Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Košiciach KE-8S/82/2022 7022200460 30. 07. 2026 JUDr. Zuzana Berežná ECLI:SK:SpSKE:2026:7022200460.2
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Berežnej, členov senátu JUDr. Martina Ľudevíta Fafaľáka a Mgr. Slavomíra Podhorského, v právnej veci žalobcu: NEW TREND 2004, spol. s r.o., so sídlom L. Kossutha 13, 077 01 Kráľovský Chlmec, IČO: 36 584 576, právne zastúpený: JUDr. Dušan Szabó, advokát, so sídlom Hlavná 63, 077 01 A. B., proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101822653/2022 zo dňa 22.06.2022, takto rozhodol: I. Správny súd v Košiciach žalobu z a m i e t a. II. Žalovanému n e p r i z n á v a voči žalobcovi právo na náhradu trov konania. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Žalobca ako daňový subjekt podal dňa 29.09.2019 daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2018, v ktorom vykázal výsledok hospodárenia pred zdanením 17 359,36 eur, súčet prevádzkových, finančných a mimoriadnych výnosov vo výške 2 399 072,70 eur a súčet prevádzkových, finančných a mimoriadnych nákladov vo výške 2 381 713,34 eur. 2. Správca dane vykonal u žalobcu kontrolu dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2018 na základe oznámenia o daňovej kontrole č. 101144936/2020 zo dňa 08.07.2020. O výsledku daňovej kontroly vyhotovil protokol č. 101307609/2021 zo dňa 22.07.2021, ktorý obsahoval výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Daňová kontrola bola podľa ustanovenia § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku ukončená dňom doručenia protokolu dňa 27.07.2021. 3. Rozhodujúcou skutočnosťou pre vydanie napadnutého rozhodnutia boli závery správcu po vykonanej kontrole dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2018, že daňový subjekt v rozpore s § 2 písm. i) v nadväznosti na § 21 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov (ďalej v texte ako „zákon č. 595/2003 Z. z.“) dostatočne a jednoznačne nepreukázal faktúry, ktoré zaúčtoval do daňových výdavkov. 4. Správca dane rozhodnutím č. 102485375/2021 zo dňa 06.12.2021 vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 418 076,39 eur na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2018. Voči rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, v ktorom namietal správcom dane nesprávne posúdenie prijatých sporných faktúr od dodávateľov Unitem, New Trend 90 Kft. a NTT NEW TREND TRADING do daňových výdavkov.
5. Žalovaný rozhodnutím č. 101822653/2022 zo dňa 22.06.2022 (ďalej v texte ako „napadnuté rozhodnutie“) rozhodnutie správcu dane potvrdil. II. Zhrnutie dôvodov napadnutého rozhodnutia 6. Žalovaný v dôvodoch svojho rozhodnutia uviedol, že žalobca predložil správcovi dane účtovníctvo, podľa ktorého vystupuje žalobca ako subjekt, ktorý nakupuje tovar a služby súvisiace s výrobou odevov, ktoré predáva svojim zákazníkom, s ktorými nemá uzavreté zmluvy, ale modely dohaduje vzhľadom k dlhoročnej spolupráci aj e-mailom. Žalobca predložil k daňovej kontrole sporné prijaté faktúry od svojich dodávateľov, ku ktorým nepredložil žiadne doklady, ktoré by preukazovali skutočné dodanie prác. Na sporných dodávateľských faktúrach bola odvolávka na uzavretú dohodu. Žalobca v podanom odvolaní argumentoval, že bez prác vykonaných dodávateľskými spoločnosťami by nedosiahol výnosy a uviedol svoje prepočty o nepomere nákladov po úprave správcom dane k dosiahnutým výnosom. 7. Žalovaný zdôraznil, že pri posudzovaní daňovej uznateľnosti výdavkov je v zmysle zákonných definícií daňového výdavku potrebné vychádzať vždy predovšetkým zo skutočnosti, že za daňový výdavok je považovaný ten výdavok (náklad), ktorý je preukázateľne vynaložený daňovníkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov a ktorý je súčasne zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka. 8. Vo vzťahu k spoločnosti NEW TREND 90 Kft. (Maďarsko) poukázal na personálne a ekonomické prepojenie žalobcu a spoločnosti NEW TREND 90 Kft. cez zahraničnú osobu C. D. a poukázal na to, že žalobca bol povinný v súlade s § 17 ods. 5 zákona č. 595/2003 Z. z. upraviť základ dane závislej osoby podľa § 2 písm. n) a r) zákona o rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšili od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakcia, pričom tento rozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Žalobca však na ústnom pojednávaní dňa 20.05.2021 uviedol, že transferovú dokumentáciu neviedol a v Maďarsku taká povinnosť nie je. Transferovou dokumentáciou nepodložené konštatovanie, že cena za služby je fakturovaná len za časť zdaňovacieho obdobia, doplnené tvrdením, že vzhľadom na finančnú stratégiu neboli fakturované práce za celý rok, nie je v súlade so správaním sa nezávislých subjektov. Nezávislé subjekty by medzi sebou neuzavreli dohodu, že vzhľadom na finančnú situáciu odberateľa mu nebudú fakturovať vykonané práce, nakoľko ich cieľom je dosahovanie príjmu a zisku. Vysvetlenia daňového subjektu považoval za nelogické a nesúladné so správaním sa nezávislých osôb. Predmet fakturácie všeobecne odkazuje na uzatvorenú zmluvu zo dňa 05.01.2009 a uvádza obdobie, ktorého sa týka. Žalobca ale nepredložil dôkazy a nepreukázal daňové výdavky, čím nesplnil jednu z troch podmienok uvedenú v § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z., a to podmienku preukázateľnosti, a preto si nemôže nárokovať uznanie sporných faktúr do daňových výdavkov, ktoré ovplyvňujú základ dane. Dohodnutá cena stanovená podľa dohody vo výške 8 % z tržieb, nie je preukázaním daňového výdavku. Faktúry mali byť vystavené iba za obdobie od januára do augusta, pretože daňový subjekt nemal financie, a takéto konanie je v rozpore so zásadou časovej a vecnej súvislosti nákladov a výnosov. 9. Vo vzťahu k spoločnosti NTT NEW TREND TRADING (Panama) žalovaný uviedol, že žalobca ako preukázanie správnosti zahrnutia sporných faktúr predložil dohodu a prevzatie vykonaných prác v priebehu roka 2018 preukazoval zoznamom odberateľských faktúr, ktoré nazval vyúčtovacou faktúrou. Dôkazom však nie je vystavená odberateľská faktúra, pretože z nej nevyplýva, aké konkrétne služby dodal dodávateľ uvedený na dodávateľskej faktúre žalobcovi. Žalobca len všeobecne popísal činnosť, ktorá súvisí so šitím odevov - kontrolou kvality a predložil dokumenty, ktoré poukazujú na komunikáciu v rámci výrobného procesu medzi jednotlivými spoločnosťami, ale nepreukázal konkrétnymi preveriteľnými dôkazmi, aké konkrétne služby spoločnosť spornými faktúrami fakturovala. Žalobca sa vyjadril, že v podstate išlo o tzv. paušál, resp. že žalobca sprostredkovával výrobu a predaj, avšak túto skutočnosť nepodložil žiadnymi dôkazmi. Žalobca predložil uzavretej dohody s jednotlivými dodávateľmi, ktorých predmetom však nie je sprostredkovanie, ale poskytovanie služieb. Žalobca na jednej strane argumentoval požadovanou vysokou kvalitou pracovníkov prestížnymi zákazníkmi, ktorých, ale konkrétne nikde neuviedol a na druhej strane chcel znížiť náklady na minimum a tieto v konečnom dôsledku ani nezaplatil. Podľa žalovaného, ak si daňový subjekt uplatňuje nárok na zníženie základu dane na základe predložených faktúr, musí byť schopný aj sám preukázať, že služby boli aj reálne uskutočnené, a to práve spoločnosťou uvedenou na faktúrach. Žalobca mal možnosť preukázať reálnosť fakturovaných služieb aj inými dôkazmi, na čo bol aj správcom dane vyzývaný.
