Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave BA-5S/298/2021 1021201763 19. 03. 2026 Mgr. Jana Ondrejková ECLI:SK:SpSBA:2026:1021201763.3
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Jany Ondrejkovej a členov senátu Mgr. Miroslavy Fodor (sudkyňa spravodajkyňa) a JUDr. Mgr. Juraja Štorcela, PhD., LL.M., v právnej veci žalobcu: PharmaComp s.r.o., so sídlom Bystrická 901, Žarnovica, IČO: 47 358 203, zastúpeného JUDr. Bohumilom Novákom, advokátom so sídlom Horná 27, Banská Bystrica, IČO: 34 989 765, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101389970/2021 zo dňa 04. augusta 2021, takto rozhodol: I. Správny súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . II. Žalovanému súd právo na náhradu trov konania voči žalobcovi n e p r i z n á v a. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Úrad pre vybrané hospodárske subjekty (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobie august 2019, počas ktorej vyhotovil čiastkový protokol č. 100914729 zo dňa 19. mája 2020 a o jej výsledku vyhotovil protokol č. 101723180/2020 zo dňa 11. novembra 2020 (ďalej len „protokol“). 2. Správca dane rozhodnutím č. 100484883/2021 zo dňa 24. marca 2021 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel v sume nadmerného odpočtu XX XXX,XX eur na DPH za zdaňovacie obdobie august 2019 a znížil mu nadmerný odpočet zo sumy XX XXX,XX eur na sumu XX XXX,XX eur. 3. Žalobca si v predmetnom zdaňovacom období uplatnil odpočítanie DPH z dodávateľskej faktúry č. 1910083001 zo dňa 30. augusta 2019 vystavenej spoločnosťou VIDOX k.s., dátum dodania 30. augusta 2019, predmet fakturácie: „fakturujeme Vám na základe zmluvy“, základe dane: XXX XXX,XX eur, DPH 20%: XX XXX,XX eur. Dospel k záveru, že obchodná operácia fakturovaná subjektom VIDOX k.s. pre žalobcu, z ktorej si žalobca uplatnil odpočítanie DPH v preverovanom zdaňovacom období, nebola preukázateľne zrealizovaná, t. j. k dodaniu služieb podľa § 9 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) nedošlo. Uviedol, že žalobca porušil § 49 ods. 1 a 2 v nadväznosti na § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH tým, že si neoprávnene odpočítal daň z predmetnej faktúry. Dôvodom, že žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie DPH za zdaňovacie obdobie august 2019 z faktúry prijatej od dodávateľa VIDOX
k.s., bola podľa správcu dane tá skutočnosť, že ani spoločnosti VIDOX k.s. nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH z dodania služieb. 4. Pokiaľ ide o služby sprostredkovania nákupu farmaceutického tovaru od spoločnosti Destiny s.r.o., správca dane nepovažoval tvrdenia žalobcu o tom, že celý obchod medzi žalobcom a spoločnosťou Destiny s.r.o. sprostredkovala spoločnosť VIDOX k.s. pod záštitou pána A. B., za dostatočne preukázané. Správca dane okrem iného konštatoval, že žalobca nepredložil žiadny dôkaz, z ktorého je zrejmá kvantifikácia aktivít sprostredkovania odsúhlasených žalobcom, ktorých výsledkom by mal byť realizovaný nákup tovaru s nárokom na províziu. Poukázal tiež na rozpory vo výpovediach svedkov, keď z výpovede konateľa žalobcu vyplýva, že konateľ spoločnosti VIDOX k.s. pán B. mal zabezpečiť komplexné rokovania so spoločnosťou Destiny s.r.o., pri ktorých bolo potrebné odkomunikovať obchodné podmienky, ceny daných produktov, ako aj objemy a šírky portfólia originálnych a generických liekov, čo však pán B. vo svojej výpovedi poprel, nakoľko on svoju osobu označuje len za sprostredkovateľa, ktorého prínosom pre zrealizovanie posudzovaných obchodných operácií boli jeho dobré kontakty a nie odborné znalosti z daného odvetvia. 5. Súčasne konštatoval, že žalobca dostatočne nepreukázal ani dodanie fakturovaných konzultačných služieb, keďže okrem nezosúladených a veľmi všeobecných výpovedí svedkov a analýz, ku ktorým sa nevedel vyjadriť ani dodávateľ ani subdodávateľ C. C., nepredložil žiadne iné dôkazy, ako napríklad pracovné materiály, ktoré predchádzali údajným konzultačným službám. Správca dane zároveň nepovažoval za preukázanú ani fakturovanú položku ostatné administratívne náklady. 6. Proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie, o ktorom žalovaný rozhodnutím č. 101389970/2021 zo dňa 04. augusta 2021 (ďalej aj „napadnuté rozhodnutie“) rozhodol tak, že prvostupňové rozhodnutie potvrdil. II. Správna žaloba 7. Včas podanou správnou žalobou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 101389970/2021 zo dňa 04. augusta 2021, ako aj prvostupňového rozhodnutia správcu dane č. 100484883/2021 zo dňa 24. marca 2021, vrátenia veci na ďalšie konanie a priznania náhrady trov konania. Správnu žalobu odôvodnil tým, že žalovaný sa s jeho námietkami a vyjadreniami v napadnutom rozhodnutí vôbec nevysporiadal. Daňovú kontrolu považoval za nezákonnú, pretože v nej boli porušované jeho základné práva. Vyjadril sa, že v prvostupňovom rozhodnutí je nesprávne posúdený zistený skutkový stav, pretože správca dane nevykonal žiadny dôkaz vyvracajúci jeho preukázané tvrdenia. Záver žalovaného je podľa jeho názoru nesprávnym právnym posúdením, pretože nepoukazuje na relevantný právny predpis, pre ktorý by mohol jeho právo na odpočítanie dane odmietnuť. Rozhodnutie správcu dane navyše označil za zmätočné, pretože z neho nie je možné zistiť, na základe akých skutkových a právnych okolností správca dane jeho právo neuznal, resp. aké zákonné podmienky nesplnil, a tiež nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. V nadväznosti na žalovaným uvádzané nezrovnalosti vo výpovediach svedkov uviedol, že sporné skutočnosti vôbec nie sú dôležité pre správne určenie dane, pričom všetci svedkovia v každej svojej výpovedi potvrdili uskutočnenie obchodu na základe predloženej zmluvy, podľa ktorej sa aj riadne plnilo. 