluve

Zmluva o reklame a propagácii č. 012014 zo dňa 11.12.2013 (resp. že takáto skoršia zmluva bola vôbec uzatvorená). Z hľadiska predmetu sa v Zmluve o reklamnej spolupráci č. 012014 zo dňa 28.01.2014 Perfect Consulting s.r.o. zaviazala zabezpečiť uvedenie žalobcu ako objednávateľa kultúrnospoločenských akcií (čl. I, tejto zmluvy). V Zmluve o reklame a propagácii č. 012014 zo dňa 11.12.2013 sa Perfect Consulting s.r.o. zaviazala zabezpečovať reklamné činnosti pre žalobcu na automobilových podujatiach (čl. 2. tejto zmluvy). Zároveň sa žalobca a Perfect Consulting s.r.o. mohli dohodnúť na poskytovaní reklamných činností aj na iných ako automobilových akciách (bod 3.3. tejto zmluvy). Teda podľa bodu 3.3. Zmluvy o reklame a propagácii č. 012014 zo dňa 11.12.2013 (skoršej zmluvy) mohla Perfect Consulting s.r.o. zabezpečiť reklamné činnosti prípadne aj na kultúrnospoločenských podujatiach. 52. Svedok K. B. sa k rozsahu poskytovaných služieb pre žalobcu vyjadril nasledovne: „Dodávateľ Perfect Consulting s.r.o. v roku 2014 participoval iba na tých podujatiach, na ktorých sa formou reklamy zúčasťovala spoločnosť LUMI TATRY SLOVAKIA, s.r.o. Jednotlivé akcie si už nepamätám. Jednalo sa o reklamu na bilbordoch, letáky, potlače na autách.“ Správny súd v tejto súvislosti uvádza, že svedok nepotvrdil, že by mala Perfect Consulting s.r.o. pre žalobcu zabezpečiť výrobu audiospotov resp. ich odvysielanie v rádiách na Slovensku. 53. Svedok K. B. potvrdil poskytnutie reklamných služieb pre žalobcu. Na druhej strane k preukázaniu dodania reklamných služieb sa svedok vyjadril nasledovne: „Dokumentácia preukazujúca vykonanie týchto reklamných činností bola doručená spoločnosti LUMI TATRY SLOVAKIA s.r.o. buď priamo s faktúrami, ktoré som doručoval ja, alebo prostredníctvom pána D..“ Jedinými dôkazmi, ktoré mali zachytávať poskytnutie príslušných služieb, boli série fotografií predložených v siedmych obálkach pri výpovedi tohto svedka. Samotné fotografie neobsahovali údaj o čase ich vyhotovenia. Na jednotlivých obálkach boli rukou napísané miesta ich vyhotovenia. K týmto fotografiám správca dane uviedol, že „Zároveň z predloženej fotodokumentácie sa nedá presne určiť konkrétna akcie a miesto, z ktorej bola fotodokumentácia vyhotovená (a to, že je na obálke uvedené miesto ako Prešov, Tatry, Košice, Slušovice, Lubeník, Praha šprint, Agrop ešte nepreukazuje, že táto fotodokumentácia bola vyhotovená skutočne z príslušného ročníka tej ktorej akcie a v roku 2014)“ (rozhodnutie správcu dane, s. 7). Správny súd poukazuje na to, že na jednej z fotografií v obálke s nápisom „Lubeník“ možno vidieť nápis na banery podujatia „Lubeník“. Zároveň na jednej fotografii v obálke s nápisom „Praha Šprint“ je možno vidieť neúplný nápis „Pražský RALLYSPRI“. Z uvedeného bolo možné určiť miesto vyhotovenia týchto dvoch predmetných fotografií, avšak ani jedna z týchto fotografií neobsahuje dátum ich vyhotovenia. Možno preto súhlasiť so správcom dane v tom ohľade, že podľa týchto fotografií nebolo možné overiť dátum konania príslušného podujatia rally. 54. Podľa predmetu fakturácie mala byť predmetom dodania od Perfect Consulting s.r.o. reklamná kampaň na jednotlivých podujatiach rally. Svedok K. B. okrem potlače na autách označil za súčasť príslušných reklamných služieb taktiež vyhotovenie reklamy na bilbordoch a vyhotovenie letákov. Svedok K. B. opísal poskytnutie služieb nasledovne: „Všetky činnosti spojené s reklamnou činnosťou boli zabezpečené pánom D.“. E. D. vystupoval ako konateľ ČR Transport s.r.o., ktorá mala zabezpečovať vlastnú reklamnú činnosť na podujatiach rally pre žalobcu. Na túto skutočnosť upozorňuje taktiež rozhodnutie správcu dane, podľa ktorého: „Správca dane uvádza, že vyjadrenie K. B. nekorešponduje s predmetom fakturácie, na jednotlivých faktúrach. Reklama na bilbordoch, ako uvádza K. B., bola fakturovaná iba jednou faktúrou z jedenástich faktúr, a to faktúrou č. 2014-0411 zo dňa 30.04.2014 (výroba reklamy v podobe reklamných plôch – bilbordov), zo žiadnej ďalšej faktúry nie je zrejmé, že by sa jednalo o potlač na autách a už vôbec nie o letáky. Tieto na jednotlivých akciách mala zabezpečovať spoločnosť ČR Transport.“ (rozhodnutie správcu dane, s. 6). Uvedený hodnotiaci úsudok správcu dane teda korešponduje s podkladmi v administratívnom spise. Spochybnenie hodnovernosti výpovede svedka v príslušnej časti (teda v nedostatočnom vysvetlení o spôsobe realizácie reklamných služieb) nevybočuje z rámca voľnej úvahy pri hodnotení príslušného dôkazu (keďže informácie uvádzané svedkom sú v rozpore s racionálnou motiváciou E. D. zabezpečiť realizovanie takýchto reklamných služieb ako priamy dodávateľ žalobcu a nie ako subdodávateľ pre Perfect Consulting s.r.o.). 55. Správny súd podotýka, že 11 fotografií predložených pri výsluchu E. D., ktoré mali preukazovať dodanie služieb od ČR Transport s.r.o. pre žalobcu, bolo zhodných s fotografiami, ktoré boli predložené pri výsluchu K. B. v obálke označenej ako „TATRY 2014-1009 D201410223“. Na jednotlivých vyššie