10. Vo vzťahu k spoločnosti UNITEM (Ukrajina) žalobca tvrdil, že nemôže od dodávateľa žiadať, aby preukázal všetky svoje náklady, ktoré mu v súvislosti s vykonávanou činnosťou vznikli. Správca dane však nežiadal od žalobcu preukázanie nákladov spoločnosti UNITEM v súvislosti s jej činnosťou, správca dane žiadal, aby žalobca preukázal dôkazmi a podkladmi služby, ktoré mal tento dodávateľ vykonávať pre žalobcu ako daňový subjekt. V predloženej prílohe A/55 sú vyčíslené náklady dodávateľa UNITEM jedným číslom, sumárom, ktorý má zahŕňať sumu faktúry, a to prácu, úpravy, dopravu a clo, ktorá nie je podložená žiadnymi relevantnými dôkazmi preukazujúcimi uvedenú sumu. Žalobca opakovane pristupoval k vyúčtovaniu smerom od vyfakturovanej sumy pre odberateľov a matematicky prispôsoboval sumu nákladov. Ani v jednom prípade nevyčíslil najprv náklady a nepreukázal, aké služby, resp. tovar a v akom rozsahu mu boli reálne poskytnuté. 11. Žalobca predkladal prílohy v priebehu daňovej kontroly, vyrubovacieho konania aj k odvolaniu v maďarskom, v ruskom alebo v anglickom jazyku, pričom bol správcom dane opakovane upovedomený o predkladaní dokladov a dôkazov v slovenskom jazyku, čo žalobca ignoroval. 12. Nedostatok preukázateľnosti dodania fakturovaných služieb nemôže byť odstránený ničím nepodloženým vyjadrením daňového subjektu, listinné doklady bez reálneho preukázania dodania služieb sami osebe nemôžu svedčiť o tom, že reálne služby boli dodané tým dodávateľom, ktorý je uvedený na listinných dôkazoch. Samotná existencia faktúry nezakladá právo na ich uplatnenie v daňových výdavkoch. 13. Žalobca si v rámci svojich daňových výdavkov uplatnil odpis za motorové vozidlá vo výške 38 243,87 eur, ktoré boli v užívaní spoločnosti NTT NEW TREND TRADING a slúžili podnikateľskej činnosti žalobcu, z príloh však vyplýva, že vozidlá poskytol žalobca spoločnosti NTT NEW TREND TRADING bezplatne a všetky prevádzkové náklady, ako je benzín, opravy, údržba mali byť hradené touto spoločnosťou, okrem nákladov na poistenie. K tomuto žalovaný uviedol, že daňovými výdavkami sú odpisy hmotného a nehmotného majetku, okrem hmotného majetku poskytnutého na prenájom, pri ktorom sa do daňových výdavkov prenajímateľa zahrnú odpisy najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie. Žalobca neúčtoval príjmy z prenájmu, mal ich vo výške 0 eur, tak nebol oprávnený účtovať ani odpisy tohto majetku do daňových výdavkov. 14. Počas daňovej kontroly bol zistený nesúlad medzi sumou záväzkov vykázaných v predloženom účtovníctve a sumou vykázanou v podanej účtovnej závierke. Účtovníčka žalobcu zaslala zoznamy prijatých faktúr s čiastočnou úhradou k 31.12.2018, prípadne neuhradené k 31.12.2018, jednotlivo za roky 2017, 2018. Žalobca teda mal vedomosť, o ktoré neuhradené faktúry sa jedná a správca dane vychádzal zo zoznamov, ktoré predložil žalobca a ktoré mu boli známe účtovníčka žalobcu si bola vedomá chyby, ktorej sa dopustila, keď neupravila základ dane podľa § 17 ods. 27 zákona č. 595/2003 Z. z. a žalobca vo vyjadrení k protokolu z daňovej kontroly toto zistenie správcu dane nenamietal. III. Správna žaloba 15. Včas podanou správnou žalobou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného a uplatnil si právo na náhradu trov konania. 16. V rámci žalobných bodov žalobca uviedol, že závery žalovaného nemajú oporu v zistenom skutkovom stave veci. Žalovaný sa nevysporiadal so všetkými skutočnosťami uvedenými v podanom odvolaní. Žalovaný nevenoval pozornosť a nevysporiadal sa s patričným spôsobom so všetkými argumentmi a dôkazmi, ktoré žalobca v rámci konania predložil a uviedol vo svojom odvolaní zo dňa 25.01.2022, dôkazy nehodnotil spôsobom uvedeným v Daňovom poriadku, tieto hodnotil vytrhnuté z kontextu, neberúc do úvahy žiadne dôkazy, ktoré žalobca v rámci konania predkladal. 17. Žalobca považoval za potrebné uviesť podstatnú skutočnosť, ktorá spočíva v tom, že v priebehu roka 2018 mal celkové príjmy z podnikania vo výške 2,6 milióna eur a tento príjem dosiahol vďaka nákladom, ktoré boli uznané vo výške približne 600 000 eur, to znamená, že z každého prijatého eura na toto euro boli náklady vo výške 0,20 eur a 0,80 eur bol hospodársky výsledok z jedného eura.
