Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Banskej Bystrici 2Sf/56/2024 0723100741 27. 05. 2026 JUDr Miroslava Štefčeková ECLI:SK:SpSBB:2026:0723100741.3
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Banskej Bystrici, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Petra Piroša a členiek senátu JUDr. Miroslavy Štefčekovej (sudkyňa spravodajkyňa) a JUDr. Mgr. Kataríny Haviarovej, v právnej veci žalobcu: Polyen s.r.o., so sídlom: Sabinovská 12, 821 02 Bratislava, IČO: 46 036 211, právne zast.: JUDr. Veronika Fröhlich, advokátka, so sídlom: Záleská 12, 900 28 Ivanka pri Dunaji, IČO: 52 701 344, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101563605/2023 zo dňa 20. júna 2023, takto rozhodol: I. Súd žalobu z a m i e t a. II. Žalobcovi ani žalovanému náhradu trov konania n e p r i z n á v a. odôvodnenie: Administratívne konanie 1. Daňový úrad Banská Bystrica ako správca dane (ďalej ako „správca dane“, „orgán verejnej správy prvého stupňa“ alebo „prvostupňový orgán“) vykonal u daňového subjektu (žalobcu) podľa § 46 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej ako „Daňový poriadok“), daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2021, o výsledku ktorej vyhotovil dňa 15.11.2022 Protokol č. 103114223/2022 (ďalej ako „Protokol“), ktorého súčasťou bola aj výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Protokol spolu s výzvou bol žalobcovi doručený elektronicky fikciou dňa 01.12.2022, čím bola ukončená daňová kontrola. Dňom nasledujúcim po dni doručenia Protokolu spolu s výzvou sa začalo podľa § 68 Daňového poriadku vyrubovacie konanie. Žalobca sa mal v zmysle § 46 ods. 8 Daňového poriadku v lehote do 30 pracovných dní vyjadriť k zisteniam uvedeným v Protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Žalobca sa v stanovenej lehote k zisteniam uvedeným v Protokole nevyjadril, o čom bol spísaný úradný záznam č. 100271736/2023 zo dňa 18.01.2023. Rozhodnutie správcu dane 2. Správca dane dňa 24.01.2023 vydal rozhodnutie č. 100387677/2023, ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane v sume 61 889,63 Eur na dani z pridanej hodnoty (ďalej ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie august 2021 (ďalej ako „prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu dane“). Správca dane vo svojom rozhodnutí konštatoval, že žalobcovi nepriznal v zdaňovacom období august 2021 právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr v celkovej sume 51 186,89 Eur z dôvodu porušenia § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej ako „zákon o DPH“), pretože žalobca ani po opakovaných výzvach správcu dane nepredložil žiadne daňové a účtovné doklady (faktúry vyhotovené od platiteľov podľa § 71), z ktorých si odpočítal daň podľa § 49 ods. 2 písm.
a) zákona o DPH. Zároveň konštatoval, že žalobcovi neuznal ani odpočítanie dane z dodávateľských faktúr a dokladov v celkovej sume 10 702,74 Eur, z dôvodu porušenia § 51 ods. 1 písm. c) zákona o DPH, pretože žalobca nepredložil žiadne daňové a účtovné doklady (faktúry od dodávateľov z iného členského štátu), z ktorých si odpočítal daň podľa § 49 ods. 2 písm. c) zákona o DPH. Rozhodnutie žalovaného 3. Proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodlo Finančné riaditeľstvo SR (ďalej ako „žalovaný“) rozhodnutím č. 101563605/2023 zo dňa 20.06.2023 (ďalej ako „rozhodnutie žalovaného“ alebo „napadnuté rozhodnutie“) tak, že rozhodnutie správcu dane potvrdilo. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia žalovaný zhrnul priebeh administratívneho konania a obsah podaného odvolania. Konštatoval, že správca dane sa v daňovej kontrole zameral aj na podmienku možnosti odpočítania dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) zákona o DPH, pričom správca dane počas daňovej kontroly nadobudol pochybnosti o zdaniteľných plneniach deklarovaných faktúrami, a preto realizoval úkony smerujúce k prevereniu uskutočnenia zdaniteľných plnení, ktoré sú charakterizované v Protokole a v rozhodnutí správcu dane. Žalovaný konštatoval nedôvodnosť tvrdenia žalobcu o tom, že tento nepredložil žiadne doklady, že neumožnil správcovi dane vykonať daňovú kontrolu a že s ním nespolupracoval. Poukázal pritom na vyhovenie žiadosti žalobcu o zmenu termínu začatia daňovej kontroly, o predĺženie lehoty na predloženie dokladov, na opakovanú telefonickú a emailovú komunikáciu s konateľom žalobcu a jeho externým účtovníkom. Žalovaný tiež uviedol, že správcovi dane boli doručené doklady označené ako - položky kontrolného výkazu DPH za obdobie august 2021, podklady k dani z pridanej hodnoty za august 2021, odberateľské faktúry, evidencie DPH, súhrnné výkazy a kontrolné výkazy za obdobia júl 2021, august 2021 a september 2021. Žalovaný konštatoval, že správca dane z týchto podkladov zistil, z akých dodávateľských faktúr a iných dokladov si žalobca odpočítal daň podľa § 51 ods. 1 písm. a) a písm. c) zákona o DPH, a preto neprešiel do procesu určovania dane podľa pomôcok. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí taktiež nesúhlasil s námietkou žalobcu o nedodržaní ročnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly poukazujúc na to, že táto sa začala dňa 20.12.2021 a ukončená bola dňa 01.12.2022, a to doručením Protokolu spolu s výzvou zo dňa 15.11.2022. Na záver žalovaný zhrnul, že správca dane postupoval v súlade s platnými právnymi predpismi, predložené dôkazy vyhodnotil podľa svojej úvahy, každý jednotlivo a všetky vo vzájomných súvislostiach a prihliadol na všetko, čo v konaní vyšlo najavo. Správna žaloba 4. Žalobca sa včas podanou správnou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia napadnutého rozhodnutia, ako aj prvostupňového rozhodnutia a vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie. 5. Žalobca namietal, že správca dane vydaním svojho rozhodnutia postupoval v rozpore s § 48 ods. 1 písm. b), c) Daňového poriadku, keď vyrubil daň podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku, pretože žalobca v priebehu daňovej kontroly, síce zo subjektívnych dôvodov na strane žalobcu, ale objektívne svojím konaním, resp. opomenutím konania, naplnil predpoklad pre povinnosť správcu dane postupovať podľa § 48 ods. 1 písm. b), c) Daňového poriadku. Žalobca uviedol, že správca dane mal takto postupovať z dôvodu, že žalobca nesplnil pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností viacero zo svojich zákonných povinností (Protokol), v dôsledku čoho nebolo možné daň správne zistiť, nakoľko žalobca okrem iného tiež nespolupracoval so správcom dane, neumožnil správcovi dane vykonať daňovú kontrolu, nepredložil všetky správcom dane požadované účtovné doklady, čím nastali zákonné predpoklady na postup správcu dane podľa § 48 ods. 1 písm. b), c) Daňového poriadku. Žalobca uviedol, že s ohľadom na uvedené mal správca dane postupovať v zákone konkrétne špecifikovaným spôsobom, a teda určiť daň podľa pomôcok v súlade s § 48 ods. 1 písm. b) a c) Daňového poriadku a nie vyrubiť daň podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku. Podľa žalobcu postupom správcu dane podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku. bola daň vyrubená v rozpore so zákonom a takto vyrubenú daň je potrebné považovať za vyrubenú nesprávne. Uvedené konanie správcu dane je potrebné podľa žalobcu považovať za svojvoľný postup orgánu štátnej správy pri výkone štátnej moci na úseku správy daní, ktorý odporuje zákonu, konkrétne § 48 ods. 1 písm. b) a c) Daňového poriadku. Podľa žalobcu, nakoľko doposiaľ nedošlo k doručeniu oznámenia správcu dane o začatí určovania dane podľa pomôcok v súlade s § 46 ods. 9 Daňového poriadku, do dnešného dňa nedošlo k riadnemu ukončeniu daňovej kontroly zo strany správcu dane.
