Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Košiciach PO-3S/50/2021 8021200519 29. 04. 2026 Mgr. Bc. Marián Haladej ECLI:SK:SpSKE:2026:8021200519.4
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr. Bc. Mariána Haladeja (sudcu spravodajcu) a členov senátu JUDr. Pavla Tkáča a Mgr. Romana Die, v právnej veci žalobcu: Podtatranská hydina a.s., so sídlom Slavkovská cesta 54, 060 01 Kežmarok, Slovenská republika, IČO: 31 651 682, právne zastúpeného KVASŇOVSKÝ & PARTNERS | ADVOKÁTI s.r.o., so sídlom Apollo Business Center II, blok A, Prievozská 4, 821 09 Bratislava - mestská časť Ružinov, Slovenská republika, IČO: 51 003 848, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, Slovenská republika, IČO: 42 499 500, v konaní o správnej žalobe, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 101305180/2021 zo dňa 22.07.2021 takto rozhodol: I. Správnu žalobu z a m i e t a. II. Žalovanému n e p r i z n á v a voči žalobcovi právo na náhradu trov konania. odôvodnenie: 1. Správnou žalobou zo dňa 24.09.2021 doručenou dňa 27.09.2021 pôvodne Krajskému súdu v Prešove (ďalej aj „pôvodný správny súd“), sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 101305180/2021 zo dňa 22.07.2021, ktorým zamietol odvolanie žalobcu a potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Prešov, pobočka Poprad (ďalej aj „správca dane“) č. 100129890/2021 z 27.01.2021, ktorým bol podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení (ďalej aj „Daňový poriadok“) žalobcovi vyrubený rozdiel dane na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie november 2015 v sume 168 720,89 EUR. Žalobca žiadal, aby súd prípadne zrušil aj rozhodnutie správcu dane, vec vrátil správcovi dane a priznal žalobcovi nárok na náhradu trov konania. 2. S účinnosťou od 01.06.2023 začal svoju činnosť Správny súd v Košiciach (ďalej aj „správny súd“ alebo „súd“). V súlade s § 3 ods. 3 písm. c zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Košiciach a z Krajského súdu v Prešove na Správny súd v Košiciach vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Od 01.06.2023 je teda na konanie v predmetnej veci príslušný Správny súd v Košiciach a podľa rozvrhu práce Správneho súdu v Košiciach na rok 2023 v jeho znení účinnom od 01.06.2023, bolo konanie pridelené dňom 09.06.2023 senátu správneho súdu „6S.“ a rozhodol v zákonnom zložení senátu v zmysle platného rozvrhu práce Správneho súdu v Košiciach. Administratívne konanie 3. Žalobca si v zdaňovacom období november 2015 uplatnil odpočet na DPH vo výške 168 720,89 EUR z faktúr vyhotovených spoločnosťou SLOVFRANCE, s.r.o. so sídlom A. XX/XXXX, B. ( ďalej aj
ako „dodávateľ“ ) za dodávku hydinového mäsa a drobkov. Daňový úrad Prešov, pobočka Poprad (ďalej ako „prvostupňový orgán verejnej správy“ alebo aj „správca dane“) vykonal u žalobcu v pozícii platiteľa dane daňovú kontrolu DPH za zdaňovacie obdobie september až december 2015, ktorá sa podľa Oznámenia o zmene termínu daňovej kontroly č. 100387272/2019 zo dňa 06.02.2019 (ďalej ako „oznámenie o daňovej kontrole“ ) začala dňa 11.03.2019. Daňová kontrola bola dvakrát prerušená, prvýkrát od 22.11.2019 (rozhodnutím č. 102683529/2019 zo dňa 20.11.2019) pokračoval v nej od 13.02.2020, z dôvodu získania informácií a podkladov z medzinárodnej výmeny informácií (ďalej ako „MVI“ ) a druhýkrát, podľa správcu dane, od 25.04.2020 do 01.10.2020 na základe žiadosti žalobcu v súvislosti so šírením nebezpečnej nákazlivej ľudskej choroby COVID-19. Správca dane svoje závery z daňovej kontroly sumarizoval v protokole č. 101591181/2020 zo dňa 16.10.2020 (ďalej ako „protokol“ ), ktorý spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam v ňom uvedeným bol doručený žalobcovi v pozícii kontrolovaného daňového subjektu dňa 20.10.2020, čím bola daňová kontrola ukončená. Žalobca sa k protokolu vyjadril písomným podaním doručeným správcovi dane dňa 20.11.2020. Žalobcom vznesené námietky prejednal správca dane so žalobcom na ústnom pojednávaní, výsledky ktorého sú zachytené v zápisnici číslo 102013141/2020 zo dňa 21.12.2020. 4. Vo vyrubovacom konaní vydal správca dane rozhodnutie č. 100129890/2021 zo dňa 27.01.2021 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu dane“), ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 168 720,89 EUR, na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2015. Správca dane špecifikoval, že uvedený rozdiel dane bol žalobcovi vyrubený z dôvodu nepriznania práva na odpočítanie dane z faktúr vyhotovených dodávateľom z dôvodu podvodného konania vo vzťahu k DPH. Podľa správcu dane z výsledku daňovej kontroly DPH za zdaňovacie obdobie november 2015 vyplynulo, že žalobca si uplatnil odpočítanie dane v celkovej výške 168 720,89 eur z faktúr od dodávateľa SLOVFRANCE, s. r. o., s predmetom dodávok hydinové mäso a drobky. Správca dane zistil, že dodávka tovaru mala byť uskutočnená v nasledovnom reťazci: CEDROB S.A. (Poľská republika) -> Mrazírny Štepánek CZ s.r.o. -> dodávateľ (SLOVFRANCE, s. r. o.) -> žalobca (Podtatranská hydina a.s.). Správca dane vo svojom rozhodnutí vyjadril presvedčenie, že akceptovaním spoločností Mrazírny Štepánek CZ s.r.o. a dodávateľa vo fakturačnom reťazci pristúpil žalobca na podmienku vstupu ďalších dodávateľských medzičlánkov, ktorí svojou ekonomickou činnosťou žiadnu pridanú hodnotu vo vzťahu k predmetu dohodnutých plnení nevložili. Žalobca podľa mienky správcu dane nevykonal preventívne a kontrolné opatrenia s cieľom ubezpečiť sa o zákonnosti vykonávaných transakcií, kedy v prípade ich prijatia mohol zabrániť svojej účasti na podvode vo vzťahu k DPH. 5. Proti tomuto rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie zo dňa 01.03.2021, ktoré odôvodnil tým, že považoval daňovú kontrolu za nezákonnú, štatutárny orgán žalobcu sa mal stať obeťou trestného činu a „šikany“ zo strany daňových orgánov. Mal za to, že trestné konanie voči osobám z prostredia finančnej správy mohlo mať vplyv na zákonnosť rozhodnutia a preto tieto skutočnosti žiadal zohľadniť v samotnom rozhodnutí. Žalobca považoval závery z daňovej kontroly za jednostranné, tendenčné a nepreukázané, nevzhliadol dôvod na nepriznanie práva na odpočet DPH. Závery správcu dane taktiež narušovali zmluvnú slobodu subjektov zúčastňujúcich sa na trhu, pričom v rozhodnutí absentovalo logické zdôvodnenie, prečo dodávateľ žalobcu nemohol konať tak, ako boli zistené v rámci kontroly. Žalobca mal za to, že správca dane nerešpektoval povinnosť aplikácie komunitárneho práva a dovolával sa priameho účinku týchto noriem EÚ, ktoré mali mať prednosť pred vnútroštátnym právom. Rovnako namietal, že v oznámení o začatí kontroly neboli uvedené dôvody daňovej kontroly, namietal porušenie základných zásad správy daní. Takisto namietal nedostatočne zistený skutkový stav a porušenie procesných práv, ktoré malo vplyv na zákonnosť rozhodnutia. 6. Žalovaný žalovaným rozhodnutím č 101305180/2021 zo dňa 22.07.2021 rozhodol tak, že odvolanie žalobcu zamietol a potvrdil rozhodnutie správcu dane. V obsahu svojho rozhodnutia žalovaný zopakoval skutkové zistenia, ku ktorým dospel správca dane a zhrnul odvolacie námietky žalobcu. Vo vzťahu k spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ s.r.o. žalovaný podotkol, že ako český daňový subjekt, ktorý nadobudol tovar na Slovensku, kde sa skončila jeho preprava, mala mať v tomto členskom štáte registračnú povinnosť. Správca dane ale z informačných systémov finančnej správy SR preveril, že spoločnosť Mrazírny Štepánek CZ s.r.o. nebola registrovaná pre DPH v tuzemsku. Žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane, že v tejto časti fakturačného reťazca došlo neodvedením dane pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu k nedovolenému daňovému úniku. Uvedené konanie platiteľov vykazuje, podľa žalovaného, znaky podvodného konania spočívajúceho v nastrčení
spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ s.r.o., ako prvej pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu a vo vytvorení následného fakturačného reťazca za účasti dodávateľa (SLOVFRANCE, s. r. o.), pričom fakturačný tok tovaru nezodpovedal reálnemu toku tovaru. Žalovaný v zhode so správcom dane ďalej pokračoval, že žalobca tým, že ako posledný vo fakturačnom reťazci odpočítaval DPH z dodávateľských faktúr od dodávateľa znižoval si vlastnú daňovú povinnosť v kontrolovanom zdaňovacom období a profitoval na takto vytvorených fakturačných reťazcoch, pretože bol skutočným nadobúdateľom tovaru, ktorý keby vystupoval v uvedených intrakomunitárnych obchodoch s poľským dodávateľom ako nadobúdateľ tovaru, jeho vzťah k štátnemu rozpočtu z titulu nadobudnutia tovaru z iných členských štátov by bol nulový (na vstupe), čo by sa prejavilo vo výške jeho vlastnej daňovej povinnosti za kontrolované zdaňovacie obdobie, pretože by nevykonal odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa z takto účelovo vytvorených fakturačných reťazcov. Akceptovaním spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ s.r.o. a dodávateľa vo fakturačnom reťazci pristúpil žalobca na podmienku vstupu ďalších dodávateľských medzičlánkov, ktorí svojou ekonomickou činnosťou žiadnu pridanú hodnotu vo vzťahu k predmetu dohodnutých plnení nevložili. Žalobca teda vedel o tom, že je zapojený do takto účelovo vytvorených fakturačných reťazcov, z ktorých profitoval. Žalovaný v tejto súvislosti poukázal na preverovanie vykonané správcom dane, z ktorého vyplynulo, že žalobca určoval, cez ktoré spoločnosti bude tovar dodávaný a miesto, kam bude dodávaný, taktiež bol informovaný o realizácii objednávok v rámci tohto reťazca. Takto deklarovanými obchodmi došlo, aj podľa žalovaného, k podvodnému konaniu vo vzťahu k DPH, kedy žalobca bol súčasťou reťazca, ktorého cieľom bolo vyhnutie sa finančne nevýhodnej kompenzácii pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu a tým zabezpečenia odpočítania dane a následného zníženia daňovej povinnosti. Podľa žalovaného tak, správca dane dospel k správnemu záveru, že uvedené obchodovanie nesie vo vzťahu k DPH znaky daňového podvodu definovaného v judikatúre Súdneho dvora EÚ a dôvodne odoprel žalobcovi právo na odpočítanie dane, pretože preukázal, že žalobca vedel, resp. musel vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom. K námietke žalobcu o absencii dôvodu, resp. účelu alebo akéhokoľvek podnetu pre začatie výkonu daňovej kontroly, žalovaný poukázal na možnosť vykonať daňovú kontrolu, ktorá priamo vyplýva z daňového poriadku, ktorou sa rozumie postup súvisiaci so správnym zistením dane a zabezpečením úhrady dane. Žalovaný doplnil, že daňovou kontrolou správca dane v podstate preveruje (a to aj bez toho, aby mal pri jej začatí podozrenie o nesprávne priznanej dani), či daňový subjekt si sám svoju daňovú povinnosť alebo nárok na vrátenie dane správne vypočítal a uviedol v daňovom priznaní, teda, či si sám správne vyrubil daň. K nesúhlasu žalobcu s nevypočutím ním navrhovaného svedka - C. D. A., žalovaný dôvodil, že správca dane v rámci daňovej kontroly predvolal na výsluch svedka C. D. A., ktorý sa však na základe žiadosti žalobcu dňa 17.03.2020 neuskutočnil vzhľadom na mimoriadnu situáciu a opatrenia v súvislosti so šírením nebezpečnej nákazlivej ľudskej choroby COVID-19. Následne svedok na otázky správcu dane po dohode odpovedal písomne emailom dňa 26.03.2020. Na základe uvedených skutočností žalovaný odvolacie dôvody žalobcu vyhodnotil ako neopodstatnené. Správna žaloba, vyjadrenia účastníkov súdneho konania, konanie pred správnym súdom 7. Správnou žalobou zo dňa 24.09.2021, doručenou Krajskému súdu v Prešove ( pozn. „pôvodný správny súd“ ) dňa 27.09.2021 sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, v spojení s rozhodnutím správcu dane a vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie. Súčasne tiež žiadal náhradu trov konania v rozsahu 100%. Žalobca namietal nesprávne právne posúdenie veci (žalobný dôvod podľa § 191 ods.1 písmeno c) zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku v platnom a účinnom znení do 30.06.2023 (ďalej aj „SSP“), nepreskúmateľnosť rozhodnutia (žalobný dôvod podľa § 191 ods.1 písmeno d) SSP), nedostačujúce zistenie skutkového stavu pre riadne posúdenie veci (žalobný dôvod podľa § 191 ods.1 písmeno e) SSP), skutkový stav ktorý vzal orgán verejnej správy za základ napadnutého rozhodnutia je v rozpore s administratívny spismi alebo v nich nemá oporu (žalobný dôvod podľa § 191 ods.1 písmeno f) SSP) a podstatné porušenie ustanovení o konaní pred orgánmi verejnej správy (žalobný dôvod podľa § 191 ods.1 písmeno g) SSP). 8. V podanej správnej žalobe žalobca vyjadril presvedčenie, že v jeho prípade daňová kontrola nepredstavovala kontrolný mechanizmus, ale šikanózny nástroj správcu dane, ktorý žalobca dal do súvisu s vydieraním, ktorému čelil MVDr. Pavol Konkoľ ( pozn. predseda predstavenstva žalobcu v čase od 05.06.2007 do 12.09.2019) aj zo strany orgánov Finančnej správy, čo podľa žalobcu v konečnom dôsledku malo vplyv na zákonnosť samotnej daňovej kontroly. Pri bližšom porovnaní je zrejmé, že žalobcova argumentácia sa v podstate prekrýva s jeho odvolacími námietkami proti rozhodnutiu správcu
dane. Vo veci tiež podľa žalobcu absentoval dôvod, resp. účel začatia výkonu daňovej kontroly, ako napr. dôvodné podozrenie o porušovaní či neplnení daňových povinností. V súvislosti s nedostatočne zisteným skutkovým stavom žalobca orgánom verejnej správy vyčítal, že automaticky prezumovali jeho úmysel alebo vedomosť o tom, že sa zúčastňuje na daňovom podvode, bez toho, aby tieto skutočnosti preukázali a dostatočne odôvodnili. Žalobca upozornil na povinnosť správcu dane zistiť konkrétne vykonané dôkazy a umožniť mu vyjadriť sa týmto konkrétnym vykonaným dôkazom, čo podľa názoru žalobcu v danom prípade splnené nebolo. Vo vzťahu k medzinárodnej výmene informácii, žalobca poukázal na nedodržanie lehôt uvedených v nariadení Rady EÚ č. 904/2010. Žalobcovi prekážalo, že správca dane na potvrdenie informácií získaných v rámci MVI nevykonal žiadne dokazovanie, teda, že tieto informácie nijakým spôsobom nepotvrdil, ako aj to, že žalobca sám nebol účastníkom procesu ich získavania. Správca dane, slovami žalobcu, mu nevytvoril podmienky na realizáciu jeho práva, keď vypočúval fyzické osoby a zástupcov obchodných partnerov bez prítomnosti jeho zástupcu a ani ho o takomto úkone neupovedomil. V rozhodnutiach správcu dane a tiež žalovaného chýba žalobcovi náležité zdôvodnenie použitia termínov „nárazník“ a „účelovo vložená