18. Napadnuté rozhodnutie konštatuje, že z ročného obratu 90 %, čo bolo realizované na Ukrajine, nevznikli žiadne náklady, ktoré by bolo možné považovať za oprávnené náklady. Účtovníctvo žalobcu obsahuje iba 10 % nákladov, ktoré sa týkali výroby v Maďarsku. Zo sumy 2,3 milióna eur predaného tovaru, teda žalobca nemal žiadne náklady, ktoré by sa tohto tovaru týkali, nevznikli náklady na látky, na príslušenstvo odevov, lepidlo, náklady na prácu, ale ani DPH a náklady na dopravu. Závery, ku ktorým dospel žalovaný v napadnutom rozhodnutí sú irelevantné a nepodložené a nie je odôvodnené odmietnutie neuznania nákladov partnerov. 19. U žalobcu bola vykonaná daňová kontrola na dani z príjmov za rok 2015, v rámci tejto kontroly neboli zistené podstatné nedostatky a náklady, ktoré v súčasnej dobe žalovaný neuznáva, boli v plnej miere akceptované. 20. Vo vzťahu k výdavkom týkajúcim sa spoločnosti NEW TREND 90 Kft. žalobca uviedol, že fakturovanie zo strany tejto spoločnosti sa realizovalo na základe uzatvorenej dohody, a to konkrétne v bode 3, kde sa konkretizujú všetky tie úlohy - činnosti, ktoré vykonávala táto obchodná spoločnosť pre žalobcu v súvislosti s objednávkami, ktoré sa týkali konkrétneho tovaru. Všetku administratívnu činnosť týkajúcu sa objednávok žalobcu realizovala táto obchodná spoločnosť. K tomu potrebovala kanceláriu, zamestnancov, pričom žalobca nemá vlastných zamestnancov, a preto je nepredstaviteľné, že pri takomto objeme odevov vrátane prepravy je možné realizovať bez príslušného aparátu, neberúc do úvahy zabezpečení materiálov, ale aj hotových výrobkov, ich prepravu, zabezpečenie rôznych povolení a súhlasov príslušných orgánov štátu. To, že došlo k prevzatiu faktúry a jej zaplateniu, bolo preukázané tým, že sa prevzali tovary, ktoré boli výsledkom tejto činnosti. Žalobca výpismi z účtov preukázal tvrdené skutočnosti. 21. Žalovaný spochybnil výšku odplaty za činnosť, ktorú vykonávala táto obchodná spoločnosť, a to z dôvodu jej osobného prepojenia s poukazom na to, že odplata nebola odplatou, ktorá by bola obvyklá na trhu. 22. Žalobca opakovane poukázal na to, že na území Maďarska neexistuje taká spoločnosť, ktorá by mala zamestnancov, ktorí sa vedia pohybovať v oblasti obchodu s Ukrajinou. Žalobca si dával výrobky šiť na Ukrajine, a tým sa stala táto činnosť oveľa náročnejšia z hľadiska zabezpečenia administratívy. Osobná prepojenosť maďarskej obchodnej spoločnosti a Slovenskej obchodnej spoločnosti nepredstavovala žiadnu výhodu pre maďarskú obchodnú spoločnosť, čo by znamenalo odôvodnenie neuznania nákladov. Počas celého konania žalobca poukazoval na to, že sa jedná o veľmi špecifickú neobvyklú činnosť obchodných partnerov, že výroba je vo veľkej miere realizovaná na Ukrajine, čo znamená, že táto administratívna činnosť musí zodpovedať nielen predpisom Európskej únie, ale aj Ukrajiny. Bez týchto prác by nebolo možné dosiahnuť obrat 2,6 milióna eur. Požiadavka na preukázanie prevzatia služieb zo strany žalobcu je nesplniteľná požiadavka. Nie je zrejmé, čo sa malo konkrétne prevziať od tejto obchodnej spoločnosti okrem toho, že bolo preukázané vykonávanie sústavnej činnosti. Viac dôkazov nemôže byť k dispozícii, lebo túto preukazuje samotný objem 2,6 milióna eur obratu a ďalej to, že žalobca nevykonával administratívnu činnosť a nemal výdavky na vlastných zamestnancov na výkon tejto činnosti. 23. Vo vzťahu k výdavkom týkajúcich sa spoločnosti NTT NEW TREND TRADING žalobca uviedol, že išlo o daňové výdavky v rámci kontroly kvality výrobkov. Predložená komunikácia jedného technika dostatočne preukázala, koľko otázok, problémov bolo potrebné riešiť počas výroby. Žalovaný očakával také písomnosti, zápisnice, ktoré sa týkajú jednotných exportných faktúr, ktoré preukazujú vykonávanie tejto činnosti obchodnou spoločnosťou. Kontrola kvality v odevnom priemysle je však špecifická, lebo technici majú dôležitú úlohu už pred začatím výroby. Ich úlohou je spracovanie látok, príslušenstva, zaslanie dokumentácie, strihov, ich na kreslenie, príprava prvej vzorky a už vtedy sa vyskytne veľa otázok, ktoré je potrebné ešte pred samotnou výrobou vyriešiť. Žalobca predložil dôkazy, v ktorých boli uvedené modely, ktorých sa táto komunikácia týkala a otázok, ktoré bolo potrebné riešiť. Žiadne protokoly o vykonanej kontrole kvality sa od technikov na základe uzatvorenej dohody nevyžadovali. Pre žalobcu sa vykonávala každodenná činnosť spojená s kvalitou výroby, preto boli doložené mesačné výdavky technikov, z ktorých bolo nespochybniteľne možné zistiť, že kontrola kvality bola vykonaná pre žalobcu.