8. Ďalej namietal nezákonné začatie daňovej kontroly, keďže oznámenie o daňovej kontrole bolo vydané v rozpore s § 46 ods. 1 daňového poriadku z dôvodu, že v ňom je uvedený začiatok daňovej kontroly o 9.00 hod. Správcovi dane zároveň vytkol, že v oznámení o daňovej kontrole uviedol, že daňová kontrola bude vykonávaná u správcu dane na adrese D. XX, E. E., kancelária č. 124 a aj prvý úkon daňovej kontroly sa neuskutočnil u žalobcu, ale v priestoroch kancelárie daňového úradu, ktorý postup označil za nezákonný a šikanózny, v rozpore s § 3 ods. 2, 8 a § 44 ods. 3 daňového poriadku. 9. Namietal tiež, že v daňovom vyrubovacom konaní konali zamestnankyne správcu dane daňové kontrolórky F. E. a F. E., ktoré sú vo veci jednoznačne zaujaté a samé mali ex offo navrhnúť svoje vylúčenie z daňového konania podľa § 60 ods. 3 daňového poriadku. Zdôraznil, že nenamieta zaujatosť podľa § 60 ods. 4 daňového poriadku. Uvedené zamestnankyne mali podľa jeho názoru namietnuť svoju zaujatosť z dôvodu, že už v daňovej kontrole vyhodnotili dôkazy a dospeli k záveru vo veci samej, mali teda taký pomer k veci, ktorý vyučoval ich nezaujatosť vo vyrubovacom konaní. Podotkol, že tieto
zamestnankyne vykonávali daňovú kontrolu na základe písomného poverenia, ktorého účinky trvali len počas daňovej kontroly a ďalej už nemali možnosť vo veci konať, a to aj vzhľadom na to, že celú daňovú kontrolu vykonávali chaoticky, neprofesionálne, zaujato a sústavne v jeho neprospech. Za dôkaz preukazujúci opodstatnenosť ich vylúčenia označil protokol z daňovej kontroly. Zdôraznil, že dôvodom vylúčenia zamestnanca príslušného orgánu je aj jeho vzťah k veci. 10. Správcovi dane súčasne vytkol nezákonný postup pri daňovej kontrole v rozpore s § 46 ods. 5 daňového poriadku, keď ho doteraz nevyzval a neoznámil mu, aké má pochybnosti o ním predložených dôkazoch, pričom ani žalovaný v napadnutom rozhodnutí neuviedol, kde a kedy si správca dane splnil túto zákonnú povinnosť. Mal za to, že protokol z takejto nezákonnej daňovej kontroly nemôže byť použitý vo vyrubovacom konaní ako dôkaz, a preto je nezákonné aj rozhodnutie správcu dane. Hodnotenie výpovedí dvoch svedkov ako vyhýbavé a všeobecné považoval za účelové, keď žalovaný rovnako ako správca dane pri hodnotení výpovedí zamlčuje, že obaja svedkovia výslovne potvrdili uskutočnenie obchodu tak, ako to bolo dohodnuté v zmluve a následne aj fakturované a zaplatené. Upozornil, že žalovaný ani správca dane nespomínajú ani výpoveď svedka B. B., ktorý potvrdil, že k sprostredkovaniu obchodu došlo, a že bez pána B. by k obchodu nikdy nedošlo. Pokiaľ žalovaný záver o správnom hodnotení dôkazov správcom dane preukazuje tým, že žalobca nepredložil dôkaz o kvantifikácii aktivít sprostredkovateľa, táto kvantifikácia je uvedená v prílohe - protokol o vyúčtovaní a bola aj viackrát vysvetlená konateľom žalobcu, pričom správca dane tieto vysvetlenia účelovo ignoruje. 11. Okrem toho namietal, že z prvostupňového rozhodnutia nie je možné zistiť, čo správca dane považuje za dôkazy a čo iba za vlastné zistenia, pretože len uvádza, čo všetko obstaral s takmer doslovným odpisom obsahu spisu. Takýto postup je podľa jeho mienky v rozpore s § 3 ods. 2, 8 a § 63 ods. 5 daňového poriadku. V rozhodnutí správcu dane (ani v protokole) podľa neho nie je uvedený ani jeden dôkaz a žiadne hodnotenie jednotlivo a vo vzájomnej súvislosti, čím je toto rozhodnutie zmätočné a nezrozumiteľné, a ide tiež o porušenie § 3 ods. 3 daňového poriadku. Uviedol, že aj protokol z daňovej kontroly je nepreskúmateľný, a teda nezákonný z dôvodu rozporu s § 46 ods. 8 a § 47 písm. h) daňového poriadku, keď v ňom absentuje vyhodnotenie skutočností, ktoré majú byť podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, úvahy správcu dane, ktoré ovplyvnili hodnotenie dôkazov, a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. Zároveň tvrdil, že nikde v prvostupňovom rozhodnutí nie je uvedené, ktoré dôkazy svedčia v prospech, a ktoré v jeho neprospech. Vyjadril sa tiež, že zo všetkých zistení uvedených správcom dane v rozhodnutí, sa nedá nájsť ani jeden dôkaz, ktorý by spochybňoval ním predložené doklady. 12. Uviedol, že daňovej kontrole predložil všetky doklady, ktoré mal k dispozícii, a ktoré od neho správca dane žiadal, čím si splnil svoje dôkazné bremeno. Mal za to, že zo zisteného skutkového stavu nevyplýva žiadna pochybnosť o reálnosti preverovanej faktúry o dodaní služieb, pretože na základe sprostredkovania dohodnutého v zmluve reálne došlo k uskutočneniu obchodnej spolupráce medzi spoločnosťami Destiny s.r.o. a žalobcom, čo potvrdil v daňovej kontrole sám správca dane, keď právo na odpočítanie dane pri obchodoch so spoločnosťou Destiny s.r.o. uznal. Podotkol, že reálne uskutočnenie tejto služby potvrdili nezávisle od seba aj konateľ spoločnosti Destiny s.r.o., konateľ žalobcu aj sprostredkovateľ, pričom správca dane nevykonal v daňovej kontrole ani vo vyrubovacom konaní žiadny dôkaz spochybňujúci tieto skutočnosti. V daňovej kontrole bolo vysvetlené, že pán B. postupoval pri sprostredkovaní do procesu cenotvorby a portfólia dodania tovaru. Snažil sa zabezpečiť maximálny objem sortimentu z hľadiska vplyvu na výšku sprostredkovateľskej odmeny a sprostredkovaním zabezpečilo, že objednávky žalobcu boli akceptované a tovar dodaný. Dôkazom je dodanie tovaru, ktoré sa ukončením zmluvy o sprostredkovaní zastavilo, a dodanie služieb predloženými súbormi. 13. V súvislosti s upozornením žalovaného na § 18a zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákona o liekoch“) v napadnutom rozhodnutí namietal, že túto skutočnosť tvrdí vôbec prvýkrát v celom konaní až odvolací orgán v rozhodnutí o odvolaní, ide o novú skutočnosť, o ktorej doteraz nevedel a nemohol sa k nej ani vyjadriť. Podotkol, že žalovaný k týmto tvrdeniam vôbec neuvádza, aký má mať takéto pochybenie na strane dodávateľa vplyv na daňový subjekt a jeho práva pri správe daní. Mal za to, že takéto pochybenie nemá žiadny vplyv ani na daňovú stránku dodania služby podľa zákona o DPH
