Rozsudok Správneho súdu v Banskej Bystrici sp. zn. BB-71S/48/2022 z 16. 5. 2024

Text rozhodnutia

Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:

Správny súd v Banskej Bystrici BB-71S/48/2022 6022200375 16. 05. 2024 Mgr. Denisa Slivová ECLI:SK:SpSBB:2024:6022200375.2

ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Denisy Slivovej a členov senátu JUDr. Kataríny Petráň Vinczeovej (sudca spravodajca) a JUDr. Petra Molčana, v právnej veci žalobcu: AMBRATRADE, s.r.o., so sídlom Vieska 536, 965 01 Ladomerská Vieska, IČO: 36 629 294, právne zastúpený: Prosman a Pavlovič advokátska kancelária, s.r.o., so sídlom Hlavná 31, 917 01 Trnava, IČO: 36 865 281, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100848701/2022 zo dňa 11.04.2022, takto rozhodol: Súd žalobu zamieta. Žalobcovi nárok na náhradu trov konania nepriznáva. odôvodnenie: Priebeh administratívneho konania 1. U žalobcu bola vykonaná Daňovým úradom Banská Bystrica (ďalej aj len „správca dane“) daňová kontrola na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj len „DPH“) za zdaňovacie obdobie apríl 2018. O výsledku daňovej kontroly bol vyhotovený Protokol č. 100021203/2021 zo dňa 07.01.2021 (ďalej aj len „Protokol“), ktorý bol doručený žalobcovi s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole v zmysle § 31 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) dňa 26.01.2021. 2. V následnom vyrubovacom konaní správca dane rozhodnutím č. 102481973/2021 zo dňa 06.12.2021 podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 10.959,- Eur na DPH podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „Zákon o DPH“) za zdaňovacie obdobie apríl 2018. Správca dane konštatoval, že daň vyrubená riadnym daňovým priznaním doručeným dňa 25.05.2018 je 752,78 Eur, daň zistená správcom dane vo vyrubovacom konaní je 11.711,78 Eur a rozdiel dane je v sume 10.959,- Eur. 3. V zdaňovacom období apríl 2018 si žalobca uplatnil odpočítanie dane na základe faktúr prijatých od spoločnosti BERENA s.r.o., so sídlom Poľná 27, 937 01 Želiezovce, IČO: 35 849 827, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A. (ďalej aj len „BERENA s.r.o.“), a to: - faktúry č. OF-201827 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za služby za 04/18 IT poradenstvo, základ dane v sume 3.235,- Eur, 20 % DPH v sume 647,00 Eur, suma celkom 3.882,00 Eur, - faktúry č. OF-201828 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za služby konzultačná činnosť elektronický podpis za 04/18, základ dane v sume 2.880,- Eur, 20 % DPH v sume 576,- Eur, suma celkom 3.456,- Eur,

- faktúry č. OF-201829 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za poskytnuté služby evidencia, inštalácia, odvírenie - 04/2018, základ dane v sume 1.530,- Eur, 20 % DPH v sume 306,- Eur, suma celkom 1.836,- Eur a - faktúry č. OF-201830 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie za služby konzultačná obchodná činnosť pre elektronický podpis za 04/18, základ dane v sume 2.220,- Eur, 20 % DPH v sume 444,Eur, suma celkom 2.664,- Eur, a z dodávateľských faktúr prijatých od spoločnosti Pool service, s.r.o., so sídlom Dr. Jánskeho 477/2, 965 01 Žiar nad Hronom, IČO: 51 012 944, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A. (ďalej aj len „Pool service, s.r.o.“), konkrétne z: - faktúry č. 10040118 zo dňa 12.04.2018, s predmetom fakturácie: montážne práce na čerpadlách, základ dane v sume 24.150,- Eur, 20 % DPH v sume 4.830,- Eur, v sume celkom 28.980,- Eur a - faktúry č. 26040018 zo dňa 26.04.2018, s predmetom fakturácie: za hydraulický agregát ATLAS 1ks, búracie kladivo LH 220 2ks, búracie kladivo LH11 2ks, špice pre malú zbíjačku 5 ks, špice pre veľkú zbíjačku 4ks; základ dane v sume 20.780,- Eur, DPH 4.156,- Eur, v sume celkom 24.936,- Eur, pričom správca dane konštatoval, že podmienky uvedené v § 49 ods. 1 Zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, ako sú deklarované. Existencia faktúry nie je dostatočným dôvodom na preukázanie, že sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo. Daňový subjekt je povinný preukázať a správca dane oprávnený preveriť, kým a ako sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo. Správca dane na základe dokazovania vykonaného v daňovej kontrole a vo vyrubovacom konaní dospel k záveru, že kontrolovaný daňový subjekt AMBRATRADE s.r.o. si neoprávnene uplatnil právo na odpočítanie dane, neuniesol dôkazné bremeno v rámci daňovej kontroly, nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok, pričom porušil ustanovenia § 49 v nadväznosti na § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty. Správca dane konštatoval, že tým, že daňový subjekt predložil faktúry ešte nepreukázal, že deklarovaný nákup a predaj tovaru a služieb sa uskutočnili práve takým spôsobom, ako je na nich uvedené. Správca dane vyhodnotil, že dodávateľské spoločnosti BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o. nepotvrdili dodanie deklarovaných tovarov a služieb uvedených na faktúrach. Konateľ spoločnosti BERENA s.r.o. B. C. bol predvolaný správcom dane ako svedok. Svedok sa následne ospravedlnil a správca dane stanovil nový termín ústneho pojednávania, na ktorý sa svedok opäť nedostavil. Vo vyjadrení k protokolu kontrolovaný daňový subjekt AMBRATRADE s.r.o. požadoval vypočutie svedka D. E., ktorý mal v zastúpení vykonávať za spoločnosť Pool servis, s.r.o. jednotlivé obchodné úkony. Správca dane vykonal ústne pojednávanie so svedkom D. E.. Tento síce vo svojej výpovedi potvrdil vykonávanie deklarovaných služieb, avšak jeho svedeckú výpoveď správca dane vyhodnotil ako nedôveryhodnú, z dôvodu, že jeho výpoveď sa značne líšila od jeho predchádzajúcej výpovedi (zistené z nazretia do iného spisu), najmä čo sa týka všeobecnej informácie o spoločnosti Pool servis, s.r.o., ktorej bol konateľom. Vzhľadom na uvedené skutočnosti správca dane odpočítanie dane daňovému subjektu AMBRATRADE s.r.o. za kontrolované zdaňovacie obdobie apríl 2018 neuznal. Správca dane mal zato, že kontrolovaný daňový subjekt AMBRATRADE s.r.o. si neoprávnene uplatnil právo na odpočítanie dane, neuniesol dôkazné bremeno v rámci daňovej kontroly, nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok, pričom porušil ustanovenie § 49 v nadväznosti na ustanovenie § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. 4. Proti rozhodnutiu správcu dane podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie, ktoré odôvodnil tým, že správca dane neúplne a nedostatočne zistil skutkový stav a relevantné okolnosti, nevykonal dôkazy v potrebnom rozsahu, preto takto nazhromaždené dôkazy neposkytujú dostatočný podklad pre prijaté závery správcu dane. Napadnuté rozhodnutie je podľa odvolávajúceho sa potrebné vnímať ako predčasne vydané, čo vyplýva z obsahu administratívneho spisu. Podľa odvolávajúceho sa v napadnutom rozhodnutí absentujú preskúmateľné správne úvahy, ktoré by viedli k objektívnemu ustáleniu skutkových zistení a následne k objektívnemu a logickému vyhodnoteniu dôkazov. 5. O odvolaní žalobcu rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 100848701/2022 zo dňa 11.04.2022 tak, že rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že správca dane dostatočne zistil skutkový stav veci, získané dôkazy vyhodnotil vo vzájomných súvislostiach a na základe toho neuznal žalobcovi odpočítanie dane v celkovej sume 10.959,- Eur, pretože žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keď vierohodne nepreukázal, a ani preverovaním správcu dane sa nepreukázalo, že dodanie fakturovaných plnení sa reálne uskutočnilo tak, ako bolo deklarované na dodávateľských