24. Vo vzťahu k daňovým výdavkom týkajúcich sa spoločnosti UNITEM žalobca uviedol, že financovanie výroby žalobcu realizovala práve táto spoločnosť, v zmysle dohody zo dňa 21.12.2010, o čom boli predložené dôkazy, týkajúce sa vzájomného účtovania v priebehu roku 2018. Pri všetkých vyúčtovaniach sú uvedené exportné faktúry spolu s rozpisom výdavkov tejto spoločnosti. Náklady tejto spoločnosti predstavujú vlastné náklady žalobcu, a tými disponuje iba on. Nie je možné spravodlivo požadovať od tejto spoločnosti, aby preukázala všetky svoje náklady, ktoré jej v súvislosti s vykonávanou činnosťou vznikli. V roku 2018 boli pripravené podľa kupujúcich vyúčtovania výdavkov, čo bolo predložené žalovanému, pri každom kupujúcom uviedli presne aké výdavky s tým mal UNITEM. Z týchto jednoznačne vyplýva, že okrem objednávky NEW TREND GB všetky práce boli objednané ako konkrétne práce vykonané pre spoločnosť. Prostredníctvom jednej konkrétnej práce žalobca v rámci konania nepreukázal, aký výsledok je možné dosiahnuť. Aj napriek tejto skutočnosti žalovaný to neakceptoval. 25. Na exportných faktúrach žalovaný vytýkal chýbajúci predmet na faktúre. Na faktúre bolo uvedené, že sa účtuje protihodnota vyrobených kabátov na sezónu 2017/2018. Žalobca predložil dôkazy, z ktorých jednoznačne vyplýva, aké objednávky, v akom množstve, v akej veľkosti a v akom rozdelení boli zaslané kupujúcemu a na základe týchto dôkazov došlo aj k vyúčtovaniu nákladov spoločnosti UNITEM. V zmysle uzatvorenej dohody zo dňa 21.12.2010, ako aj v prípade ostatného prevzatého tovaru od Unitem tento tovar je vlastníctvom žalobcu, nakoľko v zmysle bodu 2 citovanej dohody je úlohou žalobcu fakturovať tovar a peniaze následne zhromaždiť. 26. V prípade spoločnosti UNITEM je nespravodlivé očakávať od žalobcu, aby každú jednu položku týkajúcu sa nákladov konkretizoval. UNITEM mal zabezpečiť výrobu veľkého množstva modelov nie naraz, ale po častiach a kontrola by bola zbytočná a nepreukazovala by konkrétny výsledok plnenia. Žalovanému boli predložené dôkazy, že vyúčtovanie žalobcu týkajúce sa spoločnosti UNITEM sú vyhotovené na základe predbežných kalkulácií na konkrétny model. 27. Žalovaný vo vzťahu k spoločnostiam NEW TREND 90 Kft. a NTT NEW TREND TRADING žiadal potvrdenie prevzatia činností, ktoré vykonávali pre žalobcu, pritom vôbec nebral ohľad na uzavretú dohodu preukazujúcu, že sa sústavne vykonávala táto činnosť v oblasti administratívy a v oblasti kontroly kvality. Preto aj bola táto odplata koncipovaná ako paušálna. 28. Vo vzťahu k zvýšeniu základu dane o sumu 108 157,53 eur z dôvodu nesplnenia povinnosti uhradiť konkrétne faktúry v celkovej sume 1 588 019,10 eur, ktoré neboli uhradené v roku 2016 až 2018 žalobca poukázal na to, že tieto faktúry nie sú v rozhodnutí správcu dane konkretizované a z uvedeného dôvodu je rozhodnutie nepreskúmateľné. IV. Vyjadrenie žalovaného 29. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe zo dňa 28.12.2022 uviedol, že v rámci daňovej kontroly za rok 2015 neboli žalobcovi uznané výdavky vo výške 2 504 441,37 eur od dodávateľov UNITEM a NTT Trend Trading z dôvodu, že vynaloženie na daňové účely nebolo dostatočne preukázané a až vo vyrubovacom konaní správca dane uznal tieto výdavky. Protokol z tejto daňovej kontroly a rozhodnutia vydané na základe tohto protokolu neobsahujú informácie, na základe čoho boli uznané náklady za preukázané ako daňové výdavky, a preto nie je možné považovať skutočnosť zistenú v roku 2015 týkajúcu sa zdaňovacieho obdobia 2012 za totožný skutkový stav ako uvádza žalobca v žalobe. 30. K prijatým faktúram od dodávateľa NEW TREND 90 Kft. predložil žalobca až k odvolaniu množstvo príloh v anglickom jazyku, pričom neuviedol a nekonkretizoval, ktorej dodávateľskej faktúry sa komunikácia medzi E. D. a pani F. týka. Počas výkonu daňovej kontroly nepredkladal žalobca konkrétne dôkazy, ako uvádza v žalobe, len všeobecne uvádzal, že služby boli dodávateľom vykonané, že tovar, na ktorom sa podieľal, bol predaný a žalobca nemal zamestnancov, ktorí by administratívne služby vykonávali. Podľa žalovaného úhrada dodávateľskej faktúry predstavuje ich finančné vysporiadanie, ale nepreukazuje, že tovar alebo služba na nej uvedená je daňovým výdavkom. Tvrdenie, že faktúry žalobca uhradil, nie je úplne pravdivé, pretože správca dane zistil, že žalobca neuhrádzal dodávateľské faktúry v lehote ich splatnosti. Spoločnosť NEW TREND 90 Kft. a žalobca sú závislé osoby personálne a ekonomicky prepojené cez osobu C. D.. K transakciám medzi závislými osobami žalobca nepredložil
transferovú dokumentáciu a uviedol, že transferovú dokumentáciu neviedol a v Maďarsku taká povinnosť nie je. 31. Žalobca vo vzťahu k spoločnosti NTT NEW TREND TRADING všeobecne popisoval činnosť, ktorá súvisí so šitím odevov - kontrolou kvality a predložil dokumenty, ktoré poukazujú na komunikáciu v rámci výrobného procesu medzi jednotlivými spoločnosťami, ale nepreukázal konkrétnymi preveriteľnými dôkazmi, aké konkrétne služby spoločnosť spornými faktúrami žalobcovi fakturovala. Vyjadrenie žalobcu, že v podstate išlo o tzv. paušál, resp. že žalobca sprostredkovával výrobu a predaj, ale nepodložil žiadnymi dôkazmi. Žalobca predložil uzavreté dohody s jednotlivými dodávateľmi, ktorých predmetom nie je sprostredkovanie, ale poskytovanie služieb. 