Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave BA-2S/170/2021 1021201116 19. 02. 2025 JUDr. Lucia Tóth ECLI:SK:SpSBA:2025:1021201116.1
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Lucie Tóth a členov senátu Mgr. Milady Artnerovej a JUDr. Martina Hraboša, v právnej veci žalobcu: AV Group s.r.o., so sídlom Dopravná 3121/4, 831 06 Bratislava, IČO: 36 289 787, právne zastúpený: Prosman a Pavlovič advokátska kancelária, so sídlom Hlavná 31, 917 01 Trnava, IČO 36 865 281, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 680017629/2021/Ne zo dňa 11.05.2021, takto rozhodol: I. Správny súd žalobu z a m i e t a. II. Správny súd žalovanému nárok na náhradu trov konania n e p r i z n á v a. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Colný úrad A. (ďalej len „colný úrad“, „správca dane“) rozhodnutím č. 680007757/2021 zo dňa 09.03.2021 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) určil žalobcovi základ spotrebnej dane z minerálneho oleja podpoložky kombinovanej nomenklatúry (ďalej len PpKN) 27101999 s kinetickou viskozitou do 10 mm2/s pri teplote 40 °C vrátane, so sadzbou dane 100 eur/1000 kg za zdaňovacie obdobie 12.12.2012, 23.04.2023, 30.04.2013 v celkovom množstve XX XXX,XX kg a vyrubil spotrebnú daň z minerálneho oleja PpKN 27101999 s kinetickou viskozitou do 10 mm2/s pri teplote 40 °C vrátane, so sadzbou dane 100 eur/1000 kg za zdaňovacie obdobie 12.12.2012, 23.04.2023, 30.04.2013 spolu vo výške X.XXX,XX eura, keď dospel k záveru, že žalobca bol podľa § 12 ods. 2 písm. a) a § 13 ods. 2 písm. a) zákona č. 98/2004 Z. z. o spotrebnej dani z minerálneho oleja v znení účinnom v rozhodnom čase (ďalej len „zákon o spotrebnej dani z minerálneho oleja“) osobou povinnou platiť daň. 2. Colný úrad vyrubil spotrebnú daň, keďže žalobca nevedel preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia minerálneho oleja, pretože napriek tomu, že sa malo jednať o motorovú naftu, podľa výsledkov analýzy vzoriek, vykonanej Colným laboratóriom Finančného riaditeľstva SR (ďalej len „colné laboratórium“), ktoré boli z neho odobraté počas miestnych zisťovaní, sa jednalo o mazací olej. 3. Z výsledku odbornej expertízy vyplynulo, že u žalobcu bol zistený minerálny olej podobný motorovej nafte, v ktorom bola navyše zistená prítomnosť vyššie vrúcich uhľovodíkov, a preto nevyhovoval zaradeniu ako „plynové oleje“ (motorová nafta). V predmetných vzorkách nebola navyše zistená prítomnosť MERA (biozložka), pričom túto zložku by motorová nafta, v zmysle zákona č. 309/2009 Z. z. o podpore obnoviteľných zdrojov energie a vysoko účinnej kombinovanej výroby a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, mala obsahovať. Zistený minerálny olej nachádzajúci
sa v nádržiach, z ktorých boli vzorky odobraté, nebol motorovou naftou, ale minerálnym olejom, ktorého zatriedenie smeruje do časti „Mazacie oleje, ostatné oleje PpKN 27101971 – 27101999“. Na základe výsledkov analýz colného laboratória mal predmetný minerálny olej kinematickú viskozitu do 10 mm2/s pri teplote 40 °C vrátane, takýto minerálny (mazací) olej podlieha spotrebnej dani podľa § 6 ods. 1 písm. g) bod 1. zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja. 4. Žalobca ani na výzvu colného úradu nepreukázal pôvod alebo spôsob nadobudnutia predmetného minerálneho oleja a podal daňové priznania s uvedením nulovej daňovej povinnosti. Colný úrad vykonal u žalobcu daňovú kontrolu zameranú na preverenie správnosti údajov uvedených v daňových priznaniach, o ktorej bol vyhotovený protokol zn. XXXXXXXXX/XXXX zo dňa 26.10.2017, pričom bolo zistené množstvo minerálneho oleja XX XXX,XX kg /základ dane/. Podľa § 6 ods. 1 písm. g) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja pre mazacie oleje a ostatné oleje kódu kombinovanej nomenklatúry 27101999, ktorých kinematická viskozita je do 10 mm2/s pri teplote 40 0C vrátane je sadzba dane 100 eur/1 000 kg. Daň zistená kontrolou tak bola vo výške X.XXX,XX eura. 5. K námietke žalobcu týkajúcej sa stanovenia momentu vzniku daňovej povinnosti colný úrad uviedol, že zákon o spotrebnej dani z minerálneho oleja vznik daňovej povinnosti pri nepreukázaní pôvodu, alebo spôsobu nadobudnutia minerálneho oleja /§ 12 ods. 2 písm. a)/ tento viaže na deň zistenia takéhoto minerálneho oleja, a teda ako deň vzniku daňovej povinnosti bol stanovený deň vykonania miestneho zisťovania (miestnych zisťovaní), kedy bola prítomnosť predmetného minerálneho oleja u žalobcu zistená. 