faktúrach, čím sa nepreukázalo splnenie podmienok na odpočítanie dane v zmysle § 49 v nadväznosti na § 51 ods. 1 Zákona o DPH. 6. Žalovaný v rozhodnutí konštatoval, že správcom dane boli zistené nasledujúce skutočnosti: A) Správca dane z predložených dokladov zistil, že v rozhodnom období medzi dodávateľov daňového subjektu patrila spoločnosť BERENA s.r.o., so sídlom Poľná 27, 937 01 Želiezovce, IČO: 35 849 827, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A., ktorá pre kontrolovaný daňový subjekt vystavila nasledovné faktúry: faktúru č. OF-201827 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za služby za 04/18 IT poradenstvo, základ dane v sume 3.235,- Eur, 20 % DPH v sume 647,- Eur, suma celkom 3.882,- Eur, faktúru č. OF-201828 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za služby konzultačná činnosť – elektronický podpis za 04/18, základ dane v sume 2.880,- Eur, 20 % DPH v sume 576,- Eur, suma celkom 3.456,- Eur, faktúru č. OF-201829 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za poskytnuté služby evidencia, inštalácia, odvírenie – 04/2018, základ dane v sume 1.530,- Eur, 20 % DPH v sume 306,- Eur, suma celkom 1.836,- eur, faktúru č. OF-201830 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie za služby konzultačná obchodná činnosť pre elektronický podpis za 04/18, základ dane v sume 2.220,- Eur, 20 % DPH v sume 444,- Eur, suma celkom 2.664,- Eur, z ktorých si platiteľ – kontrolovaný daňový subjekt v zdaňovacom období apríl 2018 uplatnil právo na odpočítanie dane podľa § 49 v nadväznosti na § 51 Zákona o DPH v základnej sadzbe 20 %, v celkovej sume 1.973,- Eur. Správca dane preveroval údaje týkajúce sa deklarovanej dodávateľskej spoločnosti BERENA s.r.o., ktorá bola priamym dodávateľom kontrolovaného daňového subjektu. Dňa 31.01.2020 zaslal Výzvu č. 100312117/2020 zo dňa 30.01.2020 dodávateľskej spoločnosti BERENA s.r.o., aby sa vyjadrila k zdaniteľným plneniam medzi daňovým subjektom a spoločnosťou BERENA s.r.o, ktorá bola prevzatá dňa 04.02.2020. V predmetnej výzve správca dane požadoval, aby spoločnosť BERENA s.r.o. predložila k vystaveným faktúram OF-201827, OF-201828, OF-201829 a OF-201830 zmluvy a objednávky, doklady a záznamy, na základe ktorých bola stanovená cena za poskytnuté služby, zoznam pracovníkov a ich identifikačné údaje, ktorí vykonávali IT služby, preberacie alebo odovzdávacie protokoly, resp. iné doklady k fakturovaným službám, ďalej aby k vykonaným administratívnym prácam uviedli o aké konkrétne služby sa jednalo, aby predložili zoznam pracovníkov a ich identifikačné údaje, ktorí vykonávali administratívne služby a podrobne vysvetlili o aké konkrétne služby sa jednalo a opisným spôsobom vysvetlili, kto a ako tieto služby vykonával. Dňa 20.02.2020 sa so správcom dane telefonicky skontaktoval konateľ spoločnosti BERENA s.r.o. – Július Abrahám, ktorý požiadal o predĺženie lehoty na predloženie dokladov a vysvetlenia k výzve. Z dôvodu mimoriadnych protipandemických opatrení sa spoločne dohodli na termíne predloženia do 31.03.2020. V stanovenom termíne spoločnosť BERENA s.r.o. na vyššie uvedenú výzvu nereagovala, správcu dane v uvedenej veci už nekontaktovala a nezaslala žiadnu odpoveď, o čom bol spísaný Úradný záznam č. 100899371/2020 zo dňa 15.05.2020. Správca dane zaslal dňa 15.05.2020 opakovane Výzvu č. 100896174/2020 zo dňa 14.05.2021 dodávateľskej spoločnosti BERENA s.r.o., aby sa vyjadrila k zdaniteľným plneniam medzi kontrolovaným daňovým subjektom a spoločnosťou BERENA s.r.o., ktorá bola doručená dňa 19.05.2020, na ktorú spoločnosť BERENA s.r.o. v stanovenom termíne nereagovala, správcu dane v uvedenej veci nekontaktovala a nezaslala žiadnu odpoveď. O uvedenom bol spísaný Úradný záznam č. 101081613/2020 zo dňa 24.06.2020. Správca dane následne Výzvou č. 101230211/2020 zo dňa 29.07.2020, vyzval kontrolovaný daňový subjekt, aby v zmysle § 45 ods. 2 písm. e) Daňového poriadku predložil požadované dôkazy preukazujúce reálnosť uskutočnenia zdaniteľných plnení (v zmysle dodávateľských faktúr č. OF-201827, OF-201828, OF-201829 a OF-201830), aby kontrolovaný daňový subjekt uviedol, ako došlo k nadviazaniu obchodnej spolupráce so spoločnosťou BERENA s.r.o., kto koho oslovil a akým spôsobom, s kým konkrétne za uvedeného dodávateľa BERENA s.r.o. boli predmetné obchody dojednané, ďalej aby uviedol na základe akých podkladov (odporúčaní), resp. prieskumu, kontrolovaný daňový subjekt zistil, že práve spoločnosť BERENA s.r.o. je schopná zabezpečiť v požadovanej kvalite a v požadovanom rozsahu dodanie služieb uvedených na predmetných faktúrach, na základe akých kritérií a podkladov bola stanovená, resp. dohodnutá cena za predmetné služby a pod. Uvedená výzva bola spoločnosti doručená dňa 05.08.2020. Daňový subjekt AMBRATRADE spol. s.r.o. na predmetnú výzvu v stanovenej lehote nereagoval, nepredložil žiadne dôkazy. Dňa 28.10.2020 zaslal správca dane opakovanú výzvu kontrolovanému daňovému subjektu AMBRATRADE spol. s r.o., a to Výzvu č. 101629864/2020 zo dňa 26.10.2021, ktorá mu bola doručená dňa 04.11.2020. Spoločnosť AMBRATRADE spol. s r.o. na predmetnú výzvu v stanovenej lehote nereagovala, nepredložila žiadne dôkazy. Dňa 30.10.2020 bola kontrolovaným daňovým subjektom elektronicky prostredníctvom všeobecného podania FS zaslaná odpoveď na Výzvu č. 101230211/2020 zo dňa 29.07.2020 (Pozn. sudu: Nakoľko daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. zaslal dňa