32. K preukázaniu prijatých faktúr od spoločnosti UNITEM žalobca uviedol, že nemôže od dodávateľa spravodlivo požadovať, aby preukázal všetky svoje náklady, ktoré spoločnosti v súvislosti s vykonávanou činnosťou vznikli. Žalobca aj v prípade dodávateľa UNITEM pristupoval k vyúčtovaniu smerom od vyfakturovanej sumy pre odberateľov a matematicky prispôsoboval sumu nákladov. Ani v jednom prípade nevyčíslil najprv náklady a nepreukázal, aké služby, resp. tovar a v akom rozsahu mu boli reálne poskytnuté. 33. Vyjadrenie žalobcu, že až z druhostupňového rozhodnutia sa dozvedel, o ktoré neuhradené záväzky z roku 2016 a 2017 správca dane zvýšil základ dane o sumu 108 157,53 eur je nepravdivé, pretože správca dane počas daňovej kontroly poukázal na nesúlad medzi sumou záväzkov vykázaných v predloženom účtovníctve a sumou vykázanou v podanej účtovnej závierke za rok 2018. Na základe vyjadrenia pána D. komunikoval správca dane s účtovníčkou, ktorá dňa 03.06.2021 zaslala aj mailom zoznamy prijatých faktúr s čiastočnou úhradou, prípadne neuhradené k 31.12.2018 jednotlivo za roky 2016, 2017 a 2018. Žalobca mal teda vedomosť, o ktoré neuhradené faktúry sa jedná a správca dane vychádzal zo zoznamov, ktoré predložil žalobca a ktoré mu boli známe. 34. Žalovaný zdôraznil, že judikatúra Najvyššieho súdu Slovenskej republiky zaoberajúca sa dôkazným bremenom v daňovom konaní, osobitne pokiaľ ide o preukazovanie daňových výdavkov, sa jasne ustálila v závere, že na preukázanie oprávnenosti uplatnenia daňových výdavkov nepostačuje predložiť faktúru, zmluvu, vyjadrenia a doklady, ak im nesvedčia ďalšie preukázané okolnosti. 35. Prijatý záver správcu dane, ako aj žalovaného, keď náklady fakturované dodávateľmi UNITEM, NEW TREND 90 Kft. a NTT NEW TREND TRADING neuznali z dôvodu, že tieto nespĺňali podmienky preukaznosti, resp. opodstatnenosť ich vynaloženia nebola preukázaná a v podstate tieto následne nemohli spĺňať ani podmienku vecnosti, teda neslúžili na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, pretože nebola preukázaná ich samotná existencia, bol v súlade s platnými právnymi predpismi. V. Replika žalobcu 36. Žalobca v následnej replike zo dňa 25.04.2023 uviedol, že základom je to, že žalobca je v právnom vzťahu s kupujúcimi, teda objednávky tovaru zabezpečuje on a daná obchodná spoločnosť vyrobí konkrétny tovar, tento financuje aj v postavení obdobnom subdodávateľovi. Náklady a predkalkulácie slúžia ako podklad pre vzájomné vyrovnanie sa po skončení kalendárneho roka pre zmluvné strany. 37. Spoločnosti UNITEM faktúry vyhotovujú jednotlivé obchodné spoločnosti, ktoré dodávajú látky, príslušenstva, spracúvajú materiály, colné úrady, prepravcovia, nakoľko oni sú v právnom vzťahu s týmito zmluvnými stranami a nie žalobca. Z uvedeného dôvodu žalobca nedisponuje týmito faktúrami, nakoľko sa netýkajú žalobcu. To, že bolo plnené, je nespochybniteľné, a to konkrétne prílohami č. A/55 E. A/59, a to podľa exportných faktúr zo strany žalobcu. Je nespochybniteľné, že v účtovníctve žalobcu nefigurujú tie náklady, ktoré sa ako náklady spoločnosti UNITEM uviedli v zozname pri ročnom zúčtovaní, ktoré žalovaný neuznáva ako hodnoverné a odôvodnené náklady žalobcu. Nie je teda zrejmé, ako sa dostal žalobca tovaru, ktorý následne predal do zahraničia, keď za tento nikomu nezaplatil. Dodanie tovaru do zahraničia kupujúcim nebolo spochybnené. Za účelom hodnoverného preukázania tvrdených skutočností, je podstatná príloha č. A/60, ktorú na základe žiadosti žalobcu vyhotovil Unitem pre potreby daňového konania a poskytol žalobcovi. Tieto sa týkajú nákladov spoločnosti G. na výrobu
odevov. Tým, že žalovaný neuznal náklady žalobcu vo vzťahu k spoločnosti UNITEM, potvrdzuje iba to, že žalovaný nepochopil podstatu zmluvy uzatvorenej medzi žalobcom a spoločnosťou UNITEM, tú podstatnú skutočnosť, že žalobca vystupoval ako osoba, ktorá zabezpečuje objednávky, ale potom ďalšia činnosť po získaní objednávky je spojená s jej realizáciou vrátane finančného rizika spojeného s výrobou, ktorú znášala v plnej miere spoločnosť UNITEM, nie žalobca. Žalovaný nevenoval pozornosť ani tej skutočnosti, že napriek finančnému riziku, ktoré znášal UNITEM, zisk si delil žalobca a táto obchodná spoločnosť v pomere 50:50. 38. Základom pre spoluprácu bola zmluva zo dňa 27.12.2004, z ktorej vyplýva, že táto obchodná spoločnosť zabezpečovala pre žalobcu kontrolu kvality výrobkov. Za túto činnosť ročne dostávala odplatu vo výške 10,5 % z celkového exportu. Práve príloha č. A/54 obsahuje všetky exportné faktúry podľa jednotlivých položiek, ktoré sa týkali kontroly kvality tovaru. Kontrola kvality je každodenná činnosť, ktorú žalobca preukázal tým, že pripojil bohatú korešpondenciu osôb vykonávajúcich túto činnosť pomocou siedmich osôb, tzv. technikov. Nakoľko zmluva bola rámcová a týkala sa a všetkých objednávok, podrobne obsahovala kontrolu kvality a určila práva a povinnosti, za čo dostávala táto obchodná spoločnosť paušálnu odplatu. Preto je neodôvodnená požiadavka žalovaného, aby žalobca pripojil ďalšie dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, realizované touto obchodnou spoločnosťou. Ani veľkosť paušálnej odmeny za túto vykonávanú činnosť nie je neprimeraná, nakoľko ju vykonávalo sedem osôb, v čom mali byť zahrnuté náklady na ich mzdu, cestovanie, ubytovanie, stravné a podobne, nakoľko túto činnosť vykonávali v závodoch vzdialených viac kilometrov. 