6. Námietku, že pôvod alebo spôsob nadobudnutia predmetného minerálneho oleja preukázal žalobca faktúrami, colný úrad považoval za nedôvodnú, keďže výsledky analýz colného laboratória ukázali, že nešlo o motorovú naftu s obsahom biozložky, ako to vyplývalo zo žalobcom predložených dokumentov, ale o mazací olej. Výsledok odbornej analýzy vykonaný akreditovaným pracoviskom považoval colný úrad za dôkaz silnejší ako predložené faktúry, ktoré sú formálnym dokumentom o určitej transakcii, ktorý žiadnym spôsobom nezaručuje jej reálny obsah, teda že sa jednalo o motorovú naftu s obsahom biozložky, ale ani skutočnosť, že táto vôbec prebehla. Žalobca nepredložil dôkaz, ktorý by mal rovnakú dôkaznú silu, ako analýza colného laboratória, ktorej výsledok možno považovať za objektívny, keďže tu nevystupuje subjektívny prvok, ako je tomu pri výpovedi svedka (schopnosť pozorovať, pamätať si a reprodukovať). S ohľadom na princíp objektívnej zodpovednosti za porušenie zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja prípadné porušenie zmluvných vzťahov dodávateľmi nezbavuje žalobcu zodpovednosti za protiprávne konanie. 7. K námietke týkajúcej sa odberu vzoriek a zistenia množstva minerálneho oleja colný úrad uviedol, že počas miestnych zisťovaní, a teda pri odbere vzoriek a zisťovaní množstva minerálneho oleja bol prítomný konateľ žalobcu alebo jeho zamestnanec, ktorí do zápisníc z miestnych zisťovaní, ako ani do protokolov o odbere vzoriek, neuviedli žiadne námietky, ani nespochybnili spôsob odberu vzoriek, teda, že by tieto neboli reprezentatívne, ako ani množstvo predmetného minerálneho oleja, teda, že by nesúhlasilo so skutočným stavom; pri výkone miestnych zisťovaní boli súčinní a so závermi oboznámení, postup a zistenia nespochybnili ani dodatočne, v čase primeranom po skončení miestnych zisťovaní. Žalobca tak urobil až po začatí vyrubovacích konaní. Vzorky minerálneho oleja odobraté z výdajného stojana /nie nádrže/, boli vhodné na potvrdenie alebo vyvrátenie žalobcom tvrdenej skutočnosti, že vo svojej prevádzke ponúka na predaj konkrétny minerálny olej, lebo práve konečný spotrebiteľ si odoberá minerálny olej z výdajného stojana, čiže tento by mal zodpovedať deklarovanej predajnej ponuke žalobcu. 8. Colný úrad vo vzťahu k zistenému množstvu minerálneho oleja poukázal na zápisnicu o miestnom zisťovaní č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX zo dňa 12.12.2012, z ktorej vyplýva, že na prevádzke sa nachádzali dve nádrže určené na skladovanie minerálnych olejov, jedna podzemná o objeme 24 000 litrov a jedna nadzemná nádrž o objeme 16 000 litrov, pričom podzemná nádrž bola rozdelená na dve časti. Počas miestneho zisťovania boli správcom dane odobraté vzorky motorovej nafty zo všetkých troch nádrží. Na strane č. 4 uvedenej zápisnice o miestnom zisťovaní sa nachádza súpis zapožičaných, predložených a prefotených dokladov, ktorými boli faktúra č. XXXXXXXX zo dňa 10.12.2012, faktúra č. XXXXXXX zo dňa 24.09.2012, faktúra č. XXXXXXXX zo dňa 19.10.2012 a stav zásob minerálneho oleja v nádržiach. Z dokladov, ktoré tvoria prílohu zápisnice predovšetkým stav zásob minerálneho oleja, ktoré predložil daňový subjekt, čím sám deklaroval množstvá minerálneho oleja nachádzajúceho
sa v nádržiach čerpacej stanice na základe ním vedenej evidencie, ktorá bola opatrená aj pečiatkou a podpisom daňového subjektu, a teda colný úrad nemal dôvod spochybňovať množstvá uvádzané daňovým subjektom. Rovnako z miestneho zisťovania dňa 23.04.2013 a 30.04.2013 boli vyhotovené zápisnice o miestnom zisťovaní, v ktorých bol podrobne rozpísaný stav zásob minerálneho oleja s príslušnými množstvami podľa jednotlivých nádrží, z ktorých boli zákonným postupom a v súlade s internými predpismi odobraté vzorky; konateľ žalobcu bol osobne prítomný pri spisovaní zápisníc o miestnom zisťovaní a potvrdil svojim podpisom celý ich obsah bez výhrad. Colný úrad mal za dostatočné preukázané a deklarované aj samotným žalobcom celkové množstvá minerálneho oleja nachádzajúce sa v prevádzke žalobcu, z ktorých bola vyrubená spotrebná daň; žalobca všetko zistené množstvo minerálneho oleja sám deklaroval a opatril svojim podpisom. 