10.08.2020 žiadosť č. 606951833/2020 o prerušenie daňovej kontroly podľa zákona lex korona bola daňová kontrola prerušená dňom nasledujúcim po podaní žiadosti, t. j. od 11.08.2020 do 30.09.2020 v zmysle schválenej novely zákona lex korona. Odo dňa 01.10.2020 začala opätovne daňovému subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. plynúť 15 - dňová lehota na vyjadrenie sa k výzve, ktorá z dôvodu prerušenia daňovej kontroly plynula až do dňa 15.10.2020.). V doručenej odpovedi F. G. ako konateľ kontrolovaného daňového subjektu uviedol, že s B. C. – konateľom spoločnosti BERENA s.r.o. sa pozná niekoľko rokov, zoznámili sa niekde na stavbe ako subdodávatelia, pravdepodobne na stavbe kanalizácie Modrý Kameň. Keďže sa konateľ daňového subjektu poznal s B. C., tak s ním boli predmetné práce dojednané. B. C. F. G. požiadal, či vie zabezpečiť kvalitných IT-čkárov pre jednotlivé služby s tým, že od neho požadoval, aby to boli ľudia, ktorí sú schopní podľa potreby reagovať na požiadavky v oblasti ITslužieb. Podľa vyjadrenia daňového subjektu v odpovedi na predmetnú výzvu - B. C. zabezpečil podľa lokalít potrebných IT technikov pre jednotlivé požiadavky, ktorí vykonali požadovanú odbornú činnosť. V odpovedi na výzvu ďalej daňový subjekt uviedol, že spoločnosť BERENA s.r.o. mala zaregistrovanú v obchodnom registri v rozsahu poskytovaných služieb aj prácu s PC. Jediným kritériom pri stanovení ceny bola odbornosť a schopnosť ľudí, ktorých zabezpečovala spoločnosť BERENA s.r.o., cena bola dohodnutá na základe ponuky F. G. (konateľa kontrolovaného daňového subjektu) tak, aby boli pokryté režijné náklady daňového subjektu a zabezpečený primeraný zisk. Z odpovede daňového subjektu na výzvu vyplynulo (k otázke na základe akých podkladov /odporúčaní/, resp. prieskumu daňový subjekt zistil, že práve spoločnosť BERENA s.r.o. je schopná zabezpečiť v požadovanej kvalite a požadovanom rozsahu dodanie služieb v zmysle predmetných faktúr), že spoločnosť BERENA s.r.o. predložila platné doklady – výpis z obchodného registra, kde má zapísanú činnosť: počítačové služby a služby súvisiace s poskytovaním iných než základných služieb, zároveň bol predložený spoločnosťou BERENA s.r.o. doklad o spôsobilosti IT pracovníka, ktorý mal na prácach pracovať. V zmysle predložených dokladov spoločnosťou BERENA s.r.o. nebola zo strany kontrolovaného daňového subjektu nadobudnutá žiadna pochybnosť o dôveryhodnosti špecialistu. Pre konzultačné a ďalšie služby v oblasti SW – riešení a komplexných riešení systémovej integrácie E-sign – elektronický podpis boli konzultácie vykonávané H. I., ktorý vyhľadával potenciálnych klientov, robil analýzu požiadaviek týchto klientov, doporučoval funkcionalitu, návrh riešení pre zákazníkov a potrebu E-sign. H. I. navrhoval realizáciu, školenia, riešenia na realizáciu E-sign, atď. Analyzovanú situáciu H. I. postupoval konečnému odberateľovi. Z uvedenej konzultačnej činnosti musel H. I. odovzdať všetky získané materiály a neponechával si nič vo vlastnej evidencii. Tento konkrétny obchodný vzťah trval v mesiaci apríl 2018. Obchodná spoločnosť AMBRATRADE spol. s r.o. si neponechávala žiadne výsledky a vyhodnotenia, analýzy – všetko bolo odstúpené objednávateľovi. Podľa vyjadrenia daňového subjektu predmetom poskytovaných IT služieb bolo presne to, „čo je napísané v objednávkach“ a práce spojené s týmito službami: odvírenie, inštalácia, spracovanie dát, evidencia IT poradenstvo atď., ktoré pre spoločnosť BERENA s.r.o. vykonával J. B. K.. Priamo pri poskytovaní týchto činností nebol nikto za daňový subjekt. Pri preberaní/odovzdávaní zákazky v rámci mesiaca sa zúčastnil F. G. – konateľ, evidencia konkrétnych prác bola odovzdaná, schválená vždy v danom mesiaci. Vzhľadom na to, že sa jednalo o službu, kde samotný efekt ostal u konečného zákazníka, daňový subjekt uviedol, že nebolo možné uchovávať akékoľvek údaje na nosičoch, či si ponechať a uschovávať osobne údaje klientov v zmysle ochrany osobných údajov. Vo svojej odpovedi daňový subjekt uviedol len slovné odpovede na otázky správcu dane, svoje tvrdenia však nepodporil žiadnymi požadovanými dôkazmi, ktoré by preukazovali reálnosť uskutočnenia zdaniteľných plnení. Pomocou interných systémov správy daní správca dane zistil, že dodávateľom spoločnosti BERENA s.r.o. bola v rozhodnom období spoločnosť CHAMI s.r.o., so sídlom Karpatské námestie 10A, 831 06 Bratislava, IČO: 48 110 892, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A. (ďalej len „CHAMI s.r.o.“), ktorej konateľom je L. M., trvale bytom G. XXX, XXX XX G.. Správca dane ďalej preveroval subdodávateľskú spoločnosť CHAMI s.r.o. Správca dane zaslal Predvolanie na výsluch svedka č. 101566462/2020 zo dňa 12.10.2020 osobe L. M., konateľovi spoločnosti CHAMI s.r.o. Zásielka bola doručená uložením dňa 31.10.2020. Svedok bol predvolaný na deň 12.11.2020. O uvedenom bol upovedomený kontrolovaný daňový subjekt zaslaním Upovedomenia o vypočutí svedka č. 101566644/2020 zo dňa 12.10.2020. V stanovený deň predvolania, t. j. dňa 12.11.2020 sa svedok k výsluchu nedostavil, a ani za daňový subjekt sa nedostavila žiadna osoba, o čom bol spísaný Úradný záznam č. 101761045/2020 zo dňa 19.11.2020. B) Správca dane z predložených dokladov zistil, že v rozhodnom období medzi dodávateľov daňového subjektu patrila i spoločnosť Pool service, s.r.o., so sídlom Dr. Jánskeho 477/2, 965 01 Žiar nad Hronom, IČO: 51 012 944, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A., ktorá pre kontrolovaný daňový subjekt vystavila nasledovné faktúry: faktúru č. 10040118 zo dňa 12.04.2018, s predmetom fakturácie: za montážne práce na čerpadlách, základ dane v sume 24.150,- Eur, 20 % DPH v sume 4.830,- Eur, v sume celkom

28.980,- Eur, faktúru č. 26040018 zo dňa 26.04.2018, s predmetom fakturácie: za hydraulický agregát ATLAS 1 ks, búracie kladivo LH 220 2 ks, búracie kladivo LH11 2 ks, špice pre malú zbíjačku 5 ks, špice pre veľkú zbíjačku 4 ks, základ dane v sume 20.780,- Eur, DPH 4.156,- Eur, v sume celkom 24.936,- Eur, z ktorých si platiteľ – kontrolovaný daňový subjekt v zdaňovacom období apríl 2018 uplatnil právo na odpočítanie dane podľa § 49 v nadväznosti na § 51 zákona o DPH v základnej sadzbe 20 %, v sume 8.986,- Eur. Správca dane preveroval údaje týkajúce sa deklarovanej dodávateľskej spoločnosti Pool service, s.r.o., ktorá bola priamym dodávateľom kontrolovaného daňového subjektu. Dňa 15.05.2020 správca dane zaslal spoločnosti Pool service, s.r.o. Výzvu č. 100892952/2020 zo dňa 14.05.2020, v zmysle ktorej správca dane požadoval, aby sa spoločnosť Pool service, s.r.o. vyjadrila k zdaniteľným plneniam medzi kontrolovaným daňovým subjektom a spoločnosťou Pool service, s.r.o. Výzva bola doručená uložením dňa 03.06.2020. V predmetnej výzve správca dane požadoval, aby daňový subjekt k vystaveným faktúram č. 10040118 a 26040018 predložil zmluvy a objednávky medzi dodávateľom Pool service, s.r.o. a odberateľom. K faktúre č. 26040018 žiadal predložiť nadobúdacie listy a k faktúre č. 10040118, aby spoločnosť Pool service, s.r.o. uviedla a opisným spôsobom vysvetlila, ako prebiehali predmetné služby, aby ďalej uviedla kto konkrétne ich vykonal a na akom mieste sa predmetné práce vykonávali. Spoločnosť Pool service, s.r.o. v stanovenom termíne na vyššie uvedenú výzvu nereagovala, správcu dane v uvedenej veci nekontaktovala žiadna oprávnená osoba za spoločnosť Pool service, s.r.o., ani nebola zaslaná žiadna odpoveď, o čom správca dane spísal Úradný záznam č. 100018455/2021 zo dňa 07.01.2021. Správca dane následne Výzvou č. 101230211/2020 zo dňa 29.07.2020 vyzval kontrolovaný daňový subjekt, aby v zmysle § 45 ods. 2 písm. e) Daňového poriadku predložil požadované dôkazy preukazujúce reálnosť uskutočnenia zdaniteľných plnení (v zmysle dodávateľskej faktúry č. 31100017), aby kontrolovaný daňový subjekt uviedol, ako došlo k nadviazaniu obchodnej spolupráce so spoločnosťou Pool service, s.r.o., kto koho oslovil a akým spôsobom, s kým konkrétne za uvedeného dodávateľa Pool service, s.r.o. boli predmetné obchody dojednané, ďalej aby uviedol na základe akých podkladov (odporúčaní), resp. prieskumu, kontrolovaný daňový subjekt zistil, že práve spoločnosť Pool service, s.r.o. je schopná zabezpečiť v požadovanej kvalite a v požadovanom rozsahu dodanie služieb uvedených na predmetnej faktúre. Predmetná výzva bola spoločnosti doručená dňa 05.08.2020. Daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. na ňu v stanovenej lehote nereagoval, nepredložil žiadne dôkazy (o čom bol spísaný Úradný záznam č. 100018843/2021 zo dňa 07.01.2021). Dňa 28.10.2020 zaslal správca dane opakovanú výzvu kontrolovanému daňovému subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. Výzvu č. 101629864/2020 zo dňa 26.10.2021, ktorá bola doručená dňa 04.11.2020. Spoločnosť AMBRATRADE spol. s r.o. na predmetnú výzvu v stanovenej lehote nereagovala, nepredložila žiadne dôkazy. Dňa 30.10.2020 bola kontrolovaným daňovým subjektom elektronicky prostredníctvom všeobecného podania FS zaslaná odpoveď na Výzvu č. 101230211/2020 zo dňa 29.07.2020 (Pozn. sudu: Nakoľko daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. zaslal dňa 10.08.2020 žiadosť č. 606951833/2020 o prerušenie daňovej kontroly podľa zákona lex korona bola daňová kontrola prerušená dňom nasledujúcim po podaní žiadosti, t. j. od 11.08.2020 do 30.09.2020 v zmysle schválenej novely zákona lex korona. Odo dňa 01.10.2020 začala opätovne daňovému subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. plynúť 15 - dňová lehota na vyjadrenie sa k výzve, ktorá z dôvodu prerušenia daňovej kontroly plynula až do dňa 15.10.2020.) V doručenej odpovedi F. G., ako konateľ kontrolovaného daňového subjektu v súvislosti s faktúrami prijatými od spoločnosti Pool service, s.r.o. uviedol, že sa v Žiari nad Hronom zoznámil s konateľom spoločnosti Pool service, s.r.o. – D. E., kde si vymenili telefónne čísla a ostali v kontakte. Ďalej v odpovedi na výzvu daňový subjekt uviedol, že v čase prípravy realizácie stavby Lipovec oslovil D. E., či vie zabezpečiť nákladné vozidlo na prepravu zeminy v náročnom teréne, na čo sa D. E. o pár dní ozval a ponúkol mu prepravu dumprom pre stavbu, kde mal kontrolovaný daňový subjekt zabezpečovať zemné práce. K faktúre č. 10040118 kontrolovaný daňový subjekt vo svojej odpovedi na výzvu uviedol, že s D. E. sa už poznal dva roky. S D. E. konateľ daňového subjektu AMBRATRADE spol. s r.o komunikoval zároveň aj ako s odborníkom v oblasti zámočníckych prác – konkrétne aj čerpadiel. V zmysle doručeného vyjadrenia daňovým subjektom má D. E. nemalé skúsenosti so zámočníckymi prácami a svoju zručnosť preukázal aj na prácach v zahraničí (Nemecko). Na zámočníckych prácach (montážne práce na čerpadlách) pracoval so svojimi montážnikmi. Podklady k čerpadlám boli zabezpečené objednávateľom, tak isto materiál k montáži bol zabezpečený objednávateľom. Práce boli vykonávané v priestoroch montážnych hál vo Zvolene. Práce odovzdával D. E., za skúšky bol zodpovedný D. E. a ním poverení a určení pracovníci. K faktúre č. 26040018 daňový subjekt uviedol, že D. E. ponúkol F. G. odpredaj zánovnej búracej hydraulickej techniky s pracovným náradím, tak ako to bolo uvedené v dodacom liste a na faktúre. Tovar bol prepravený motorovým vozidlom značky VW Passat combi, EČV M. a vykládku F. G. (ako konateľ daňového subjektu) realizoval na stavbe „ČS Kostiviarska“. Nakládka bola realizovaná na stavbe.