(rozhodnutie veľkého senátu Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Vs/1/2020 zo dňa 18. mája 2021), pričom jeho dodávateľ sa v skutočnosti zaregistroval do uvedeného registra. 14. Ďalej namietal, že jediným dôvodom nepriznania práva na odpočítanie dane bolo, že ani daňovému subjektu VIDOX, k. s. nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH dodaním služby. Podotkol, že spoločnosť VIDOX, k. s. prijala zaplatenú daň v cene za poskytnutú službu v súlade s vystavenou faktúrou a túto daň priznala a odviedla do štátneho rozpočtu. Upozornil, že dôvod, ktorý správca dane uvádza ako dôvod neuznania jeho práva v prvostupňovom rozhodnutí sa vyskytuje viackrát, sú „širšie súvislosti“, hoci z rozhodnutia nie je možné zistiť, o čo presne ide. Správcovi dane vytkol subjektívne, neodôvodnené a zjavne zaujaté názory a postrehy, keď nejasné odpovede svedka vždy vykladá v jeho neprospech. S poukazom na záver správcu dane, že dodávateľ nemal zamestnancov ani kvalifikáciu na obchodovanie s liekmi podotkol, že dodávateľ nikdy netvrdil, že má zamestnancov, ale to ani nie je zákonná podmienka na poskytovanie služieb, pričom pán B. v priebehu daňovej kontroly vysvetlil, že na sprostredkovanie obchodu ani žiadnu kvalifikáciu nepotreboval. Zároveň v súvislosti so správcom dane namietaným neuchovaním prvej ponuky na spoluprácu podotkol, že nikto nemá dôvod uchovávať si ponuky, ktoré sa nezrealizovali. 15. Opätovne spochybnil záver správcu dane, že vykonané výsluchy svedkov preukázali, že deklarované služby neboli reálne poskytnuté. Žalovaný podľa jeho názoru ignoruje predložené účtovné doklady a ďalšie listinné dôkazy - predovšetkým zmluvu, protokol o vyúčtovaní, ako aj vypracované materiály, pričom dôkazy spochybňujúce tieto skutočnosti správca dane nevykonal. Spochybnil tiež záver žalovaného o porušení § 49 zákona o DPH, keďže toto ustanovenie porušiť nemohol, pretože bolo dokladmi preukázané, že k dodaniu služby došlo, a správca dane nikdy nespochybnil správnosť, pravdivosť a úplnosť predložených dokladov. Správca dane preto podľa jeho názoru nesprávne posúdil skutkový stav. Upozornil, že pri miestnom zisťovaní, v rámci daňovej kontroly aj vo vyjadrení k protokolu sa snažil správcovi dane vysvetliť osobitosti trhu a obchodovania s liekmi, ktoré mali vplyv aj na postup v tejto obchodnej veci a na týchto vyjadreniach zotrval. III. Vyjadrenie žalovaného 16. Žalovaný sa k správnej žalobe písomne vyjadril v podaní zo dňa 04. apríla 2022, v ktorom trval na napadnutom rozhodnutí, žiadal žalobu zamietnuť a žalobcu zaviazať znášaním trov konania. Mal za to, že správca dane pri výkone daňovej kontroly postupoval v súlade s ustanoveniami daňového poriadku a na základe vyhodnotenia dôkazov, ktoré posúdil v ich vzájomných súvislostiach, dospel k záverom uvedeným v protokole a následne v prvostupňovom rozhodnutí, že predmetná obchodná operácia nebola preukázane realizovaná, t. j. k dodaniu služby podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH nedošlo, keď žalobca nepredložil žiadny relevantný dôkaz preukazujúci dodanie v zmysle predloženej faktúry. Tvrdil, že v napadnutom rozhodnutí sa vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu. 17. Daňový poriadok podľa jeho mienky nebráni správcovi dane uviesť v oznámení okrem dňa začatia daňovej kontroly aj čas a tento bol uvedený z dôvodu, aby mohlo dôjsť k osobnému stretnutiu správcu dane a žalobcu, išlo o postup správcu dane v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom. Podotkol, že z podanej žaloby nevyplýva, akým spôsobom uvedenie času porušuje základné práva žalobcu. Vyjadril sa tiež, že nesúhlas žalobcu s postupom správcu dane nemôže byť sám o sebe ex offo dôvodom pre vylúčenie zamestnanca pre jeho zaujatosť spočívajúcu v jeho postupe pri vedení konania, resp. jeho účasti na konaní v tom istom stupni. Rozhodovanie v tej istej veci je podľa jeho názoru dôvodom vylúčenia iba v prípade, ak sa zamestnanec zúčastnil rozhodovania na orgáne iného stupňa. Tvrdil, že plnenie si povinností zamestnancov správcu dane ako aj správcu dane nie je prejavom vzťahu k veci, ako i k účastníkovi konania a jeho zástupcovi, tak ako to ustanovuje § 60 ods. 3 daňového poriadku. Zdôraznil, že vyrubovacím konaním sa nepreskúmava postup správcu dane v daňovej kontrole, ale na základe písomného vyjadrenia daňového subjektu a ním predložených dôkazov sa v ňom vykonáva dokazovanie alebo miestne zisťovanie a vydáva rozhodnutie. 18. Uviedol, že v procese daňovej kontroly správcu dane zaujímalo, aké skutočnosti vyplývajú zo zaslaných súborov dát pre žalobcu a do akej miery sú tieto informácie pre žalobcu využiteľné, a vysvetlenie požadoval od žalobcu na ústnom pojednávaní dňa 23. apríla 2020, kedy ho zároveň oboznámil so zisteniami pri výkone daňovej kontroly, následne dňa 19. mája 2020 vydal čiastkový