9. Vo vzťahu k nomenklatúrnemu zatriedeniu tovaru požiadal colný úrad Oddelenie colných taríf o vypracovanie stanoviska v danej veci. Zo stanoviska k nomenklatúrnemu zatriedeniu tovaru (ďalej len „Stanovisko“) vyplynulo, že predmetný minerálny olej bol zatriedený do položky harmonizovaného systému s číselným označením XXXX aplikáciou všeobecného pravidla pre interpretáciu kombinovanej nomenklatúry č. 1 a poznámky č. 2 ku kapitole 27 SCS 2012 a SCS 2013, a to ako „Mazací olej, ostatný olej“, pričom o spôsobe použitia predmetného tovaru patrilo rozhodnúť colnému orgánu, ktorý vykonával kontrolu daňového subjektu a to na základe miesta zistenia predmetného tovaru vyznačeného v sprievodných listoch – protokoloch o odobratí vzoriek predmetného tovaru a na základe príslušnej zápisnice, prípadne ďalších dokumentov a skutočností indikujúcich a dokazujúcich účel použitia predmetného tovaru. 10. Ak sa predmetný tovar nepoužíval inými uvedenými spôsobmi (špecifické spracovanie na chemické spracovanie, motorový olej, mazací olej pre kompresory, mazací olej pre turbíny, hydraulický olej, použitie ako biely olej alebo kvapalný parafín, prevodový olej a redukčný olej, prípravok pri obrábaní kovov, olej na uvoľňovanie odliatkov z foriem, antikorózny olej, izolačný olej) potom sa zatrieďuje do PpKN s číselným označením XXXX XX XX. Keďže účel použitia vyplynul z miesta výkonu všetkých miestnych zisťovaní, ktorým bola Čerpacia stanica, č. XXX, XXX XX B., ako aj z miesta odberov všetkých relevantných vzoriek a žalobca disponuje jediným povolením vydaným Colným úradom A., a to povolením na predaj minerálneho oleja uvedeného v § 6 ods. 1 písm. a), d) a f) alebo v § 7 ods. 1 a 2 zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja a je zaevidovaný ako Predajca pohonných látok s prideleným evidenčným číslom XXXXXXXXXXXX odo dňa 13.03.2012, zistený minerálny olej bol zaradený do PpKN s číselným označením 2710 19 99. 11. K namietanej legálnosti odobratej vzorky colný úrad poukázal na § 40 ods. 3 písm. e) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, v zmysle ktorého je colný úrad pri daňovom dozore a daňovej kontrole oprávnený bezodplatne odoberať vzorky v prípadoch podľa písmen a) až d) v technologicky odôvodnenom množstve, pričom samotný spôsob odberu vzoriek už nie je ďalej zákonom upravený, ale tento spôsob upravuje interný predpis. Z obsahu zápisníc o miestnom zisťovaní a protokolov o odobratí vzoriek je zrejmé, že tieto miestne zisťovania boli vykonané a vzorky odobraté vždy za prítomnosti konateľa žalobcu a naviac žalobca neuviedol, s ktorým právnym predpisom malo byť odoberanie vzoriek v rozpore, uvedené ostalo v rovine všeobecných čím nepodložených konštatovaní. Aj vzorka minerálneho oleja odobratá z výdajného stojana priamo prepojeného s podzemnou nádržou, bola vhodná na potvrdenie alebo vyvrátenie skutočnosti tvrdenej žalobcom, že vo svojej prevádzke ponúka na predaj minerálny olej - motorovú naftu PpKN XX XX XX XX ako pohonnú látku. Daňový subjekt na preukázanie svojich tvrdení o pôvode alebo spôsobe nadobudnutia zisteného minerálneho oleja predložil správcovi dane daňové doklady – faktúry, avšak nebola zistená ich relevantnosť vo vzťahu k minerálnemu oleju zistenému u žalobcu, a teda argumentačná obrana žalobcu nebola preukázaná. 12. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. Žalovaný rozhodnutím č. 6800176629/2021/Ne zo dňa 11.05.2021 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. II. Podstatné argumenty žalobcu
13. Žalobca podal na Krajský súd v Bratislave dňa 08.07.2021 žalobu, ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia, ako aj prvostupňového rozhodnutia, a súčasne navrhol ich zrušenie. 14. Žalobca nezákonnosť napadnutého a prvostupňového rozhodnutia videl v nesprávnom právnom posúdení veci, nepreskúmateľnosti pre nedostatok dôvodov, nedostatočnom zistení skutkového stavu na riadne posúdenie veci a v podstatnom porušení ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej. 15. Žalobca namietal, že správca dane neúplne a nedostatočne zistil skutkový stav, poukazujúc len na skutočnosti, ktoré tvoria obsah administratívneho spisu. Z viacerých konštatácií správcu dane v rozhodnutí, je možné vyvodiť neprípustnú neobjektivitu, čo malo logicky negatívny a nezákonný vplyv na proces, druh, relevantnosť a rozsah zhromaždených dôkazov, na samotné vyhodnotenie dôkazov a prijaté nelogické závery a vyslovené tézy bez argumentov a absenciu logických a odôvodnených správnych úvah. 16. V súvislosti s výrokovou časťou prvostupňového rozhodnutia žalobca zdôraznil, že výrok je nepreskúmateľný, pretože v ňom absentuje konkrétna skutková veta viažuca sa na vznik daňovej povinnosti a status daňového dlžníka; vo výroku bol uvedený len odkaz na ustanovenie právneho predpisu, čo však nemôže naplniť atribút preskúmateľnosti výroku rozhodnutia, ako jeho jadra, preto vo výroku prvostupňového rozhodnutia správcu dane mali byť uvedené skutkové vety vychádzajúce z § 12 ods. 2 písm. a) a § 13 ods. 2 písm. a) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja. Taktiež výrok rozhodnutia správcu dane obsahuje rozhodnutie o druhu minerálneho oleja, teda predmete dane, jeho vlastnostiach, kvalite a množstve, teda nepreskúmateľné skutočnosti. 