6. Podľa žalovaného rozhodnutie správcu dane, ako aj napadnuté rozhodnutie je potrebné považovať za nezákonné aj z dôvodu, že vlastná daňová kontrola v rozpore s lehotou upravenou v § 46 ods. 10 Daňového poriadku trvá viac ako rok, a teda je nezákonná. Daňová kontrola, ktorá predchádzala vydaniu napadnutého rozhodnutia podľa žalobcu do dnešného dňa nie je ukončená (v súlade s oznámením správcu dane o začatí daňovej kontroly č. 102177259/2021 zo dňa 08.11.2021). Daňová kontrola trvá viac ako 20 mesiacov, a teda vlastná daňová kontrola predchádzajúca vydaniu rozhodnutia správcu dane trpí vadou nezákonnosti. Vyjadrenie žalovaného 7. Žalovaný vo svojom vyjadrení k správnej žalobe zo dňa 11.04.2024 uviedol, že skutočnosti uvádzané v žalobe nezakladajú dôvody na zrušenie napadnutého rozhodnutia a rozhodnutia správcu dane, a preto navrhol správnu žalobu zamietnuť. 8. Žalovaný uviedol, že sa v napadnutom rozhodnutí stotožnil so závermi správcu dane, ktorý žalobcovi v zdaňovacom období august 2021 nepriznal právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr v celkovej sume 51 186,89 Eur, z dôvodu porušenia § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Rovnako sa stotožnil so závermi správcu dane, ktorý žalobcovi neuznal odpočítanie dane z dodávateľských faktúr a dokladov v celkovej sume 10 702,74 Eur, z dôvodu porušenia § 51 ods. 1 písm. c) zákona o DPH. 9. Žalovaný uviedol, že daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2021 mala byť u žalobcu začatá na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 102177259/2021 zo dňa 08.11.2021, ktorým správca dane podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku žalobcovi oznámil, že daňová kontrola začne dňa 07.12.2021 o 10:00 hod. a vykonávaná bude v priestoroch Daňového úradu Banská Bystrica. Predmetné oznámenie bolo žalobcovi doručené dňa 11.11.2021. Žalobca dňa 14.11.2021 do elektronickej podateľne finančnej správy doručil podanie č. 6/11339499/2021, ktorým požiadal o zmenu termínu začatia daňovej kontroly za august 2021 na 16.01.2022 z dôvodu pracovného vyťaženia. Z dôvodu, že žalobcom navrhovaný termín prekračoval lehotu 40 dní od doručenia oznámenia stanovenú § 46 ods. 1 Daňového poriadku, zamestnanec správcu dane dohodol telefonicky s konateľom žalobcu A. B., že daňová kontrola začne dňa 20.12.2021, s čím konateľ žalobcu súhlasil. Z telefonického rozhovoru bol správcom dane spísaný úradný záznam č. 102268753/2021 zo dňa 15.11.2021. Žalobcovi bolo dňa 24.11.2021 správcom dane zaslané Oznámenie o zmene termínu začatia daňovej kontroly č. 102363053/2021 zo dňa 23.11.2021, pričom termín začatia daňovej kontroly bol stanovený na 20.12.2021 a toto oznámenie bolo žalobcovi doručené dňa 26.11.2021. Žalovaný zdôraznil, že v tomto oznámení správca dane uviedol, aké dokumenty a evidencie žiada predložiť k výkonu daňovej kontroly. 10. Žalovaný ďalej uviedol, že žalobca správcovi dane zaslal dňa 05.04.2022 email, ktorého prílohou boli dokumenty vo formáte PDF - položky kontrolného výkazu DPH za obdobie august 2021 a podklady k dani z pridanej hodnoty za august 2021 (evidencia DPH), pričom tento email bol zaevidovaný pod č. 143019/2022. Žalovaný taktiež uviedol, že dňa 21.04.2022 kuriérska spoločnosť doručila správcovi dane časť dokladov potrebných k výkonu daňovej kontroly, a to konkrétne odberateľské faktúry, evidencie DPH, súhrnné výkazy a kontrolné výkazy za obdobia júl 2021, august 2021 a september 2021. Žalobca správcovi dane nedoručil dodávateľské faktúry, pričom správca dane o predložení časti daňových a účtovných dokladov žalobcom spísal úradný záznam č. 100989262/2022 zo dňa 21.04.2022. S ohľadom na uvedené bolo podľa žalovaného nedôvodné tvrdenie žalobcu, ktorý uviedol, že žalobca nepredložil žiadne doklady a správcovi dane neumožnil vykonať daňovú kontrolu. Žalovaný taktiež konštatoval, že nedôvodné je aj tvrdenie žalobcu o tom, že tento so správcom dane nespolupracoval, keď správca dane vyhovel jeho žiadosti o zmenu termínu začatia daňovej kontroly (Oznámenie č. 102363053/2021 zo dňa 23.11.2021), vyhovel žiadosti žalobcu o predĺženie lehoty na predloženie dokladov uvedených v oznámení o daňovej kontrole (rozhodnutie č. 100156571/2022 zo dňa 25.01.2022), pričom počas daňovej kontroly zamestnanci správcu dane opakovane telefonicky a emailom komunikovali s konateľom žalobcu, ako aj externým účtovníkom p. C., ktorý mal doklady osobne doručiť na Daňový úrad Banská Bystrica. Žalovaný poukázal na predmetné emaily prípadne úradné záznamy a uviedol, že konateľ žalobcu sa k správcovi dane nedostavil ani po predvolaní a ani v deň výsluchu svedkov, o ktorých bol upovedomený prostredníctvom upovedomenia č. 101873706/2022 zo dňa 30.06.2022, č. 101873955/2022 zo dňa 30.06.2022 a č. 102536539/2022 zo dňa 13.09.2022.