spoločnosť". Správca dane navyše, podľa žalobcu, nezohľadnil možnosť toho, že bol v danom obchodnom reťazci ako nevinne zúčastnený subjekt a nevzal do úvahy dôkazné prostriedky, ktoré svedčia v jeho (žalobcov) prospech. Za nesprávne vyhodnotenie zistených skutočností považuje žalobca už správcom dane vytvorený záver o obchodnom reťazci spoločností, na konci ktorého žalobca uplatnil odpočítanie DPH, kedy žalobca, podľa jeho slov, dostatočne vyvrátil presvedčenie správcu dane o umelom fakturačnom reťazci a to úmyslom získania množstevnej zľavy a teda v dôsledku obstarania tovaru v nižšej nákupnej cene. Vo vzťahu k správaniu sa dodávateľa (pozn. SLOVFRANCE s.r.o.), o ktorom vypovedal jeho bývalý konateľ C. D., tu, podľa žalobcu, správca dane nijakým spôsobom nezohľadnil možnosť prenosu právomoci na konanie v mene a na účet spoločnosti na inú osobu. Žalobca poukázal na protokol, z ktorého, podľa jeho názoru, nie je absolútne zrejmé, aké opatrenia a aké úkony správca dane realizoval za účelom, aby zistil akým spôsobom prebiehalo obchodovanie v dotknutom fakturačnom reťazci. Za nedostatok protokolu žalobca považuje tiež to, že sa v ňom správca dane nevysporiadal s vecnými podmienkami potrebnými na uplatnenie práva na odpočítanie DPH. Žalobca vyjadril presvedčenie, že správca dane od neho, ako zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočítanie DPH, nemôže žiadať, aby sa ubezpečil, že na strane hospodárskych subjektov na vstupe nedošlo k nezákonnostiam alebo daňovému podvodu a zároveň, že správca dane ani neurčil, aké opatrenia mal za týmto účelom realizovať. Žalobca ubezpečil, že svoj nárok na odpočet DPH riadne preukázal relevantnými dôkazmi (napr. svedecké výpovede svedčiace v jeho prospech), ktoré podľa žalobcovej mienky žalovaný a správca dane svojvoľne spochybnili bez relevantného podkladu, ako aj to, že obchodná spolupráca v súčasnej dobe už s nekontaktnými obchodnými spoločnosťami bola uskutočňovaná v rámci riadnych obchodnoprávnych vzťahov dodávateľa a odberateľa, legálnymi postupmi. Po zhrnutí uvedených skutočností žalobca rozhodnutiu správcu dane vytkol nedostatočné zistenie a nesprávne vyhodnotenie skutkového stavu veci, ako aj svojvoľnosť, kedy po správcovi dane aj žalovaný sa vo svojom rozhodnutí nevyporiadal so všetkými skutočnosťami uplatnenými žalobcom v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane, čo je podľa žalobcu podstatným dôvodom zrušenia takýchto rozhodnutí ako nepreskúmateľných. 9. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zo dňa 16.12.2021 navrhol žalobu v celom rozsahu zamietnuť. Zotrval na záveroch uvedených v odôvodnení svojho rozhodnutia s tým, že žalobné námietky nepovažuje za opodstatnené. Mal za to, že správca dane správne posúdil skutkový stav a získal dostatok dôkazov na vyrubenie rozdielu dane z pridanej hodnoty vo výške 168.720,89 eur z dôvodu nepriznania práva na odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti SLOVFRANCE, s.r.o.. Vyhodnotením všetkých zistených skutočností dospel správca dane k záveru, že preverované obchodovanie nesie znaky daňového podvodu definovaného v judikatúre Súdneho dvora EÚ (spojené veci C-131/13, C-163/13 a C-164/13 Schoenimport „Italmoda“ Mariano Previti vod, Turbu.com BV a Turbu.com Mobile Phone s BV a v spojených veciach Axel Kittel a Recolta Recycling SPRL). K námietke žalobcu – nemožnosť zastúpenia orgánov činných v trestnom konaní žalovaný uviedol, že pojem daňovým podvodom v oblasti DPH stabilne používa judikatúra Súdneho dvora na označenie situácie, keď jeden z účastníkov zdaniteľného obchodu resp. ním vytvoreného reťazca si neplní svoju daňovú povinnosť a neodvedie vybranú daň a ďalší si ju práve naopak odpočíta, a to za účelom zvýhodnenia, ktoré je v rozpore s účelom daňového práva Európskej únie. V takomto prípade nejde o podvod v zmysle vnútroštátneho trestného práva, avšak vzhľadom na to, že daňové orgány aplikujú judikatúru Súdneho dvora spolu s prevzatím ním používaných odborných termínov, nemôžu sa vyhnúť pojmu daňový podvod i na účely rozhodovania vo veciach odpočítania dane z pridanej hodnoty. V závere vyjadrenia k ďalším žalobným námietkam
uviedol, že tak rozhodnutie správcu dane, ako aj rozhodnutie žalovaného sú náležite odôvodnené a vychádzajú zo správne vyhodnoteného skutkového stavu veci. 10. O návrhu žalobcu zo dňa 24.09.2021 na priznanie odkladného účinku správnej žalobe rozhodol Krajský súd v Prešove uznesením sp.zn. 3S/50/2021 zo dňa 13.01.2022 tak, že tento návrh zamietol. Opätovný návrh žalobcu na priznanie odkladného účinku zo dňa 14.03.2022 bol taktiež zamietnutý, a to uznesením Krajského súdu v Prešove zo dňa 11.05.2022 sp.zn. 3S/50/2021. 11. Vyjadrenie žalovaného bolo zaslané žalobcovi na vyjadrenie výzvou zo dňa 03.03.2022, doručenou dňa 05.03.2022, ten však naň replikou nereagoval. 12. Na prejednanie veci samej súd nariadil pojednávanie na deň 29.04.2026. Vo veci bol vyhlásený rozsudok v neprítomnosti žalobcu a žalovaného, ktorí obaja predvolanie na pojednávanie prevzali. Svoju neprítomnosť na pojednávaní ospravedlnili len žalovaný podaním zo dňa 28.04.2026, ktorým zároveň zobral na vedomie, že súd môže pojednávať v jeho neprítomnosti. Relevantná právna úprava 13. Podľa § 493e SSP konania začaté a neskončené do 30. 06. 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 14. Podľa § 177 ods. 1 SSP v jeho znení účinnom do 30.06.2023 správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 15. Podľa § 134 ods. 1 SSP v jeho znení účinnom do 30.06.2023 správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak. 16. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 17. Podľa § 3 ods.2 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 18. Podľa § 3 ods.3 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 19. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 20. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 21. Podľa § 24 ods.3 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.
22. Podľa § 24 ods.4 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 23. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 24. Podľa § 45 ods.1 písmeno a) bod 1 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo na predloženie písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly. 25. Podľa § 45 ods.1 písmeno a) bod 2 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane služobného preukazu zamestnanca správcu dane, okrem zamestnanca správcu dane, ktorým je obec. 26. Podľa § 45 ods.1 písmeno f) daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim. 27. Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom v rozhodnom čase daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 28. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty právo v znení účinnom v rozhodnom čase odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 29. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom v rozhodnom čase platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 30. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) Zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom v rozhodnom čase právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 31. Podľa § 63 ods. 2 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak.
32. Podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 33. Podľa § 190 SSP v jeho znení účinnom do 30.06.2023 ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne. Právny názor správneho súdu 34. Správny súd v Košiciach konajúc podľa ust. § 177 a nasl. SSP, po zistení, že správna žaloba bola podaná oprávnenou osobou a v zákonom stanovenej lehote na jej podanie, preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie ako aj postup, ktorý predchádzal jeho vydaniu a dospel k záveru, že správna žaloba nie je dôvodná. 35. Správny súd poznamenáva, že právny základ odpočtu DPH je ustanovený v smernici Rady 2006/112/ ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112“). V zmysle uvedenej smernice 2006/112 musí zdaniteľná osoba spĺňať nasledovné formálne a materiálne podmienky, aby si mohla uplatniť právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej v tomto členskom štáte za tovar, ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou zdaniteľnou osobou: - musí disponovať faktúrou vyhotovenou v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239 a 240 smernice 2006/112 (formálna podmienka) a - materiálne, resp. hmotnoprávne podmienky: a) poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH (t. j. status osoby dodávateľa), b) predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie c) prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. Podmienky stanovené smernicou 2006/112 preberá aj slovenská vnútroštátna právna úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň: a. dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), b. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník, alebo dňom dodania služby (§ 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH), c. daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH), d. zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH). 36. Subjekt, ktorý si chce odpočítať DPH má dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočet DPH za splnenia zákonnom stanovených podmienok a následne povinnosť dokázať svoje tvrdenie vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane je verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt dokladuje. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. To znamená, že nepostačuje len odôvodnenie správcu dane, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno pokiaľ zmysluplne a logicky nespochybní predložené tvrdenia a dôkazy. V tomto kontexte správca dane tiež nesie dôkazné bremeno, ktoré unesie len v prípade, že dokáže vážny a dôvodný nesúlad skutočnosti s účtovníctvom daňového subjektu. Aby správca dane svoje dôkazné bremeno uniesol je nutné, aby identifikoval konkrétne skutočnosti, ktoré vzbudzujú jeho pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu. V prípade, že správny orgán unesie svoje dôkazné bremeno, tak je opäť povinnosť preukazovať svoje tvrdenia na strane daňového subjektu, pričom spravidla využíva iné dôkazy než tie, ktoré už správca dane vierohodne spochybnil. Zároveň je tiež potrebné pripomenúť, že daňový subjekt je povinný preukazovať len skutočnosti, ktoré sám tvrdí a deklaruje. Dôkazné bremeno sa teda prerozdeľuje, resp. prelieva v závislosti od faktického a dôkazného stavu konania. 37. Správny súd poznamenáva, že jeho úlohou, je cez žalobné námietky posúdiť zákonnosť žalobu napadnutých rozhodnutí z hľadiska zákonnej udržateľnosti v nich orgánmi verejnej moci prezentovaných názorov, t.j. skúmať, ako a či sa orgán verejnej moci v rozsahu svojej kompetencie vysporiadal s už pred ním žalobcom prednesenými odvolacími námietkami v napadnutom rozhodnutí, a teda úlohou
správneho súdu nie je svojou argumentačnou činnosťou nahrádzať rozhodovaciu činnosť orgánov verejnej moci. 38. Správny súd za potrebné považoval uviesť, že v rámci daňového konania je potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie a) hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (alternatívne oslobodenia od dane), b) formálnych podmienok priznania práva na odpočítanie, c) odopretím nároku na odpočítanie dane alebo oslobodenie od dane z dôvodu daňového podvodu a d) odopretím nároku na odpočítanie dane alebo oslobodenia od dane z dôvodu zneužitia práva. Nepriznanie práva na odpočet DPH (resp. oslobodenie od DPH) z dôvodu nesplnenia, či už hmotnoprávnych podmienok alebo z dôvodu účasti na podvodnom reťazci alebo z dôvodu zneužitia práva sú v zásade tri odlišné dôvody, ktoré nie je možné kumulovať, pretože sa vzájomne vylučujú. Právo na odpočet DPH dane môže byť obmedzené iba, ak nastane niektorá z týchto alternatív a to, že zdaniteľná osoba buď nesplnila hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane alebo ak bola zapojená do daňového podvodu alebo ak došlo k zneužitiu práva. 39. Správny súd dáva do pozornosti, že nie je v zásade súdom „skutkovým“, základným predpokladom úspechu v konaní pred ním je podanie náležite odôvodnenej správnej žaloby. Vymedzenie žalobných bodov v správnej žalobe je pritom v správnom súdnictve rozhodujúce pre úspech vo veci a ich zmena je časovo striktne limitovaná. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na rozsudok NSS SR sp. zn. 1Asan 2/2020 zo dňa 29.09.2021, v ktorom tento uviedol: „19. Na tomto mieste považuje kasačný súd za dôležité zdôrazniť, že správny súd preskúmava rozhodnutie orgánu verejnej správy predovšetkým v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe (tzv. v medziach žaloby). Rozsahom tvrdení uvedených v žalobe je správny súd viazaný a nemôže ho prekročiť. Tu platí v správnom súdnictve koncentračná zásada, keď žalobca môže žalobné dôvody síce meniť, no rozširovať ich môže len do konca lehoty na podanie žaloby. Po uplynutí tejto lehoty už nie je možné v priebehu konania vznášať ďalšie námietky a výhrady proti žalobou napadnutému rozhodnutiu, a to ani v replike na vyjadrenie žalovaného, ani na pojednávaní. To znamená, že k žalobným bodom uplatneným po uplynutí lehoty na podanie žaloby správny súd nemôže prihliadnuť. Taktiež súd nemôže v odôvodnení svojho rozhodnutia argumentovať dôvodom, ktorý žalobca v rámci žaloby neuplatnil (napr. rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžo/34/2010 z 25.11.2010).“ Správny súd tak napadnuté rozhodnutie podrobil súdnemu prieskumu výlučne v rozsahu žalobných námietok tak, ako boli uplatnené žalobcom. 40. Správny súd vo vzťahu k námietke nepreskúmateľnosti a nezákonnosti rozhodnutia, zo zistení žalovaného (ako i správcu dane), kedy dôvodom nepriznania práva na odpočet DPH mala byť žalobcom preukázaná účasť na daňovom podvode, úvodom považuje za potrebné objasniť, že daňový podvod ako dôvod nepriznania práva na odpočet DPH nemožno stotožňovať, ako žalobca uvádzal s daňovým podvodom sankcionovaným z hľadiska trestného práva. Konštrukcia daňového podvodu v rámci administratívneho konania vychádza z ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ, kedy subjekty podliehajúce súdnej právomoci nemôžu sa dovolávať právnych noriem únie podvodne, čo platí aj pre oblasť spoločného systému DPH. Záväzná judikatúra Súdneho dvora teda vytvára spoľahlivý a dostatočný právny rámec pre nepriznanie práva na odpočítanie dane na vstupe u jednotlivých platiteľov v dodávateľskom reťazci, ak sa preukáže, že konkrétny platiteľ, ktorý si uplatňuje odpočet dane, vedel alebo s ohľadom na všetky okolnosti mohol vedieť, že sa podieľa na plnení poznačenom podvodom vo vzťahu k DPH. V takýchto situáciách správca dane a žalovaný aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci Axel Kittel (C-439/04). Pri preukazovaní zapojenia daňového subjektu do podvodného reťazca sa vychádza z premisy, že hmotnoprávne podmienky na priznanie práva odpočtu DPH boli splnené a súčasne daňový podvod predpokladá naplnenie odlišných skutočností, ktorých skúmanie v zmysle judikovaných záverov SD EÚ podlieha odlišným testom. Predpoklady pre posúdenie veci ako daňového podvodu sa v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ zisťujú prostredníctvom tzv. Axel-Kittel testu, ktorého fázy boli špecifikované v rozhodnutiach C- 439/04 a C-440/04. V rámci tohto testu musí správca dane v rámci svojho dôkazného bremena kumulatívne preukázať: 1/ objektívnu existenciu podvodu na DPH (t.j. chýbajúcu daň) a to v ktoromkoľvek článku obchodného reťazca; 2/ chýbavajúca daň bola výsledkom podvodného konania; 3/ objektívne skutkové okolnosti na podklade ktorých kontrolovaný daňový subjekt o podvode na ktoromkoľvek článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, pričom postačuje nevedomá nedbanlivosť a nemusí ísť o úmysel;
