Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Košiciach KE-7S/30/2020 7020200095 10. 03. 2026 Mgr. LL.M. Jana Fandáková ECLI:SK:SpSKE:2026:7020200095.1
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky Mgr. Jany Fandákovej, LL.M. (sudkyňa spravodajkyňa) a členov JUDr. Radovana Turčíka, a JUDr. Renáty Smajdovej, v právnej veci žalobcu: Service Creativ s.r.o., so sídlom Jarmočná 2, Košice, IČO: 44 459 581, právne zastúpeného JUDr. Petrom Majerníkom, advokátom, so sídlom Werferova 1, Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, ul. Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102735835/2019 z 27.11.2019, takto rozhodol: I. Zrušuje rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 102735835/2019 z 27.11.2019 ako aj rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 101776554/2019 z 22.07.2019 a vec vracia Daňovému úradu Košice na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva voči žalovanému nárok na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania. odôvodnenie: I. Administratívne konanie 1. Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na daň z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie január a február 2015. Z kontroly bol vyhotovený protokol č. 102489725/2018 zo 06.12.2018. Daňová kontrola sa skončila dňa 11.12.2018, doručením protokolu z daňovej kontroly žalobcovi. 2. Správca dane vo vyrubovacom konaní rozhodnutím č. 101776554/2019 z 22.07.2019 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) ako prvostupňový správny orgán určil žalobcovi rozdiel v sume 73 596,90 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2015 podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (Daňový poriadok) v znení neskorších predpisov [ďalej len „Daňový poriadok“]. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len „žalovaný“) rozhodnutím 102735835/2019 z 27.11.2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) potvrdilo prvostupňové rozhodnutie správcu dane. 3. Rozdiel v sume DPH za príslušné zdaňovacie obdobie február 2015 bol žalobcovi vyrubený v dôsledku nepriznania práva na odpočítanie DPH z nasledovných zdaniteľných obchodov: - dodanie služieb od dodávateľa – obchodnej spoločnosti ADAM´S Consulting, s.r.o., so sídlom Szakkayho 1, Košice, IČO: 43886418 (ďalej len „ADAM´S Consulting, s.r.o.“) za dodanie reklamných služieb,
- dodanie služieb od dodávateľa – obchodnej spoločnosti 3pple s.r.o., so sídlom Dolina 343, Víťaz, IČO: 46132872 (ďalej len „3pple s.r.o.“), za dodanie reklamných služieb, - dodanie služieb od dodávateľa – obchodnej spoločnosti CERUM, s.r.o., so sídlom Hraničná 770/2, Košice, IČO: 44448082 (ďalej len „CERUM, s.r.o“) za dodanie reklamných služieb, - dodanie služieb od dodávateľa – obchodnej spoločnosti MILMANN marketing, s.r.o., so sídlom Hraničná 2, Košice, IČO: 45356157 (ďalej len „MILMANN marketing, s.r.o.“) za dodanie reklamných služieb, - dodanie služieb od dodávateľa – obchodnej spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o. (predtým SK Company & Business, s.r.o.), so sídlom Hlavná 104, Košice. IČO: 47577991, [ďalej len „SK Salva Media Buyer s.r.o.“] za dodanie reklamných služieb, - dodanie služieb od dodávateľa – obchodnej spoločnosti CURAPRO, s.r.o., so sídlom Jakobyho 1, Košice, IČO: 36671118 (ďalej len „CURAPRO, s.r.o.“), za dodanie reklamných služieb, - dodanie služieb od dodávateľa – obchodnej spoločnosti CONFIRMO, s.r.o., so sídlom Szakkayho 1, Košice, IČO: 44445571 (ďalej len „CONFIRMO, s.r.o.“), za dodanie reklamných služieb. 4. Dôvody neuznania práva na odpočet DPH sú v napadnutom rozhodnutí žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane v podstatnej časti vymedzené takto: Vo vzťahu k dodávateľovi ADAM´S Consulting, s.r.o.: - z predložených dokladov a vyjadrenia bývalého konateľa tohto dodávateľa A. B. C. vyplynulo, že služby fakturované žalobcovi spornými faktúrami mala zabezpečiť subdodávateľsky prostredníctvom spoločností PARTNER BARTER NET, s.r.o. a STANCO GROUP, s.r.o., - správca dane na základe vykonaného dokazovania dospel k záveru, že nebolo preukázané, že spoločnosť STANCO GROUP, s.r.o. skutočne dodala služby tomuto dodávateľovi tak, ako to bolo deklarované predloženými faktúrami, - správca dane k tomuto záveru dospel na základe zistených skutočností a to, že spoločnosť STANCO GROUP, s.r.o. zanikla v dôsledku zlúčenia, obaja jej právny nástupcovia boli nekontaktní, konateľka spoločnosti D. E. síce potvrdila dodanie služieb spoločnosti ADAM´S Consulting, s.r.o, avšak nevedela označiť žiadnych dodávateľov ani uviesť, kto a akým spôsobom zabezpečil uverejnenie reklám, kto bol ich zhotoviteľom a výrobcom a čo bolo obsahom jednotlivých reklám, meno pani E. sa nachádzalo vo viacerých spoločnostiach, kde bola konateľkou a spoločníčkou, väčšina z týchto spoločností zanikla v dôsledku zlúčenia a následne ich právny zástupca bol ex offo vymazaný z obchodného registra, - vzhľadom ku skutočnosti, že z predmetu fakturácie reklamných služieb spoločnosťou ADAM ´S Consulting, s.r.o. žalobcovi nie je možné jednoznačne priradiť služby, ktoré mali byť dodané spoločnosťou ADAM´S Consulting, s.r.o, o, ktorej nebolo preukázané dodanie vyfakturovaných služieb, správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za toto zdaňovacie obdobie od tohto dodávateľa vo výške dane, ktorú si odpočítala spoločnosť ADAM´S Consulting, s.r.o. od spoločnosti STANCO GROUP, s.r.o., v sume 8 990 eur. Vo vzťahu k dodávateľovi 3pple s.r.o.: - z predložených dokladov a vyjadrenia bývalého konateľa tohto dodávateľa A. B. C. vyplynulo, že