Vo svojej odpovedi daňový subjekt uviedol len slovné odpovede na otázky správcu dane, ku ktorým však nepredložil žiadne požadované dôkazy, ktoré by preukazovali reálnosť uskutočnenia zdaniteľných plnení. 7. V rozhodnutí žalovaný ďalej konštatoval, že vo vyrubovacom konaní správca dane zaslal dňa 07.09.2021 Predvolanie na výsluch svedka č. 101635125/2021 zo dňa 06.09.2021, ktorým predvolal osobu D. E.. Predmetné predvolanie mu bolo doručené dňa 10.09.2021. O termíne vypočutia svedka upovedomil správca dane i kontrolovaný daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. zaslaním Upovedomenia o vypočutí svedka č. 101635223/2021 zo dňa 06.09.2021, ktoré bolo doručené dňa 08.09.2021. Dňa 05.10.2021 o 11:00 hod. sa do sídla správcu dane dostavil predvolaný svedok - D. E., ktorý je bývalým konateľom (vznik funkcie: 17.08.2017, skončenie funkcie: 13.04.2018) spoločnosti Pool service, s.r.o., ktorá v rozhodnom období bola priamym dodávateľom kontrolovaného daňového subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. Za daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. sa nedostavila žiadna oprávnená osoba. Z výsluchu svedka bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101863981/2021 zo dňa 05.10.2021.Správca dane položil svedkovi otázky súvisiace s obchodnou činnosťou spoločnosti Pool service, s.r.o. v čase, keď bol jej konateľom. Na otázku správcu dane akou činnosťou sa zaoberala spoločnosť Pool service, s.r.o. v čase keď bol p. E. konateľom tejto spoločnosti, odpovedal, že opravovali čerpadlá, spoločnosť si prenajímala stroje, bolo tam viac vecí, na ktoré si presne nepamätá. Faktúry vystavoval osobne pán E., účtovníčku mali externú, meno ktorej si svedok nepamätal. Na otázku aký majetok a koľko zamestnancov mala spoločnosť v preverovanom období svedok odpovedal, že mali len náradia a menšie veci, zamestnancov nemali, len brigádnikov, približne 3-4 osoby. Ďalej položil správca dane otázku, či mala spoločnosť Pool service, s.r.o. v období október 2017 prevádzkové resp. skladové priestory. Svedok odpovedal, že sklad mali menší, adresu si nepamätal. Na otázku, či pozná osobu N. A. (Pozn. súdu: v zmysle výpisu z obchodného registra konateľ spoločnosti Pool service, s.r.o. so vznikom funkcie dňa 13.04.2018, skončenie funkcie dňa 12.10.2018 ) odpovedal, že uvedené meno už počul, ale nehovorí mu to nič. V ďalšej otázke sa správca dane pýtal na vystavenú faktúru č. 31100017 spoločnosťou Pool service, s.r.o. pre daňový subjekt AMBRATRADE spol. s.r.o. K faktúre č. 10040118 za montážne práce na čerpadlách svedok uviedol, že službu vykonával on sám a ešte aj ďalšie osoby. Prerábali sa závity na klasický metrický, prerábali sa záslepky, tlakové skúšky. Na jednom čerpadle trvala práca približne 1-2 hodiny. Na otázku správcu dane, či existujú o týchto úkonoch nejaké záznamy, svedok odpovedal, že záznamy o výkone tejto činnosti nemá. Správca dane požiadal svedka o vyjadrenie k faktúre č. 26040018, a to konkrétne, aby vysvetlil, od koho spoločnosť Pool service, s.r.o. nakúpila tovar (hydraulický agregát, búracie kladivá, špice pre malú a veľkú zbíjačku), ako prebiehal nákup a následne doručenie odberateľovi. Svedok si nepamätal od koho bol tento tovar nakúpený, podľa vyjadrenia svedka, tento tovar mal byť dlhšie na sklade. Tovar si mal F. G. prevziať osobne a prepraviť na vozidle Volkswagen passat, svedok nevedel uviesť miesto prevzatia. Na otázku správcu dane, z akého dôvodu ukončil svedok konateľstvo v spoločnosti Pool service, s.r.o., uviedol, že v tom čase pracoval aj v Nemecku a domov chodil na krátku dobu, nedalo sa starať o všetko. Na otázku správcu dane ako sa svedok nakontaktoval na nového konateľa spoločnosti Pool service, s.r.o., ako a kde prebehlo odovzdanie dokladov, svedok odpovedal, že odovzdanie dokladov prebehlo osobne v Žiari nad Hronom a ako sa nakontaktoval na nového konateľa si už presne nepamätal. Dňa 17.10.2021 prijal správca dane e-mail z adresy: [email protected], v ktorom bolo uvedené, že sa jedná o doplnenie zápisnice zo dňa 05.10.2021. V prílohe e-mailu bol podpísaný D. E.. Svedok D. E. počas svojej výpovede dňa 05.10.2021 do Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 101863981/2021 uviedol, že záznamy o jazdách vozidla za prepravu nánosov zo staveniska na stavbe Lipovec nemá, ale v prípade, že ich nájde, ich následne zašle správcovi dane e-mailom v lehote do 08.10.2021. Ostatné otázky v zmysle zápisnice boli zodpovedané a žiadne ďalšie doklady a vysvetlenia neboli správcom dane požadované. Predmetný e-mail vrátane príloh tvorí súčasť správcom dane spísaného Úradného záznamu č. 101991621/2021 zo dňa 20.10.2021. Dokument zaslaný e-mailom obsahoval nasledovné znenie: „Doplnenie odpovede na otázku č. 1: Spoločnosť Pool service, s.r.o. podnikala vo všetkých činnostiach podľa výpisu z OR najmä v obchodnej činnosti, stavebnej činnosti a ako som uviedol zabezpečoval som montáž čerpadiel. Doplnenie odpovede na otázku č. 2: Účtovníctvo za spoločnosť Pool service, s.r.o. v októbri r.2017 až apríl 2018 spracovala pani – neviem už meno, nakoľko som si hľadal náhodne cez internet a vypracované účtovníctvo som si sám podával elektronicky. Doplnenie odpovede na otázku č. 4: Spoločnosť okrem uvedených brigádnikov využívala aj služby živnostníkov. Doplnenie odpovede na otázku č. 5: Spoločnosť mala v roku 2017 a 2018 aj dva plechové sklady, ktoré sme prevážali podľa potreby na stavby. Uskladnené boli na ul. Sládkovičova pod škôlkou v Žiari nad Hronom, niektoré veci som mal uskladnené aj doma. Doplnenie odpovede na otázku č. 6: D. N. A.