protokol, v ktorom konkretizoval o.i. aj naďalej preverovanú dodávateľskú faktúru vyhotovenú daňovým subjektom VIDOX, k.s., ďalej vykonal výsluchy svedkov A. B. a C. C. za prítomnosti splnomocneného zástupca žalobcu a žalobca mal tiež možnosť vyjadriť sa k pochybnostiam aj zisteniam správcu dane vo výzve k protokolu. Vyjadril sa, že správca dane preveril a vyhodnotil, ako prebiehala celková spolupráca C. C. a A. B., a použil výpovede týchto svedkov aj z daňovej kontroly DPH za zdaňovacie obdobie september 2019, pričom považoval za dôležité upriamiť pozornosť na konkrétne vzájomne protirečivé vyjadrenia svedkov, preto tieto vyjadrenia v rozhodnutí citoval, čo podľa jeho mienky podnietilo splnomocneného zástupcu žalobcu namietať doslovný obsah spisu, čo sa ale nezakladá na pravde. 19. Upozornil, že správca dane nespochybnil obchodné transakcie žalobcu s daňovým subjektom Destiny spol., s.r.o. týkajúce sa nákupu farmaceutického tovaru, avšak za súčasnej dôkaznej situácie reálne poskytnutie služby spoločnosťou VIDOX, k.s. nebolo preukázané. Skutočnosť, že spoločnosť VIDOX, k.s. nebola zapísaná v zozname sprostredkovateľov nákupu alebo predaja humánneho lieku, neoznámila svoj zámer vykonávať sprostredkovateľskú činnosť Štátneho ústavu na kontrolu liečiv (ďalej len „ŠÚKL“) a de facto nemala splnené zákonné podmienky na výkon sprostredkovateľskej činnosti, podľa neho nie je novým dôkazom vykonaným odvolacím orgánom, ale len odôvodnenie tvrdení a zistení správcu dane, na základe ktorých nedošlo k uznaniu žalobcovho nároku, preto nie je potrebné aby sa k tomu v odvolacom konaní vyjadroval žalobca, čo je plne v súlade s § 63 ods. 5 daňového poriadku. 20. Poukázal tiež na skutočnosť, že správca dane v prvostupňovom rozhodnutí na strane 23 konkretizoval, že postupom žalobcu došlo k porušeniu § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH tým, že si neoprávnene odpočítal daň z prijatej faktúry, a zároveň správca dane uviedol, že platiteľovi nevzniklo právo na odpočítanie DPH z dôvodu, že ani daňovému subjektu VIDOX, k.s. nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH z dodania služby. Doplnil, bez ohľadu na to, či daňovému subjektu VIDOX, k.s. vznikla alebo nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH z dodania služby, v zmysle § 69 ods. 5 zákona o DPH je tento povinný zaplatiť daň uvedenú na faktúre. IV. Replika žalobcu 21. Žalobca v replike zo dňa 11. mája 2022 zotrval na podanej žalobe. 22. Žalovaný sa k replike žalobcu písomne nevyjadril. V. Konanie na správnom súde 23. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov začal s účinnosťou od 01. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny súd v Bratislave, na ktorý prešiel od 01. júna 2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. Pred Správnym súdom v Bratislave je prejednávaná vec vedená pod sp. zn. BA-5S/298/2021. V súlade s platným a účinným rozvrhom práce správneho súdu bola predmetná vec dňa 7. júna 2023 v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená senátu 2S Správneho súdu v Bratislave a následne bola dňa 21. mája 2024 rovnakým spôsobom pridelená novovzniknutému senátu 8S Správneho súdu v Bratislave. VI. Pojednávanie 24. Správny súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“) ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) rozhodol na pojednávaní dňa 19. marca 2026 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil v prítomnosti právneho zástupcu žalobcu a povereného zamestnanca žalovaného. Správny súd
preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane vrátane konania, ktoré predchádzalo ich vydaniu, z dôvodov uplatnených v správnej žalobe a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. 25. Právny zástupca žalobcu na pojednávaní zotrval na podanej žalobe, ktorej obsah zhrnul. 26. Poverený zamestnanec žalovaného na pojednávaní uviedol, že žalovaný trvá napadnutom rozhodnutí aj na vyjadrení k žalobe. VII. Relevantné právne predpisy 27. Podľa § 493e SSP konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 28. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 29. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 30. V prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že ako účastník administratívneho konania bola rozhodnutím orgánu verejnej správy ukrátená na svojich právach alebo právom chránených záujmoch a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu správneho orgánu, sa postupuje podľa ustanovení tretej časti SSP o správnych žalobách. 31. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 32. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 33. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 34. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 35. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 36. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu,