17. Ďalej žalobca namietal, že v napadnutom rozhodnutí sa príliš často vyskytujú tézy bez argumentov, ktoré sa javia ako zjavné subjektívne a vnútorne rozporné úvahy správcu dane a žalovaného, ktoré sa v žiadnom prípade neopierajú o zákonne získané dôkazy (príkladmo spôsob, metódy a relevantnosť vyhodnotenia odobratých vzoriek minerálneho oleja, a pod.) resp. o zákonné ustanovenia. 18. Právny základ na odber vzoriek síce vychádza z ustanovenia § 40 ods. 3 písm. e) zákona spotrebnej dani z minerálneho oleja, avšak v zmysle § 40 ods. 3 písm. b) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, je správca dane je oprávnený zisťovať stav zásob minerálneho oleja. Zistenie stavu zásob mal správca dane vykonať zákonným spôsobom, teda mal určiť presné množstvo minerálneho oleja v kilogramoch, pretože základ dane pri danom minerálnom oleji je určený v kilogramoch. Správca dane však základ dane určil len „odhadom“ vychádzajúc z evidencie žalobcu, čo nemalo oporu v zákone ani v logike. 19. Žalobca poukázal, že niektoré ustanovenia zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja sú nejednoznačné a nepresne definované (napr. spôsob a metódy zisťovania stavu zásob), absentuje právna úprava v oblasti odberu vzoriek a jej metodika, existuje len interný riadiaci akt žalovaného, ktorým nemôžu byť daňové subjekty viazané. Žalobca mal za to, že príslušný štátny orgán opomenul vydať príslušné vykonávacie právne predpisy, ktoré by boli právne záväzné (napr. vyhlášky) pre daňové subjekty. Za takéhoto právneho stavu absentuje predvídateľnosť práva a právna istota daňových subjektov. Keď absentuje právna úprava v naznačenom smere, tak bolo obligatórnou úlohou napríklad pri odbere vzoriek, daňový subjekt jasne a zrozumiteľne poučiť akým spôsobom, podľa akej metodiky a noriem budú vzorky odobraté a akým nespochybniteľným spôsobom bude určený základ dane, či už prečerpaním a odvážením na certifikovanej váhe, alebo obdobne. 20. Závery správcu dane a žalovaného nemôžu obstáť, pretože nevychádzajú z právneho rámca, teda nemajú oporu v právnom predpise a v zásade ide len o tézy bez argumentov a v konečnom dôsledku si správca dane a aj žalovaný nedokázali vytvoriť v naznačenom smere presvedčivé správne úvahy. Absenciu správnej úvahy u správcu dane umocňuje aj tá skutočnosť, kedy správca dane bez ďalšieho len prevzal konštatovania a odporúčania „oddelenia colných taríf“. 21. Žalobca tiež namietal, že žalovaný ako aj správca dane sa dopustili podstatného porušenia ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej. Žalovaný nesprávne zistil a vyhodnotil skutkový stav, ako aj dôkazy a z tohto
dôvodu sú jeho závery a právne posúdenie v rozpore s príslušnou právnou úpravou, judikatúrou SR, ako aj judikatúrou Súdneho dvora EÚ, čo robí jeho postup ako i napadnuté rozhodnutie nepreskúmateľným. III. Vyjadrenie žalovaného 22. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním zo dňa 23.09.2021, pričom zotrval na zákonnosti napadnutého rozhodnutia a záveroch administratívneho konania, keďže námietky žalobcu boli v zásade totožné s námietkami uvedenými v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu. Žalobu navrhol ako nedôvodnú zamietnuť. 23. Žalovaný ako nedôvodnú považoval námietku týkajúcu sa výrokovej časti prvostupňového rozhodnutia, pričom predmet veci bol vo výroku dostatočne konkrétny, určitý a nezameniteľný, keď rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane, okrem samotného určenia základu spotrebnej dane z konkrétneho množstva minerálneho oleja a vyrubenia rozdielu spotrebnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie, obsahovalo aj zákonný dôvod vzniku daňovej povinnosti žalobcu podľa § 12 ods. 1 písm. a) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja a zákonný dôvod jeho označenia ako daňového dlžníka v zmysle § 13 ods. 1 písm. a) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja. Formálna podoba výrokovej časti prvostupňového rozhodnutia colného úradu neobsahuje žiadne vady, ktoré by mali vplyv na jeho zákonnosť, zrozumiteľnosť a preskúmateľnosť 24. Žalovaný považoval za nedôvodné žalobné námietky týkajúce sa nezákonnosti odberu vzoriek z minerálneho oleja, nedostatočného poučenia žalobcu pri ich odbere, ako aj že colný úrad mal určiť základ dane len „odhadom“ z predloženej evidencie zásob žalobcu, pričom odkázal na odôvodnenie napadnutého rozhodnutia v podstatných skutočnostiach zhodné s odôvodnením prvostupňového rozhodnutia (body 8, 11 tohto rozsudku). 