(C. XXX/XX, XXXXX M.) v r. 2018 odkúpil obchodný podiel spoločnosti Pool service, s.r.o. a stal sa konateľom tejto spoločnosti, prevod zabezpečovala právna kancelária. Doplnenie odpovede na otázku č. 7: Faktúra č. 31100017 zo dňa 31.10.2017 - tak ako som uviedol vozidlom dumper som zabezpečoval prepravu nánosov na priehrade - konal Váh Lipovec a vozidlo bolo prenajaté z ČR od spoločnosti Buendia Cuenca, s.r.o. V písomnej objednávke bola dohodnutá aj cena za odvoz nánosov.“ Správca dane vyhodnotil, že svedok D. E. sa vyjadril na otázky správcu dane tak, ako je uvedené v Zápisnici o ústnom pojednávaní č. 101863981/2021 zo dňa 05.10.2021 a správca dane tiež vyhodnotil, že požadované doklady (v zmysle prijatých opatrení) nepredložil (záznamy o vozidle Dumper, ktoré vykonávalo prepravu nánosov). Správca dane prijal z adresy [email protected] vyjadrenie, ktoré je síce podpísané ako osoba – D. E.. Predmetná e-mailová adresa ale nie je správcom dane overiteľná. 8. Žalovaný v rozhodnutí ďalej konštatoval, že správca dane získal informácie okrem vyššie uvedených postupov aj z časti spisu spoločnosti Pool service, s.r.o., týkajúceho sa u nej realizovanej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2018, o čom bol spísaný Úradný záznam č. 102007735/2021 zo dňa 22.10.2021. Správca dane konkrétne nazrel do Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 100691232/2019 zo dňa 20.03.2019 a do Protokolu z daňovej kontroly č. 101528607/2019 zo dňa 21.06.2019. Zo zápisnice o vypočutí svedka správca dane zistil, že predvolaný svedok D. E. na ústnom pojednávaní konanom dňa 20.03.2019 (počas výkonu daňovej kontroly u spoločnosti Pool service, s.r.o., ktorej svedok bol konateľom do dňa 13.04.2018) a ústnom pojednávaní konanom dňa 05.10.2021 (počas výkonu daňovej kontroly u kontrolovaného daňového subjektu AMBRATRADE spol. s r.o.) v priebehu výsluchu svedka nehovoril pravdivé údaje. Jednotlivé výpovede sa od seba značne líšili, najmä čo sa týka všeobecných informácií o spoločnosti Pool service, s.r.o. ktorej bol konateľom. Pri výsluchu svedka konanom dňa 20.03.2019 D. E. vypovedal, že spoločnosť Pool service, s.r.o. vykonávala činnosť nákup a predaj tovaru, predmetom plnení boli najmä elektrotechnické zariadenia, ktoré spoločnosť ďalej predávala bez ďalších úprav. Vo výpovedi zo dňa 05.10.2021 sa svedok vyjadril, že spoločnosť Pool service, s.r.o. vykonávala v čase, keď bol jej konateľom, opravu čerpadiel, prenajímala stroje a ďalšie veci, ktoré si nepamätá. Pri výsluchu svedka konanom dňa 20.03.2019 svedok vypovedal, že spoločnosť Pool service, s.r.o. nemala žiadne prevádzkové ani skladové priestory. Vo výpovedi zo dňa 05.10.2021 na otázku, či mala spoločnosť nejaké prevádzkové a skladové priestory, svedok uviedol, že sklad mali menší, adresu si nepamätal. Prostredníctvom e-mailu zo dňa 17.10.2021 D. E. doplnil svoju odpoveď a na predmetnú otázku uviedol, že „ spoločnosť mala v roku 2017 a 2018 aj dva plechové sklady, ktoré sme prevážali podľa potreby na stavby“. Pri výsluchu svedka konanom dňa 20.03.2019 na otázku, či mala spoločnosť Pool service, s.r.o. zamestnancov svedok odpovedal, že spoločnosť Pool service, s.r.o. v čase jeho pôsobenia nemala zamestnancov. Vo výpovedi zo dňa 05.10.2021 sa však svedok vyjadril, že v čase keď bol jej konateľom mali brigádnikov, asi 3 až 4 osoby. Pri výsluchu svedka konanom dňa 20.03.2019 na otázku ako prebiehal predaj spoločnosti Pool service, s.r.o. svedok odpovedal, že si to nepamätá, že to vybavoval jeho brat F.. Vo výpovedi zo dňa 05.10.2021 sa na strane druhej svedok vyjadril, že odovzdanie dokladov novému majiteľovi prebehlo osobne v Žiari nad Hronom. Správca dane na základe vyššie deklarovaných rozdielov vo výpovediach mal za to, že svedecká výpoveď D. E. zo dňa 05.10.2021 je nedôveryhodná, svedok odpovedal na viaceré všeobecné otázky, týkajúce sa fungovania spoločnosti Pool service, s.r.o. v čase jeho pôsobenia rozporuplne v nadväznosti na jeho predchádzajúcu výpoveď. Nedôveryhodnosť výpovede svedka preukazuje aj fakt, že D. E., ako bývalý konateľ spoločnosti Pool service, s.r.o., počas výsluchu svedka na otázky odpovedal všeobecne. Na otázku správcu dane, či pozná osobu N. A. odpovedal, že uvedené meno už počul, ale nehovorí mu to nič. Možno však konštatovať, že D. E. bol v zmysle výpisu z obchodného registra do dňa 13.04.2018 jediným konateľom a spoločníkom spoločnosti Pool service, s.r.o., z čoho vyplýva, že D. E. by mal mať vedomosť o prevode obchodného podielu na osobu N. A., ktorá bola následne jediným konateľom a spoločníkom spoločnosti Pool service, s.r.o. Ďalej nedôveryhodnosť výpovede svedka preukazuje aj fakt, že D. E. prostredníctvom e-mailu, doručeného správcovi dane dňa 17.10.2021 z adresy [email protected] sa snažil spresniť a doplniť svoju výpoveď zo dňa 05.10.2021, ale požadované doklady správcovi dane neboli predložené. Výpoveď svedka D. E., ktorého správca dane vypočul vo vyrubovacom konaní na základe návrhu na doplnenie dokazovania kontrolovaného daňového subjektu vo vyjadrení k protokolu, je nedostatočná pre prijatie záveru o reálnych a transparentných zdaniteľných obchodoch uskutočnených medzi dodávateľom – spoločnosťou Pool service, s.r.o. a daňovým subjektom AMBRATRADE spol. s r.o.. 9. Žalovaný ako odvolací orgán, po oboznámení sa s rozsahom a dôvodmi odvolania proti napadnutému rozhodnutiu správcu dane, po preskúmaní odvolaním napadnutého rozhodnutia správcu dane v súlade s § 74 ods. 2 Daňového poriadku a po oboznámení sa s obsahom pripojeného spisového materiálu mal za to, že závery správcu dane v prípade nepriznania odpočítania dane z dodávateľských faktúr vystavených