b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona. 37. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 38. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 39. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov alebo služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 40. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. VIII. Posúdenie veci správnym súdom 41. Predmetom správneho súdneho prieskumu v tomto konaní bolo napadnuté rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie správcu dane o určení rozdielu v sume nadmerného odpočtu XX XXX,XX eur na DPH za zdaňovacie obdobie august 2019 žalobcovi. Žalovaný aj správca dane konštatovali, že žalobca nepreukázal skutočné dodanie služieb fakturovaných subjektom VIDOX k.s. pre žalobcu, z ktorých si žalobca uplatnil odpočítanie DPH v preverovanom zdaňovacom období. 42. Žalobca v podanej žalobe namietal najmä tú skutočnosť, že žalovaný sa nevysporiadal s jeho námietkami a vyjadreniami. Tvrdil, že v prvostupňovom rozhodnutí je nesprávne posúdený zistený skutkový stav, keď správca dane nevykonal žiadny dôkaz vyvracajúci jeho preukázané tvrdenia. Záver žalovaného považoval za nesprávne právne posúdenie, pretože nepoukazuje na právny predpis oprávňujúci odmietnuť jeho právo na odpočítanie dane. Rozhodnutie správcu dane označil za zmätočné a nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. V nadväznosti na nezrovnalosti vo výpovediach svedkov uviedol, že sporné skutočnosti nie sú dôležité pre správne určenie dane a všetci svedkovia potvrdili uskutočnenie obchodu. Ďalej namietal uvedenie času začiatku daňovej kontroly v oznámení o daňovej kontrole a miesto jej výkonu u správcu dane, a teda nie u žalobcu. Vyjadril sa tiež, že vo vyrubovacom konaní konali zamestnankyne správcu dane zaujaté pre pomer k veci. Správcovi dane vytkol aj to, že ho pri daňovej kontrole nevyzval a neoznámil mu pochybnosti o predložených dôkazoch. Hodnotenie výpovedí svedkov považoval za účelové, pričom daňové orgány nespomínajú výpoveď svedka B. B., žalovaný ignoruje predložené účtovné doklady a ďalšie listinné dôkazy (napr. protokol o vyúčtovaní). Uviedol, že aj protokol z daňovej kontroly je nepreskúmateľný pre absenciu vyhodnotenia skutočností, ktoré majú byť podkladom rozhodnutia, vysporiadania sa s jeho návrhmi a námietkami, úvah správcu dane ovplyvňujúcich hodnotenie dôkazov a použitia právnych predpisov. Upozornenie žalovaného na § 18a zákona o liekoch označil za novú skutočnosť, ku ktorej sa nemohol vyjadriť s tým, že takéto pochybenie nemá žiadny vplyv na daňovú stránku dodania služby, pričom jeho dodávateľ sa do daného registra zaregistroval. Napokon namietal, že jediným dôvodom nepriznania práva na odpočítanie dane bolo, že ani spoločnosti VIDOX, k. s. nevznikla daňová povinnosť dodaním služby, hoci táto zaplatenú daň priznala a odviedla do štátneho rozpočtu. 43. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie práva na odpočet dane sú požiadavky, (i) aby daňový subjekt nárokujúci si odpočet bol zdaniteľnou osobou, (ii) tovar alebo služby, na ktorých zakladá právo na odpočítanie dane, musia byť dodané alebo poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a požiadavka, (iii) aby zdaniteľná osoba dotknuté tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných plnení (čl. 168 písm. a) Smernice, ale aj rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Senatex GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 28; vo veci G. H. D., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 24). Formálne podmienky priznania práva na odpočet zodpovedajú najmä náležitostiam faktúry (čl. 178 písm. a) Smernice, rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Senatex GmbH, C-518/14 zo dňa
15. septembra 2016, bod 29; vo veci G. H. D., C- 610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 24). Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnej osoby, identita dodávateľa, resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 25; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27). 44. Slovenská republika je jednou z krajín, ktoré si uplatňujú výnimku podľa čl. 287 Smernice, v kontexte ktorej niektoré zo zdaniteľných osôb podľa čl. 9 ods. 1 Smernice oslobodzuje od dane z pridanej hodnoty (§ 4 ods. 1 zákona o DPH). Preto sa hmotnoprávna podmienka preukázania statusu dodávateľa ako zdaniteľnej osoby podľa čl. 168 písm. a) Smernice mení na požiadavku preukázania statusu dodávateľa ako platiteľa dane (§ 4 ods. 1 a 2 zákona o DPH). Platiteľom dane je pritom osoba registrovaná pre daň z pridanej hodnoty (§ 4 ods. 3 zákona o DPH). Podmienka dodania tovaru/služby platiteľom dane ako podmienka priznania práva na odpočet dane je pritom zrejmá aj z § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH. 45. Ľahká zneužiteľnosť práva na odpočet DPH viedla aj vnútroštátneho zákonodarcu k tomu, že prioritne zaťažil dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane práve daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje (§ 24 ods. 1 daňového poriadku; rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/10/2015 zo dňa 3. februára 2016, sp. zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27. septembra 2018, sp. zn. 5Sžfk/15/2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné). Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020). 46. Vyššie uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné, resp. neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 3. septembra 2019, bod 54). Dokazovanie v daňovom konaní a aj prenos dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane má svoje pravidlá. „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“ (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14. novembra 2018, bod 21; obdobne sp. zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16. decembra 2009). Inými slovami, nepostačuje predložiť faktúru či dodacie listy, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 daňového poriadku) a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 zo dňa 15. novembra 2017, publikované v ZNaUÚS pod č. 71/2017). 47. Správny súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane vrátane konania, ktoré predchádzalo ich vydaniu, v medziach podanej správnej žaloby dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia nevykazujú také vady, ktoré by zakladali dôvod na ich zrušenie.