25. K námietke žalobcu, že colný úrad mal určiť základ dane len „odhadom“ z predloženej evidencie zásob žalobcu, žalovaný poukázal na zákonnú opodstatnenosť vychádzať pri určení základu dane práve z aktuálnej evidencie zásob, pretože žalobca evidovaný na colnom úrade ako predajca pohonných látok bol v zmysle § 25b ods. 3 písm. b) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja v znení účinnom v čase vykonania predmetných miestnych zisťovaní povinný viesť za kalendárny mesiac podľa účtovných dokladov evidenciu nakúpeného a predaného minerálneho oleja podľa § 6 ods. 1 písm. a), d) alebo písm. f) uvedeného zákona, v ktorej je zvlášť za každý výdajný stojan pohonných látok zaznamenaný stav súčtového počítadla na meradle overenom podľa osobitného predpisu. Takto v zmysle zákona evidovaný stav zásob žalobcu, ako predajcu pohonných látok, bol pritom colný úrad, ako príslušný správca dane oprávnený v zmysle § 40 ods. 3 písm. b) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja aj na účely určenia výšky vzniknutej daňovej povinnosti zisťovať; žalobca evidenciu konkrétneho stavu zásob za jednotlivé výdajné stojany colnému úradu aj riadne predložil. IV. Posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov 26. Správny súd v Bratislave uvádza, že s odkazom na zákon č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o správnych súdoch“) sa okrem iného zriadil aj Správny súd v Bratislave. § 3 ods. 1 Zákona o správnych súdov uvádza, že správne súdy začnú svoju činnosť 1. júna 2023. § 3 písm. b) Zákona o správnych súdov zároveň uvádza: „ak § 4 ods. 1 neustanovuje inak, výkon súdnictva prechádza od 1. júna 2023 z krajských súdov na správne súdy vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. júna daná právomoc správnych súdov, a to z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave.“ Predmetná právna vec tak prešla na Správny súd v Bratislave, bola pridelená senátu 4S a je vedená pod sp. zn.: BA-2S/170/2021. Na základe dodatku č. 4/2024 k rozvrhu práce Správneho súdu v Bratislave na rok 2024 účinného od 21.05.2024, senát 4S koná a rozhoduje v zložení predsedníčka senátu JUDr. Lucia Tóth a členovia senátu Mgr. Milada Artnerová a JUDr. Martin Hraboš. 27. Správny súd v Bratislave ako vecne a miestne príslušný správny súd preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie, vrátane postupu v administratívnom konaní v rozsahu žalobných bodov tak ako vyplývali
z obsahu žaloby a dospel k záveru, že žaloba je nedôvodná a s odkazom na § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení platnom a účinnom do 30.06.2023 (ďalej len „SSP“) ju zamietol. 28. Správny súd vec prejednal a rozsudok verejne vyhlásil na pojednávaní dňa 19.02.2025, za prítomnosti právneho zástupcu žalobcu a zástupcu žalovaného. 29. Podľa § 493e zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení účinnom od 01.07.2023, konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 30. Podľa § 5 zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, základom dane je množstvo minerálneho oleja vyjadrené v litroch pri teplote 15 stupňov C alebo v kilogramoch alebo množstvo v ňom obsiahnutej energie vyjadrenej v gigajouloch. Daň sa vypočíta ako súčin základu dane a príslušnej sadzby dane. 31. Podľa § 12 ods. 2 písm. a) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, daňová povinnosť vzniká aj dňom zistenia minerálneho oleja, ktorý sa nachádza alebo ktorý sa nachádzal u osoby, ak táto osoba nevie preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia minerálneho oleja v súlade s týmto zákonom, a to bez ohľadu na to, či nakladá, alebo nakladala s minerálnym olejom ako s vlastným. 32. Podľa § 13 ods. 2 písm. a) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, platiteľom dane pri vzniku daňovej povinnosti podľa § 12 ods. 2 je osoba, ktorá nevie preukázať v súlade s týmto zákonom pôvod alebo spôsob nadobudnutia minerálneho oleja u nej zisteného, ktorý sa u nej nachádza alebo ktorý sa u nej nachádzal, a to bez ohľadu na to, či nakladá, alebo nakladala s minerálnym olejom ako s vlastným. 