uvedených fotografiách možno vidieť potlač na motorovom vozidle s obchodným názvom žalobcu, avšak žiadna fotografia reklamu žalobcu na bilbordoch alebo letákoch nezachytáva. 56. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí ďalej uviedol, že „Daňový subjekt nepredložil žiadne konkrétne dôkazy nielen v priebehu daňovej kontroly, ale ani vo vyrubovacom konaní, a spoliehal sa iba na vyjadrenia svedkov resp. na dodatočné predloženie zmlúv a fotodokumentácie, ktoré ale nepreukázali skutočné dodanie reklamných služieb.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd konštatuje, že žalovaný racionálnym spôsobom zhodnotili dôkaznú situáciu, pričom poukázal na vyššie uvedené vady a medzery v jednotlivých dôkazoch. 57. Na otázku správcu dane, či zahrnula spoločnosť Perfect Consulting s.r.o. príslušnú sumu výdavkov do zdaniteľných príjmov a podala daňové priznanie svedok K. B. túto skutočnosť potvrdil. Z administratívneho spisu správny súd zistil, že česká finančná správa oznámila správcovi dane, že Perfect Consulting s.r.o. daňové priznania nepodala (administratívny spis, č.l. 70). Po tom, čo bola K. B. pri jeho výpovedi táto skutočnosť oznámená správcom dane, tak zotrval na svojom tvrdení a uviedol: „Daňové priznanie zo rok 2014 som posielal poštou, mal by som mať aj doklad o tom, že som ho posielal.“ Správca dane na túto skutočnosť upozornil vo svojom rozhodnutí (rozhodnutie správcu dane, s. 16). Podľa názoru správneho súdu nepravdivé vyjadrenie svedka (bývalého konateľa) o podaní daňového priznania je skutočnosťou, na ktorú môže poukázať žalovaný resp. správca dane ako dôvod oslabujúci hodnovernosť výpovede daného svedka. 58. Žalovaný ako dôvod neuznania príslušných daňových výdavkov uviedol: „Daňový subjekt nepredložil dôkazy, ktoré by nasvedčovali tomu, že fakturované služby boli skutočne poskytnuté dodávateľmi uvedenými na dodávateľských faktúrach (...) a k dodávateľským faktúram nepredložil také dôkazy, ktorými by preukázal opodstatnenosť a skutočné dodanie fakturovaných služieb a preukázal by vynaloženie týchto daňových výdavkov (nákladov) na zabezpečenie, dosiahnutie a udržanie príjmov daňového subjektu v rok 2014.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd vyhodnotil tento právny záver, podľa ktorého žalobca nepreukázal, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, ako vecne správny.

C/ Build & Media, spol. s.r.o. › žalobca 59. Žalovaný neuznal žalobcovi ako daňový výdavok na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 výdavky z faktúry č. 1410138 zo dňa 01.10.2014, ktorú vystavila žalobcovi obchodná spoločnosť Build & Media, spol. s.r.o. v celkovej sume 122.850,- eur. Predmetom fakturácie bolo (pozn. súdu doslovne citované): „odvysielanie rekl. spotu, kampaň: firemná prezentácia na veľkoplošnej LED obrazovke v PP Centrum, PP Penzión u Alberta, KE Jumbo, Dargov, E. C., McDonalds, Hotel Centrum, HE Centrum, SV Centrum, MI Štefánikova, PO OC MAX, PO Sekčov, Rafaelo, SNV Madaras, LM Bila, DK Rufin, NO Autobusova stanica, PD Korzo, ZA Hotel Slovakia v programe č. 4 za mesiac október 2014.“ 60. Správca dane počas daňovej kontroly vyzval žalobcu, aby sa vyjadril k priebehu dodania fakturovaných plnení a taktiež, aby správcovi dane predložil na technickom nosiči dát odvysielané reklamné spoty na jednotlivých miestach a oznámil presné adresy, kde sa nachádzajú príslušné LED obrazovky (výzva na predloženie dokladov a dôkazov č. 101956172/2017 zo dňa 13.09.2017, administratívny spis, č.l. 48). 61. Žalobca zaslal správcovi dane vyjadrenie č. 101956172/2017 zo dňa 11.10.2017 (administratívny spis, č.l. 68), v ktorom uviedol, že medzi žalobcom a Build & Media, spol. s.r.o. bola uzatvorená Rámcová zmluva o obchodnej spolupráci v oblasti zabezpečenia reklamy zo dňa 25.09.2014 (pozn. správneho súdu jedná sa o zmluvu, ktorej kópia je žurnalizovaná v administratívnom spise, č.l. 130). Údaj o „Programe 4“ v tejto zmluve znamenal vysielací program podľa platného cenníka, ktorý obsahoval garantovaný počet odvysielaných spotov. Faktúry za Build & Media, spol. s.r.o. vystavoval konateľ spoločnosti p. G. A. alebo zamestnankyňa p. E.. Žalobca kontroloval odvysielanie spotov „len námatkovo“. Súčasne s vyjadrením, žalobca predložil ako dôkaz výpis z bankového účtu, dátum