48. Pokiaľ ide o žalobné body týkajúce sa procesného postupu správcu dane, s týmito sa správny súd nestotožnil. Vo vzťahu k žalobcom namietanému určeniu presnej hodiny začatia daňovej kontroly je správny súd toho názoru, že konkretizácia hodiny začatia daňovej kontroly je v súlade so zásadou úzkej súčinnosti podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, pričom týmto spôsobom mal správca dane v úmysle zabezpečiť si osobné stretnutie so žalobcom a žalobcovi tým zároveň umožnil sa naň náležite pripraviť. Vo vzťahu k námietke týkajúcej sa miesta výkonu daňovej kontroly správny súd konštatuje, že vykonanie daňovej kontroly v sídle správcu dane nepredstavuje vadu daňového konania a neodôvodňuje ani žalobcom namietanú nezákonnosť napadnutých rozhodnutí, keďže § 44 ods. 2 daňového poriadku umožňuje správcovi dane vykonať daňovú kontrolu aj inde ako u daňového subjektu. Žalobca napokon ani nekonkretizoval, aké konkrétne práva si v dôsledku uvedeného nemohol v predmetnom daňovom konaní uplatniť ani v čom mala spočívať nezákonnosť zásahu do jeho práv. 49. Žalobca tiež namietal, že v daňovom vyrubovacom konaní konali zamestnankyne správcu dane, ktoré boli zaujaté, a samy mali ex offo navrhnúť svoje vylúčenie z daňového konania podľa § 60 ods. 3 daňového poriadku, keďže tieto zamestnankyne vykonávali aj daňovú kontrolu na základe písomného poverenia a účinky tohto poverenia trvali len počas daňovej kontroly. Správny súd je v tejto súvislosti toho názoru, že žalobcom uvádzané dôvody, spočívajúce v zásade v nespokojnosti žalobcu s procesným postupom daných zamestnankýň pri výkone daňovej kontroly, nepredstavujú na ich strane pomer k veci s tým, že v tomto prípade nebol daný ani dôvod vylúčenia podľa § 60 ods. 2 daňového poriadku, keďže tento dôvod sa týka iba prípadu, keď sa zamestnanec zúčastnil daňového konania v tej istej veci ako zamestnanec orgánu iného stupňa, pričom daňová kontrola aj vyrubovacie konanie v predmetnej veci prebiehali na tom istom daňovom orgáne. Zároveň správny súd poukazuje na skutočnosť, že rozhodnutie vo vyrubovacom konaní nebolo vydané ani jednou zo žalobcom uvádzaných zamestnankýň správcu dane, ale vedúcou oddelenia daňovej kontroly 3. Je tiež potrebné podotknúť, že na rozdiel od daňovej kontroly, v rámci ktorej daňový poriadok v § 45 ods. 1 písm. a) priznáva daňovému subjektu právo na predloženie písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, v súvislosti s vyrubovacím konaním akákoľvek zmienka o písomnom poverení zamestnanca správcu dane v daňovom poriadku absentuje. 50. Správny súd po preskúmaní obsahu administratívneho spisu nemohol dať za pravdu ani tvrdeniu žalobcu, že správca dane pri daňovej kontrole porušil § 46 ods. 5 daňového poriadku tým, že mu neoznámil pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti ním predložených dokladov a nevyzval ho, aby sa k nim vyjadril. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na rozhodovaciu prax kasačného súdu, podľa ktorej výzva v zmysle § 46 ods. 5 daňového poriadku môže byť daňovému subjektu alternatívne zaslaná v písomnej forme alebo pochybnosti môžu byť daňovému subjektu oznámené i počas ústneho pojednávania, na ktoré správca dane daňový subjekt predvolá a následne o jeho priebehu a obsahu spíše zápisnicu (rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžfk/10/2020 zo dňa 24. februára 2022, publikovaný v Zbierke stanovísk a rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pod č. 18/2022). V prejednávanej veci správny súd z obsahu administratívneho spisu zistil, že správca dane ešte pred vydaním protokolu z daňovej kontroly, a teda pred ukončením daňovej kontroly vykonal dňa 16. októbra 2020 ústne pojednávanie, na ktoré sa za žalobcu dostavila jeho splnomocnená zástupkyňa a v rámci ktorého túto oboznámil so skutočnosťami zistenými pri daňovej kontrole u žalobcu za predmetné zdaňovacie obdobie a okrem iného uviedol, že tvrdenie žalobcu o tom, že celý obchod medzi spoločnosťou žalobcu a spoločnosťou Destiny spol. s r. o. sprostredkovala spoločnosť VIDOX k.s. pod záštitou pána A. B., nepovažuje za dostatočne preukázané, o čom spísal zápisnicu. Správca dane súčasne žalobcovi poskytol lehotu na vyjadrenie sa k zápisnici z predmetného ústneho pojednávania do desiatich dní odo dňa spísania zápisnice. Uvedeným spôsobom si správca dane podľa názoru správneho súdu splnil svoju povinnosť ustanovenú v § 46 ods. 5 daňového poriadku. 51. Ako vyplýva z napadnutého a prvostupňového rozhodnutia, správca dane a žalovaný vydali svoje rozhodnutia na tom podklade, že žalobca nepredložil dostatok dôkazov preukazujúcich splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane a vykonaným dokazovaním boli zistené také skutočnosti, ktoré nepreukázali opodstatnenosť uplatneného odpočítania dane z preverovanej faktúry vystavenej dodávateľom VIDOX k.s. 52. Vzhľadom na to, že dôkazné bremeno daňového subjektu sa vzťahuje tak na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok dane podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a) zákona o DPH, ako aj na splnenie formálnych podmienok v zmysle § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, sa správny súd nemohol stotožniť s