33. Podľa § 25b ods. 3 písm. b) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja (v znení účinnom od 01.04.2012 do 28.02.2014, teda aj v čase vykonania miestnych zisťovaní), predajca pohonných látok je povinný viesť za kalendárny mesiac podľa účtovných dokladov evidenciu nakúpeného a predaného minerálneho oleja podľa § 6 ods. 1 písm. a), d) alebo písm. f), v ktorej je zvlášť za každý výdajný stojan pohonných látok zaznamenaný stav súčtového počítadla na meradle overenom podľa osobitného predpisu; 14) evidenciu je predajca pohonných hmôt povinný uchovávať tri roky odo dňa výdaja alebo predaja minerálneho oleja podľa § 6 ods. 1 písm. a), d) alebo písm. f). 34. Podľa § 40 ods. 3 zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, colný úrad pri daňovom dozore a daňovej kontrole je oprávnený. b) zisťovať stav zásob minerálneho oleja a tovarov, ktoré sú určené alebo môžu byť použité pri výrobe minerálneho oleja, a nariadiť vykonanie príslušnej inventúry, c) kontrolovať zásobníky, kontajnery, cisterny a iné obaly, v ktorých sa nachádza alebo môže nachádzať minerálny olej, vykonávať kontrolu tankovania leteckých pohonných látok do nádrží lietadiel leteckých spoločností a lodných prevádzkových látok do nádrží lodí lodných spoločností, d) zastavovať vozidlá, zisťovať množstvo nimi prepravovaného minerálneho oleja, kontrolovať prepravné doklady a kontrolu vyznačiť v týchto dokladoch, kontrolovať minerálny olej v bežných nádržiach dopravných prostriedkov, vozidiel, strojov a motorov, ako aj vstupovať do priestorov, o ktorých je známe alebo sa dá predpokladať, že sa v nich nachádzajú dopravné prostriedky, vozidlá, stroje a motory poháňané minerálnym olejom alebo také, ktorými možno minerálny olej prepravovať, e) bezodplatne odoberať vzorky v prípadoch podľa písmen a) až d) v technologicky odôvodnenom množstve. 35. Podľa § 44 ods. 3 zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, na správu dane sa použije osobitný predpis, ak tento zákon neustanovuje inak. 36. Podľa § 63 ods. 3 zák. č. 593/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom v rozhodnom čase (ďalej len „Daňový poriadok“), ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú inak, rozhodnutie musí obsahovať a) označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, b) číslo a dátum rozhodnutia, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného
predpisu; ak ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci túto právnickú osobu, d) výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písmena c), rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu, na ktorý má byť suma zaplatená, e) poučenie o mieste, lehote a forme podania odvolania s upozornením na prípadné vylúčenie odkladného účinku, f) vlastnoručný podpis oprávnenej osoby s uvedením jej mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie vyhotovuje v elektronickej podobe, neobsahuje vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky, ale sa autorizuje podľa osobitného predpisu. 37. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku, rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 38. Správny súd námietku nedostatočne zisteného skutkového stavu, vyhodnotil ako všeobecnú, ktorej obsahom sa nebolo možné bližšie zaoberať, keďže v podanej žalobe sa žalobca len odvolal na svoje vyjadrenia a tvrdenia z administratívneho konania, ktorý žalobný dôvod nebol náležite špecifikovaný tak ako to predpokladá § 182 ods. 1 písm. e) SSP. Nie je postačujúci len odkaz na priebeh administratívneho konania, s tým, že neboli vykonané dôkazy a v zisťovaní skutkového stavu sú nedostatky; je to práve žalobca, ktorý vymedzuje dôvody nezákonnosti napadnutého rozhodnutia a tým aj určuje zameranie súdneho prieskumu, teda otázky, ktoré má správny súd pri prejednaní veci preskúmať a overiť; nie je úlohou správneho súdu za žalobcu vyhľadávať prípadne domýšľať, ktoré konkrétne dôkazy správca dane nevykonal a aké nedostatky pri zisťovaní skutkového stavu mali nastať. Jednoduché tvrdenia o neobjektivite v postupe colného úradu, nemohol správny súd pre ich všeobecnosť vyhodnotiť ako relevantné. 