služby fakturované žalobcovi spornými faktúrami mala zabezpečiť subdodávateľsky prostredníctvom spoločností STANCO GROUP, s.r.o., MAEDA, s.r.o., DANNAX, s.r.o., HANDSHAKE, s.r.o. a fyzickej osoby F. G., - správca dane na základe vykonaného dokazovania dospel k záveru, že nebolo preukázané, že spoločnosti STANCO GROUP, s.r.o. a MADEA, s.r.o. skutočne dodali služby tomuto dodávateľovi tak, ako to bolo deklarované predloženými faktúrami, - správca dane k tomuto záveru dospel na základe zistených skutočností a to, že spoločnosť STANCO GROUP, s.r.o. zanikla v dôsledku zlúčenia, obaja jej právny nástupcovia boli nekontaktní, konateľka spoločnosti D. E. síce potvrdila dodanie služieb spoločnosti 3pple,s.r.o, s.r.o, avšak sa bližšie k fakturovaným službám vyjadriť nevedela, nevedela ani uviesť, kto a akým spôsobom zabezpečil uverejnenie reklám, kto bol ich zhotoviteľom a výrobcom a čo bolo obsahom jednotlivých reklám, nevedela uviesť žiadnych dodávateľov a to napriek tomu, že služby boli poskytnuté dodávateľsky, nepredložila žiadne doklady, keďže ich mala odovzdať konateľovi nástupníckej spoločnosti, pričom účtovníctvo nebolo možné preveriť ani u nástupníckych spoločností, - jediná konateľka spoločnosti MAEDA, s.r.o. D. E. síce potvrdila dodanie služieb spoločnosti 3pple,s.r.o, s.r.o, avšak sa bližšie k fakturovaným službám vyjadriť nevedela, nevedela ani uviesť, kto a akým spôsobom zabezpečil uverejnenie reklám, kto bol ich zhotoviteľom a výrobcom a čo bolo obsahom
jednotlivých reklám, nepredložila žiadne doklady, keďže ich skartovala, pričom účtovníctvo nebolo možné preveriť ani u nástupníckych spoločností, spoločnosť zanikla v dôsledku zlúčenia a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť, ktorá bola následne v roku 2016 zrušená a ex offo vymazaná z obchodného registra, - vzhľadom ku skutočnosti, že z predmetu fakturácie reklamných služieb spoločnosťou 3pple, s.r.o. žalobcovi nie je možné jednoznačne priradiť služby, ktoré mali byť dodané spoločnosťou MAEDA, s.r.o. a STANCO GROUP, s.r.o., u ktorých nebolo preukázané dodanie fakturovaných služieb, správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za toto zdaňovacie obdobie od tohto dodávateľa vo výške dane, ktorú si odpočítala spoločnosť 3pple, s.r.o. od spoločnosti STANCO GROUP, s.r.o., v sume 2 944 eur a od spoločnosti MAEDA, s.r.o. v sume 2 450 eur. Vo vzťahu k dodávateľovi CERUM, s.r.o.: - z predložených dokladov a vyjadrenia bývalého konateľa tohto dodávateľa A. H. G. vyplynulo, že služby fakturované žalobcovi spornými faktúrami mala zabezpečiť subdodávateľsky prostredníctvom spoločností HANDSHAKE s.r.o., SUNACO s.r.o., Woont s.r.o., SORAE s.r.o. a fyzických osôb I. J. a G. G. G., - správca dane na základe vykonaného dokazovania dospel k záveru, že nebolo preukázané, že spoločnosti SUNACO s.r.o. a SORAE s.r.o. skutočne dodali služby tomuto dodávateľovi tak, ako to bolo deklarované predloženými faktúrami, - spoločnosť SORAE s.r.o. zanikla v dôsledku zlúčenia a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť, ktorá bola v roku 2016 zrušená a vymazaná z obchodného registra, bývalý konateľ tejto spoločnosti sa so správcom dane neskontaktoval a žiadne doklady správcovi dane nepredložil, - spoločnosť SUNACO, s.r.o. zanikla v dôsledku zlúčenia, pričom nástupnícke spoločnosti boli nekontaktné. Jedinou konateľkou spoločnosti bola v rozhodnom čase pani F. H., ktorá uviedla, že spoločnosť nemala žiadnych zamestnancov, dodanie služieb potvrdila, ale nevedela sa k nim žiadnym spôsobom vyjadriť, keďže to už bolo dávno a nepamätala si. Predmetné služby mali byť spoločnosti poskytnuté subdodávateľsky, ale žiadnych dodávateľov uviesť nevedela. Dokladmi spoločnosti už nedisponovala, mal ich prevziať splnomocnený zástupca nástupníckej spoločnosti, - vzhľadom ku skutočnosti, že z predmetu fakturácie reklamných služieb spoločnosťou CERUM s.r.o. žalobcovi nie je možné jednoznačne priradiť služby, ktoré mali byť dodané spoločnosťami SORAE s.r.o. a SUNACO s.r.o., u ktorých nebolo preukázané dodanie fakturovaných služieb, správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za toto zdaňovacie obdobie od tohto dodávateľa vo výške dane, ktorú si odpočítala spoločnosť CERUM s.r.o. od spoločnosti SORAE s.r.o., v sume 2 834,80 eur a od spoločnosti SUNACO s.r.o. v sume 1 081,70 eur. Vo vzťahu k dodávateľovi MILMANN marketing, s.r.o.: - z predložených dokladov a vyjadrenia bývalého konateľa tohto dodávateľa A. H. G. vyplynulo, že služby fakturované žalobcovi spornými faktúrami mala zabezpečiť subdodávateľsky prostredníctvom spoločností HANDSHAKE s.r.o., SUNACO s.r.o., SORAE s.r.o., MAEDA, s.r.o., DANNAX s.r.o. a fyzickej osoby F. G.. - správca dane na základe vykonaného dokazovania dospel k záveru, že nebolo preukázané, že spoločnosti MAEDA s.r.o., SUNACO s.r.o. a SORAE s.r.o. skutočne dodali služby tomuto dodávateľovi tak, ako to bolo deklarované predloženými faktúrami, - spoločnosť MAEDA s.r.o. zanikla v dôsledku zlúčenia a jej právny nástupca bol v roku 2016 zrušený a ex offo vymazaný z obchodného registra, zásielka adresovaná bývalému konateľovi nástupníckej spoločnosti sa vrátila správcovi dane späť s poznámkou „adresát je neznámy“, taktiež boli získané informácie, že jediná konateľka spoločnosti MAEDA, s.r.o. D. E. síce potvrdila dodanie služieb tomuto dodávateľovi, avšak sa bližšie k fakturovaným službám vyjadriť nevedela, nevedela ani uviesť, kto a akým spôsobom zabezpečil uverejnenie reklám, kto bol ich zhotoviteľom a výrobcom a čo bolo obsahom jednotlivých