argumentáciou žalobcu, že preukázal skutočné dodanie deklarovaných služieb dodávateľom VIDOX k.s. Správca dane a žalovaný v predmetnej veci vzniesli dôvodné pochybnosti o splnení hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane zo spornej faktúry vystavenej deklarovaným dodávateľom pre žalobcu. Pochybnosti správcu dane spočívali v tom, že žalobca nepredložil žiadny dôkaz, z ktorého je zrejmá kvantifikácia aktivít sprostredkovania odsúhlasených žalobcom, a súčasne vznikli rozpory vo výpovediach svedkov, keď z výpovede konateľa žalobcu vyplýva, že konateľ spoločnosti VIDOX k.s. pán B. mal zabezpečiť komplexné rokovania so spoločnosťou Destiny s.r.o., pri ktorých bolo potrebné odkomunikovať obchodné podmienky, ceny daných produktov, ako aj objemy a šírky portfólia originálnych a generických liekov, čo však pán B. vo svojej výpovedi poprel, nakoľko on svoju osobu označuje len za sprostredkovateľa, ktorého prínosom pre zrealizovanie posudzovaných obchodných operácií boli jeho dobré kontakty a nie odborné znalosti z daného odvetvia. Súčasne konštatoval, že žalobca dostatočne nepreukázal ani dodanie fakturovaných konzultačných služieb, keďže okrem nezosúladených a veľmi všeobecných výpovedí svedkov a analýz, ku ktorým sa nevedel vyjadriť ani dodávateľ ani subdodávateľ C. C., nepredložil žiadne iné dôkazy. Správca dane zároveň nepovažoval za preukázanú ani fakturovanú položku ostatné administratívne náklady. Správny súd sa stotožňuje s názorom správcu dane a žalovaného, že uvedené skutočnosti a zistenia predstavujú dôvodnú pochybnosť o splnení materiálnych podmienok uplatneného práva na odpočítanie dane. Zistenia správcu dane a žalovaného v tomto prípade spochybňujú samotnú existenciu deklarovaných služieb. Žalobcom predložené ani správcom dane zabezpečené dôkazy vo vzťahu vykonaniu deklarovaných služieb ho nepreukázali hodnoverne a nebolo možné zistiť, či k ich dodaniu skutočne došlo. 53. Správny súd sa pritom nestotožnil s námietkou žalobcu týkajúcou sa účelového hodnotenia výpovedí svedkov, keďže daňové orgány náležite vysvetlili, prečo považovali tieto výpovede za rozporné a logickým spôsobom zdôvodnili, že dané rozpory sú natoľko závažné, že podstatným spôsobom spochybňujú uskutočnenie dodania služieb uvedených na spornej faktúre. Žalobca zároveň poukazoval na výpoveď svedka B. B. – konateľa spoločnosti Destiny spol. s r.o., ktorý potvrdil, že k sprostredkovaniu obchodu došlo a že bez pána B. by k obchodu nikdy nedošlo. Správny súd v tejto súvislosti poukazuje na skutočnosť, že z predmetnej výpovede síce vyplýva, že žalobca a spoločnosť Destiny spol. s r.o. nadviazali spoluprácu na základe sprostredkovania spoločnosťou VIDOX k.s., a že k naviazaniu spolupráce by inak nedošlo, čo správca dane a žalovaný v napadnutých rozhodnutiach ani nespochybnili, avšak uskutočnenie konkrétneho sporného obchodu v rámci preverovaného zdaňovacieho obdobia z tejto výpovede nevyplýva. Rovnako správny súd nevzhliadol, že by zo strany daňových orgánov došlo k ignorovaniu predložených účtovných dokladov či iných listinných dôkazov, keďže sa s nimi v napadnutých rozhodnutiach podrobne zaoberali. Pokiaľ žalobca v tomto smere poukazoval na protokol o vyúčtovaní, v ktorom je podľa jeho názoru obsiahnutá kvantifikácia aktivít sprostredkovateľa, správny súd upozorňuje na skutočnosť, že daný protokol obsahuje len všeobecné informácie o počte odpracovaných hodín, výške provízie a pod., avšak konkrétne informácie o uskutočnených aktivitách dodávateľa v predmetnom zdaňovacom období v ňom absentujú. 54. V súvislosti s upozornením žalovaného na § 18a zákona o liekoch a nevykonanie registrácie v zozname sprostredkovateľov nákupu alebo predaja humánneho lieku spoločnosťou VIDOX k.s. v napadnutom rozhodnutí dáva správny súd žalobcovi za pravdu, že išlo o novú skutočnosť, na ktorú žalobca nebol doposiaľ upozornený. Avšak vzhľadom na to, že zo strany žalovaného bola táto okolnosť použitá len na podporu už dovtedy dostatočne odôvodnených záverov správcu dane, uvedené podľa názoru správneho súdu nemalo vplyv na správnosť záverov žalovaného. 