odoslania platby 15.12.2014, referenčný údaj platby „/VS1410138/SS/KS“ zhodný s číslom spornej faktúry č. 1410138 zo dňa 01.10.2014 (vyjadrenie žalobcu, administratívny spis, č.l. 68). 62. Správca dane v oboznámení kontrolovaného daňového subjektu so zistenými skutočnosťami č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 uviedol k fakturovaným dodaniam že „Zmluva, faktúra, krátky spot na CD nie sú dostatočným dôkazom skutočného vecného plnenia.“ Zároveň k týmto dodaniam správca dane uviedol, že žalobca: „poručil § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov “ (administratívny spis, č.l. 79). 63. Správny súd poukazuje na to, že dôvodom na prenos dôkazného bremena na daňový subjekt však nie je akákoľvek pochybnosť správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť dôvodná. Takouto je pochybnosť správcu dane, ktorá má oporu v správcom dane zistených skutočnostiach obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení podmienok pre priznanie práva na uznanie uplatneného výdavku. Podľa názoru správneho súdu vyjadrenie žalobcu č. 101956172/2017 zo dňa 11.10.2017 neobsahovalo také konkrétne okolnosti týkajúce sa fakturovaných dodaní, aby materiálne preukázalo splnenie podmienok pre uznanie daňových výdavkov v súvislosti s týmito dodaniami. Správny súd opätovne poukazuje na vyššie citované závery rozhodovacej praxe, podľa ktorých len samotná realizácia platby nestačí na preukázanie uznateľnosti daňových výdavkov. Preto skutočnosť, že žalobca vykonal platby označené číslami príslušných faktúr nepotvrdzuje, že sa jednalo o úhradu výdavkov, ktoré slúžili na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov žalobcu podľa § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z. Dôkazná sila tohto dôkazu by musela byť podporená inými dôkazmi, predovšetkým takými, ktoré by preukazovali skutočné dodanie reklamných služieb žalobcovi. Dôkazy a vysvetlenia, ktoré žalobca poskytol správcovi dane neboli dostatočné na preukázanie toho, že príslušné výdavky mali preukázateľne slúžiť na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov žalobcu. Pochybnosti, ktoré vyslovil správca dane sa týkali priameho dodávateľa žalobcu a boli založené na okolnostiach obchodného vzťahu medzi Build & Media, spol. s.r.o.a žalobcom. Takéto pochybnosti teda neboli založené na skutočnostiach týkajúcich sa subdodávateľov príslušného dodávateľa, a teda neboli mimo rozsah dôkazného bremena, ktoré mohol uniesť sám žalobca. Správny súd zhodnotil pochybnosti vyslovené správcom dane ako dôvodné. Z týchto dôvodov na základe oboznámení kontrolovaného daňového subjektu č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 prešlo na žalobcu dôkazné bremeno spočívajúce v preukázaní, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. 64. Počas vyrubovacieho konania bol vypočutý svedok G. A. bývalý konateľ obchodnej spoločnosti Build & Media, spol. s.r.o. (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 102112006/2018 zo dňa 25.10.2018). Tento svedok v rámci svojho výsluchu potvrdil poskytnutie reklamných služieb pre žalobcu. Z hľadiska spôsobu dodania reklamných služieb svedok G. A. uviedol: „Spoločnosť Build & Media, spol. s.r.o. mala, keď si dobre pamätám v roku 2014 dve LED obrazovky na lízing, dve vlastné a ostatné si prenajímala. Obsluhu LED obrazovciek zabezpečovala spoločnosť Front alebo Frontbase z Prešova. Reklama sa realizovala diaľkovo cez subdodávateľov a na obrazovkách, ktoré vlastnila Lase media, tak tam pani E. posielala požiadavku na nasadenie odvysielania spotov (...). V Poprave bola odvysielaná reklama na LED obrazovkách v centre mesta a druhá na penzióne u Alberta (LED obrazovka patrila majiteľovi penziónu). Jendalo sa o prenájom vysielacieho času.“ Na inom mieste svojej výpovede svedok uvádza, že „Najväčším prenajímateľom LED obrazoviek pre spoločnosť Build & Media, spol. s.r.o. bola bratislavská spoločnosť Laser media a Ducho, s.r.o. Ružomberok. Ducho, s.r.o. mala obrazovku v Košiciach a v Liptovskom Mikuláši, OC Billa.“ Správca dane k výpovedi svedka G. A. uviedol: „G. A. uviedol iba všeobecné skutočnosti, žiadne konkrétne dôkazy v súvislosti s poskytnutím reklamných služieb pre daňový subjekt LUMI TATRY SLOVAKIA, s.r.o. neuviedol.“ (rozhodnutie správcu dane, s. 21). Svedok neposkytol bližšie informácie o odvysielaní spotov žalobcu na obrazovkách Build & Media, spol. s.r.o. Informáciu o odvysielaní týchto spotov prostredníctvom subdodávateľov taktiež nekonkretizoval (svedok uviedol: „pani E. posielala požiadavku na nasadenie odvysielania požadovaných spotov“). Za tejto situácie citovaný hodnotiaci úsudok správcu dane korešponduje s obsahom príslušnej výpovede. 65. Počas vyrubovacieho konania bola vypočutá svedkyňa L. C. konateľka obchodnej spoločnosti TAR media s.r.o. (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 10231863/2018 zo dňa 28.10.2018, administratívny spis, č.l. 115). Obchodná spoločnosť TAR media s.r.o. prenajímala LED panel na adrese M. XXX, D.