reklám, nepredložila žiadne doklady, keďže ich skartovala, - spoločnosť SORAE s.r.o. zanikla v dôsledku zlúčenia a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť, ktorá bola v roku 2016 zrušená a vymazaná z obchodného registra, bývalý konateľ tejto spoločnosti sa so správcom dane neskontaktoval a žiadne doklady správcovi dane nepredložil, taktiež boli získané informácie, že bývalý konateľ tejto spoločnosti H. K. síce potvrdil dodanie služieb tomuto dodávateľovi, avšak sa bližšie k fakturovaným službám vyjadriť nevedel, nepredložil žiadne doklady, - spoločnosť SUNACO, s.r.o. zanikla v dôsledku zlúčenia, pričom nástupnické spoločnosti boli nekontaktné. Jedinou konateľkou spoločnosti bola v rozhodnom čase pani F. H., ktorá uviedla, že spoločnosť nemala žiadnych zamestnancov, dodanie služieb potvrdila, ale nevedela sa k nim žiadnym
spôsobom vyjadriť, keďže to už bolo dávno a nepamätala si. Predmetné služby mali byť spoločnosti poskytnuté subdodávateľsky, ale žiadnych dodávateľov uviesť nevedela. Dokladmi spoločnosti už nedisponovala, mal ich prevziať splnomocnený zástupca nástupníckej spoločnosti, - vzhľadom ku skutočnosti, že z predmetu fakturácie reklamných služieb spoločnosťou MILMANN marketing, s.r.o. žalobcovi nie je možné jednoznačne priradiť služby, ktoré mali byť dodané spoločnosťami MAEDA, s.r.o, SORAE s.r.o. a SUNACO s.r.o., u ktorých nebolo preukázané dodanie fakturovaných služieb, správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za toto zdaňovacie obdobie od tohto dodávateľa vo výške dane, ktorú si odpočítala spoločnosť MILMANN marketing, s.r.o. od spoločnosti MAEDA s.r.o. v sume 2 630 eur, od spoločnosti SORAE s.r.o., v sume 1 204,40 eur a od spoločnosti SUNACO s.r.o. v sume 2 969 eur. Vo vzťahu k dodávateľovi SK Salva Media Buyer s.r.o.: - z predložených dokladov a vyjadrenia bývalého konateľa tohto dodávateľa G. G. vyplynulo, že služby fakturované žalobcovi spornými faktúrami mala zabezpečiť subdodávateľsky prostredníctvom spoločností playmedia s.r.o. a CREO ART s.r.o. - správca dane na základe vykonaného dokazovania dospel k záveru, že nebolo preukázané, že spoločnosti playmedia s.r.o. a CREO ART s.r.o. skutočne dodali služby tomuto dodávateľovi tak, ako to bolo deklarované predloženými faktúrami, - G. G. bol v predmetnom zdaňovacom období aj konateľom spoločnosti CREO ART s.r.o., - taktiež boli získané informácie, že správca dane neuznal tomuto dodávateľovi nárok na odpočítanie dane za zdaňovacie obdobie február 2015 od spoločnosti CREO ART. s.r.o. a od spoločnosti playmedia s.r.o., - vzhľadom ku skutočnosti, že nebolo preukázané dodanie predmetných reklamných služieb spoločnosťou CREO ART s.r.o. spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o., ktorá ich následne vyfakturoval žalobcovi, ako aj na základe zistenia, že reklamné služby fakturované spoločnosťou playmedia s.r.o. spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o. sa netýkali reklamnej kampane GOOD ANGELS KOŠICE, správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za zdaňovacie obdobie február 2015 z faktúr č. 2015-02-006 až č. 2015-02-014 od spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o v celkovej sume 6 588 eur. Vo vzťahu k dodávateľovi CURAPRO, s.r.o.: - správca dane vyhodnotil, že A. L. F., ktorý bol konateľom tohto dodávateľa v rozhodnom období, síce potvrdil dodanie služieb žalobcovi, avšak jeho výpoveď nebola podložená relevantnými dokladmi, ktoré by jeho vyjadrenia potvrdzovali, tieto doklady odovzdal nástupníckej spoločnosti, ktorá bola počas daňovej kontroly nekontaktná, - správca dane získal aj informácie zo spisu právneho nástupcu tohto dodávateľa a zistil že spoločnosť CURAPRO s.r.o. bola počas vlastnej daňovej kontroly nekontaktná a taktiež nekontaktná bola aj nástupnícka spoločnosť a preto správca dane pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok pričom neuznal nárok na odpočítanie dane v sume 33 695,52 eur tak, ako si ho uplatnila spoločnosť CURAPRO s.r.o. za zdaňovacie obdobie február 2015 - pretože nebolo preukázané, že k dodaniu služieb došlo tak, ako je to uvedené v predložených dokladoch, správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za zdaňovacie obdobie február 2015 od spoločnosti CURAPRO s.r.o. v sume 33 990 eur. Vo vzťahu k dodávateľovi CONFIRMO, s.r.o.: - z predložených dokladov a vyjadrenia bývalého konateľa tohto dodávateľa A. B. C. vyplynulo, že služby fakturované žalobcovi spornými faktúrami mala zabezpečiť subdodávateľsky prostredníctvom spoločností MARKED STAV s.r.o. a REHAN s.r.o. Košice, - správca dane na základe vykonaného dokazovania dospel k záveru, že nebolo preukázané, že spoločnosť MARKED STAV s.r.o. skutočne dodala služby tomuto dodávateľovi tak, ako to bolo deklarované predloženými faktúrami, - správca dane vyhodnotil, že v predmetnom zdaňovacom období február 2015 nebola preukázaná opodstatnenosť odpočítania dane spoločnosťou MARKED STAV, s.r.o. od spoločností SALLYSTAV s.r.o. a REWORD s.r.o. a následne ani spoločnosťou CONFIRMO s.r.o. od spoločnosti MARKED STAV s.r.o., - vzhľadom ku skutočnosti, že z predmetu fakturácie reklamných služieb spoločnosťou CONFIRMO s.r.o. žalobcovi nie je možné jednoznačne priradiť služby, ktoré mali byť dodané spoločnosťou MARKED STAV s.r.o., u ktorej nebolo preukázané dodanie fakturovaných služieb, správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za toto zdaňovacie obdobie od tohto dodávateľa vo výške dane, ktorú si odpočítala spoločnosť CONFIRMO s.r.o. od spoločnosti MARKED STAV s.r.o. v sume 7 915 eur.