4/ či kontrolovaný daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré je od neho možné rozumne Teda správca dane musí pri rozhodovaní či prizná alebo neprizná právo na odpočet DPH, vykonať vyššie uvedený test, takzvaný Axel Kittel test, a v každej časti testu musí uvedené závery podložiť na relevantne skutkové zistenia. Pri daňovom podvode je spravidla možné konštatovať, že transakcie uskutočnené v rámci takéhoto podvodu nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam. Pre posúdenie nároku na odpočítanie dane je kľúčové posúdiť všetky významné okolnosti spornej transakcie, vrátane právnej, obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektmi (napríklad Rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „NSS SR“) sp. zn.: 6Sžfk/76/2020 zo dňa 26.10.2022).V rámci tzv. Axel-Kittel testu existencie daňového podvodu jednotlivé skutkové okolnosti nemožno ani vytrhávať z kontextu celej veci a hodnotiť izolovane. Sila zistených skutkových okolností môže tkvieť práve v ich komplexnosti. Zistené skutkové okolnosti je preto potrebné posúdiť vždy komplexne a v ich vzájomných súvislostiach. Jednotlivé skutkové okolnosti tak môžu predstavovať čriepky do mozaiky celkovo utvárajúcej obraz o daňovom podvode. 41. Správny súd overil vykonaný Axel-Kittel test správcom dane v rámci celého obchodného reťazca, do ktorého bol zapojený aj žalobca a poukazuje na zistenia žalovaného (strana 19 žalovaného rozhodnutia) cit.: „ .... dodávka tovaru mala byť uskutočnená v reťazci CEDROB S.A: - C. E. F. G. - G. G. Podtatranská Hydina, a.s....“. Vo vzťahu k zisteniam žalovaného k úniku na dani sa správny súd stotožnil s vyhodnotením sa žalovaného (strana 19 žalovaného rozhodnutia): „Správca dane na základe všetkých zistených skutočností vyhodnotil, že spoločnosť Mrazírny Štepánek CZ s.r.o. nebola reálnym príjemcom a skutočným nadobúdateľom tovaru z iného členského štátu, nebola registrovaná pre DPH v Slovenskej republike, nemala vytvorené materiálno - technické a personálne podmienky pre výkon svojej činnosti. V tejto časti fakturačného reťazca došlo neodvedením dane pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu k nedovolenému daňovému úniku. Následne vytvorený článok reťazca spoločnosť SLOVFRANCE, s.r.o. obdobne bez materiálneho - technického a personálneho zabezpečenia fungovala ako nadobúdateľ tovaru v tuzemsku od spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o. a priamy tuzemský dodávateľ spoločnosti Podtatranská hydina a.s.. Uvedené konanie platiteľov vykazuje znaky podvodného konania spočívajúceho v nastrčení spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o. ako prvej pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu a vo vytvorení následného fakturačného reťazca za účasti spoločnosti G., G., pričom fakturačný tok tovaru nezodpovedal reálnemu toku tovaru.“ Správny súd konštatuje, že správca dane teda zistil chýbajúcu daň na článku obchodného reťazca, a to pri spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o., a preto správny súd považoval prvý predpoklad pre posúdenie veci ako daňového podvodu za preukázaný, keď v konaní pred orgánmi verejnej správy nevyšli najavo také okolnosti, ktoré by nasvedčovali tomu, že neuhradenie dane malo pôvod v akejkoľvek objektívnej prekážke, ktorá by bránila v riadnom plnení daňových povinnosti subjektov zapojených do predmetného obchodného reťazca. 42. Vo vzťahu k vedomostnej zložke, správny súd mal za preukázané objektívne skutkové okolnosti svedčiace tomu, že žalobca o podvode vedel alebo mohol vedieť. Správca dane totiž dostatočným spôsobom preukázal, že plnenia, z ktorých si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane, vykazujú viacero neštandardných znakov, z ktorých bolo možné zistiť, že deklarovaný dodávateľ (SLOVFRANCE s.r.o.) a jeho dodávateľ (spoločnosť Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o.) boli do obchodného reťazca vložení. Medzi tieto neštandardné znaky zistené správcom dane možno subsumovať: - spoločnosť Podtatranská hydina, a.s. zodpovedala za záväzky spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o. v súlade so zmluvou o vyrovnaní vzájomných záväzkov; - spoločnosť C. E. F., G. nebola registrovaná pre DPH na území SR, čo vyplýva z informačných systémov finančnej správy a v rozpore s týmto predseda predstavenstva žalobcu C. D. A. - od 03.06.2015 do 08.08.2019 tvrdil, že si overil, že spoločnosť C. E. F., G. bola platiteľom dane v Slovenskej republike; -konateľ spoločnosti SLOVFRANCE s.r.o. C. D. nerozhodoval o obchodoch so spoločnosťou Podtatranská Hydina, a.s., obchody za túto spoločnosť dohadoval, konateľ C. D. pre spoločnosť G., G. nevystavoval žiadne faktúry, neprevzal a nepotvrdil žiadne doklady ani nepodpisoval žiadne zmluvy; -D. E. konateľ spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o., ktorý robil objednávky, zodpovedal za dodávky, zabezpečoval účtovnú činnosť a podávanie kontrolných výkazov, prevody na účte na základe odovzdaných prístupov, tomu aj C. D. poskytol vzorový podpis na výrobu pečiatky s podpisovým vzorom na spoločnosť G., G.; -bývalý predseda predstavenstva žalobcu C. D. A. - od 03.06.2015 do 08.08.2019 potvrdil, že spoločnosť zodpovedala za záväzky Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o. a potvrdil, že pozná konateľa D. E., ktorý garantoval výhodnejšie ceny pre spoločnosť Podtatranská hydina, a.s. od spoločnosti CEDROB S.A.,
tvrdil, že si overil, že spoločnosť C. E. F., G. bola platiteľom dane v Slovenskej republike, rovnako tvrdil, že spolupráca so spoločnosťou G., G. vznikla pravdepodobne v roku 2015 a jej dôveryhodnosť si overil cez obchodný register a referencie pána E.. 43. Pre úplnosť správny súd dodáva, že pri takto vykonanom vedomostnom teste konkrétneho subjektu bolo možné súhlasiť s konštatovaním správcu dane, že konanie v popísanom obchodnom reťazci vykazuje znaky podvodného konania. Súd má za to, že je nelogické a ekonomicky neodpostatnené, aby žalobca obstarával tovar prostredníctvom spoločností Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o. a SLOVFRANCE s.r.o., ktoré boli bez akýchkoľvek materiálno-technických predpokladov a bez ľudských zdrojov, keď sám žalobca už v roku 2010 nadviazal obchodnú spoluprácu so spoločnosťou 44. Vo vzťahu k vedomostnej časti testu Axel –Kittel, spočívajúcej v posúdení, či táto osoba prijala opatrenia, ktoré je možné od nej rozumne vyžadovať, aby zistila, či prijaté plnenie nebude viesť k účasti na daňovom podvode, ten umožňuje i za predpokladu splnenia objektívneho a subjektívneho aspektu Axel Kittel testu existencie daňového podvodu osobe uplatňujúcej si právo na odpočítanie dane preukázať, že prijala dodatočné opatrenia na to, aby zistila, či prijaté plnenie nebude viesť k účasti na daňovom podvode. V prejednávanej veci žalobca nepreukazoval, že by relevantné opatrenia na zabránenie svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom prijal. Neuviedol skutočnosti, resp. prijaté opatrenia, z ktorých by bolo možné vyvodiť záver o tom, že prijal relevantné opatrenia na zabránenie svojej účasti na daňovom podvode a že ho možno považovať za osobu nevinne zúčastnenú na takomto obchodnom reťazci. Práve naopak, všetky správcom dane zistené skutočnosti, preukazujú opak jeho tvrdení o tom, že si overil to, že spoločnosť Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o. je platiteľom DPH a v priebehu konania ani neuviedol žiadne také skutočnosti, ktoré by prisvedčili jeho tvrdeniu o tom, že si z obchodného registra a cez referencie pána E. overil jej dôveryhodnosť. Súd preto považoval aj tento predpoklad pre posúdenie veci ako daňového podvodu za preukázaný. Súd po preskúmaní predpokladov pre posúdenie veci ako daňového podvodu v kontexte práva na odpočítanie dane, presnejšie v kontexte obmedzenia, resp. odopretie práva na odpočítanie dane výlučne v medziach žalobných bodov teda preukázané uzatvára, že boli splnené podmienky pre odopretie práva žalobcu na odpočítanie dane. 45. Nad rámec posúdenia správny súd opätovne uvádza (ako to už bolo vyššie uvedené k preukázaniu všetkých podmienok daňového podvodu), že aj vedomostná zložka účasti na daňovom podvode je preukázateľná nepriamymi dôkazmi, okolnosťami a indíciami zistenými správcom dane, ktoré vo svojom súhrne (súhrn neštandardných okolností) sú spôsobilé odôvodniť záver, že dotknutý daňový subjekt vedel, alebo vedieť mal a mohol o účasti na daňovom podvode. Tiež pripomína, že jednotlivé neštandardné okolnosti môžu súčasne svedčiť tak o tom, že reťazec zdaniteľných plnení je postihnutý podvodným konaním, ako aj o tom, že daňový subjekt o podvode vedel alebo vedieť mal a mohol. Ak zistené neštandardné okolnosti svedčia o vedomej účasti na daňovom podvode, potom tvrdenie o akýchkoľvek prijatých opatreniach nemôže byť spôsobilé uvedené zvrátiť. Len ak zistené neštandardné okolnosti svedčia o tom, že subjekt mal a mohol vedieť o