39. Administratívnu činnosť pre žalobcu vykonávala obchodná spoločnosť New Trend 90 Kft., a to na základe zmluvy zo dňa 01.05.2009. Na základe v zmluve konkretizovaných práv a povinností v súvislosti so zabezpečením administratívnej činnosti vzniklo tejto obchodnej spoločnosti právo na paušálnu odmenu. Samotné objednávky, faktúry a zaplatené faktúry nespochybniteľne preukazujú, že túto činnosť pre žalobcu táto obchodná spoločnosť vykonala. Žalobca nemá žiadnych zamestnancov, ktorí by túto činnosť vykonávali a je predsa nespochybniteľné, že ročný obrat vo výške 2,6 milióna eur si vyžaduje naozaj zodpovednú a rozsiahlu administratívnu činnosť. Žalobca túto skutočnosť preukázal žalovanému písomnosťami označenými ako príloha č. A/62. Jedná sa o systematickú a pravidelnú administratívnu činnosť, a preto nie je odôvodnená požiadavka žalovaného na preukázanie vykonávania tejto činnosti, a to uvedením konkrétnych činností pri konkrétnej objednávke. Počas daňového konania prílohami č. A/35 až A/46 boli pripojené faktúry, ktoré boli zahrnuté do nákladov odvolávajúc sa na uzatvorenú zmluvu. Preto je neodôvodnená požiadavka žalovaného, aby žalobca ďalšími dôkazmi preukázal odôvodnenosť týchto nákladov. 40. Replika žalobcu bola zaslaná na vyjadrenie žalovanému dňa 28.04.2023, žalovaný dupliku nepodal. VI. Relevantná právna úprava 41. Podľa § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z., na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak. 42. Podľa § 2 písm. n) zákona č. 595/2003 Z. z., na účely tohto zákona sa rozumie závislou osobou 1. blízka osoba, 2. ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba alebo subjekt, 3. osoba alebo subjekt, ktorý je na účely konsolidácie súčasťou konsolidovaného celku. 43. Podľa § 2 písm. r) zákona č. 595/2003 Z. z., na účely tohto zákona sa rozumie zahraničnou závislou osobou vzájomne prepojená tuzemská fyzická osoba, tuzemská právnická osoba alebo tuzemský subjekt so zahraničnou fyzickou osobou, zahraničnou právnickou osobou alebo zahraničným subjektom spôsobom podľa písmena n); rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky a vzťah
medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú vzájomne prepojení podľa písmena n) a vzájomný vzťah medzi týmito stálymi prevádzkarňami a týmito daňovníkmi. 44. Podľa § 17 ods. 2 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z., výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške. 45. Podľa § 17 ods. 5 zákona č. 595/2003 Z. z., súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm. n) a r) je aj rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento rozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomernú časť výdavkov (nákladov) vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak a) tieto výdavky (náklady) preukázateľne súvisia s predmetom činnosti tejto závislej osoby, b) by musela sama znášať tieto výdavky (náklady) alebo by si musela takú službu objednať u nezávislých osôb, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou, c) suma výdavkov (nákladov) alebo cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1), d) preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) takto súvisiacich alebo vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby. 46. Podľa § 17 ods. 27 zákona č. 595/2003 Z. z., daňovník okrem daňovníka podľa osobitného predpisu a daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, základ dane zistený podľa odseku 1 písm. b) a c) upraví o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 daňovým výdavkom, a to aj k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania, alebo neuhradenej časti takéhoto záväzku, ako aj o výšku záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu) tak, aby zvýšenie základu dane, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku, ktorú na účely tohto ustanovenia nie je možné predĺžiť, uplynula doba dlhšia ako a) 360 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 20 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, b) 720 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 50 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, c) 1 080 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti. 47. Podľa § 17 ods. 32 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z., ak po období, v ktorom bol základ dane zvýšený podľa odseku 27 o 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, dôjde k úhrade záväzku alebo jeho časti, základ dane sa zníži o výšku uhradeného záväzku v tom zdaňovacom období, v ktorom bol záväzok alebo jeho časť uhradený; za úhradu záväzku sa nepovažuje nahradenie záväzku zmenkou. 48. Podľa § 18 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z., pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok na účely § 17 ods. 5, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, sa použije metóda podľa odseku 2 alebo odseku 3, alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v kontrolovaných transakciách medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných transakciách za porovnateľných okolností v príslušných obdobiach. Pri porovnávaní sa zohľadňujú činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to najmä výroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne, ako aj rozsah podnikateľských rizík, vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu a obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je zásadný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť. O kontrolovaných transakciách a použitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, je daňovník povinný viesť dokumentáciu. Obsah a rozsah dokumentácie o kontrolovaných transakciách a použitej metóde určí ministerstvo.