(D. N. C.). Svedkyňa L. C. potvrdila, že spolupracovala s obchodnou spoločnosťou Build & Media, spol. s.r.o., s ktorou mala uzatvorenú zmluvu o prenájme príslušnej LED obrazovky. Ďalej uviedla, že napriek tomu, že táto zmluva bola uzatvorená na dobu určitú do 31.12.2012, tak TAR media s.r.o. pokračovala v tejto spolupráci aj neskôr. Podľa jej vyjadrenia mala byť pre Build & Media, spol. s.r.o. za prenájom tejto LED obrazovky vystavená faktúra za mesiac október 2014. Na otázku, či na tejto LED obrazovke bola obchodnou spoločnosťou Build & Media, spol. s.r.o. odvysielaná reklama žalobcu svedkyňa odpovedala: „Myslím si, že bola, ale neviem, či práve v roku 2014. Vysielací čas mala prenajatý iba spoločnosť Build & Media, spol. s.r.o. a spoločnosť Laser media mi posielala spoty, ktoré boli zaradené do vysielacieho času na LED obrazovku našim grafikom,“ Správca dane k výpovedi tejto svedkyne uviedol: „L. C. nemala žiadne informácie o tom, čo bolo predmetom jednotlivých spotov, nikdy o tom neviedla žiadne záznamy ani žiadnu evidenciu“ (rozhodnutie správcu dane, s. 23). Podľa názoru správneho súdu správca dane správne poukázal na to, že nemožno považovať tento dôkaz za dostatočný na preukázanie dodania príslušných reklamných služieb. Skutkovému hodnoteniu správcu dane v tomto smere možno vytknúť, že nekonfrontoval príslušný dôkaz s inými dôkazmi v administratívnom konaní. Avšak správny súd z administratívneho spisu zistil, že k príslušnej LED obrazovke uzatvorila TAR media s.r.o. nájomnú zmluvu s obchodnou spoločnosťou CREO ART s.r.o., podľa ktorej zmluvné obdobie začína plynúť dňa 01.10.2014 (čl. IV. Zmluvy o prenájme reklamného LED panela zo dňa 30.09.2014, administratívny spis, č.l. 58). V administratívnom spise sa nachádza kópia knihy odberateľských faktúr obchodnej spoločnosti TAR media s.r.o. obsahujúca zoznam zaúčtovaných faktúr v období od 01.01.2014 do 31.12.2014 (administratívny spis, č.l. 58). V zozname týchto faktúr sa nachádza posledná faktúra vystavená pre Build & Media, spol. s.r.o. č. 34/2014 v sume 500,- eur s dátumom zaradenia 30.09.2014. Predmetom tejto fakturácie je uvedený (pozn. súdu doslovne citované): „OF – rekl. činn. -09/2014“. Z uvedeného teda vyplýva, že faktúra bola vystavená za prenájom príslušného LED panela za mesiac september 2014 a nie október 2014 (kedy malo dôjsť k odvysielaniu príslušného spotu). Tieto dôkazy teda nepodporujú, ale oslabujú skutkový záver o tom, že Build & Media, spol. s.r.o. mala oprávnenie odvysielať spot žalobcu na príslušnom LED panely v mesiaci október 2014. 66. Právny zástupca svedkyni L. C. položil otázku, či považovala CREO ART s.r.o. za nástupnícku spoločnosť Build & Media, spol. s.r.o., na čo svedkyňa odpovedala „Áno, pretože táto spoločnosť už používala prístupové heslo spoločnosti Build & Media, spol. s.r.o.“ K tejto časti výpovede správca dane uviedol: „Správca dane spochybňuje vyjadrenie svedka v súvislosti s jej tvrdením, že spoločnosť CREO ART s.r.o. považovala za nástupnícku spoločnosť Build & Media, spol. s.r.o.. Skutočnosť, že považovala CREO ART s.r.o. používala prístupové kódy spoločnosti Build & Media, spol. s.r.o. ešte neznamená, že táto sa stala nástupníckou spoločnosťou Build & Media, spol. s.r.o. “ (rozhodnutie správcu dane, s. 23) Správny súd sa stotožňuje s tým, že samotné používanie hesla Build & Media, spol. s.r.o. preukazuje iba to, že spoločnosť CREO ART s.r.o. mala prístup k príslušnému LED panelu. Uvedené nepreukazuje, že CREO ART s.r.o. vykonala subdodávateľsky dodanie príslušných reklamných služieb pre Build & Media, spol. s.r.o. (takýto vzájomný vzťah týchto obchodných spoločností nebol v rámci dokazovania pred správcom dane preukázaný). Zároveň pre účely uplatnenia daňových výdavkov na strane žalobcu nemožno na CREO ART s.r.o. nazerať ako na neoficiálneho „právneho nástupcu“ Build & Media, spol. s.r.o., keďže žalobca si nezaúčtoval výdavky od spoločnosti CREO ART s.r.o., ale zaúčtoval fakturáciu od obchodnej spoločnosti Build & Media, spol. s.r.o. 67. K preukázaniu dodania reklamných služieb sa vyjadril svedok G. A. nasledovne: „Klienti dostávali od spoločnosti Build & Media, spol. s.r.o. fotodokumentáciu odvysielaných spotov na CD nosiči. Na CD nosiči boli konkrétne spoty a obrazovka so zobrazením konkrétneho spotu na konkrétnych miestach odvysielania spotu vrátane faktúry v elektronickej podobe “ V tejto súvislosti správca dane uviedol: „Zároveň správca dane podotýka, že daňový subjekt LUMI TATRY SLOVAKIA, s.r.o. v priebehu celej daňovej kontroly nepredložil fotodokumentáciu odvysielaných spotov na CD nosiči, ktorú mu podľa vyjadrenia svedka poskytla spoločnosť Build & Media, spol. s.r.o.“ (rozhodnutie správcu dane, s. 21). Správny súd poukazuje na to, že „Je pravdou, že dôkazné bremeno by mal daňový subjekt znášať v rozumne akceptovateľnom rámci, resp. do tej miery, do ktorej to od neho možno rozumne požadovať. Od daňového subjektu možno na daňové účely požadovať štandardné a v obchodnej praxi obvyklé dôkazy, pri ktorých je rozumné predpokladať, že ich daňový subjekt bude uchovávať, samozrejme, musí ísť o dôkazy, ktoré sú postačujúce na preukázanie skutočného dodania tovaru, ktoré sa javí ako dostatočne pravdepodobné“ (nález Ústavného súdu Slovenskej republiky, sp.zn.. I. ÚS 259/2022 z 12.10.2022). Dokumentácia na CD nosičoch vyhotovená dodávateľom žalobcu o odvysielaní príslušných reklamných spotov je takým dôkazom, ktorého uchovanie možno za obvyklej