tom, že sa svojim zdaniteľným obchodom zúčastňuje na reťazci obchodov postihnutých daňovým podvodom, v rámci hodnotenia vedomosti daňového subjektu o účasti na daňovom podvode musí správca dane vziať do úvahy aj to, či daňový subjekt prijal pri výkone svojej činnosti také opatrenia, ktoré je možné rozumne požadovať, aby sa uistil, že jeho zdaniteľný obchod nie je súčasťou daňového podvodu. Posudzovanie prijatia rozumných opatrení smerujúcich k tomu, aby sa daňový subjekt nestal svojim obchodom účastným na daňovom podvode je podmienené primárne tvrdením a preukázaním takýchto opatrení daňovým subjektom. Charakter neštandardných okolností konkrétneho zdaniteľného obchodu pritom určuje aj charakter opatrení, ktorých prijatie je možné rozumne očakávať od daňového subjektu, na preukázanie jeho dobrej viery v poctivosť obchodu. Správne orgány pritom nie sú povinné dávať návod, ako mal daňový subjekt konať, aby sa vyhol účasti na daňovom podvode. Samotné preverenie plnenia si povinnosti odberateľmi vo verejných registroch a ich registrácie na DPH predstavuje len čiastkový a vo svojej podstate elementárny postup pri akomkoľvek preverovaní obchodných partnerov, a už len preto, uvedeným nemôže byť vyčerpaná požiadavka náležitej obozretnosti podnikateľa a prijatia rozumných opatrení smerujúcich k tomu, aby sa daňový subjekt nestal svojim obchodom účastným na daňovom podvode. 46. Správny súd tak vyhodnotil, že ako správca dane, tak aj žalovaný, vyhodnotili všetky vykonané dôkazy tak jednotlivo ako aj vo vzájomných súvislostiach, a to vo vzťahu ku všetkým spoločnostiam v rámci zisteného obchodného reťazca, v nadväznosti na zistený skutkový stav bolo aj správne právne
posúdenie tak správcu dane, ako aj žalovaného o účasti žalobcu na daňovom podvode a z tohto dôvodu o nepriznaní uplatneného odpočtu DPH a z tohto dôvodu nebola v konaní úspešná ani žalobná námietka nesprávneho právneho posúdenia veci správnymi orgánmi. 47. Vo vzťahu k námietke porušenia ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré by mali za následok nezákonnosť rozhodnutia vo vzťahu k daňovej kontrole, správny súd poukazuje na to, že dôvod začatia kontroly nemôže byť uvedený len s odkazom na príslušné ustanovenie zákona a z tohto dôvodu je daňová kontrola nezákonná, nemožno s ním v tomto súhlasiť. Ako je zrejmé z oznámenia o začatí daňovej kontroly daňový úrad oznámil začatie daňovej kontroly podľa ustanovenia § 46 ods.1 daňového poriadku, podľa ktorého: „Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie.“ Zo samotného oznámenia vyplýva, že oznámenie o daňovej kontrole obsahuje všetky tieto náležitosti a daňová kontrola bola vykonaná za účelom kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september až december 2015. Správny súd zároveň v tejto súvislosti poukazuje tiež na to, že možnosť vykonať daňový kontrolu vyplýva priamo z daňového poriadku. Podľa ustanovenia § 44 ods.1 daňového poriadku správca dane daňovou kontrolou zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov, teda preveruje, či daňový subjekt si sám svoju daňovú povinnosť alebo nárok na vrátenie dane správne vypočítal a uviedol v daňovom priznaní, podaním ktorého je daň vyrubená, teda, či si správne vyrubil daň (§ 68 ods. 4 daňového poriadku). Nie je teda pravdivé tvrdenie žalobcu o tom, že vykonaná daňová kontrola nemá podklad v zákone, nakoľko tento podklad vyplýva z ustanovenia § 44 ods.1 daňového poriadku, ktoré musí byť žalobcovi ako daňovému subjektu známe a za súčasnej aplikácie zásady „neznalosť zákona neospravedlňuje“ nemohlo takéto jeho tvrdenie v konaní pred správnym súdom obstáť. Na základe uvedeného správny súd dospel k záveru, že správca dane začal daňovú kontrolu zákonne a následne v nej aj pokračoval v súlade s príslušnými ustanoveniami daňového poriadku. Správny súd v tomto ohľade taktiež upriamuje pozornosť na to, že s poukazom na ustanovenia daňového poriadku nevidí dôvod na to, aby bol osobitne upovedomený žalobca o dôvode daňovej kontroly. Dôvod daňovej kontroly je potrebné uviesť napr. v prípade, že sa jedná o opakovanú daňovú kontrolu, kedy zákonodarca stanovil, za akých podmienok je možné vykonať opakovanú daňovú kontrolu, teda opakovane zasiahnuť do práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. V danom prípade nie je ani logické uvádzať dôvod daňovej kontroly, pretože tým základným dôvodom je overiť správnosť priznanej dane z daňového priznania. V tomto ohľade správca dane po prijatí daňového priznania, má zákonné právo preveriť správnosť priznanej a následne zaplatenej dane zo strany daňového subjektu, pričom nie je podstatné, či daňovú kontrolu vykonáva z vlastného podnetu, na základe vlastných zistení alebo z iného podnetu, napríklad orgánov činných v trestnom konaní. Žalobca ako daňový subjekt má právo vedieť, čoho sa daňová kontrola týka (v danom prípade správnosti výberu DPH), akého zdaňovacieho obdobia (v danom prípade september až december 2015 ), zároveň zákonodarca priamo ustanovil, že začatie daňovej kontroly je potrebné oznámiť daňovému subjektu včas, tak aby mal primeranú lehotu na prípravu podkladov na vykonanie daňovej kontroly (t.j. oznámenie o začatí kontroly je potrebné oznámiť všas pred začiatkom ) a uvedenie všeobecných náležitostí, ako miesto výkonu, čas začatia daňovej kontroly. Z uvedených dôvodov námietku považoval správny súd za nedôvodnú. 48. Vo vzťahu k námietke porušenie procesných práv žalobcu, najmä porušeniu prejednávacej zásady upravenej v § 24 ods. 2 daňového poriadku, ako aj porušenia práva žalobcu ako daňového subjektu vyjadriť sa ku všetkým vykonaným dôkazom, ktoré porušenie spočívalo v tom, že informácie získané prostredníctvom MVI žalobcovi správca dane iba oznámil a neumožnil mu nijako zasiahnuť do procesu ich získavania a preto sú tieto informácie nepoužiteľné. Ako je zrejmé z administratívneho spisu, správca dane žiadosťou zo dňa 06.11.2019, požiadal Poľsku daňovú správu o MVI v súlade s Nariadením Rady EÚ č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty s tým, že o tejto skutočnosti upovedomil žalobcu ako daňový subjekt, a to rozhodnutím zo dňa 20.11.2019 o prerušení konania z dôvodu žiadosti o MVI. Žiadosťou o medzinárodnú výmenu informácií sa (okrem iných) malo preveriť obchodovanie spoločnosti CEDROB SPÓLKA AKCYJNA s tým, že takáto MVI je prostriedkom získavania informácii pre správcu dane za účelom správneho zistenia skutkového stavu. Preto nie je vzhľadom na podstatu tejto MVI súdu zrejmé, akým spôsobom nebolo umožnené žalobcovi zasiahnuť do procesu získavania informácií, keď ide o prostriedok pre správcu dane prostredníctvom ktorého zisťuje skutkový stav. Z administratívneho spisu je zrejmé, že správca dane následne takto zistené informácie oznámil žalobcovi ako daňovému subjektu a bolo mu aj umožnené navrhnúť dôkazy, čo vyplýva zo zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 28.02.2020, pričom
ako je zrejmé z tejto zápisnice žalobcovi bola poskytnutá lehota na vyjadrenie k týmto skutočnostiam do 09.03.2020, pričom tento svoje právo vyjadriť sa nevyužil. Z administratívneho spisu je zrejmé, že správca dane v rámci dokazovania sám zisťoval informácie s cieľom dostatočne zistiť skutkový stav a zároveň v priebehu daňového konania aj poskytoval priestor žalobcovi ako daňovému subjektu na predkladanie vyjadrení a dôkazov o čom svedčí aj vyššie uvedená zápisnica o ústnom pojednávaní zo dňa 28.02.2020, kde bola poskytnutá žalobcovi lehota na vyjadrenie sa k zisteniam správcu dane. Správny súd zároveň považoval za potrebné uviesť, že vo vzťahu k prerušeniu daňovej kontroly dochádza síce k obmedzenia práv žalobcu, poukazuje na rozhodnutie Ústavného súdu SR sp.zn III. ÚS 726/2016 zo dňa 25.10.2016 cit.: „... počas prerušenia daňovej kontroly nemožno uvažovať o realizácii kontrolných úkonov správcu dane, ktoré svojou podstatou kontrolovaný daňový subjekt zaťažujú, a tým ho v jeho slobode a základných právach obmedzujú.“, rovnako aj podľa rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „NSS SR“) sp. zn. 8 Sžfk/38/2019 zo dňa 28.06.2022 cit.“ „Prerušením daňovej kontroly za týmto účelom správca dane nevstupuje do súkromnej autonómie daňového subjektu, neuplatňuje voči nemu svoje práva a ani nepožaduje od neho plnenie povinností vyplývajúcich mu zo zákona (pozri aj rozsudok NSSR sp. zn. 3Sžf/46/2015 zo dňa 27.07.2016, zverejnený v Zbierke stanovísk NSSR a súdov SR č. 60/2016). (bod. 48).“. Obmedzenia, však boli v nevyhnutnej miere a za účelom práce riadneho zistenia skutkového stavu, najmä s poukazom preukázanie alebo vyvrátenie účasti žalobcu v podvodnom reťazci. 