39. Pokiaľ žalobca namietal nepreskúmateľnosť výroku prvostupňového rozhodnutia, správny súd prvotne zdôrazňuje, že v prejednávanej veci sa nejedná o žalobu vo veciach správneho trestania, kde sú požiadavky na výrok kvalitatívne odlišné ako pri rozhodnutí o vyrubení dane. Výrok prvostupňového ako aj napadnutého rozhodnutia považoval súd za dostatočne určitý, jasný a konzistentný, zrozumiteľný, s vymedzením všetkých zákonných náležitostí v zmysle § 63 ods. 5 Daňového poriadku, ktorý sa na konanie vo veciach správy daní podľa § 44 ods. 3 zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja aplikuje. Z § 63 ods. 3 písm. d) Daňového poriadku vyplýva, že výrok obsahuje rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, a teda nedôvodná bola námietka žalobcu, že vo výroku mali byť obsiahnuté „skutkové vety“ vyplývajúce z týchto zákonných ustanovení, žalobca nebol uznaný za vinného zo spáchania správneho deliktu, a preto táto požiadavku nebolo potrebné aplikovať za daného skutkového stavu; rovnako ustanovenia § 12 ods. 2 písm. a) a § 13 ods. 2 písm. a) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja sú obsiahnuté vo výroku prvostupňového rozhodnutia. 40. Poukaz žalobcu na ním označené časti súdnych rozhodnutí vyhodnotil správny súd ako nenáležitý, keďže v prejednávanej veci nešlo o uloženie sankcie za spáchaný správny delikt /ako v žalobcom odkazovaných veciach sp. zn. 8Sžo 28/2007, 6Sž/26/2011 a sp. zn. 5 Sž 66/1998/. 41. Napadnuté ako aj prvostupňové rozhodnutie spĺňajú všetky požiadavky náležitého odôvodnenia, kedy sa colný úrad ako aj žalovaný dôsledne zaoberali žalobcom vznesenými námietkami. Pokiaľ colný úrad ako podklad použil aj Stanovisko vo vzťahu k zatriedeniu minerálneho oleja do konkrétnej podpoložky kombinovanej nomenklatúry, neprebral ho „bez ďalšieho“ ako to namietal žalobca, ale práve na základe konkrétnych skutkových zistení zatriedil do danej PpKN, keďže minerálny olej bol zatriedený na základe spôsobu použitia zisteného u žalobcu pri miestnom zisťovaní, čo v prvostupňovom rozhodnutí aj bolo uvedené. V tomto smere niet ďalšej správnej úvahy, ktorá by bola potrebná pre takéto zatriedenie, a preto súd námietku žalobcu, že správca dane a žalovaný neuviedli v tomto smere správnu úvahu, vyhodnotil ako nedôvodnú. Ak žalobca touto námietkou mienil to, že uvedené zatriedenie nebolo správne, a teda že zistený minerálny olej nie je mazacím olejom používaným iným spôsobom ako v Stanovisku špecificky uvádzané spôsoby používania olejov zaradených v jednotlivých podpoložkách, pre toto skutkové tvrdenie nepredložil ani neoznačil žiaden dôkazný prostriedok.
42. Vo vzťahu k zisťovaniu množstva minerálneho oleja ako základu dane správny súd považoval postup správcu dane za súladný s ustanoveniami zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, keď vychádzal z evidencie zásob predloženej žalobcom, ktorú bol povinný viesť podľa § 25b ods. 3 písm. b) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, obsahom ktorej evidencie je za každý kalendárny mesiac za každý výdajný stojan pohonných látok zaznamenaný stav súčtového počítadla na meradle overenom podľa osobitného predpisu, pričom takto zistený konkrétny stav zásob za jednotlivé stojany bol relevantným podkladom pre určenie výšky daňovej povinnosti. K poukazu žalobcu na postup podľa § 40 ods. 3 písm. b) zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja, že správca dane mal zisťovať stav zásob minerálneho oleja, správny súd z administratívneho spisu a napokon ani z obsahu podanej žaloby nezistil, že by žalobca v priebehu konania akýmkoľvek spôsobom spochybnil prípadne namietal rozdiely vo vedenej evidencii so skutočným stavom. Žalobca netvrdil, aké iné množstvo v skutočnosti malo byť brané za základ dane, prípadne že v nádržiach bolo iné množstvo minerálneho oleja ako viedol v evidencii, prípadne iné vady vedenej evidencie, a preto ju správny súd považoval za preukaznú a základ dane zistený dostatočne. 43. Ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj námietku, že množstvo minerálneho oleja malo byť určené v kilogramoch, keďže v zmysle § 5 ods. 1 zákona o spotrebnej dani z minerálneho oleja sa základ dane je určuje v kilogramoch alebo litroch. 44. V súvislosti s tvrdenou nejasnosťou a nedostatočnosťou právnej úpravy pri postupe odoberania vzoriek a námietkou žalobcu o obligatórnosti poučenia pri odbere vzoriek (spôsob, metodika a normy odberu, nespochybniteľný spôsob určenia základu dane) správny súd zdôrazňuje, že z jednotlivých zápisníc z miestneho zisťovania vyplýva, že osoba prítomná /konateľ žalobcu alebo zamestnanec/, boli v priebehu úkonu náležite poučení, čo potvrdili svojim podpisom. Ďalšie poučenie priamo k postupu pri odbere vzoriek a jeho spôsobu a podobne, ako sa toho domáhal žalobca, nevyplýva zo žiadneho predpisu, pričom štátne orgány môžu konať len v rozsahu a spôsobom, ktorý upravuje zákona (čl. 2 ods. 2 Ústavy SR), v tejto súvislosti