11. Žalovaný taktiež poukázal na zistenia správcu dane z nahliadnutia do spisu daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2021. K námietkam ohľadne skutočnosti, že správca dane nepostupoval podľa § 48 Daňového poriadku a neurčoval daň podľa pomôcok žalovaný uviedol, že z podkladov k DPH za zdaňovacie obdobie august 2021 predložených daňovým subjektom v elektronickej podobe dňa 05.04.2022 správca dane zistil, z akých dodávateľských faktúr a interných dokladov si daňový subjekt odpočítal daň podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Z podkladov taktiež správca dane zistil, z akých dodávateľských faktúr a iných dokladov si žalobca odpočítal daň od dodávateľov z iného členského štátu podľa § 51 ods. 1 písm. c) zákona o DPH. Žalovaný uviedol, že s ohľadom na uvedené správca dane neprešiel do procesu určovania dane podľa pomôcok, ale daňovú kontrolu ukončil podľa § 46 ods. 9 písm. a) doručením Protokolu. 12. Žalovaný taktiež poukázal na to, že žalobca bol správcom dane podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku opakovane vyzývaný na predloženie dodávateľských faktúr s prílohami a odstránenie pochybností týkajúcich sa zdaniteľných obchodov s dodávateľom Limpeza s.r.o., nakoľko v zmysle evidencie DPH podstatnú časť odpočítania dane tvorila odpočítaná daň z faktúr vystavených týmto dodávateľom. Žalobcovi bola doručená výzva na odstránenie pochybností č. 102526140/2022 zo dňa 12.09.2022, v ktorej správca dane žalobcu okrem iného vyzval aj na vyjadrenie sa k obchodom s dodávateľom Limpeza s.r.o. v zdaňovacom období august 2021 a k nadobudnutiu tovaru v tuzemsku podľa § 11 a § 11a zákona o DPH, pričom správca dane žalobcu tiež požiadal o predloženie všetkých dodávateľských faktúr a dokladov k nim súvisiacim, ako napr. zmluvy, objednávky, dodacie listy, doklady o preprave a iné. Žalobca však na túto výzvu správcu dane nereagoval a správcom dane deklarované pochybnosti neodstránil. 13. Vo vzťahu k námietke žalobcu o nedodržaní lehoty na vykonanie daňovej kontroly žalovaný uviedol, že žalobca nedodržanie lehoty len konštatuje a k svojej námietke neuvádza žiadnu argumentáciu okrem toho, že kontrola údajne trvá viac ako rok, a teda je nezákonná. Žalovaný poukázal na to, že daňová kontrola na DPH za zdaňovacie obdobie august 2021 u žalobcu bola začatá dňa 20.12.2021 a ukončená dňa 01.12.2022 doručením Protokolu spolu s výzvou. Podľa žalovaného z uvedeného vyplýva, že správca dane dodržal ročnú lehotu na ukončenie daňovej kontroly a postupoval v súlade s § 46 ods. 10 Daňového poriadku. 14. Žalovaný zdôraznil, že žalobca nepredložil také dôkazy, ktoré by preukázali zistený skutkový stav inak, ako bol správcom dane zistený v daňovej kontrole a vyhodnotený vo vyrubovacom konaní. Replika 15. Žalobca právo podať repliku nevyužil. Konanie pred správnym súdom 16. Správny súd v Banskej Bystrici ako vecne a miestne príslušný súd vec prejednal na nariadenom pojednávaní dňa 27.05.2026, na ktoré boli účastníci konania riadne a včas predvolaní v súlade s § 108 ods. 2 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP“ alebo „Správny súdny poriadok“). Žalobca sa na pojednávaní v podstate pridržal svojich vyjadrení uvedených v podanej správnej žalobe. Žalovaný sa na pojednávaní taktiež pridržal svojich vyjadrení uvedených vo vyjadrení k správnej žalobe, pričom poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/47/2019 zo dňa 16.12.2020. Správny súd na pojednávaní rozhodol tak, že žalobu o preskúmanie zákonnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného zamietol podľa § 190 SSP z dôvodu, že bola v celom rozsahu nedôvodná. Relevantné zákonné ustanovenia 17. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku; daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.
18. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku; správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 19. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku; ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 20. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH; daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 21. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH; právo odpočítať daň z tovarov a služieb vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 22. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH; platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 23. Podľa § 49 ods. 2 písm. c) zákona o DPH; platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a. 24. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH; právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 25. Podľa § 51 ods. 1 písm. c) zákona o DPH; právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu. Posúdenie opodstatnenosti žaloby - podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov súdom 26. Predmetom súdneho prieskumu správnym súdom v tejto veci je rozhodnutie žalovaného, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane žalobcovi v sume 61 889,63 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie august 2021 z dôvodu, že žalobca porušil § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, keď nepredložil faktúry vyhotovené od platiteľov podľa § 71 zákona o DPH, z ktorých si odpočítal daň podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH, a zároveň porušil aj § 51 ods. 1 písm. c) zákona o DPH, pretože nepredložil faktúry od dodávateľov z iného členského štátu, z ktorých si odpočítal daň podľa § 49 ods. 2 písm. c) zákona o DPH. 27. V úvode správny súd považuje za potrebné poukázať na to, že správny súd preskúmava zákonnosť rozhodnutí (prípadne opatrení) orgánov verejnej správy a postup, ktorý ich vydaniu predchádzal, a to, či rozhodnutia (resp. opatrenia) orgánov verejnej správy a ich postup sú v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi a procesnoprávnymi predpisy. Konanie pred správnym súdom nie je pokračovaním administratívneho konania, správny súd nenahrádza a nedopĺňa konanie orgánu verejnej správy a nie je v jeho právomoci vykonávať prieskum správnou žalobou napadnutých aktov orgánov verejnej správy a ich postup nad rozsah a dôvody správnej žaloby, ak nejde o vec, v ktorej to Správny súdny poriadok výslovne pripúšťa. V prejedávanej veci ide o všeobecnú správnu žalobu, pri ktorej Správny súdny poriadok, správnemu súdu takúto právomoc nezveruje. Nie je preto v právomoci správneho súdu vyhľadávať za žalobcu nezákonnosti v postupe a v rozhodnutiach orgánu verejnej správy, prípadne konkretizovať všeobecné a nekonkrétne žalobné námietky. Iniciátorom súdneho konania pred správnym súdom je žalobca ako účastník administratívneho konania a je na ňom, ako svoje právo na prieskum zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy využije, teda aké žalobné dôvody v správnej žalobe prednesie a vymedzí. Aj v prejednávanej veci preto správny súd preskúmal správnou žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného a jemu predchádzajúce rozhodnutie správcu dane len v takom rozsahu, ako to