Všeobecne: - zrušovanie niektorých dodávateľov formou zlučovania s inými spoločnosťami až ich následným výmazom z obchodného registra a následnú nekontaktnosť nástupníckych spoločností je možné považovať za účelové konanie a to z dôvodu znemožnenia predkladania účtovných dokladov a tým aj preverovania reálnosti uskutočnenia zdaniteľných plnení, - pri daňovej kontrole bolo zistené, že dodávatelia žalobcu, ako aj niektoré subdodávateľské spoločnosti, boli prepojené cez osobu konateľa. Vzhľadom na skutočnosť, že uvedené spoločnosti nemali v predmete činnosti žiadnu konkrétnu špecifickú činnosť, ktorá bola predmetom fakturácie, boli prepojené cez osobu konateľa, fakturované reklamné služby mohli byť fakturované len jednou spoločnosťou, kde bol ten istý konateľ. Uvedené fakturácie cez viaceré spoločnosti mali za cieľ navyšovanie ceny s cieľom uplatnenia nároku na odpočítanie dane, - skutočnosti spoločných kancelárskych priestorov svedčia o vzájomnej spolupráci medzi subjektami zistenými vo fakturačných reťazcoch a uvedené zistenia vytvárajú predpoklad možnej priamej obchodnej spolupráce zúčastnených subjektov bez zapojenia zistených nekomunikujúcich spoločností do zistených fakturačných reťazcov, kde ich zapojením došlo k navýšeniu ceny a tým aj k odpočítaniu dane v zistenom reťazci dodávateľov, - správca dane nespochybnil, že k dodaniu fakturovaných reklamných služieb došlo, avšak v preverovaných dodávateľských reťazcoch spoločností ADAM´S Consulting s.r.o., 3pple s.r.o., CERUM, s.r.o., MILMANN marketing, s.r.o. a CONFIRMO s.r.o. nebolo preukázané dodanie niektorých reklamných služieb (ktoré mali byť súčasťou ceny služby fakturovanej žalobcovi) niektorými subdodávateľmi tak, ako to bolo deklarované dokladmi predloženými dodávateľmi žalobcu. Správca dane spochybnil dodanie týchto služieb uvedeným dodávateľom a následne na to aj dodanie žalobcovi. Správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane za zdaňovacie obdobie február 2015 z faktúr od uvedených dodávateľov v sume, ktorú si títo dodávatelia odpočítali z faktúr od subdodávateľov, pri ktorých nebolo preukázané dodanie služieb tak, ako je na nich uvedené. Z faktúr od spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o. a CURAPRO s.r.o. správca dane neuznal nárok na odpočítanie dane v plnej sume, pretože nebolo preukázané, že služby fakturované faktúrami od týchto spoločností mu boli poskytnuté dodávateľom uvedeným na faktúre. II. Súdne konanie 5. Správnou žalobou elektronicky doručenou dňa 12.02.2020 Krajskému súdu v Košiciach (ďalej aj „krajský súd“) sa žalobca domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia ako aj zrušenia prvostupňového rozhodnutia, vrátenia veci na ďalšie konanie a priznania nároku na náhradu trov konania. 6. Konanie o správnej žalobe bolo Krajským súdom v Košiciach vedené pôvodne pod sp. zn. 7S/30/2020. S účinnosťou od 01.06.2023 začal svoju činnosť Správny súd v Košiciach. V súlade s § 3 ods. 3 písm. c/ zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Košiciach a z Krajského súdu v Prešove na Správny súd v Košiciach vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Od 01.06.2023 je teda na konanie v predmetnej veci príslušný Správny súd v Košiciach (ďalej aj „správny súd“), ktorým bolo konanie v ďalšom vedené pod sp. zn. KE-7S/30/2020. 7. V žalobe sú vymedzené nasledovné podstatné žalobné body (námietky) žalobcu: Vo vzťahu k dodávateľovi ADAM´S Consulting, s.r.o.: - správca dane dodanie reklamných služieb touto spoločnosťou žiadnym spôsobom nespochybnil. Správca dane svoje stanovisko o nepreukázaní dodania služieb touto spoločnosťou opiera o skutočnosť, že v rámci vlastnej daňovej kontroly tento dodávateľ nedokázal preukázať dodanie služieb jej dodávateľom a to spoločnosťou STANCO GROUP s.r.o., - žalobca nemal uzatvorený žiaden zmluvný vzťah so spoločnosťou STANCO GROUP s.r.o. a táto spoločnosť nebola jeho dodávateľom, žalobca si objednal dodanie služieb u svojho dodávateľa, ktorým bola spoločnosť ADAM´S Consulting, s.r.o. a ním objednané služby mu boli riadne a včas dodané, čo bolo v rámci daňovej kontroly preukázané a správca dane to ani nespochybnil, - správca dane neuznal dodanie vyúčtovaných služieb výlučne z dôvodu, že tento dodávateľ si vo svojom účtovníctve uplatnil náklady na produkčné náklady PR s uvedením jednotlivých printových médií a iné služby, ktoré však zo strany žalobcu neboli od tohto dodávateľa objednané a tieto si zabezpečuje
dodávateľ pre vlastné potreby, aby dokázal ponúknuť reklamný priestor čo najefektívnejšie. Nie je vecou žalobcu, či uvedené služby boli tomuto dodávateľovi skutočne dodané, nakoľko žalobca si objednal výlučne umiestnenie reklamy a táto služba bola poskytnutá riadne a preukázateľne. Vo vzťahu k dodávateľovi 3pple s.r.o.: - správca dane dodanie služieb touto spoločnosťou žiadnym spôsobom nespochybnil. Správca dane svoje stanovisko o nepreukázaní dodania služieb touto spoločnosťou opiera o skutočnosť že v rámci vlastnej daňovej kontroly tento dodávateľ nedokázal preukázať dodanie služieb jej dodávateľmi a to spoločnosťou STANCO GROUP s.r.o. a MAEDA s.r.o., - žalobca nemal uzatvorený žiaden zmluvný vzťah so spoločnosťami STANCO GROUP s.r.o. a MAEDA, s.r.o. a tieto spoločnosti neboli jeho dodávateľmi, žalobca si objednal dodanie služieb u svojho dodávateľa, ktorým bola spoločnosť 3pple s.r.o. a ním objednané služby mu boli riadne a včas dodané, čo bolo v rámci daňovej kontroly preukázané a správca dane to ani nespochybnil, - pokiaľ správca dane opakovane uvádza, že svedkyňa E. sa nevedela vyjadriť k podstatným skutočnostiam preverovaných obchodov, k tomu je potrebné uviesť, že vyjadrenia tejto svedkyne nemajú žiaden súvis so službami, ktoré boli žalobcovi dodané spoločnosťou 3pple s.r.o., či spoločnosťou ADAM ´S Consulting, s.r.o., pričom správca dane nespochybnil vytlačenie monitoringu mediálnej kampane, čím akceptoval materiálny základ fakturácie medzi žalobcom a týmto dodávateľom. Vo vzťahu k dodávateľovi CERUM, s.r.o.: - správca dane dodanie služieb touto spoločnosťou žiadnym spôsobom nespochybnil. Správca dane svoje stanovisko o nepreukázaní dodania služieb touto spoločnosťou opiera o skutočnosť že v rámci vlastnej daňovej kontroly tento dodávateľ nedokázal preukázať dodanie služieb jej dodávateľmi a to spoločnosťou SUNACO s.r.o. a SORAE s.r.o., - žalobca nemal uzatvorený žiaden zmluvný vzťah so spoločnosťami SUNACO s.r.o. a SORAE s.r.o. a tieto spoločnosti neboli jeho dodávateľmi, žalobca si objednal dodanie služieb u svojho dodávateľa, ktorým bola spoločnosť CERUM s.r.o. a ním objednané služby mu boli riadne a včas dodané, čo bolo v rámci daňovej kontroly preukázané a správca dane