niet právneho predpisu, ktorý by colnému úradu takýto postup ukladal, ako to napokon uvádzal aj samotný žalobca. V tejto súvislosti nebol dôvodný ani argument žalobcu, že príslušný orgán opomenul vydať vykonávací predpis k zákonu o spotrebnej dani z minerálneho oleja, keďže z tohto predpisu nevyplýva, že by bolo potrebné či dokonca možné v tomto smere pre jeho vykonanie akýkoľvek právny predpis prijať, chýba tzv. splnomocňovacie ustanovenie v zmysle čl. 123 Ústavy SR. 45. Vo vzťahu k namietanej nejasnosti výkladu právneho predpisu správny súd zdôrazňuje, že žalobca neuviedol, ktorý konkrétny predpis respektíve ustanovenie právneho predpisu umožňuje dvojaký rozdielny výklad a ktorý výklad by mal byť použitý v prospech žalobcu. V tejto súvislosti žalobca len poukázal na s prejednávanou vecou nesúvisiacu judikatúru, ktorá sa týkala nejasnosti právnej úpravy vo vzťahu k absentujúcej sadzbe dane v prípade využitia bioplynu ako pohonnej látky na kombinovanú výrobu elektriny a tepla, teda vec skutkovo odlišnú od tu prejednávanej veci. 46. Rovnako nedôvodný bol aj odkaz na rozhodnutie českých súdov vo vzťahu k zisťovaniu množstva minerálneho oleja, pretože prvotne správny súd nie je viazaný akýmkoľvek rozhodnutím súdu iného štátu a navyše žalobcom poukazované rozhodnutie sa týkalo zisťovania množstva liehu /nie minerálneho oleja/, pričom postup pri zisťovaní množstva liehu je predmetom regulácie inej právnej úpravy, konkrétne § 45 zák. č. 530/2011 Z. z. o spotrebnej dani z alkoholických nápojov v znení neskorších predpisov, ktorý predpis naviac obsahuje zmocňovacie ustanovenie § 72 ods. 4 pre prijatie všeobecne záväzného právneho (vykonávacieho) predpisu, ktorý upravuje podrobnosti o zisťovaní zásob liehu. Postup pri tomto zisťovaní upravuje vyhláška Ministerstva financií SR č. 537/2011 Z. z., ktorou sa ustanovujú podrobnosti o požiadavkách na usporiadanie výrobného zariadenia na výrobu liehu, technologického zariadenia na spracovanie liehu, skladovanie liehu, prepravu liehu, vyskladňovanie liehu a preberanie liehu, kontrole množstva liehu, zisťovaní zásob liehu a o spôsobe vedenia evidencie liehu (o kontrole výroby a obehu liehu). Na základe uvedeného správny súd uzatvára, že postup pri zisťovaní množstva liehu nepodlieha rovnakej právnej úprave ako zisťovanie množstva minerálneho oleja (bez ohľadu na podobnosti či odlišnosti slovenskej a českej právnej úpravy), a teda v tu prejednávanej veci nemožno ani ako argumentačnú podporu použiť rozhodnutie, v ktorom sa české správne súdy zaoberali postupom pri zisťovaní množstva liehu pri určovaní základu dane.
47. Správny súd sa v ďalšom nezaoberal argumentmi žalobcu, ktoré boli do konania vnesené ako novoty po uplynutí 2 mesačnej lehoty na podanie správnej žaloby na pojednávaní dňa 19.02.2025. Rovnako sa správny súd bližšie nezaoberal námietkou o podstatnom porušení ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy (s. 10 žaloby), keď v tejto súvislosti žalobca neuviedol žiaden skutkovo konkrétny argument. 48. Po oboznámení sa s obsahom predloženého administratívneho spisu správny súd dospel k záveru, že správne orgány vydali svoje rozhodnutia na základe dostatočne a spoľahlivo zisteného skutkového stavu, pričom tieto i riadne zdôvodnili. Preskúmaním žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného a správneho orgánu prvého stupňa v intenciách podanej žaloby správny súd dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, a preto ju rozsudkom zamietol. 49. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvod, na základe ktorého možno spravodlivo od žalobcu požadovať, aby žalovanému nahradil trovy konania. 50. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať prostredníctvom Správneho súdu v Bratislave na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v lehote 30 dní od jeho doručenia /§ 443 ods. 2 písm. a) v spojení s § 493e SSP a v spojení s § 145 ods. 2 písm. a) SSP/. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh) (§ 445 ods. 1 SSP). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 2 SSP). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté (§ 440 ods. 1 SSP). Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v odseku 1 písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred správnym súdom (§ 440 ods. 2 SSP). Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské
právnické vzdelanie druhého stupňa; ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); je žalovaným Centrum právnej pomoci (§ 449 ods. 1 a 2 SSP).