49. Nie je dôvodné ani tvrdenie žalobcu o tom, že bolo porušené právo žalobcu na vyjadrenie sa ku všetkým vykonaným dôkazom. Žalobcovi bol poskytnutý priestor na uplatnenie tohto práva, konkrétne správca dane písomnosťou zo dňa 01.04.2020, ktorá bola preukázateľne, tak ako to vyplýva z administratívneho spisu, doručená žalobcovi dňa 07.04.2020, oznámil skutočnosti zistené pri daňovej kontrole a umožnil mu uplatnenie jeho práva podľa § 45 ods.1 písm. f) daňového poriadku, a to v lehote do 15 dní odo dňa doručenia tohto oznámenia. 50. K namietanej nepreskúmateľnosti a nezrozumiteľnosti rozhodnutia správny súd nad rámec ešte uvádza, že o nepreskúmateľnosť pre nedostatok dôvodov ide okrem iného aj vtedy, ak sa správny orgán riadne nevysporiada so všetkými námietkami účastníkov konania, prípadne svoje rozhodnutie neodôvodní. Z vyššie citovaného ustanovenia § 63 ods. 5 daňového poriadku vyplýva, že z odôvodnenia musí byť zrejmé, že sa správny orgán posudzovanou vecou náležite zaoberal, neopomenul žiadne účastníkove námietky, na tieto prihliadol a vysporiadal sa s nimi. Argumenty a závery správneho orgánu nesmú vzbudiť pochybnosti o jeho nezávislosti a odbornosti. Z odôvodnenia musí rovnako plynúť vzťah medzi skutkovými zisteniami a úvahami pri hodnotení dôkazov na jednej strane a právnymi závermi na strane druhej. Rozhodnutie, ktorého odôvodnenie nespĺňa tieto náležitosti je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, pretože nedáva dostatočné záruky, že nebolo vydané v dôsledku svojvôle. O nepreskúmateľnosť pre nezrozumiteľnosť ide vtedy, ak je rozhodnutie nejasné alebo protirečivé. Pokiaľ ide o žalobcom uvádzanú námietku nepreskúmateľnosti rozhodnutia žalovaného s touto sa súd nestotožnil. Z odôvodnenia rozhodnutia žalovaného vyplýva, že rozhodnutie žalovaného (ako aj rozhodnutie správcu dane) je v súlade so skutočnosťami uvedenými v ustanovení § 63 daňového poriadku a v odôvodnení rozhodnutia tak žalovaného ako aj správcu dane sú uvedené všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom pre rozhodnutie, vyplýva z nich správna úvaha tak žalovaného ako aj správcu dane a taktiež aj ustanovenia právnych predpisov, ktoré správne orgány aplikovali na zistený skutkový stav. Taktiež je tak z rozhodnutia žalovaného zrejmé, že sa dôsledne zaoberal odvolacími námietkami žalobcu, čo vyplýva z odôvodnenia rozhodnutia žalovaného, kde sa vyjadruje k odvolacej námietke nezrozumiteľnosti protokolu z daňovej kontroly, k odvolacej námietke nesprávneho vyhodnotenia zistených skutočností, k odvolacej námietke neuvedenia začatia výkonu daňovej kontroly, k odvolacej námietke nedostatočne zisteného skutkového stavu s ohľadom na nevypočutie navrhovaného svedka C. D. A., k odvolacej námietke výkladu Šiestej smernice Rady 77/388/EHS z 17.05.1977 z Rozsudku Súdneho dvora C 425/06 Part Service. Taktiež uviedol aj svoju správnu úvahu k týmto námietkam ako aj vyjadrenie k dodržaniu a aplikácii základných zásad daňového konania. Pokiaľ žalobca uvádza, že v rozhodnutí absentuje zodpovedanie toho, ktoré skutočnosti sa stali pre správcu dane a žalobcu podkladom pre rozhodnutie vo veci k tomuto súd uvádza, že správca dane vo svojom rozhodnutí uvádza, z akých skutočností vychádzal pri rozhodovaní vo veci a taktiež aj žalovaný vo svojom rozhodnutí uviedol skutočnosti, z ktorých vychádzal správca dane, s ktorým hodnotením tak, ako to vykonal správca dane, sa žalovaný stotožnil a zároveň sa týmto podľa názoru súdu stotožnil aj so všetkými skutočnosťami, z ktorých vychádzal správca dane. Pokiaľ žalobca v tejto žalobnej námietke nepreskúmateľnosti uvádza, že správca dane na viacerých miestach používa pojmy ako:
nárazník, účelová spoločnosť alebo umelo včlenená spoločnosť, avšak používanie týchto pojmov nijako neodôvodnil, súd na tomto mieste podotýka, že táto námietka nie je dôvodná, pretože nevychádza zo žalovaného rozhodnutia. Ani námietka žalobcu, že v odôvodnení rozhodnutia absentuje prečo žalobcom navrhované skutočnosti a dôkazy a námietky neboli zohľadnené v procese rozhodovania neobstojí, pretože jednak je všeobecná a nekonkretizuje aké skutočnosti, dôkazy a námietky má žalobca na mysli a pokiaľ ide o námietky žalobcu vznesené v rámci daňového konania - tieto boli vznesené len po doručení protokolu - vyjadrenie žalobcu zo dňa 20.11.2020 a boli prejednané so žalobcom, o čom svedčí zápisnica zo dňa 21.12.2020 a zároveň boli premietnuté aj do odôvodnenia správcu dane. 51. Zároveň súd dáva do pozornosti to, že námietka nezohľadnenia žalobcom navrhovaných skutočností a dôkazov je pomerne vágna, keďže chýba špecifikácia vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu november 2015, a to konkretizácia ktorých skutočností a dôkazov bola správcom dane opomenutá. Pokiaľ žalobca v konaní namietal nedostatočné zistenie skutkového stavu, súd sa s touto jeho námietkou nestotožnil a nepriznal jej v konaní úspech. Žalobcovo tvrdenie o tom, že závery správcu dane a žalovaného sú jednostranné a neverifikovateľné neobstojí, nakoľko skutočnosti plynúce z odôvodnenia tak správcu dane, ako aj žalovaného hovoria o opaku. Z rozhodnutia správcu dane je zrejmé, že závery správcu dane vychádzajú z vykonaných dôkazov. Z administratívneho spisu je zrejmé, že správca dane v rámci dokazovania za účelom zistenia skutkového stavu vykonal okrem oboznámenia sa s podkladmi ktoré žiadal od žalobcu: zistenia informácií na Regionálnej veterinárnej a potravinovej správe so sídlom v Bratislave, vypočul svedka C. D. - konateľa spoločnosti G., G., o ktorého výsluchu upovedomil žalobcu, vykonal zisťovanie prostredníctvom MVI - žiadosť zo dňa 07.11.2019, v nadväznosti na zistené skutočnosti predvolal na výsluch C. D. A., ktorý sa neuskutočnil na základe žiadosti zástupcu žalobcu vzhľadom na mimoriadnu situáciu a opatrenia v súvislosti s ochorením COVID-19 a svedok po dohode odpovedal na otázky mailom dňa 26.03.2020. Ďalej je zrejmé z administratívneho spisu, že pri dokazovaní postupoval správca dane v súčinnosti s daňovým subjektom. Ako vyplýva z administratívneho spisu správca dane vyzval výzvou zo dňa 12.04.2019 žalobcu na predloženie dokladov, v priebehu daňového konania oboznámil správca dane daňový subjekt s výsledkami zisťovania - zo zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 28.02.2020 je zrejmé, že na tomto pojednávaní bol žalobca v zastúpení oboznámený s výsledkami medzinárodnej výmeny informácií, oznámenie zo dňa 01.04.2020 o skutočnostiach zistených pri kontrole. Správca dane následne vyzval žalobcu aj na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, pričom pripomienky správca dane prerokoval so žalobcom dňa 21.12.2020, čo je zachytené v Zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 21.12.2020. Vychádzajúc zo skutočností zistených v rámci dokazovania správca dane uzavrel skutkový stav tak, kde popísal zistený obchodný reťazec, ako aj všetky zistenia, ku ktorým dospel v rámci vykonaného dokazovania s ktorými sa stotožnil aj žalovaný. 52. Nie je dôvodné ani tvrdenie žalobcu o tom, že z odôvodnení rozhodnutia správnych orgánov je zrejmé, že na žalobcu konajúce správne orgány nazerali ako na právoplatne odsúdeného páchateľa. Pokiaľ sa v oblasti daňového práva používa pojem daňový podvod, ide o pojem odlišný od pojmu daňového podvodu z oblasti trestného práva, ktorý je spojený s trestným stíhaním, tak ako správny súd už uviedol vyššie vo svojom rozhodnutí.(bod 40. rozhodnutia) . Pojem daňový podvod v oblasti daňového práva je pojem, ktorý judikatúra Súdneho dvora používa na označenie situácie, keď jeden z účastníkov zdaniteľného obchodu, resp. ním vytvoreného reťazca si neplní svoju daňovú povinnosť a neodvedie vybranú daň a ďalší ju práve naopak odpočíta, a to za účelom zvýhodnenia, ktoré je v rozpore s účelom daňového práva Európskej únie a daňové orgány tak na takéto situácie aplikujú tento pojem z judikatúry Súdneho dvora spolu s ďalšími na to sa viažucimi termínmi a nemôžu sa vyhnúť ich aplikácii. 53. Z obsahu napadnutého rozhodnutia v spojení s rozhodnutím správcu dane vyplýva, že v predmetnej veci bolo finančnými orgánmi vykonané dokazovanie, na základe ktorého ustálili a popísali existenciu obchodných reťazcov obchodovania s medzinárodnými prvkami pri nákupe aj dodaniach zahraničným subjektom aj medzi zahraničnými subjektami. Analyzovali obchodovanie žalobcu, jeho odberateľov a ďalších spoločností vo fakturačných reťazcoch a ustálili, že účelom týchto obchodných reťazcov bolo získanie daňovej výhody, keď medzi určenými obchodníkmi dochádzalo k opakovaným prefakturáciam a tiež ustálil nepriznanie, či neodvedenie dane na niektorých stupňoch reťazca. Finančné orgány svoje závery o splnení podmienok daňového podvodu odôvodňovali rozsiahlym okruhom zistených neštandardných okolností vzťahujúcimi sa tak na podvodné konanie, ako aj naplnenie vedomostnej zložky u žalobcu.