49. Podľa § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z., daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalej a) výdavky (náklady) na obstaranie hmotného majetku, nehmotného majetku (§ 22) a hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania (§ 23), b) výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek, c) úplatky alebo iné neoprávnené výhody poskytnuté inej osobe priamo alebo sprostredkovane aj vtedy, ak v príslušnom štáte je poskytnutie takéhoto úplatku alebo inej neoprávnenej výhody obvykle tolerované, d) výdavky na vyplácané podiely na zisku vrátane podielov na zisku (tantiém) členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb, e) výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi okrem výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi, f) výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia; v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov, v ktorých zamestnávateľ zabezpečuje ubytovanie podľa § 19 ods. 2 písm. s) druhého bodu, sa za príjmy považuje aj nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi na účel zabezpečenia jeho ubytovania, g) výdavky na technické zhodnotenie (§ 29 ods. 1) a výdavok, ktorý sa považuje za technické zhodnotenie (§ 29 ods. 2), h) výdavky na reprezentáciu okrem výdavkov na reklamné predmety v hodnote neprevyšujúcej 17 eur za jeden predmet, pričom za reklamné predmety sa nepovažujú 1. darčekové reklamné poukážky, 2. tabakové výrobky okrem daňovníka, u ktorého je výroba tabakových výrobkov hlavným predmetom činnosti, 3. alkoholické nápoje okrem alkoholických nápojov podľa osobitného predpisu v úhrnnej výške najviac 5 % zo základu dane; uvedené sa nevzťahuje na daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov hlavným predmetom činnosti, i) výdavky na osobnú potrebu daňovníka vrátane výdavkov (nákladov) na ochranu osoby daňovníka a blízkych osôb daňovníka, na ochranu majetku daňovníka, ktorý nie je súčasťou obchodného majetku daňovníka, a majetku blízkych osôb daňovníka; toto ustanovenie sa nepoužije na výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. e), p), w) a x), j) výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane, k) výdavky (náklady) na nákup vlastných akcií vo výške sumy prevyšujúcej nominálnu hodnotu akcií. VII. Posúdenie skutkových okolností a právnej stránky veci 50. Správny súd v Košiciach preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a jednomyseľne dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, a preto ju podľa § 190 SSP ako nedôvodnú zamietol. 51. Správny súd rozhodol bez nariadenia pojednávania v zmysle § 137 ods. 4 SSP s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke správneho súdu v Košiciach. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 30.07.2026 (§ 137 ods. 4 SSP). XX. Podstatou žalobných námietok žalobcu bolo tvrdenie, že dostatočne preukázal oprávnenosť daňových výdavkov a vyrubenie rozdielu vo výške 418 076,39 eur na dani z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roka 2018 bolo nezákonné. 53. K námietke, že administratívne služby boli žalobcovi zo strany spoločnosti NEW TREND 90 Kft. reálne dodané a zo strany žalobcu uhradené, správny súd uvádza, že daňovým výdavkom je náklad preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka, pričom slúži na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že žalobca nepredložil dôkazy o preukázateľnosti daňových výdavkov v zmysle vystavených faktúr a
z uvedeného dôvodu nemôže byť uznané za daňové výdavky zmysle zákona o dani z príjmov. Aj z vyjadrenia žalobcu vyplynulo, že išlo o zálohové platby. Dohodnutá cena stanovená podľa zmluvy vo výške 8 % z tržieb nie je preukázaním na uplatnenie daňového výdavku. 54. Štatutárny zástupca žalobcu je závislou osobou v zmysle § 2 písm. n) zákona o dani z príjmov. Žalobca nepredložil transferovú dokumentáciu o kontrolovaných transakciách a o použitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok ani internú smernicu v zmysle ustanovení § 17 zákona č. 595/2003 Z. z., čo by preukázalo spôsob tvorby transferovej ceny a slúžilo by ako dôkaz, že transferové ceny sú v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Faktúry sú vystavené iba za obdobie od januára 2018 do augusta 2018. Nakoľko súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm. n) a r) zákona o dani z príjmov je aj rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách a žalobca transferovú dokumentáciu nepredložil, súd túto žalobnú námietku vyhodnotil ako nedôvodnú. 55. K námietke, že kontrola kvality bola u žalobcu zo strany spoločnosti NTT NEW TREND TRADING reálne vykonaná a zo strany žalobcu bola cena služieb uhradená, správny súd uvádza, že ani v prípade tejto spoločnosti nebolo preukázané vynaloženie výdavkov preukázateľne vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov. Vyjadrenie, že fakturované sumy sú stanovené pomerom k príjmom, nepreukazuje nárok na uplatnenie daňového výdavku. Ani predložená zmluva neobsahuje informácie o konkrétnych fakturáciách, iba údaj o 10,5 % nároku z predaja. Osobitné dohody o čiastočných splátkach, ktoré má žalobca údajne podľa zmluvy financovať, neboli predložené. Zároveň tvrdenia žalobcu o tom, že technici zodpovedajú aj za prevádzku vo výrobných závodoch na Ukrajine a v Maďarsku, ako je zamestnávanie, protipožiarna ochrana, bezpečnosť a ochrana zdravia pri práci, preukazujú služby, ktoré sú dodané iným spoločnostiam, a nie žalobcovi. 56. Správny súd poukazuje na skutočnosť, že ak si daňový subjekt uplatňuje nárok na zníženie základu dane na základe predložených faktúr, musí byť schopný aj sám preukázať, že služby boli aj reálne uskutočnené, a to práve spoločnosťou uvedenou na faktúrach. Žalobca argumentoval požadovanou vysokou kvalitou pracovníkov prestížnymi zákazníkmi, ktorých konkrétne neuviedol a zároveň chcel znížiť náklady na minimum, ktoré v konečnom dôsledku ani nezaplatil. 57. K námietke spôsobu účtovania spoločnosti UNITEM správny súd uvádza, že vyúčtovanie - vyčíslenie jednotlivých súm nákladov spoločnosti UNITEM k vystaveným faktúram žalobcu voči svojim zákazníkom nepreukazuje, čo bolo konkrétne predmetom jednotlivého dodania. Správca dane nežiadal od žalobcu preukázanie nákladov spoločnosti UNITEM v súvislosti s jej činnosťou, ale to, aby žalobca preukázal dôkazmi a podkladmi služby, ktoré mal tento dodávateľ vykonávať pre žalobcu. Žalobca nepreukázal druh, množstvo a rozsah dodanej služby podľa jednotlivých faktúr. Na základe predložených dokladov nie je možné identifikovať, aké konkrétne náklady mala spoločnosť UNITEM, napríklad, že v akom prípade bol zabezpečený materiál objednávateľom, aký materiál, suroviny zabezpečovala spoločnosť UNITEM a podobne. Žalobca ani na základe výzvy správcu dane nepredložil také dôkazy, ktorými by dodanie služieb, ktoré deklaroval na predloženom vyúčtovaní nákladov, preukázal. 58. K námietke týkajúcej sa zoznamu neuhradených záväzkov za roky 2016 a 2017, správny súd uvádza, že správca dane poukázal počas daňovej kontroly na nesúlad medzi sumou záväzkov vykázaných v predloženom účtovníctve a sumou vykázanou v podanej účtovnej závierke, pričom komunikoval s účtovníčkou žalobcu, ktorá dňa 03.06.2021 zaslala správcovi dane zoznamy prijatých faktúr s čiastočnou úhradou k 31.12.2018, prípadne neuhradené k 31.12.2018, jednotlivo za roky 2016, 2017, 2018. Správca dane vychádzal zo zoznamov, ktoré predložil žalobca a ktoré mu boli známe, žalobca vo vyjadrení k protokolu z daňovej kontroly tieto zistenia správcu dane nenamietal. Rozhodnutie žalovaného (strana 21-27) obsahuje podrobný výstup zo softvéru IDEA, v ktorom sa uvádza zoznam neuhradených záväzkov, potvrdzujúci dôvodnosť postupu v zmysle § 17 ods. 27 zákona č. 595/2003 Z. z., žalobnú námietku vyhodnotil správny súd ako nedôvodnú. 59. Správny súd pri posúdení dôkazného bremena vychádzal zo skutočnosti, že dôkazné bremeno daňového subjektu sa nevzťahuje len na formálne preukázanie existencie účtovných dokladov a realizácie platby, ale predovšetkým na preukázanie materiálnej reality výdavku. Daňovník musí preukázať, že deklarované plnenie bolo skutočne dodané, v akom rozsahu sa tak stalo, komu bol výdavok vynaložený a aký je jeho vzťah k dosiahnutiu, zabezpečeniu a udržaniu zdaniteľných príjmov.