to ani nespochybnil, - správca dane nespochybnil skutočnosť dodania jednotlivých reklamných kampaní, nespochybnil ani skutočnosť, že došlo k ich realizácii, ktorá začína pri samotnom návrhu, grafickom, zvukovom alebo obrazovom spracovaní, výrobe konkrétnych materiálov a spotov až po dodanie jednotlivým spoločnostiam, ktoré ich umiestňujú v konkrétnych médiách. Je ťažko pochopiteľné, že správcovi dane je predložený podklad o existencii každej jednotlivej reklamy, tieto správca dane nespochybní, ale ich výrobu, bez ktorej by nemohli byť realizované spochybňuje a to len na základe skutočností, že subdodávateľské spoločnosti, s ktorými daňový subjekt nemá uzatvorený žiaden zmluvný vzťah, nedokázali preukázať nimi fakturované služby pre spoločnosť CERUM s.r.o., - správca dane v rámci daňovej kontroly spochybnil dodanie služieb od spoločnosti SUNACO s.r.o. a SORAE s.r.o. pre tohto dodávateľa, avšak v protokole neuviedol, ktoré zo služieb, dodaných týmto dodávateľom pre žalobcu, mali byť spoločnosti CERUM s.r.o. dodané týmito spoločnosťami a aký vplyv to má na odpočítanie dane u žalobcu, ktorý s týmito spoločnosťami nie je v žiadnom zmluvnom vzťahu, Vo vzťahu k dodávateľovi MILMANN marketing s.r.o.: - správca dane dodanie služieb touto spoločnosťou žiadnym spôsobom nespochybnil. Správca dane svoje stanovisko o nepreukázaní dodania služieb touto spoločnosťou opiera o skutočnosť že v rámci vlastnej daňovej kontroly tento dodávateľ nedokázal preukázať dodanie služieb jej dodávateľmi a to spoločnosťou SUNACO s.r.o., SORAE s.r.o., a MAEDA s.r.o., - žalobca nemal uzatvorený žiaden zmluvný vzťah so spoločnosťami SUNACO s.r.o., SORAE s.r.o. a MAEDA s.r.o. a tieto spoločnosti neboli jeho dodávateľmi, žalobca si objednal dodanie služieb u svojho dodávateľa, ktorým bola spoločnosť MILMANN marketing s.r.o. a ním objednané služby mu boli riadne a včas dodané, čo bolo v rámci daňovej kontroly preukázané a správca dane to ani nespochybnil, - žalobca nemal vedomosť o tom, či tento dodávateľ zabezpečuje monitoring mediálnej kampane vlastnými zamestnancami alebo prostredníctvom dodávateľa, žalobcovi však monitoring mediálnej kampane bol týmto dodávateľom riadne a včas dodaný. Vo vzťahu k dodávateľovi SK Salva Media Buyer s.r.o.: - správca dane nespochybnil odvysielanie TV spotov na LCD obrazovkách dodaných žalobcovi týmto dodávateľom, čo ani nebolo možné vzhľadom na podrobné zdokumentovanie každej zverejnenej reklamy,
- dodávateľom spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o. bola spoločnosť CREO ART s.r.o., ktorej jediným konateľom a spoločníkom bol G. G., pričom tvrdenie správcu dane, že žalobca mohol uzatvoriť zmluvu priamo s touto spoločnosťou je hrubo zavádzajúce, keďže žalobca nemal žiadnu vedomosť o dodávateľoch spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o., - žalobca si dodanie služieb objednal u spoločnosti SK Salva Media Buyer s.r.o. a to TV spoty a tieto boli odvysielané vo fakturovanom rozsahu, a kto ich na LCD obrazovky fyzicky vložil je absolútne nepodstatná. Žalobca nemal možnosť preveriť ani určovať svojmu dodávateľovi, kto bude v jeho mene ním dodávané služby realizovať. Spoločnosť CREO ART s.r.o. mala jednu LCD obrazovku prenajatú od spoločnosti Europrojekt Zeta 6 SK, s.r.o. a dve LCD obrazovky mala prenajaté prostredníctvom leasingu od spoločnosti BENEFIT LEASING s.r.o. Správca dane žiadnym spôsobom nezdôvodnil, v čom spočívajú jeho pochybnosti v súvislosti s odvysielaním TV spotov na týchto LCD obrazovkách. Vo vzťahu k dodávateľovi CURAPRO s.r.o.: - táto spoločnosť dodala žalobcovi odvysielanie TV spotov v TV JOJ, RTVS, celoslovenských satelitných a regionálnych televíziách, čo správca dane ani nespochybnil a jediným dôvodom neuznania nároku na odpočítanie dane zo služieb dodaných spoločnosťou CURAPRO s.r.o. je skutočnosť, že svedok A. L. F. (bývalý konateľ tejto spoločnosti) nevedel predložiť žiadne dôkazy a všetky doklady boli odovzdané nástupníckej spoločnosti. Žalobca nemôže zodpovedať za konanie svojho dodávateľa, ktoré navyše nemôže žiadnym spôsobom ovplyvniť, - samotná skutočnosť, že správca dane nevedel v priebehu daňovej kontroly zabezpečiť daňové a účtovné doklady spoločnosti RBRH s.r.o. (právny nástupca spoločnosti CURAPRO s.r.o.) z dôvodu jej nekontaktnosti a nespolupráce so správcom dane, nemôže odôvodňovať záver správcu dane o tom, že k zdaniteľným obchodom nedošlo. Zlúčenie spoločností je legitímny postup v zmysle Obchodného zákonníka, ktorý nemôže byť daňovému subjektu na ťarchu a takémuto postupu ani nemôže zabrániť, pričom nie je v jeho možnostiach požadovať od zaniknutej alebo nástupníckej spoločnosti doloženie akýchkoľvek dokladov podliehajúcich daňovému tajomstvu. Uvedené je práve povinnosťou správcu dane, na ktorú ale zjavne rezignoval a prijal záver o nemožnosti preverenia služieb dodaných dodávateľom. Vo vzťahu k dodávateľovi CONFIRMO s.r.o.: - spoločnosť CONFIRMO s.r.o. dodala žalobcovi odvysielanie reklamných spotov v okruhoch RTVS, celoslovenských a regionálnych rádiách, čo správca dane nespochybnil a namietal, že správca dane na základe skutočnosti, že nebolo preukázané dodanie nesúvisiacich služieb spoločnosťou MARKED STAV s.r.o. spoločnosti CONFIRMO s.r.o., odmietol uznať reklamný priestor v rádiách fakturovaný daňovému subjektu spoločnosťou CONFIRMO s.r.o. Umiestnenie reklamy v rádiách mala pre spoločnosť CONFIRMO s.r.o. dodávať spoločnosť REHAN s.r.o., čo správca dane akceptoval. Nie je vecou daňového subjektu, či uvedené služby boli spoločnosti CONFIRMO s.r.o. skutočne dodané. Žalobca si objednal výlučne umiestnenie reklamy, a táto služba mu poskytnutá riadne a preukázateľne bola. Všeobecne: - napadnuté rozhodnutie vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov, zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, skutkový stav, ktorý vzal orgán verejnej správy za základ napadnutého rozhodnutia, je v rozpore s administratívnymi spismi alebo v nich nemá oporu, a došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej. Žalobca sa domáha zrušenia rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), e), f) a g) zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj „SSP“), - z preskúmavaných rozhodnutí nie je zrejmé, z akých logických úvah a dôkazov správca dane ako aj žalovaný vyvodili závery nimi prezentované v rozhodnutiach. Predmetné rozhodnutia sú chaotické, pričom sú v nich opakovane uvádzané vykonštruované závery bez akejkoľvek opory vo vykonaných dôkazoch. Správca dane dôkazy predložené žalobcom vôbec nevyhodnotil a z jeho rozhodnutia sa nedozvedáme, prečo považuje objektívne zadokumentované dodanie služieb za nedostatočné a žalovaný tieto závery prevzal.
8. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe z 30.07.2020 zotrval na správnosti a zákonnosti napadnutého rozhodnutia, nedôvodnosti žalobnej argumentácie a navrhol preto žalobu zamietnuť. 9. Žalobca v replike z 09.02.2022 zotrval na žalobnej argumentácii a návrhoch. 10. Na pojednávaní konanom 10.03.2026 žalobca zotrval na svojej žalobnej argumentácii a návrhu. Žalovaný svoju neprítomnosť ospravedlnil a súhlasil s prejednaním veci v jeho neprítomnosti. III. Relevantná právna úprava a základné judikatúrne východiská 11. Podľa § 493e zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP”), konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 12. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 13. Podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci. 14. Podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov. 15. Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 16. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu, b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona. 17. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 18. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 19. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 20. Podľa § 51 ods. 1 a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 21. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
22. Podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 23. Daň z pridanej hodnoty upravená zákonom o DPH je harmonizovanou daňou a je súčasťou právneho rámca spoločného systému dane z pridanej hodnoty. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty je upravený prameňmi práva Európskej únie predovšetkým Smernicou Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „smernica o DPH“). Z uvedeného dôvodu k aplikácii národných predpisov sa automaticky pridáva aplikácia relevantného európskeho predpisu, a to nielen jeho textu, ale aj interpretácií podaných Súdnym dvorom Európskej únie (ďalej len „Súdny dvor EÚ“). 24. Odpočítanie dane môže byť v zmysle judikovaných záverov Súdneho dvora EÚ aj kasačného súdu obmedzené len v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, alebo ak došlo k daňovému podvodu alebo ak došlo k zneužitiu práva. V nadväznosti na to je odlišná situácia aj pri znášaní dôkazného bremena. Kým pri preukázaní splnenia hmotnoprávnych podmienok je nositeľom dôkazného bremena primárne daňový subjekt, v prípade daňového podvodu či zneužití práva znáša dôkazné bremeno správca dane. 25. Danosť dôvodu neuznania práva na odpočítanie DPH pre zneužitia práva ako aj pre daňový podvod, v zásade vychádza z premisy, že hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH sú splnené. Pritom zneužitie práva a daňový podvod predpokladajú naplnenie odlišných skutočností, ktorých skúmanie v zmysle judikovaných záverov Súdneho dvora EÚ podlieha odlišným testom. Teda vyššie označené tri dôvody pre obmedzenie práva na odpočítanie DPH predpokladajú preukázanie skutočností, ktoré sú pri jednotlivých dôvodoch odlišné, a v zásade je vylúčené, aby mohol byť splnený ktorýkoľvek z uvedených troch dôvodov obmedzenia práva na odpočítanie DPH súčasne s iným dôvodom. 26. K nesplneniu hmotnoprávnych podmienok, správny súd pripomína, že v zmysle zákona o DPH hmotnoprávnymi podmienkami pre odpočítanie dane sú (I) existencia zdaniteľného plnenia, (II) jeho dodanie zdaniteľnou osobou a (III) použitie dodaných tovarov a služieb daňovým subjektom na účely jeho ekonomickej činnosti. Subjekt, ktorý si chce odpočítať DPH, má dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočet DPH a povinnosť dokázať svoje tvrdenie vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane je následne verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt dokladuje. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. Ak správca dane má pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu a predložené dôkazy nemieni akceptovať, potom je povinný túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia daňového subjektu jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy správcu dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako dôkazy predložené daňovým subjektom. (nález Ústavného súdu SR IV. ÚS 569/2022-33 zo dňa 07.02.2023) IV. Posúdenie veci správnym súdom 27. Správny súd v konaní o všeobecnej správnej žalobe (§ 177 a nasl. SSP) preskúmal napádané rozhodnutie, ako aj priebeh administratívneho konania, ktoré predchádzalo jeho vydaniu, všetko v medziach žalobných bodov (§ 134 ods. 1 a § 183 SSP) a vo veci rozhodol na pojednávaní konanom dňa 10.03.2026, kde dospel k záveru, že žaloba je dôvodná z nasledovných dôvodov. 28. Predmetom prieskumu bolo rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie správcu dane o určení rozdielu v sume 73 596,90 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2015. Správca dane neuznal žalobcovi uplatnené právo na odpočítanie dane z dôvodu, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok na odpočítanie dane podľa § 49 a 51 zákona o DPH, pričom tieto závery žalovaný ako vecne správne potvrdil.