obchodnej praxe predpokladať. Zároveň sa jedná o dôkaz, ktorý by s veľkou pravdepodobnosťou umožnil preukázať, že skutočne došlo k dodaniu príslušných reklamných služieb. V prípade, ak by mal žalobca k dispozícii príslušnú fotodokumentáciu, potom nebol dôvod, aby takýto dôkaz správcovi dane nepredložil. Zároveň vyznieva rozporne vyjadrenie žalobcu o tom, že ako spôsob kontroly odvysielania spotov používal vlastnú námatkovú kontrolu (keďže mohol na takúto kontrolu použiť práve takéto fotografie na CD nosičoch). Z tohto dôvodu uvedený hodnotiaci úsudok správcu dane nevybočuje z rámca prípustnej voľnej úvahy a korešponduje s požiadavkou hodnotenia dôkazov vo vzájomnej súvislosti. 68. Žalobca v správnej žalobe poukázal na CD nosiče, ktoré predložil správcovi dane. Žalobca týmto poukazuje na CD nosič, o ktorom žalovaný uviedol, že žalobca: „Ako dôkaz predložil CD, na ktorom je 10sekundový reklamný spot, ktorý mal byť odvysielaný na jednotlivých LED obrazovkách“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 10). Žalobca sa teda v správnej žalobe neodvoláva na CD nosič, na ktorom by malo byť zachytené odvysielanie reklamy, ale na CD nosič obsahujúci príslušný spot. Podľa názoru správneho súdu nemožno jednotlivo považovať tento dôkaz za dostatočný na preukázanie dodania príslušných reklamných služieb. Skutočné poskytnutie reklamných služieb od Build & Media, spol. s.r.o. nebolo podľa preskúmavaného rozhodnutia zachytené na tomto CD nosiči. Správny súd zistil, že v administratívnom spise sa nachádza jeden kus CD nosiča, na ktorom je nápis „LUMI TATRY SLOVAKIA s.r.o. ADVERTISING & MEDIA s.r.o.“. Ďalšie CD nosiče v administratívnom spise nezistil (administratívny spis, č.l. 140). Správca dane poukázal na vyššie uvedené nedostatky v dôkaznej situácii, ktoré spochybňovali poskytnutie reklamných služieb žalobcovi (svedecká výpoveď L. C. a G. A.). Preto podľa názoru správneho súdu nebolo možné ani v nadväznosti na iné dôkazy pripísať CD nosiču takú dôkaznú silu, ktorá by v rozpore s tým, čo uviedol správca dane, mala preukázať dodanie reklamných služieb žalobcovi. 69. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí ďalej uviedol, že „Daňový subjekt nepredložil žiadne konkrétne dôkazy nielen v priebehu daňovej kontroly, ale ani vo vyrubovacom konaní, a spoliehal sa iba na vyjadrenia svedkov resp. na dodatočné predloženie zmlúv a fotodokumentácie, ktoré ale nepreukázali skutočné dodanie reklamných služieb.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd konštatuje, že žalovaný racionálnym spôsobom zhodnotil dôkaznú situáciu, pričom poukázal na vyššie uvedené vady a medzery v jednotlivých dôkazoch. 70. Správny súd konštatuje, že žalovaný a správca dane racionálnym spôsobom zhodnotili dôkaznú situáciu, pričom poukázali na vyššie uvedené vady a medzery v jednotlivých dôkazoch. 71. Žalovaný ako dôvod neuznania príslušných daňových výdavkov uviedol: „Daňový subjekt nepredložil dôkazy, ktoré by nasvedčovali tomu, že fakturované služby boli skutočne poskytnuté dodávateľmi uvedenými na dodávateľských faktúrach (...) a k dodávateľským faktúram nepredložil také dôkazy, ktorými by preukázal opodstatnenosť a skutočné dodanie fakturovaných služieb a preukázal by vynaloženie týchto daňových výdavkov (nákladov) na zabezpečenie, dosiahnutie a udržanie príjmov daňového subjektu v rok 2014.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd vyhodnotil tento právny záver, podľa ktorého žalobca nepreukázal, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, ako vecne správny. D/ ADVERTISING & MEDIA s.r.o. › žalobca 72. Žalovaný neuznal žalobcovi ako daňový výdavok na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 výdavky z faktúr, ktoré vystavila žalobcovi obchodná spoločnosť ADVERTISING & MEDIA s.r.o v celkovej sume 185.475,- eur. Predmetom faktúry č. 2014110040 zo dňa 01.12.2014 bolo (pozn. súdu doslovne citované): „odvysielanie rekl. spotu, kampaň: firemná prezentácia na veľkoplošnej LED obrazovke v PP Centrum, PP Penzión u Alberta, KE Jumbo, Dargov, E. C., McDonalds, Hotel Centrum, HE Centrum, SV Centrum, MI Štefánikova, PO OC MAX, PO Sekčov, Rafaelo, SNV Madaras, LM Bila, DK Rufin, NO Autobusova stanica, PD Korzo, ZA Hotel Slovakia v programe č. 4 za mesiac november 2014.“ Predmetom faktúry č. 2014120039 zo dňa 31.12.2014 bolo (pozn. súdu doslovne citované): „odvysielanie rekl. spotu, kampaň: firemná prezentácia na veľkoplošnej LED obrazovke v PP

Centrum, PP KE Jumbo, Dargov, HE Centrum, PO Sekčov, Rafaelo, DK Rufin, NO Autobusova stanica, PD Korzo, ZA Hotel Slovakia v programe č. 4 a v programe č. 10 za mesiac december 2014.“. 73. Správca dane počas daňovej kontroly vyzval žalobcu, aby sa vyjadril k priebehu dodania fakturovaných plnení a taktiež, aby správcovi dane predložil na technickom nosiči dát odvysielané reklamné spoty na jednotlivých miestach (výzva na predloženie dokladov a dôkazov č. 101956172/2017 zo dňa 13.09.2017, administratívny spis, č.l. 48). 74. Žalobca zaslal správcovi dane vyjadrenie č. 101956172/2017 zo dňa 11.10.2017 (administratívny spis, č.l. 68), v ktorom uviedol, že „K nadviazaniu kontaktu medzi daňovým subjektom a dodávateľom ADVERTISING & MEDIA s.r.o, resp. kontakt získal daňový subjekt z oznámenia od spoločnosti Build & Media, spol. s.r.o o ukončení činnosti v oblasti vysielania reklamy na LED obrazovkách a o tom, že spoločnosť ADVERTISING & MEDIA s.r.o, bude pokračovať v dodávaní týchto služieb“. Žalobca mal kontrolovať odvysielanie spotov „námatkovo“. Súčasne s vyjadrením žalobca predložil ako dôkaz výpis z bankového účtu, dátum odoslania platby 19.01.2015, referenčný údaj platby „/VS2014110040/SS/KS“ zhodný s číslom spornej faktúry č. 2014110040 zo dňa 01.12.2014 a výpis z bankového účtu, dátum odoslania platby 19.01.2014, referenčný údaj platby „/VS2014110040/SS/KS“ zhodný s číslom spornej faktúry č. 2014110040 zo dňa 01.12.2014 (vyjadrenie žalobcu, administratívny spis, č.l. 68). 