60. V prejednávanej veci správca dane vyjadril dôvodné pochybnosti o realite deklarovaných služieb, o ich rozsahu. Tieto pochybnosti neboli založené len na formálnych nedostatkoch účtovných dokladov, ale vyplývali z celkového hodnotenia dôkazov, najmä z absencie verifikovateľných výstupov, nejednoznačnosti dokumentácie, nedostatku dôkazov o poskytnutí služieb. 61. Správny súd zdôrazňuje, že ak daňovník nepreukáže, komu bol výdavok skutočne vynaložený, nie je možné považovať takýto výdavok za preukázateľný v zmysle zákona o dani z príjmov, a to ani v prípade, ak existujú formálne účtovné doklady a došlo k úhrade finančných prostriedkov. Neunesenie dôkazného bremena sa v tomto prípade prejavuje v nepreukázaní materiálnej stránky výdavku, teda jeho reálneho vynaloženia vo vzťahu ku konkrétnemu plneniu a konkrétnej osobe. Správca dane pritom nepožadoval dôkazy nad rámec bežnej obchodnej praxe, ale len také, ktoré by bolo možné objektívne očakávať pri realizácii predmetných služieb v deklarovanom rozsahu a hodnote. 62. Žalobca ďalej namietal, že správca dane od neho požadoval neprimerané množstvo dôkazov a uložil mu dôkazné bremeno nad rámec zákona, čím malo dôjsť k porušeniu princípu proporcionality. Správny súd je toho názoru, že dôkazné bremeno daňovníka zahŕňa povinnosť preukázať nielen formálne existujúci účtovný doklad a úhradu, ale aj materiálnu realitu plnenia a jeho väzbu na konkrétny subjekt. Rozsah požadovaného dokazovania preto nemožno posudzovať abstraktne, ale vždy vo vzťahu k pochybnostiam správcu dane. Ak správca dane identifikuje dôvodné pochybnosti o tom, či deklarované plnenie bolo skutočne dodané, v akom rozsahu a komu bol výdavok vynaložený, je oprávnený požadovať od daňovníka na predloženie dôkazov spôsobilých tieto pochybnosti odstrániť. V prejednávanej veci správca dane nepožadoval dôkazy nad rámec zákona ani nad rámec bežnej obchodnej praxe, ale požadoval preukázanie základných skutočností, ktoré sú nevyhnutné na uznanie daňového výdavku. Išlo najmä o preukázanie reálnej realizácie služieb, ich rozsahu, času a miesta, pričom tieto požiadavky priamo vyplývajú zo zákona o dani z príjmov. Ak nie je daňovník schopný tieto skutočnosti preukázať, nejde o dôsledok neprimeraného postupu správcu dane, ale o neunesenie dôkazného bremena. 63. K námietke nepreskúmateľnosti rozhodnutia žalovaného správny súd uvádza, že z obsahu rozhodnutia žalovaného je zrejmé, že ním bolo reflektované na všetky podstatné skutočnosti. Odôvodnenie rozhodnutia žalovaného obsahuje zhrnutie podstatných argumentov žalobcu, prehľad dotknutých právnych noriem, ako aj posúdenie skutkových a právnych záverov žalovaným vo vzťahu k jednotlivým dodávateľom, na ktorých sa vzťahujú žalobné body, s uvedením právneho posúdenia jednotlivých prípadov, prenosu dôkazného bremena a hmotnoprávnemu posúdeniu veci aj posúdeniu namietaných procesných vád administratívnych rozhodnutí a administratívneho procesu. Žalovaný sa posudzovanou vecou dôsledne zaoberal a vyvodil správne skutkové aj právne závery, ktoré žalobca namieta v podaní správnej žalobe, pričom odôvodnenie rozhodnutia žalovaného v dostatočnej miere reaguje na všetky podstatné argumenty žalobcu. Rozhodnutie žalovaného obsahuje jasnú, logickú a úplnú štruktúru odôvodnenia. VIII. Záver 64. Správny súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia a vyhodnotení žalobných námietok dospel k záveru, že správna žaloba nie je dôvodná. Žalovaný vec právne posúdil správne a jeho závery sú v súlade so zákonom o dani z príjmov. Rozhodujúce bolo preukázanie materiálnej existencie plnení toho, komu bol výdavok skutočne vynaložený a vecné prepojenie týchto výdavkov so zdaniteľnými príjmami. Žalobca tieto skutočnosti nepreukázal a neuniesol tak dôkazné bremeno. Postup správcu dane bol zákonný a primeraný a k porušeniu procesných práv žalobcu nedošlo. Z uvedených dôvodov správny súd žalobu zamietol podľa § 190 SSP ako nedôvodnú. 65. Podľa § 168 SSP, žalovanému prizná správny súd podľa pomeru jeho úspechu vo veci voči žalobcovi právo na náhradu dôvodne vynaložených trov konania iba, ak to možno spravodlivo požadovať. Orgánu štátnej správy však náhradu trov právneho zastúpenia možno priznať len výnimočne. 66. O trovách konania rozhodol správny súd tak, že úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, nakoľko má postavenie orgánu štátnej správy a správny súd nevzhliadol žiadne výnimočné dôvody, pre ktoré by mu mali byť trovy konania v zmysle § 168 druhej vety SSP priznané.
67. Rozhodnutie bolo prijaté senátom Správneho súdu v Košiciach pomere hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd v Košiciach. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosť neplatia, ak: a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že: a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 ods. 1 písm. g) až i) Správneho súdneho poriadku sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred správnym súdom.