spoločnosťou BERENA s.r.o. a z dodávateľských faktúr vystavených spoločnosťou Pool service, s.r.o., vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozhodnutia. Správcom dane boli v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania zistené také objektívne skutočnosti, ktoré ho logicky viedli k záveru, ktorý prijal. 10. Žalovaný sa vysporiadal v rámci odôvodnenia svojho rozhodnutia s jednotlivými odvolacími námietkami žalobcu, vyhodnotil, že správca dane počas daňovej kontroly postupoval v súlade s hmotno-právnym predpisom a dbal, aby skutočnosti pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie. Správca dane viedol dokazovanie a preveroval nárok na odpočítanie dane uplatnený daňovým subjektom. Túto skutočnosť preukazujú zistenia a dôkazy získané v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, ktoré sú jednoznačným a dostatočným spôsobom uvedené v protokole z daňovej kontroly, ako aj v napadnutom rozhodnutí. Správca dane všetky dôkazy získal zákonným spôsobom v zmysle § 24 ods. 4 Daňového poriadku. Dôkazmi, ktoré potvrdzujú prijatý záver správcu dane, sú skutočnosti zistené v priebehu daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania. Pokiaľ daňový subjekt v odvolaní tvrdil, že správca dane neúplne a nedostatočne zistil skutkový stav a relevantné okolnosti, nevykonal dôkazy v potrebnom rozsahu a takto nazhromaždené dôkazy neposkytujú dostatočný podklad pre prijaté závery správcu dane, je predčasné a podľa jeho názoru v napadnutom rozhodnutí absentujú preskúmateľné správne úvahy, k uvedeným námietkam odvolací orgán uviedol, že daňový subjekt v priebehu daňovej kontroly nebol ničím a nijako obmedzený vo svojom procesnom práve na postup zachovávajúci jeho právo a právom chránené záujmy podľa § 2 ods. 1 Daňového poriadku, práva na úzku súčinnosť podľa § 2 ods. 2 a 8 Daňového poriadku, daňový subjekt nebol nikým a ničím obmedzený vo svojom práve preukázať skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie a vyrubenie dane a predkladať všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia a taktiež kontrolovanému daňovému subjektu nebolo upreté ani právo priznané čl. 46 ods. 1 Ústavy SR. Správca dane vyhodnotil dôkazy podľa ich obsahu a dostatočne na prijatie záveru, ktorý je uvedený v protokole a v napadnutom rozhodnutí. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia v zmysle § 63 ods. 5 Daňového poriadku sú obsiahnuté skutočnosti, ktoré boli podkladom rozhodnutia, pretože obsahuje skutkové zistenia, ku ktorým správca dane počas daňovej kontroly, resp. daňového konania dospel. Odvolací orgán konštatoval, že odôvodnenie správcu dane zahŕňa a hodnotí všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom pre výrok rozhodnutia, podáva celkový prehľad o priebehu konania, reaguje na pripomienky, návrhy a vyjadrenia daňového subjektu a rozhodnutie nie je v rozpore s administratívnym spisom. Pokiaľ išlo o odvolaciu námietku, v zmysle ktorej jedným z podstatných dôvodov nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia je absencia dátumu začatia a ukončenia daňovej kontroly, v dôsledku čoho nie je z obsahu napadnutého rozhodnutia preskúmateľné, či bola daňová kontrola ukončená v zákonom ustanovenej lehote a taktiež ani dátum začatia a ukončenia vyrubovacieho konania, s čím súvisí nepreskúmateľnosť dodržania zákonných lehôt, odvolací orgán uviedol, že daňový subjekt disponoval informáciami o dátume začatia a ukončenia daňovej kontroly, nakoľko správca dane zaslal kontrolovanému daňovému subjektu Oznámenie o začiatku daňovej kontroly č. 102674216/2019 zo dňa 19.11.2019, ktoré bolo doručené dňa 21.11.2019, ktorým bol určený deň začatia daňovej kontroly na deň 19.12.2019. Dňa 19.12.2019 sa do sídla správcu dane dostavil splnomocnený zástupca daňového subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. (o čom bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 102937185/2019 zo dňa 19.12.2019). Daňová kontrola bola prerušená na žiadosť daňového subjektu podľa § 6 ods. 1 zákona lex korona, ktorá bola doručená dňa 10.08.2020 a zaevidovaná pod č. 6/06951833/2020. V zmysle citovaného zákona bola daňová kontrola prerušená dňom nasledujúcim po dni podania žiadosti, t.j. od 11.08.2020 do 30.09.2020 (schválením novely lex korona sa obdobie pandémie na daňové účely považovalo za skončené dňa 30.09.2020), z čoho vyplýva, že daňová kontrola bola prerušená 50 dní. Z daňovej kontroly bol vyhotovený protokol č. 100021203/2021 zo dňa 07.01.2021, ktorý bol daňovému subjektu doručený dňa 26.01.2021. Daňová kontrola bola vzhľadom na prerušenie daňovej kontroly ukončená v zákonom stanovenej lehote v zmysle § 46 ods. 9 Daňového poriadku, a to dňom doručenia protokolu, t.j. 26.01.2021. Vyrubovacie konanie v zmysle § 68 ods. 1 Daňového poriadku začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou, o čom bol daňový subjekt poučený už v protokole v časti záver (str. 17 protokolu). Vyrubovacie konanie bolo predĺžené na základe žiadosti správcu dane o predĺženie lehoty na vydanie rozhodnutia č. 100635242/2021 zo dňa 06.05.2021 o 180 dní, ktorej FR SR vyhovelo a lehotu na vydanie rozhodnutia predĺžilo o 6 mesiacov, o čom bol daňový subjekt informovaný Upovedomením č. 100911620/2021 zo dňa 25.05.2021, ktoré bolo doručené dňa 31.05.2021. V predĺženej lehote správca dane vykonal úkony smerujúce k vyrubeniu rozdielu dane a napadnuté rozhodnutie vydal dňa 06.12.2021, t.j. pred uplynutím zákonne predĺženej

lehoty plynúcej do 09.12.2021. V zmysle vyššie uvedeného odvolací orgán predmetnú námietku považoval za neopodstatnenú. 11. Pokiaľ v rámci odvolacej argumentácie daňový subjekt mal za to, že vo výroku napadnutého rozhodnutia absentujú podstatné a zákonom obligatórne určené náležitosti, a to konkrétne rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní, žalovaný, ako odvolací orgán, uviedol, že predmetom Rozhodnutia č. 102481973/2021 zo dňa 06.12.2021 nebolo rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní, preto predmetná námietka bola v tomto prípade irelevantná. Ďalej v odvolaní daňový subjekt namietal, že vo výrokovej časti absentuje uvedenie konkrétneho ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo. Odvolací orgán preto konštatoval, že vydanie rozhodnutia vo vyrubovacom konaní, ako aj výrokovú časť rozhodnutia upravuje Daňový poriadok v § 68 (procesné ustanovenie). V predvýrokovej časti správca dane uvádza v zmysle akého hmotno-právneho predpisu postupoval pri vydaní rozhodnutia, pričom správca dane v predvýrokovej časti napadnutého rozhodnutia uviedol, že postupoval v zmysle zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. Konkrétne ustanovenie právneho predpisu, podľa ktorého správca dane rozhodoval, bolo uvedené v napadnutom rozhodnutí v časti „odôvodnenie“. Predmetnú námietku odvolací orgán považoval preto za neopodstatnenú, nemajúcu vplyv na zákonnosť rozhodnutia. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia ďalej podľa odvolávajúceho absentovala podstatná skutočnosť, že daňový subjekt na podklade predložených dôkazov reálne dodal práce a tovar svojim odberateľom, čím uskutočnil zdaniteľné plnenia, a tým v zásade je potvrdená existencia prác (služby) v rámci posudzovanej obchodnej transakcie. K predmetnému odvolací orgán uviedol, že správca dane nespochybnil podnikateľskú činnosť daňového subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. a dodanie tovarov a služieb jeho odberateľom. Ohľadom námietky odvolávajúceho, že správca dane nespochybnil reálnosť predložených relevantných dôkazov a daňových dokladov zo strany daňového subjektu, pričom správca dane irelevantne spochybnil komplexnosť a preukázateľnosť dôkazov vo vzájomných súvislostiach, odvolací orgán uviedol, že daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly ani následného vyrubovacieho konania nepredložil žiadne relevantné dôkazy (ktoré požadoval správca dane v zmysle doručených výziev na predloženie dôkazov), ktoré by vyvrátili pochybnosti správcu dane a deklarovali tvrdenia kontrolovaného daňového subjektu o reálnom uskutočnení fakturovaných zdaniteľných obchodov. Daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. neuviedol nové skutočnosti okrem tých, ktoré už boli predmetom jednania, na základe čoho odvolací orgán mal za to, že kontrolovaný daňový subjekt neuniesol svoje dôkazné bremeno a správca dane viedol dokazovanie, preveroval fakturované plnenia aj na strane dodávateľov, čo však vyššie uvedené skutočnosti nepotvrdilo. Vo vzťahu k ďalšej odvolacej námietke daňového subjektu ktorou namietal, že na ustálenie skutkových zistení bolo nevyhnutné vypočuť svedka C., čo však správca dane neučinil a pokiaľ svedok nekomunikoval, mal správca dane využiť inštitút predvedenia, odvolací orgán uviedol, že správca dane počas vyrubovacieho konania po daňovej kontrole v zmysle požiadavky daňového subjektu uvedenej vo vyjadrení k protokolu predvolal na výsluch svedka B. C., jediného konateľa a spoločníka spoločnosti BERENA s.r.o. Pokiaľ ide o možnosť využiť inštitút predvedenia, kontrolovaný daňový subjekt neuviedol vo svojom vyjadrení k protokolu, ani v odvolaní žiadne také dôvody, v zmysle ktorých by výsluch svedka mal vplyv na správcom dane zistený skutkový stav. Ďalšia zásadná odvolacia námietka daňového subjektu bola založená na tvrdení správcu dane, ktorý pri svojej argumentácii vyhodnotil správanie sa daňového subjektu a jeho dodávateľa v zmysle § 3 ods. 6 Daňového poriadku, keďže správca dane svojim spôsobom v podstate konštatoval v napadnutom rozhodnutí tzv. znaky „zneužívajúceho konania“, resp. vytvorenie umelých transakcií, a pod. V dôsledku uvedeného odvolávajúci rozsiahlo poukázal na rozhodovaciu prax ustálenej judikatúry SD EÚ. K uvedenému odvolací orgán konštatoval, že v tomto prípade správca dane overoval oprávnenosť odpočítania dane z dodávateľských faktúr od dodávateľov (spoločnosti BERENA s.r.o. a spoločnosti Pool service, s.r.o.) a na základe zistených skutočností prijal záver, že neboli splnené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane stanovené v § 49 ods. 1 Zákona o DPH a teda nešlo o plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane a tým neboli splnené vecné a formálne podmienky vzniku práva na odpočet dane upravené v Zákone o DPH, v ktorom sú premietnuté aj príslušné ustanovenia Smernice 2006/112, preto si kontrolovaný daňový subjekt uplatnil odpočítanie dane z týchto faktúr neoprávnene v rozpore s § 49 Zákona o DPH. Z tohto dôvodu odvolací orgán uviedol, že predmetom skúmania správcu dane nebolo skúmanie podvodného konania, resp. zneužitia práva. V tomto prípade mal odvolací orgán za to, že správca dane správne vo svojom rozhodnutí poukázal na rozsudok Valeriáne. Pokiaľ ďalej daňový subjekt v odvolaní namietal, že správca dane opakovane a sústavne porušoval ustanovenia o doručovaní dokumentov elektronickými prostriedkami, čoho dôsledkom má byť, že ani napadnuté rozhodnutie nebolo doručené daňovému subjektu zákonom ustanoveným spôsobom, k tomu