75. Správca dane v oboznámení kontrolovaného daňového subjektu so zistenými skutočnosťami č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 uviedol k fakturovaným dodaniam že „Oznámenie o postúpení pohľadávok, faktúra, krátky spot na CD nie sú dostatočným dôkazom skutočného vecného plnenia.“ Zároveň k týmto dodaniam správca dane uviedol, že žalobca: „poručil § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z..z v znení neskorších predpisov“ (administratívny spis, č.l. 79). 76. Správny súd poukazuje na to, že dôvodom na prenos dôkazného bremena na daňový subjekt však nie je akákoľvek pochybnosť správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť dôvodná. Takouto je pochybnosť správcu dane, ktorá má oporu v správcom dane zistených skutočnostiach obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení podmienok pre priznanie práva na uznanie uplatneného výdavku. Podľa názoru správneho súdu vyjadrenie žalobcu č. 101956172/2017 zo dňa 11.10.2017 neobsahovalo také konkrétne okolnosti týkajúce sa fakturovaných dodaní, aby materiálne preukázalo splnenie podmienok pre uznanie daňových výdavkov v súvislosti s týmito dodaniami. Správny súd opätovne poukazuje na vyššie citované závery rozhodovacej praxe, podľa ktorých len samotná realizácia platby nestačí na preukázanie uznateľnosti daňových výdavkov. Preto samotná skutočnosť, že žalobca vykonal platby označené číslom príslušnej faktúry nepotvrdzuje, že sa jednalo o úhradu výdavkov, ktoré slúžili na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov žalobcu podľa § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z. Dôkazná sila tohto dôkazu by musela byť podporená inými dôkazmi, predovšetkým takými, ktoré by preukazovali skutočné dodanie reklamných služieb žalobcovi. Dôkazy a vysvetlenia, ktoré žalobca poskytol správcovi dane neboli dostatočné na preukázanie toho, že príslušné výdavky mali preukázateľne slúžiť na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov žalobcu Pochybnosti, ktoré vyslovil správca dane sa týkali priameho dodávateľa žalobcu a boli založené na okolnostiach obchodného vzťahu medzi ADVERTISING & MEDIA s.r.o a žalobcom. Takéto pochybnosti teda neboli založené na skutočnostiach týkajúcich sa subdodávateľov príslušného dodávateľa, a teda neboli mimo rozsah dôkazného bremena, ktoré mal uniesť sám žalobca. Správny súd zhodnotil pochybnosti vyslovené správcom dane ako dôvodné. Z tohto dôvodu na základe oboznámení kontrolovaného daňového subjektu so zistenými skutočnosťami č. 101222328/2018 zo dňa 25.06.2018 prešlo na žalobcu dôkazné bremeno spočívajúce v preukázaní, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. 77. Žalobca v správnej žalobe poukázal na CD nosiče, ktoré predložil správcovi dane. Žalobca týmto poukazuje na CD nosič, o ktorom žalovaný uviedol, že žalobca: „Ako dôkaz predložil CD, na ktorom je 10sekundový reklamný spot, ktorý mal byť odvysielaný na jednotlivých LED obrazovkách“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 11). Žalobca sa teda v správnej žalobe neodvoláva na CD nosič, na ktorom by malo byť zachytené odvysielanie reklamy, ale na CD nosič obsahujúci príslušný spot. Podľa názoru správneho súdu nemožno jednotlivo považovať tento dôkaz za dostatočný na preukázanie dodania

príslušných reklamných služieb. Skutočné poskytnutie reklamných služieb od ADVERTISING & MEDIA s.r.o. nebolo podľa preskúmavaného rozhodnutia zachytené na tomto CD nosiči. Správny súd zistil, že v administratívnom spise sa nachádza jeden kus CD nosiča, na ktorom je nápis „LUMI TATRY SLOVAKIA s.r.o. ADVERTISING & MEDIA s.r.o.“. Ďalšie CD nosiče v administratívnom spise nezistil (administratívny spis, č.l. 140). Žalobca okrem tohto dôkazu iné dôkazy preukazujúce dodanie reklamných služieb v administratívnom konaní nepredložil. Preto podľa názoru správneho súdu nebolo možné v nadväznosti na iné dôkazy (resp. z dôvodu absencie týchto dôkazov) pripísať CD nosiču takú dôkaznú silu, ktorá by v rozpore s tým, čo uviedol správca dane, mala preukázať dodanie reklamných služieb žalobcovi. 78. Z hľadiska rozsahu splnenia dôkaznej povinnosti žalobcu správca dane uviedol: „Daňový subjekt nepredložil na technickom nosiči dát odvysielané reklamné spoty na jednotlivých reklamných miestach, nepredložil fotodokumentáciu prípadne iné reklamné médiá, doklady o pracovných cestách v súvislosti s kontrolou odvysielania reklamných spotov (...) Daňový subjekt neuviedol koľko obchodných zmlúv na základe tejto reklamy uzatvoril so svojimi obchodnými partnermi, nevyjadril sa, aký prínos mala táto reklama pre spoločnosť LUMI TATRY SLOVAKIA s.r.o.“ (rozhodnutie správcu dane, s. 46). Dôkazy, ktoré správca dane ako príklad v tejto súvislosti uvádza sú také, ktorými by mohol žalobca disponovať v prípade, ak by boli takéto reklamné služby žalobcovi skutočne poskytnuté. Žalobca žiadne z takýchto (a ani iný) dôkazov na preukázanie skutočného poskytnutia reklamných služieb v administratívnom konaní nepredložil. Podľa názoru správneho súdu týmto správca dane správne vytkol žalobcovi jeho procesnú pasivitu počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania. Žalobca, ktorého zaťažovalo dôkazné bremeno, bol povinný preukázať skutočné poskytnutie sporných reklamných služieb. Správny súd podotýka, že v prípade, ak pri dodávateľovi Build & Media, spol. s.r.o. mali byť žalobcovi predkladané CD nosiče s fotodokumentáciou odvysielaných spotov, správny súd nevidí dôvod, pre ktorý by obdobný postup nemal byť zvolený aj v prípade ADVERTISING & MEDIA s.r.o.. Správny súd poukazuje na to, že „Je pravdou, že dôkazné bremeno by mal daňový subjekt znášať v rozumne akceptovateľnom rámci, resp. do tej miery, do ktorej to od neho možno rozumne požadovať. Od daňového subjektu možno na daňové účely požadovať štandardné a v obchodnej praxi obvyklé dôkazy, pri ktorých je rozumné predpokladať, že ich daňový subjekt bude uchovávať, samozrejme, musí ísť o dôkazy, ktoré sú postačujúce na preukázanie skutočného dodania tovaru, ktoré sa javí ako dostatočne pravdepodobné“ (nález Ústavného súdu Slovenskej republiky, sp.zn. I. ÚS 259/2022 z 12.10.2022). Napriek tomu, žalobca do konania žiaden takýto dôkaz vo forme fotodokumentácie zachytávajúcej odvysielanie reklamných spotov nepredložil. Správny súd preto konštatuje, že žalovaný a správca dane racionálnym spôsobom zhodnotili dôkaznú situáciu. 79. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí ďalej uviedol, že „Daňový subjekt nepredložil žiadne konkrétne dôkazy nielen v priebehu daňovej kontroly, ale ani vo vyrubovacom konaní, a spoliehal sa iba na vyjadrenia svedkov resp. na dodatočné predloženie zmlúv a fotodokumentácie, ktoré ale nepreukázali skutočné dodanie reklamných služieb.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd konštatuje, že žalovaný racionálnym spôsobom zhodnotil dôkaznú situáciu, pričom poukázal na vyššie uvedené vady a medzery v jednotlivých dôkazoch. 80. Žalovaný ako dôvod neuznania príslušných daňových výdavkov uviedol: „Daňový subjekt nepredložil dôkazy, ktoré by nasvedčovali tomu, že fakturované služby boli skutočne poskytnuté dodávateľmi uvedenými na dodávateľských faktúrach (...) a k dodávateľským faktúram nepredložil také dôkazy, ktorými by preukázal opodstatnenosť a skutočné dodanie fakturovaných služieb a preukázal by vynaloženie týchto daňových výdavkov (nákladov) na zabezpečenie, dosiahnutie a udržanie príjmov daňového subjektu v rok 2014.“ (preskúmavané rozhodnutie, s. 21). Správny súd vyhodnotil tento právny záver, podľa ktorého žalobca nepreukázal, že zaúčtované výdavky skutočne vynaložil na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, ako vecne správny. Ďalšie žalobné body 81. Žalobca v žalobných bodoch uviedol, že k obchodnej spolupráci pristupoval s náležitou obozretnosťou. K uvedenému správny súd uvádza, že takéto tvrdenie žalobca v rámci daňového konania nepreukázal. Pokiaľ samotný dodávatelia uvádzali, že poskytovali žalobcovi podklady preukazujúce

dodanie príslušných služieb, ktoré však žalobca správcovi dane nepredloží, nie je možné verifikovať, nakoľko obozretne žalobca kontroloval plnenie zmluvných povinností zo strany dodávateľov. Vo veci sa jednalo o vynaložené peňažné prostriedky v nezanedbateľnej sume. Za týchto okolností by bolo možné očakávať väčšiu mieru kontroly vo vzťahu k svojim dodávateľom, vrátane overenia ich dôveryhodnosti z hľadiska plnenia ich vlastných daňových povinností. Navyše došlo k spochybneniu uskutočneniu príslušných dodaní. Žalovaný a správca dane teda v prípade žalobcu neuplatnili dôvod týkajúci sa prípadného podvodného konania žalobcu (kedy by bolo možné uvažovať o zbavení sa zodpovednosti žalobcom s poukazom na vlastné obozretné správanie sa). Keďže dôvodom nepriznania práva na zahrnutie príslušných výdavkov do daňových výdavkov žalobcu bolo nesplnenie hmotnoprávnych podmienok, tak tento žalobný bod namietajúci obozretnosť žalobcu je vo vzťahu k právnemu posúdeniu veci irelevantný. 82. Žalobca vytýkal, že žalovaný sa v preskúmavanom rozhodnutí nedostatočne vysporiadal s námietkami, ktoré žalobca uviedol vo svojom odvolaní zo dňa 18.01.2019 (administratívny spis, č.l. 123). Žalovaný v súvislosti s námietkami žalobcu týkajúcimi sa výpovedí svedkov E. D., K. B., G. A. a L. C. a k nim predložených dôkazov vysporiadal aj tým, že poukázal na rozhodnutie správcu dane (pozn. správneho súdu žalobca odkázal na s. 11 – 21, preskúmavané rozhodnutie s. 21). Správca dane sa s týmito dôkazmi komplexne vysporiadal vo svojom rozhodnutí. Nemožno preto vytýkať nepreskúmateľnosť napadnutému rozhodnutiu za situácie, keď odpoveď na odvolacie námietky obsahovalo odôvodnenie rozhodnutia správcu dane, na ktoré v relevantnej časti žalovaný správne poukázal. Za týchto okolností v spojení preskúmavaného rozhodnutia a rozhodnutia správcu dane dostal žalobca dostatočnú odpoveď na ním vznesené námietky voči skutkovým zisteniami a právnemu posúdeniu veci. 83. K odvolacej námietke týkajúcej sa dôkazného bremena žalobcu poukázal žalovaný na to, že žalobca sám nepredložil dôkazy a doklady, ktoré preukázali dodanie fakturovaných služieb. Takýto právny záver nebol založený na nemožnosti zistenia dokumentácie iných spoločností. Žalovaný dostal odpoveď taktiež na žalobnú námietku ohľadom žiadosti o MVI s poukazom na to, že výsluch osôb, ktoré označil žalobca bol vykonaný vo vyrubovacom konaní. Žalovaný taktiež reagoval na žalobnú námietku týkajúcu sa uplatnenia rozhodnutí Súdneho dvora EÚ, na ktoré poukázal žalobca vo svojom odvolaní. V tejto súvislosti žalovaný uviedol, že neprihliada na tento rozsudok, keďže sa týka dane z pridanej hodnoty (preskúmavané rozhodnutie, s. 20 - 23). 84. Na základe vyššie uvedeného dospel správny súd k záveru, že žalobný bod týkajúci sa nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia z dôvodu neposkytnutia odpovede na odvolacie námietky žalobcu je neopodstatnený. 85. Pre úplnosť správny súd dodáva, že rozsudok Najvyššieho správneho súdu ČR sp.zn. 5 Afs 131/2004 sa týka posúdenia dôkazného bremena a jeho limitov. Podľa vyššie uvedených záverov správneho súdu vo veci nedošlo k nesprávnemu právnemu posúdeniu rozloženia dôkazného bremena žalovaným. Dôkazné bremeno nebolo extenzívne posúdené v neprospech žalobcu. Zároveň na základe postupu správcu dane došlo k prenosu dôkazného bremena ohľadom v súvislosti so splnením podmienok pre uplatnenie daňových výdavkov na dani z príjmov právnickej osoby na žalobcu, ktorý si toto dôkazné bremeno neuniesol. 