55. Žalobca teda v danom prípade relevantným spôsobom nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane z pridanej hodnoty. Bol to práve žalobca, ktorý bol povinný v prípade, ak si uplatnil právo na odpočítanie dane, preukázať skutočnosti, ktorými by potvrdil kumulatívne splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane. To sa však nestalo a žalobca následne relevantným spôsobom nevyvrátil pochybnosti správcu dane, ktoré v priebehu daňovej kontroly vyšli najavo. V rámci daňovej kontroly preto podľa názoru správneho súdu (i) nebola preukázaná existencia zdaniteľného plnenia a (ii) nebolo preukázané dodanie platiteľom dane. Neboli tak kumulatívne splnené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane. 56. Vychádzajúc z uvedeného správny súd pri preskúmaní žalobou napadnutého rozhodnutia v spojení s prvostupňovým rozhodnutím v medziach žalobných bodov nezistil, že by sa príslušné orgány finančnej správy pri svojom rozhodovaní odchýlili od relevantných zákonných ustanovení. Správny súd sa preto v
danom prípade nestotožnil s námietkami žalobcu ohľadom nedostatočne zisteného skutkového stavu a nesprávneho právneho posúdenia veci. Dôvodom, že žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane, bola v zmysle napadnutých rozhodnutí tá skutočnosť, že ani dodávateľovi VIDOX k.s. nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH z dodania služby, keďže daná obchodná operácia nebola preukázateľne zrealizovaná, a teda k dodaniu služby podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH nedošlo. V tejto súvislosti sa správny súd stotožnil s argumentáciou žalovaného, že pokiaľ aj spoločnosť VIDOX, k. s. zaplatenú daň priznala a odviedla do štátneho rozpočtu, nič to nemení na vyššie uvedenom závere daňových orgánov, keďže v zmysle § 69 ods. 5 zákona o DPH bola daná spoločnosť povinná zaplatiť daň uvedenú na faktúre. 57. Rovnako správny súd nevyhodnotil ako dôvodnú námietku žalobcu týkajúcu sa nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí, keďže správca dane a následne aj žalovaný svoje rozhodnutia náležite odôvodnili. Je toho názoru, že z napadnutých rozhodnutí je dostatočne zrejmé, aké dôkazy boli správcom dane vykonané, ako ich vyhodnotil a k akým skutkovým záverom dospel. Z napadnutých rozhodnutí tiež jednoznačne vyplýva, aké právne predpisy žalobca porušil, a to § 49 ods. 1 a nadväznosti na § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Žalovaný sa zároveň náležite zaoberal podstatnými odvolacími námietkami žalobcu. Správny súd zároveň nepovažoval za dôvodnú ani námietku žalobcu ohľadom nepreskúmateľnosti vyhotoveného protokolu z daňovej kontroly, keďže aj v tomto správca dane podrobne uviedol, na akom skutkovom a právnom základe dospel k záveru o nesplnení podmienok na odpočítanie dane zo spornej faktúry žalobcom. 58. S odkazom na uvedené, ako aj na obsah administratívneho spisu, je aj správny súd toho názoru, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keď si nezabezpečil dostatok dôkazov preukazujúcich deklarované dodanie služieb dodávateľom – VIDOX k.s., v čoho dôsledku sa dostal do dôkaznej núdze. V prejednávanej veci z vykonaných výsluchov svedkov vyplynuli viaceré zásadné rozpory s tvrdeniami žalobcu spochybňujúce ním tvrdené skutočnosti. Pochybnosti správcu dane o splnení podmienok na odpočítanie dane na strane žalobcu, ktoré vyplynuli z vykonaného dokazovania, sa preto žalobcovi nepodarilo odstrániť. Podstata pochybností správcu dane sa pritom týkala výlučne obchodného vzťahu medzi deklarovaným dodávateľom a žalobcom, išlo teda o skutočnosti priamo v dispozičnej sfére žalobcu. 59. Správny súd je toho názoru, že v danom prípade mal predovšetkým žalobca preukázať zodpovedný prístup a snažiť sa vo vlastnom záujme, v reálnom čase uskutočňovania obchodu získavať dôkazy o tom, že bol uskutočnený (viď rozsudok NS SR sp. zn. 5Sžf/66/2016 z 31. mája 2018). Uvedené platí o to viac za situácie, ak je predmetom fakturovaného plnenia taký druh služieb, ktoré sú poskytované dlhší časový úsek a jednotlivé úkony nie sú (nevyhnutne) hmatateľným produktom, resp. výstupom zachyteným na hmotnom substráte. Daňový subjekt si musí v takomto prípade zadovážiť čo najširšie penzum dôkazov preukazujúcich reálnosť plnenia, aby sa v prípade budúcej daňovej kontroly vo vzťahu k oprávnenosti odpočtu DPH z takto poskytnutej služby vyhol negatívnemu následku spojenému s dôkaznou núdzou (obdobne rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky - ďalej len „NSS SR“ - sp. zn. 2Sfk/27/2023 zo dňa 21. februára 2025). 60. S poukazom na uvedené správny súd dospel k záveru o nedôvodnosti podanej žaloby, a preto ju rozsudkom podľa § 190 SSP zamietol. 61. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvod, na základe ktorého možno od žalobcu spravodlivo požadovať, aby žalovanému nahradil trovy konania, pričom tomuto žiadne trovy konania ani nevznikli. 62. Toto rozhodnutie prijal senát Správneho súdu v Bratislave pomerom hlasov 3:0 139 ods. 4 SSP).
(§
Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy.
V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.