namietal žalobca v správnej žalobe. Nad rozsah žalobných námietok v zmysle ustanovenia § 134 ods. 2 SSP správny súd vady v postupe a v rozhodnutiach daňových orgánov nezistil. 28. Podstatným a sporným v danom prípade bolo zodpovedanie otázky, či správca dane postupoval správne, keď žalobcovi vyrubil rozdiel dane v sume 61 889,63 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie august 2021 podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku alebo mal postupovať podľa § 48 ods. 1 Daňového poriadku, a teda mal určiť daň podľa pomôcok v súlade s § 48 ods. 1 písm. b) a c) Daňového poriadku. 29. Žalobca v správnej žalobe v prvom rade namietal postup správcu dane, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku žalobcovi vyrubil rozdiel dane v sume 61 889,63 Eur na DPH za zdaňovacie obdobie august 2021, na základe čoho mal postupovať podľa žalobcu v rozpore s § 48 ods. 1 písm. b) a c) Daňového poriadku. V tejto súvislosti žalobca poukazoval najmä na nespoluprácu žalobcu so správcom dane na nepredloženie požadovaných dokladov zo subjektívnych dôvodov, na základe čoho mal žalobca objektívne svojím konaním (opomenutím konania) naplniť predpoklad pre postup správcu dane podľa § 48 ods. 1 písm. b) a c) Daňového poriadku. V tejto súvislosti tiež uviedol, že keďže doposiaľ nedošlo k doručeniu oznámenia správcu dane o začatí určovania dane podľa pomôcok podľa § 46 ods. 9 Daňového poriadku, nedošlo ani k riadnemu ukončeniu daňovej kontroly. Správny súd z obsahu administratívnych spisov, ako aj z prvostupňového rozhodnutia a napadnutého rozhodnutia zistil, že žalobca prostredníctvom svojho konateľa A. B. komunikoval so správcom dane, o čom svedčí úradný záznam z telefonického rozhovoru č. 102268753/2021 zo dňa 15.11.2021, ako aj e-maily ev. č. 143019/2022 zo dňa 05.04.2022, ev. č. 160949/2022 zo dňa 19.04.2022, ev. č. 264/300/2022 zo dňa 17.06.2022. Zároveň žalobca so správcom dane komunikoval aj prostredníctvom externého účtovníka p. C., ktorý sa skontaktoval telefonicky so správcom dane a dohodol sa s ním na osobnom doručení dokladov potrebných k výkonu daňovej kontroly na Daňový úrad Banská Bystrica dňa 23.02.2022, o čom svedčí úradný záznam č. 100289120/2022 zo dňa 11.02.2022. Správca dane taktiež vyhovel viacerým žiadostiam žalobcu, či už o preloženie termínu daňovej kontroly alebo o predĺženie lehoty na predloženie dokladov potrebných k výkonu daňovej kontroly. Za účelom preloženia termínu daňovej kontroly na základe žiadosti žalobcu sa zamestnankyňa správcu dane D. E. dňa 15.11.2021 telefonicky skontaktovala s konateľom žalobcu A. B., aby mu oznámila, že žalobcom navrhovaný termín začatia daňovej kontroly prekračoval lehotu 40 dní od doručenia Oznámenia o daňovej kontroly, s tým, že správca dane so zmenou termínu začatia daňovej kontroly súhlasí, avšak termín začatia daňovej kontroly stanoví na 20.12.2021, s čím konateľ žalobcu súhlasil. Žalobca taktiež správcovi dane dňa 23.02.2022 doručil elektronické podanie ev. č. 6/02373051/2022, v ktorom uviedol, že správcovi dane do konca nasledujúceho týždňa predloží doklady potrebné k výkonu daňovej kontroly. Hoci žalobca tieto doklady v súlade so svojím oznámením správcovi dane nedoručil, na základe čoho správca dane žalobcu vyzval na predloženie dokladov, dňa 05.04.2022 bol správcovi dane z emailovej adresy F. doručený email ev. č. 143019/2022, ktorého prílohou boli položky kontrolného výkazu a evidencie DPH. Žalobca kontaktoval správcu dane aj emailom ev. č. 160949/2022 dňa 19.04.2022, ktorým oznámil, že dňa 20.04.2022 odovzdá kuriérovi daňové a účtovné doklady potrebné k výkonu daňovej kontroly. Následne bola správcovi dane dňa 21.04.2022 kuriérom doručená časť dokladov potrebných k výkonu daňovej kontroly, konkrétne odberateľské faktúry, evidencie DPH, kontrolné a súhrnné výkazy, o čom bol spísaný úradný záznam č. 102933732/2022. Správca dane následne v súlade s § 20 ods. 1 Daňového poriadku predvolal konateľa žalobcu na ústne pojednávanie (predvolanie č. 101628479/2022 zo dňa 01.06.2022). Dňa 17.06.2022 sám konateľ žalobcu, kontaktoval správcu dane prostredníctvom emailu o zaslanie dokumentov doručovaných do elektronickej schránky žalobcu z dôvodu, že sa dlhodobo zdržiaval mimo dosah elektronickej schránky s uvedením, že doklady k daňovej kontrole sú pripravené, nechal ich prekontrolovať a v priebehu ďalšieho týždňa budú