86. V správnej žalobe označené rozhodnutia Súdneho dvora EÚ sa vzťahujú na daň z pridanej hodnoty. Daň z príjmov právnickej osoby na rozdiel od dane z pridanej hodnoty nie je harmonizovanou daňou (harmonizované sú iba parciálne otázky cezhraničného zdaňovania, ktoré sa na vec nevzťahujú). Z tohto dôvodu sa na príslušnú vec označené rozhodnutia Súdneho dvora EÚ nevzťahujú. Taktiež označené rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp.zn. 3 Sžf 1/2011zo dňa 15.03.2011 a sp.zn. 6Sžf/81/2013 sa vzťahujú na daňové veci týkajúce sa dane z pridanej hodnoty. Podľa názoru správneho súdu nemožno právne východiská týchto rozhodnutí aplikovať na prejednávanú daňovú vec. Uplatnenie práva na odpočítanie dane (resp. oslobodenie od dane) v spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty má iné hmotnoprávne predpoklady, než uplatnenie daňových výdavkov pri dani z príjmov právnickej osoby. Zároveň uplatnenie týchto práv je potrebné vždy interpretovať vo svetle daňovej neutrality ako nosnej zásady spoločného systému dane z pridanej hodnoty (pričom z tohto dôvodu môžu ustupovať do pozadia formálne požiadavky na uplatnenie týchto práv). Na druhej strane hmotnoprávne podmienky uznateľnosti daňových výdavkov sú rovnocenné (§ 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z.). Na základe uvedeného

k priamej aplikácii onačených rozhodnutí nemožno pristúpiť ani v kontexte § 3 ods. 9 daňového poriadku, keďže sa vo veci nejedná o skutkovo obdobné prípady. Správny súd podotýka, že podporné použitie záverov vzťahujúcich sa na preukázanie realizácie zdaniteľných obchodov by do určitej miery bolo možné mutatis mutandis akceptovať aj vo vzťahu k dani z príjmov. Avšak v prípade žalobcu sa nevyskytli také okolnosti, ktorými by hodnotenie skutkovej situácie žalovaným vybočovalo z racionálnych východísk hodnotenia dôkazov vo veci, ktoré boli formulované v žalobcom označených rozhodnutiach. 87. Podľa konštantnej judikatúry najvyšších vnútroštátnych a európskych súdnych autorít tiež platí, že súd nie je povinný reagovať na všetky argumenty strán konania, ale len na tie, ktoré majú pre rozhodnutie sporu podstatný a rozhodujúci význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu [rozhodnutia Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej len „ESĽP“) Ruiz Torija v. Španielsko z 9. 12. 1994, séria A, č. 303 – A, s. 12, § 29, Hiro Balani v. Španielsko z 9. 12. 1994, séria A, č. 303 – B, Georgiadis v. Grécko z 29. 5. 1997, Higgins v. Francúzsko z 19. 2. 1998; rozhodnutia ústavného súdu sp. zn. IV. ÚS 115/03, II. ÚS 44 /03, III. ÚS 209/04, I. ÚS 117/05, III. ÚS 191/2013 a pod.]. Z práva na spravodlivú súdnu ochranu vyplýva aj povinnosť súdu zaoberať sa účinne námietkami, argumentmi a návrhmi na vykonanie dôkazov strán s výhradou, že majú význam pre rozhodnutie (Kraska c. Švajčiarsko z 29. 4. 1993, II. ÚS 410/06) /nález Ústavného súdu SR I. ÚS 259/2022 zo dňa 12.10.2022, ods. 39/ 88. Ďalšie dôvody uvádzané v podaniach a prednesoch účastníkov konania nepovažoval správny súd za podstatné pre rozhodnutie vo veci, a preto sa im v odôvodnení svojho rozhodnutia osobitne nevenoval.

VI. Záver 89. Správny súd vychádzajúc z vyššie uvedených záverov správnu žalobu podľa § 190 SSP zamietol ako nedôvodnú. 90. O náhrade trov konania žalobcu, ktorý vo veci nemal ani čiastočný úspech, rozhodol správny súd a contrario podľa § 167 ods. 1 SSP tak, že žalobcovi náhradu trov konania nepriznal. Podľa § 168 SSP správny súd plne úspešnému žalovanému voči žalobcovi právo na náhradu trov konania nepriznal, keďže vo veci neboli prítomné také okolnosti, na základe ktorých by to bolo možné spravodlivo požadovať. 91. Rozhodnutie bolo prijaté senátom Správneho súdu v Košiciach pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať v lehote 30 dní odo dňa doručenia rozsudku na Správny súd v Košiciach. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť. Kasačná sťažnosť má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. c) SSP). Kasačný súd môže na návrh sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa uznesením priznať kasačnej sťažnosti odkladný účinok, ak by právnymi následkami napadnutého rozhodnutia krajského súdu hrozila závažná ujma a priznanie odkladného účinku nie je v rozpore s verejným záujmom. Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosť neplatia, ak

a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c/ a d/, c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP (ktorému správnemu súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka, čo sa ním sleduje, podpis a spisová značka konania) uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Podanie vo veci samej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne doručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak sa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na dodatočné doručenie podania nevyzýva. K podaniu kolektívneho orgánu musí byť pripojené rozhodnutie, ktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas. Podanie urobené v listinnej podobe treba predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil. Kasačnú sťažnosť možno podľa § 440 ods. 1 SSP odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že: a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 odseku 1 písm. g) až i) SSP sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred správnym súdom. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.