29. Vzhľadom na uvedené sa správny súd v ďalšom sústredil na zákonnosť posúdenia vlastných dôvodov neuznania práva na odpočet DPH správnymi orgánmi spočívajúce v nesplnení hmotnoprávnych podmienok odpočtu, ktorých správnosť bola namietaná žalobcom. 30. Z obsahu rozhodnutia správcu dane ani žalovaného nevyplýva, že by nimi bola akokoľvek spochybňovaná reálna existencia služieb. Spochybnené bolo dodanie služieb dodávateľmi uvedenými na faktúrach. Správny súd konštatuje, že správcom dane a žalovaným deklarovaným dôvodom pre nepriznanie práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov žalobcu bolo neunesenie dôkazného bremena žalobcom vo vzťahu k preukázaniu identity skutočných dodávateľov reklamných služieb. Pokiaľ správca dane a žalovaný argumentovali, že žalobca nepreukázal, že mu boli reklamné služby dodané deklarovanými dodávateľmi (resp. dodanie od deklarovaných dodávateľov bolo spochybnené), spochybnili práve splnenie materiálnej/hmotnoprávnej podmienky práva na odpočítanie dane - dodanie služby osobou so statusom zdaniteľnej osoby. 31. Správny súd akcentuje, že materiálne podmienky priznania práva na odpočet dane sa v zásade týkajú len individuálneho obchodného vzťahu medzi dodávateľom - daňovým subjektom odberateľom daňového subjektu. Z tohto dôvodu prípadné pochybnosti týkajúce sa subdodávateľskej časti obchodného reťazca alebo časti nasledujúcej po odberateľovi daňového subjektu nepredstavujú (bez ďalšieho) dôvodné pochybnosti o splnení hmotnoprávnych/materiálnych podmienok práva na odpočítanie dane. Práve z tohto dôvodu „pre záver správcu dane, že daňový subjekt nesplnil hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, nepostačuje spochybnenie subdodávateľských spoločností deklarovaného dodávateľa daňového subjektu, ktoré nemali žiadnych zamestnancov, nemali personálne vybavenie, nemali materiálno-technické vybavenie na realizáciu daných prác a teda nedisponovali nevyhnutnými prostriedkami na zabezpečenie fakturovaného plnenia“ (rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sžfk 15/2020 zo dňa 30. júna 2022, publikovaného v Zbierke stanovísk a rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky ako ZNSS 23/2022). 32. Ustálená rozhodovacia činnosť národných súdov ako aj Súdneho dvoru EÚ identifikovala rad okolností, ktoré samy o sebe (bez ďalších okolností) nie sú spôsobilé vyvolať dôvodnú pochybnosť správcu dane o preukázaní splnenia materiálnych podmienok pre priznanie práva na odpočet DPH (osobitne ak nie je sporná existencia dodaného tovaru/služieb). Ide napríklad o (i) nekontaktnosť dodávateľa či subdodávateľov ako výlučnú okolnosť (napr. rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/44/2020 zo dňa 25.05.2021), (ii) nedostatok potrebných materiálnych a ľudských zdrojov pre vyrobenie alebo dodanie tovaru na strane dodávateľa či subdodávateľov (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03.09.2020, bod 47, vo veci Maks Pen EOOD, C-18/13 zo dňa 13.02.2014, body 31, 32; vo veci D. J., C-324/11 zo dňa 06.09.2012, bod 49) či (iii) pochybnosti na subdodávateľských stupňoch obchodného reťazca (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03.09.2020, bod 64, rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/15/2020 z 30.06.2022, publikovaný v Zbierke stanovísk a rozhodnutí NSS SR pod č. 3/2022). Z judikatúry Súdneho dvora EÚ tiež vyplýva, že každá transakcia musí byť sama predmetom vyhodnotenia, nezávisle na dani splatnej za predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie (napr. C-267/15 Gemeente Woerden). 33. V súvislosti s preskúmavaným prípadom sa správny súd stotožňuje so žalobcom v tom, že podstata pochybností pomenovaných správcom dane a žalovaným sa týka v zásade okolností mimo priamej dispozičnej sféry žalobcu - ide o pochybnosti založené na skutočnostiach týkajúcich sa subdodávateľov vo všetkých zistených obchodných reťazcoch. Pokiaľ ide o skutočnosti týkajúce sa subdodávateľov žalobcu, tieto v zásade nemajú (v kontexte hmotnoprávnych podmienok uplatneného práva na odpočítanie dane) priamy súvis so spornými obchodnými prípadmi žalobcu. 34. Správny súd konštatuje, že v prípade ak sa jedná o bezprostredný vzťah žalobcu a jeho vlastného dodávateľa je možné pripisovať žalobcovi dôkazné bremeno týkajúce sa preukazovania hmotnoprávnych podmienok ohľadom okolností, na ktoré mal/mohol mať žalobca vplyv, a ktoré mohol žalobca predvídať, resp. poznať. Uvedené vyplýva práve z bezprostredného prepojenia, ktoré mal žalobca s príslušnými subjektami prostredníctvom uskutočnenia zdaniteľného obchodu realizovaného žalobcom.
35. Konkrétne správny súd konštatuje, že správca dane a žalovaný nepomenovali žiadne také skutočnosti, týkajúce sa priamych vzťahov medzi žalobcom a dodávateľom ADAM´S Consulting, s.r.o., ktoré by mohli spochybniť dodanie služieb deklarovaným dodávateľom. Pochybnosti správcu dane sa týkajú výlučne vzťahov medzi spoločnosťou ADAM´S Consulting, s.r.o. a jej subdodávateľom spoločnosti STANCO GROUP s.r.o., ktoré správca dane a žalovaný prenášajú na žalobcu. V tomto kontexte žalobcu aj neprimerane zaťažili dôkazným bremenom pri preukazovaní hmotnoprávnych/materiálnych podmienok uplatneného práva na odpočítanie dane, keď od neho požadovali, aby preukazoval a vysvetľoval okolnosti týkajúce sa obchodných vzťahov jeho dodávateľa a subdodávateľov bez toho, aby bola spochybnená podstata obchodu medzi žalobcom a spoločnosťou ADAM´S Consulting, s.r.o. 36. Vo vzťahu k obchodným vzťahom žalobcu so spoločnosťou 3pple, s.r.o. správny súd konštatuje, že ich podstatou bolo dodanie monitoringu reklamy v médiách pre kampaň - ZOBER LOPTU, NIE DROGY. Správca dane a žalovaný vo svojich rozhodnutiach nespochybnili preukázanie dodania služby, poukázali však na dvoch zo subdodávateľov, obchodných partnerov spoločnosti 3pple, s.r.o. a to spoločnosť MAEDA, s.r.o., ktorá dodávala jedno z čiastkových plnení (údaje o účelnosti a účinnosti reklamy) a spoločnosť STANCO GROUP s.r.o. ktorá dodávala taktiež jedno z čiastkových plnení (monitoring print, outdoor, indoor reklamy). Správny súd aj v tejto súvislosti musí konštatovať, že pochybnosti správcu dane a žalovaného sa opätovne týkajú subdodávateľov, ktorí boli spoločnosťou 3pple, s.r.o. zakontrahovaní pre potreby jej obchodov so žalobcom. Žalovaný a ani správca dane nepomenovali žiadnu skutočnosť, ktorá by sa mala týkať obchodného vzťahu medzi spoločnosťou 3pple, s.r.o. a žalobcom a ktorá by súčasne vyvolávala relevantnú pochybnosť, že sťažovateľke nebolo plnenie od spoločnosti 3pple, s.r.o. aj dodané. Pokiaľ správca