54. K tvrdeniu žalobcu o tom, že tento nedostatočne objasnil v rámci výsluchov zmysel a význam spolupráce so spoločnosťou Mrazírny Štepánek CZ s.r.o., pričom podľa žalobcu základným účelom tejto spolupráce bolo zníženie ceny. K tomuto súd uvádza, že uvedená úvaha žalobcu o tom, že nebol objasnený zmysel a význam spolupráce s touto spoločnosťou nie je správna, nakoľko tak správca dane ako aj žalovaný uzavreli, že túto spoluprácu vyhodnotil správca dane v kontexte zistených skutočností konanie konateľa D. E. za spoločnosť G., G., zodpovedanie sa žalobcu za záväzky spoločnosti Mrazírny Štepánek CZ, s.r.o. v súlade so zmluvou o vyrovnaní vzájomných záväzkov, ako nelogickú nemajúcu obchodný význam. 55. Súd nad rámec poukazuje aj na skutočnosť, že v inom konaní na Správnom súde v Košiciach pod sp. zn. PO-3S/51/2021 správny sud prejednal vec, v ktorej vystupoval ten istý žalobca, ktorá sa týkala totožného predmetu konania, kedy predmetom správneho súdneho prieskumu bolo preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu na DPH za zdaňovacie obdobie september 2015, rozdielnosť konaní spočívala len v rozdielnych faktúrach, ktoré neboli správcom dane uznané na odpočítanie DPH, vystavených rovnakým dodávateľom, na rovnakom skutkovom základe s rozdielnom sumou DPH. Z dôvodu miernych odlišností spočívajúcich najmä v mierne odlišnom formálnom odôvodnení rozhodnutia správny súd nepristúpil k aplikácii § 140 SSP. 56. Vo vzťahu k nezákonnosti daňovej kontroly a skutočností, že štatutár žalobcu sa mal stať obeťou trestného činu a aktom šikany, pomsty zo strany daňových orgánov, správny súd nad rámec uvádza, že daňový poriadok obsahuje inštitúty, pre prípad preukázania skutočností, ktoré tvrdil žalobca a jedným z nich je napríklad obnova konania podľa § 75 daňového poriadku. Žalobcovi nič nebránilo sa obrátiť s podozreniami na orgány činné v trestnom konaní a pre prípad právoplatného rozhodnutia o skutku a vine v trestnom konaní, že rozhodnutie sa dosiahlo trestným činom, mohol uplatniť tento inštitút. 57. Správny súd zdôrazňuje, že z ustálenej judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky vyplýva, že správny súd nemusí dať odpoveď na všetky nastolené otázky účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania. Preto odôvodnenie rozhodnutia, ktoré stručne, jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia stačí na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka konania na sporový proces. 58. Správny súd preskúmal v medziach podanej žaloby žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, najmä z pohľadu, či žalovaný sa vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu a z takto vymedzeného rozsahu či správne posúdil zákonnosť a správnosť odvolaním napadnutého rozhodnutia. Správny súd po preskúmaní oboch rozhodnutí, ako aj administratívnych spisov má za to, že správca dane, ako aj žalovaný pri svojom rozhodovaní vychádzali zo zisteného skutkového stavu, ktorý považovali pri ich právnom posúdení veci za dostatočný, z oboch rozhodnutí je možné vyvodiť správnu úvahu oboch daňových orgánov, dostatočným spôsobom sú uvedené ustanovenia zákonov, podľa ktorých správne orgány vec právne posúdili a z rozhodnutia žalovaného je zrejmé aj to, ako sa žalovaný vysporiadal s odvolacími námietkami žalobcu. 59. Správny súd dospel k presvedčeniu, že žalobca správnou žalobou napadnutým rozhodnutím žalovaného, ani ním potvrdeným rozhodnutím správcu dane nebol ukrátený na svojich právach. Rozhodnutia žalovaného, ako aj správcu dane považuje správny súd za zákonné a správne a preto s poukazom na § 190 SSP, správnu žalobu ako nedôvodnú zamietol. 60. Podľa § 163 SSP trovy konania sú všetky preukázané, odôvodnené a účelne vynaložené výdavky, ktoré vzniknú v súvislosti s uplatňovaním a bránením práva na správnom súde. 61. Podľa § 168 SSP žalovanému prizná správny súd podľa pomeru jeho úspechu vo veci voči žalobcovi právo na náhradu dôvodne vynaložených trov konania iba, ak to možno spravodlivo požadovať. Orgánu štátnej správy však náhradu trov právneho zastúpenia možno priznať len výnimočne. 62. O náhrade trov konania rozhodol súd podľa § 167 a nasl. SSP tak, že žalobca nemal vo veci ani sčasti úspech, a preto nemá právo na náhradu trov konania a žalovanému voči žalobcovi nevznikli dôvodne vynaložené trovy konania, ktoré by bolo možné od žalobcu spravodlivo požadovať. Správny
súd mu nárok na ich náhradu voči žalobcovi nepriznal. Žalovaný v rámci konania vykonával činnosti, ktoré predstavujú bežnú agendu zamestnancov žalovaného a súvisí s jeho rozhodovacou činnosťou, teda dôvodne sa očakávala obrana žalovaného vo vzťahu k ním vydanému rozhodnutia. 63. Rozhodnutie bolo prijaté senátom správneho súdu pomerom hlasov 3:0. (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať na Správnom súde v Košiciach v lehote 30 dní od doručenia tohto rozsudku. Zmeškanie uvedenej lehoty nemožno odpustiť. (§ 493e SSP v spojení s § 443 ods. 1 a 5 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP (ktorému správnemu súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka, čo sa ním sleduje, podpis a spisová značka konania) uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (§ 445 ods. 1 SSP). Podanie možno urobiť písomne, a to v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe. Podanie vo veci samej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne doručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak sa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na dodatočné doručenie podania nevyzýva. K podaniu kolektívneho orgánu musí byť pripojené rozhodnutie, ktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas. Podanie urobené v listinnej podobe treba predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil. Kasačnú sťažnosť možno podľa § 440 ods. 1 SSP odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutím o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 ods. 1 písm. g) až i) SSP sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred správnym súdom(§ 440 ods. 2 SSP). V kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti (§ 441 SSP). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť nemá odkladný účinok, ak SSP neustanovuje inak (§ 446 ods. 1 SSP).
Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Uvedená povinnosť neplatí, ak: a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. (§ 449 ods. 1, 2 SSP).