odvolací orgán uviedol, že v zmysle § 30 ods. 1 Daňového poriadku správca dane doručuje písomnosti elektronickými prostriedkami. Ak je to účelné a možné, doručujú písomnosti zamestnanci správcu dane. V zmysle § 30 ods. 2 Daňového poriadku ak písomnosť nie je možné doručiť spôsobom podľa ods. 1, správca dane doručuje písomnosť v zmysle ustanovenia § 30 ods. 2 písm. a) Daňového poriadku, a to prostredníctvom doručovateľa poštových služieb. Správca dane postupoval pri doručovaní v zmysle citovaného ustanovenia a doručoval písomnosti v zmysle § 30 ods. 2 Daňového poriadku. Odvolací orgán poukázal na to, že Finančná správa SR má v zmysle zákona č. 305/2013 Z. z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Govermente) a osobitných predpisov, ktoré upravujú pravidlá elektronickej komunikácie povinnosť doručovať písomnosti elektronickými prostriedkami až od 01.01.2022. Z uvedeného je teda zrejmé, že správca dane Rozhodnutie č. 102481973/2021 zo dňa 06.12.2021 expedoval dňa 07.12.2021 daňovému subjektu správnym spôsobom (poštovým doručovateľom). Daňový subjekt ani v priebehu daňovej kontroly, ani vyrubovacieho konania, nenamietal spôsob doručovania správcu dane v listinnej podobe, z čoho vyplýva, že doručovanie v listinnej podobe akceptoval. Na základe uvedeného odvolací orgán považoval i predmetnú námietku za nepodstatnú, nemajúcu vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. 12. Pokiaľ v odvolaní daňový subjekt namietal, že podľa § 63 ods. 3 písm. d) Daňového poriadku rozhodnutie musí obsahovať výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písm. c), a to rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu, na ktorý má byť suma zaplatená, k tomu odvolací orgán uviedol, že odvolaním napadnuté rozhodnutie obsahuje všetky podstatné náležitosti a predmetnú námietku považoval za neopodstatnenú. Po preskúmaní rozhodnutia a spisového materiálu v rozsahu námietok daňového subjektu v odvolaní dospel žalovaný, ako odvolací orgán k záveru, že správca dane postupoval v celom konaní v zmysle platných právnych predpisov, posudzoval závažnosť všetkých jednotlivých dôkazných prostriedkov a vyhodnotil ich vo vzájomnej súvislosti, pritom prihliadol na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Odvolací orgán vyhodnotil vyššie konkretizované námietky daňového subjektu ako neopodstatnené a nezistil dôvody na zrušenie napadnutého rozhodnutia správcu dane. Správna žaloba žalobcu – žalobné body 13. Včas podanou správnou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, ako aj rozhodnutia správcu dane, ich zrušenia a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. V rámci jednotlivých žalobných bodov použil žalobca v podstate obdobnú právnu argumentáciu, akú uvádzal v administratívnom konaní v rámci odvolania voči rozhodnutiu správcu dane. V prvom rade, s poukazom na § 63 Daňového poriadku namietal, že rozhodnutie musí obsahovať odôvodnenie, ktoré musí obsahovať zhrnutie všetkých zistených skutočností, ktoré odôvodňujú výrok, ako aj spôsob, akým sa zhodnotili vykonané dôkazy a ostatné podklady, musia v ňom byť uvedené všetky úkony, ktoré správca dane vykonal za účelom zistenia skutkového stavu, ako aj úvahy, ktoré ovplyvnili hodnotenie dôkazov a viedli k aplikácii konkrétneho právneho predpisu na prejednávanú vec a na základe ktorých sa rozhodovalo. Skutková stránka odôvodnenia by mala obsahovať opis podstaty veci, rozbor dôkazov a ostatných podkladov pre rozhodnutie, vysporiadanie sa s pripomienkami, návrhmi, dôkazmi a vyjadreniami účastníka konania, rozpormi v jednotlivých dôkazoch, a následne závery o tom, ktoré skutočnosti sa považujú za nepochybne zistené, ako aj posúdenie ich právneho významu. Žalobca však zdôraznil, že tieto skutočnosti v napadnutom rozhodnutí absentujú, preto odôvodnenie napadnutého rozhodnutia sa javí ako nepresvedčivé a nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Žalobca konštatoval, že správca dane a žalovaný sa neriadili zásadou, že svoje závery musia dôsledne odôvodniť a vyhodnotiť, pričom vo svojich zisteniach musí správca dane, aj žalovaný, mať istotu a musí objasniť všetky okolnosti, ktoré umožnia prijať závery, či podmienky pre uplatnenie práva na odpočítanie dane boli splnené alebo nie. V procese dokazovania je správca dane zodpovedný za objektívne zistenie skutkového stavu, v posudzovanom prípade v odôvodnení napadnutého rozhodnutia však správca dane podľa názoru žalobcu neoveril dostatočne a úplne všetky skutočnosti týkajúce sa predmetných obchodných transakcií, nehodnotil dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, a tak neprihliadol v konaní na všetko, čo vyšlo najavo, čo spôsobilo nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia a jeho arbitrárnosť. Žalobca ďalej tvrdil, že správca dane musí uviesť pri odôvodnení svojich záverov aj to, prečo na niektoré dôkazy pri rozhodovaní neprihliadol, resp. ich nevykonal a pokladal ich z hľadiska výpovednej hodnoty za druhoradé. V napadnutom rozhodnutí však absentujú preskúmateľné úvahy správcu dane