dane a žalovaný poukazovali na fakt, že v rámci konečného plnenia, ktoré bolo poskytnuté sťažovateľke (monitoring reklamy), boli zahrnuté aj čiastkové plnenia od spoločnosti MAEDA, s.r.o. (údaje o účelnosti a účinnosti reklamy), ktoré podľa názoru správcu dane a žalovaného mohli byť nahradené bezplatnými údajmi obsiahnutými na webovom sídle www.median.sk, ani táto úvaha nebola v kontexte identifikovaného dôvodu pre nepriznanie daňových oprávnení žalobcovi relevantná. Žiadnym spôsobom totiž nespochybňuje skutočnosť, že spoločnosť 3pple, s.r.o. v komplexnej spracovanej forme odovzdala monitoring reklamy, ktorý si žalobca u nej objednal. To, akým spôsobom spoločnosť 3pple, s.r.o., resp. jej dodávatelia (subdodávatelia) získali niektoré čiastkové údaje potrebné pre vyhotovenie monitoringu reklamy, v zásade nie je relevantné, pokiaľ správca dane a žalovaný nespochybnili skutočnosť, že služby boli spoločnosťou 3pple, s.r.o. dodané, boli hmotne zachytené a najmä orgány finančnej správy nepomenúvajú žiadne pochybnosti týkajúce sa obchodného vzťahu spoločnosti 3pple, s.r.o. a žalobcu (obdobne rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sfk/24/2023 z 26.03.2025). 37. Obdobné závery správneho súdu platia aj vo vzťahu k obchodným vzťahom žalobcu s jeho dodávateľmi a to spoločnosťami CERUM s.r.o., MILMANN marketing s.r.o., SK Salva Media Buyer s.r.o., CURAPRO s.r.o. a spoločnosťou CONFIRMO s.r.o. Pochybnosti správcu dane sa týkajú výlučne vzťahov medzi týmito dodávateľmi a ich subdodávateľmi. V tejto súvislosti správny súd uvádza, že vypočutí bývalí konatelia priamych dodávateľov (uvedení v bode 4 tohto rozsudku, pozn.) potvrdili dodanie služieb žalobcovi. Pokiaľ správne orgány uzavreli, že tieto svoje tvrdenia svedkovia nepodložili žiadnymi dôkazmi, toto tvrdenie bez ďalšieho neznamená spochybnenie výpovede svedka, ktorá je samostatným dôkazom, ktorý bolo potrebné vyhodnotiť v súvislosti s inými dôkazmi a to aj v kontexte žalobcom predloženými listinnými dôkazmi a vyhodnotiť ju komplexne, čo sa v preskúmavanom prípade nestalo. Vzhľadom na uvedené považuje správny súd aj námietku žalobcu o nevyhodnotení dôkazov za dôvodnú. 38. Správny súd tiež konštatuje, že pokiaľ žalovaný a správca dane poukazujú na personálne prepojenie viacerých zapojených spoločností, ich sídla a kancelárske priestory na tej istej adrese a na to, že v priebehu subdodávateľských reťazcov došlo k významnému navýšeniu ceny skutočne uskutočnenej reklamy, tieto skutočnosti nemajú výpovednú hodnotu z hľadiska správcom dane a žalovaným zvoleného dôvodu pre nepriznanie uplatneného práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov spochybnenie deklarovaných dodávateľov reklamných služieb. Tieto skutočnosti totiž nespochybňujú, že reálne uskutočnené služby dodali (hoci subdodávateľsky na základe preukázaného reťazca) uvedení dodávatelia. Pritom podmienka dodania plnenia osobou v postavení platiteľa dane, ako materiálna podmienka pre uznanie práva na odpočítanie DPH, má objektívny charakter - nie je závislá od otázky personálneho prepojenia dotknutých spoločností, miery ich obozretnosti či ceny samotného plnenia.
39. Sumarizujúc už uvedené je správny súd toho názoru, že v predmetnom prípade správne orgány relevantne nespochybnili skutočnosť, že reklamné služby dodali žalobcovi dodávateľské spoločnosti. Inými slovami, zistenia a dôkazy získané správcom dane dostatočným spôsobom nespochybnili vierohodnosť a pravdivosť žalobcom predložených dokladov a dôkazov v otázke splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie DPH. 40. Závery správneho súdu automaticky neznamenajú, že žalobcovi má byť (nevyhnutne) priznané právo na odpočítanie dane zo sporných obchodov. Je však na žalovanom, resp. správcovi dane, aby riadne a presvedčivo odôvodnili a preukázali dôvod pre neuznanie práva na odpočítanie DPH. Správne orgány tak môžu buď (na podklade vykonaného dokazovania) riadne spochybniť materiálne/hmotnoprávne podmienky uplatneného práva na odpočítanie alebo preukázať žalobcom vedomú účasť na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. 41. Záverom správny súd konštatuje, že podstatou v prejednávanej veci je skutočnosť, že rozhodnutia správnych orgánov vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 191 ods. 1 písm. c) SSP) a sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť ako aj nedostatok dôvodov (§ 191 ods. 1 písm. d) SSP), z dôvodov ktorých obe administratívne rozhodnutia trpia vadou nezákonnosti, preto správny súd preskúmavané rozhodnutia zrušil a vrátil vec správcovi dane na ďalšie konanie (§ 191 ods. 3 písm. a) v spojení s ods. 4 SSP). 42. Úlohou správneho orgánu v ďalšom konaní bude pri rešpektovaní právneho názoru správneho súdu vysloveného v tomto zrušujúcom rozsudku, opätovne vec posúdiť z hľadísk, ktoré sú uvedené v odôvodnení rozsudku. 43. Podľa § 167 ods. 1 SSP správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech. 44. Nakoľko mal žalobca vo veci úspech v plnom rozsahu správny súd mu voči žalovanému priznal v plnom rozsahu právo na náhradu trov konania. 45. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 46. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu v pomere hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd v Košiciach. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP (ktorému správnemu súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka, čo sa ním sleduje, podpis a spisová značka konania) uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (§ 445 ods. 1 SSP). Podanie možno urobiť písomne, a to v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe. Podanie vo veci samej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne doručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak sa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na dodatočné doručenie podania nevyzýva. K podaniu kolektívneho orgánu musí byť pripojené rozhodnutie, ktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas.
Podanie urobené v listinnej podobe treba predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil. Kasačnú sťažnosť možno podľa § 440 ods. 1 SSP odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutím o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 ods. 1 písm. g/ až i/ Správneho súdneho poriadku sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 2 SSP). Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Uvedená povinnosť neplatí, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c/ a d/, c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. (§ 449 ods. 1, 2 SSP).