doručené správcovi dane. Správca dane predvolal na výsluch aj svedkov G. H. I., F., konateľa spoločnosti Limpeza s.r.o. a G. J., prokuristu spoločnosti Limpeza s.r.o., ktorá spoločnosť bola jedným zo žalobcových dodávateľov. Správca dane počas daňovej kontroly získal tiež podklady zo spisu žalobcu týkajúceho sa daňovej kontroly na DPH za zdaňovacie obdobie júl 2021, z ktorých zistil, že sa mali uskutočniť výsluchy vyššie uvedených svedkov a konateľa žalobcu, že správca dane preveroval sídlo žalobcu a že podľa § 26 ods. 3 Daňového poriadku boli prostredníctvom aplikácie EKB zaslané žiadosti o súčinnosť viacerým bankám. Správca dane žalobcu tiež výzvou zo dňa 12.09.2022 podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku vyzval na odstránenie pochybností (výzva č. 102526140/2022) a predloženie všetkých dodávateľských faktúr, z ktorých si v období august 2021 odpočítal daň. Taktiež žalobcu oboznámil so zistenými skutočnosťami v priebehu výkonu daňovej kontroly na DPH za zdaňovacie obdobie august 2021, a to Oboznámením č. 102943019/2022 zo dňa 02.11.2022 a informoval ho, že podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku má právo vyjadriť sa
k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim. 30. S ohľadom na uvedené, sa správny súd nemohol stotožniť s argumentáciou žalobcu o nespolupráci žalobcu a o neumožnení výkonu daňovej kontroly. Žalobca preukázateľne so správcom dane spočiatku komunikoval a poskytoval mu súčinnosť, prípadne správca dane na základe tejto komunikácie vyhovel niektorým vyššie uvedeným žiadostiam žalobcu. Následne z dokladov poskytnutých žalobcom správcovi dane, správca dane zistil, z akých faktúr a dokladov si žalobca odpočítal daň podľa § 51 ods. 1 písm. a) a písm. c) zákona o DPH. Taktiež je nevyhnutné zdôrazniť, že správca dane pri výkone daňovej kontroly dodržal postup v zmysle Daňového poriadku a žalobcu aj opakovane vyzýval na predloženie dokladov potrebných k výkonu daňovej kontroly a na prípadné odstraňovanie pochybností týkajúcich sa zdaniteľných obchodov. Skutočnosť, že žalobca sa v priebehu daňovej kontroly zjavne rozhodol nespolupracovať so správcom dane, automaticky nezakladá postup na to, aby správca dane postupoval podľa § 48 ods. 1 Daňového poriadku, a teda pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok v súlade s § 48 ods. 1 písm. b) a c) Daňového poriadku, tak, ako to uvádza žalobca. 31. Správny súd uvádza, že postup určenia dane podľa pomôcok má subsidiárny charakter, pričom svojou podstatou ide o núdzový právny režim zisťovania základu dane. O jeho použití je oprávnený rozhodnúť správca dane, a to najmä po zistení objektívnej nemožnosti určiť daň v dôsledku nepredloženia daňových dokladov. „Charakteristickým znakom postupu správcu dane pri určení dane podľa pomôcok je, že sa tu neuplatňuje zásada súčinnosti (§ 3 ods. 2 Daňového poriadku). Určovanie dane podľa pomôcok je postup, ktorý správca dane môže uplatniť v dôsledku neplnenia, resp. nesplnenia si povinnosti daňovým subjektom. Ak nie je možné stanoviť základ dane a výšku dane v súčinnosti s daňovým subjektom, správca dane základ dane môže zistiť a určiť sám, a to na základe pomôcok, ktoré má k dispozícii. Pomôcky teda obstaráva správca dane bez súčinnosti s daňovým subjektom a posúdenie pomôcok je ponechané tiež na úvahe správcu dane. Ide o prísnejší právny režim, keďže v zmysle § 49 ods. 2 Daňového poriadku sú práva daňového subjektu obmedzené tak, že daňový subjekt je oprávnený sa vyjadriť len k dodržovaniu zákonných podmienok na použitie tohto spôsobu určenia dane. Je treba zdôrazniť, že k určovaniu dane podľa pomôcok dochádza len vtedy, ak daňovú povinnosť nebolo možné stanoviť dokazovaním v priebehu určenia dane podľa pomôcok. Použitie pomôcok teda predstavuje náhradný spôsob určenia dane, a to za situácie, keď nie je možné stanoviť daň v rámci riadneho dokazovania.“ (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/47/2019 zo dňa 16.12.2020). 32. Správny súd s ohľadom na skutočnosti uvedené v odseku 29. až 31. odôvodnenia tohto rozsudku uvádza, že s prihliadnutím k počiatočnej súčinnosti žalobcu v rámci výkonu daňovej kontroly, k čiastočnému predloženiu dokladov potrebných pre výkon daňovej kontroly, ako aj k nenaplneniu objektívnej nemožnosti určenia dane a následnému správnemu postupu pri vyrubení dane podľa § 68 ods. 5 zákona o DPH, vyhodnotil žalobnú námietku žalobcu o povinnosti správcu dane určiť daň podľa pomôcok ako nedôvodnú. Správny súd zároveň uvádza, že žalobca v správnej žalobe konkrétnejšie ani neuviedol a neformuloval, v čom mala podľa neho spočívať nezákonnosť zvoleného postupu správcu dane, ale iba stroho konštatoval, že správca dane postupoval nesprávne, že mal určovať daň podľa pomôcok a že jeho postup bol svojvoľný, teda sa jednalo o subjektívny názor žalobcu týkajúci sa aplikovaného postupu správcu dane. 33. Vo vzťahu k žalobnej námietke žalobcu týkajúcej sa nezákonnosti napadnutého rozhodnutia a rozhodnutia správcu dane z dôvodu, že daňová kontrola v rozpore s lehotou upravenou v § 46 ods. 10 Daňového poriadku trvá viac ako rok a teda je nezákonná, správny súd konštatuje nedôvodnosť tejto námietky, a to aj s ohľadom na nedôvodnosť prvej žalobnej námietky. Z obsahu administratívnych spisov mal správny súd preukázané, že daňová kontrola na DPH za zdaňovacie obdobie august 2021 vykonaná u žalobcu začala dňa 20.12.2021, čo vyplýva z Oznámenia o daňovej kontrole č. 102177259/2021 zo dňa 08.11.2021 a Oznámenia o zmene termínu začatia daňovej kontroly č. 102363053/2021 zo dňa 23.11.2021. Z obsahu administratívnych spisov tiež vyplynulo, že daňová kontrola u žalobcu bola ukončená dňa 01.12.2022, a to doručením Protokolu žalobcovi, na základe čoho správny súd dospel k záveru, že správca dane dodržal zákonnú ročnú lehotu na výkon a ukončenie daňovej kontroly v súlade s § 46 ods. 10 Daňového poriadku.
34. Vzhľadom na vyššie uvedené správny súd dospel k záveru, že námietky uvedené v správnej žalobe neodôvodňujú zrušenie napadnutého rozhodnutia ani prvostupňového rozhodnutia správcu dane, a preto správny súd žalobu ako nedôvodnú podľa § 190 SSP v celom rozsahu zamietol. 35. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 a § 168 SSP spôsobom uvedeným vo výroku rozsudku. Žalobca nebol v konaní úspešný, preto mu právo na náhradu trov konania nepatrí (a contrario). Žalovaný síce v konaní úspešný bol, avšak má postavenie orgánu verejnej správy, pričom správny súd nezistil žiadne výnimočné dôvody, pre ktoré by mu mali byť trovy konania voči neúspešnému žalobcovi priznané. Zaplatenie eventuálnych trov konania žalovaného nemožno od žalobcu spravodlivo požadovať. 36. Senát správneho súdu prijal toto rozhodnutie pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Tento rozsudok nadobúda právoplatnosť uplynutím lehoty jedného mesiaca od doručenia rozsudku alebo podaním kasačnej sťažnosti proti tomuto rozsudku (§ 145 ods. 2 písm. a) SSP). Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť (§ 438 ods. 1 SSP, § 439 ods. 1 SSP a § 439 ods. 3 SSP a contr.), ktorá má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a) SSP). O kasačnej sťažnosti rozhoduje kasačný súd – Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (§ 438 ods. 2 SSP). Kasačnú sťažnosť je potrebné podať na Správnom súde v Banskej Bystrici (§ 444 ods. 1 SSP) v lehote do jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia oprávnenému subjektu (§ 443 ods. 1 SSP). Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. (2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak: a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.