o tom, prečo na niektoré dôkazy pri rozhodovaní neprihliadol, resp. ich nevykonal a pokladal ich z hľadiska výpovednej hodnoty za druhoradé, pričom však povinnosťou správcu dane bolo práve posúdiť všetky zabezpečené dôkazy, preskúmať a vyhodnotiť všetky skutočnosti týkajúce sa deklarovaných obchodov v takom rozsahu, aby boli jednoznačným dôkazom a podkladom pre vyvodenie záveru vo veci, či už v prospech alebo v neprospech daňového subjektu. Podľa názoru žalobcu správca dane neúplne a nedostatočne zistil skutkový stav a relevantné okolnosti, nevykonal dôkazy v potrebnom rozsahu, preto takto nazhromaždené dôkazy neposkytujú dostatočný podklad pre prijaté závery správcu dane a žalovaného, na základe uvedeného je preto napadnuté rozhodnutie potrebné vnímať ako predčasne vydané. V nadväznosti na vyššie uvedené skutočnosti v súvislosti z nedostatočne zisteným skutkovým stavom správcom dane mal žalobca za to, že celkové objektívne vyhodnotenie samotných realizácií dodávok tovaru spolu s posúdením vynaloženia dostatočnej odbornej starostlivosti pri realizácii deklarovaných zdaniteľných plnení s dopadom na konečné vyhodnotenie splnenia všetkých podmienok na uplatnenie odpočítania dane, je možné až po odstránení všetkých pochybení na strane správcu dane a následného objektívneho vyhodnotenia všetkých dôkazov jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach. Žalobca postup správcu dane v rámci dokazovania a vyhodnotenia dôkazov považoval za tendenčný, svojvoľný a neobjektívny. Správca dane neúplne a nedostatočne zistil skutkové okolnosti, nevykonal dôkazy v potrebnom rozsahu, preto takto nazhromaždené dôkazy neposkytujú dostatočný podklad pre prijaté závery správcu dane. 14. Žalobca argumentoval, že z viacerých konštatácií žalovaného v napadnutom rozhodnutí je možné vyvodiť neprípustnú neobjektivitu a zaujatosť, čo malo logicky negatívny a nezákonný vplyv na proces, druh, relevantnosť a rozsah zhromaždených dôkazov, na samotné vyhodnotenie dôkazov a prijaté nelogické závery a vyslovené tézy bez argumentov a absenciu logických a odôvodnených správnych úvah. Logicky potom v napadnutom rozhodnutí absentujú preskúmateľné správne úvahy, ktoré by viedli k objektívnemu ustáleniu skutkových zistení a následne k objektívnemu a logickému vyhodnoteniu dôkazov s preskúmateľným právnym záverom. Žalobca tvrdil, že správca dane tým, že bol opakovane nečinný a nerešpektoval plynúce zákonné a ustanovené lehoty, sa opakovane v procese dokazovania v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania z vlastného zavinenia (nečinnosti) ocitol v časovej tiesni, pričom následkom časovej tiesne a takéhoto nezákonného postupu správcu dane boli neúplne a nedostatočne zistené skutkové okolnosti, nevykonané dôkazy v potrebnom rozsahu, preto takto nazhromaždené dôkazy neposkytujú dostatočný podklad pre prijaté závery správcu dane, tak ako sú uvedené v napadnutom rozhodnutí. Správca dane týmto konaním podľa vyjadrenia žalobcu poznačil vadou nezákonnosti nielen napadnuté rozhodnutie ako také, ale aj niektoré dôkazy, a to najmä protokol z daňovej kontroly. Daňová kontrola sa začala dňa 19.12.2019 a skončila 26.01.2021 doručením protokolu z daňovej kontroly. Správca dane teda formálne dodržal maximálnu 1 –ročnú prekluzívnu lehotu na finalizáciu daňovej kontroly, avšak skutočnosť, že správca dane počas daňovej kontroly nedostatočne zistil skutkový stav je umocnená tým, že v priebehu daňovej kontroly vôbec nevypočul podstatných svedkov, a to p. B. C. (BERENA s.r.o.) a p. D. E. (Pool service, s.r.o.), pritom ide o svedkov, ktorých bolo v rámci daňovej kontroly nevyhnutné vypočuť. Uvedený nedostatok spočívajúci v absencii výsluchu uvedených svedkov sa snažil vo vyrubovacom konaní po daňovej kontrole odstrániť až žalobca, ktorý navrhol výsluch uvedených svedkov, avšak ani návrhu žalobcu nebolo správcom dane úplne vyhovené, keďže správca dane vykonal výsluchy uvedených svedkov len sčasti tým, že p. D. E. (Pool service, s.r.o.) síce vypočul, ale p. B. C. (BERENA s.r.o.) nevypočul vôbec. Ďalšou procesnou chybou bolo, že správca dane žiadal o predĺženie lehoty v daňovom konaní. Finančné riaditeľstvo vyhovelo žiadosti správcu dane a predĺžilo lehotu na vydanie rozhodnutia o 180 dní. Celkovo tak len vyrubovacie konanie správca dane vykonával takmer 1 rok, pričom k prvému úkonu (výsluchu svedka p. E.) sa správca dane odhodlal až po takmer pol roku plynutia lehoty, preto je otázne, z akých objektívnych dôvodov žiadal správca dane FR SR o predĺženie lehoty, keď v rámci vyrubovacieho konania vykonal v zásade len dva úkony, a to po pol roku plynutia lehoty výsluch svedka p. E. a zaslanie jedného predvolania (bez opakovania, resp. predvedenia svedka). Takéto neúmerne predlžovanie procesných lehôt v daňovom konaní reálne signalizuje nečinnosť správcu dane a prieťahy v daňovom konaní. Žalobca preto zdôraznil, že skutkový stav správcom dane nebol dostatočne ustálený v rámci procesu daňovej kontroly, uvedená skutočnosť bola preukázaná a umocnená aj tým, že po doručení vyjadrenia daňového subjektu k protokolu, bol správcom dane vyhodnotený obsah vyjadrenia daňového subjektu a pripomienky k protokolu v tom zmysle, že správca dane už na samotnom počiatku plynutia zákonnej lehoty na rozhodnutie požiadal druhostupňový správny orgán o predĺženie lehoty, takže celkovo mal správca dane na rozhodnutie ustanovenú lehotu 6 mesiacov, preto z uvedených skutočností vyplýva len jeden logický záver, a to, že správca dane na podklade nedostatočne zisteného skutkového stavu a poznačením protokolu vadou

nezákonnosti, mal v úmysle „zhojiť“, resp. konvalidovať nedostatok v nedostatočne zistenom skutkovom stave tým spôsobom, že nanovo vykoná dokazovanie vo vyrubovacom konaní, nad rámec svojich zákonných možností. 15. Žalobca ďalej v rámci žalobných bodov poukázal na zákonný rámec, ktorý obligatórnym spôsobom určuje obsahové náležitosti protokolu z daňovej kontroly a pokiaľ v protokole absentuje niektorá z nižšie uvedených obsahových náležitostí, tak je poznačený vadou nezákonnosti a na takýto listinný dôkaz nemožno v rámci dokazovania a vyhodnotenia dôkazov prihliadať ako na zákonný dôkaz. Podľa § 47 písm. a) Daňového poriadku protokol musí obsahovať názov a sídlo správcu dane. Žalobca zdôraznil, že správcom dane podľa ustanovenia § 4 ods. 1 Daňového poriadku je v posudzovanom prípade miestne príslušný daňový úrad, ktorým je Daňový úradom Banská Bystrica, so sídlom Nová 13, 974 04 Banská Bystrica, pričom však v protokole zamestnanci správcu dane uviedli nesprávne sídlo, a to Ul. SNP 132, 965 01 Žiar nad Hronom. Podľa § 47 písm. h) Daňového poriadku protokol musí obsahovať preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, pričom tieto v protokole taktiež absentujú, tak ako aj v napadnutom rozhodnutí. Žalobca mal za to, že správca dane svojim konaním zaťažil protokol vadou nezákonnosti a nie je možné naň hľadieť ako na zákonný dôkaz. Žalobca ďalej namietal, že v odôvodnení napadnutého rozhodnutia v zásade absentuje podstatná skutočnosť, a to tá, že daňový subjekt na podklade predložených dôkazov reálne dodal práce a tovar svojim odberateľom, čím uskutočnil zdaniteľné plnenie a tým v zásade je potvrdená existenciu prác (služby) v rámci posudzovanej obchodnej transakcie, že dodávatelia daňového subjektu a najmä jeho odberatelia zahrnuli daňovým subjektom predložené faktúry a deklarované zdaniteľné plnenia do kontrolného výkazu a do daňového priznania, pričom správca dane nespochybnil reálnosť predložených relevantných dôkazov a daňových dokladov zo strany daňového subjektu, vrátane dôkazov vo vzťahu k dodávateľovi Pool Service, s.r.o., ale správca dane irelevantne spochybnil komplexnosť a preukázateľnosť dôkazov vo vzájomných súvislostiach, keďže ústnym vyjadreniam svedkov správca dane priznal minimálnu váhu, čo však nijako správca dane neodôvodnil, v čom absentuje správna úvaha. Žalobca taktiež zdôraznil, že bolo predloženými dokladmi a aj výpoveďami svedkov (najmä svedka E.,) preukázané, že osoba uvedená na faktúre dodala deklarované práce. Správca dane ale spochybnil vierohodnosť výpovede svedka E., čo je však len umocnením svojvôle a neobjektivity na strane správcu dane, absentuje akýkoľvek dôkaz, ktorým by túto svoju tézu správca dane preukázal, odkázať len na iný spisový materiál a vyjadrenie svedka v ňom, je podľa názoru žalobcu absolútne neprijateľné, nedostatočné a neakceptovateľné. Opakovane žalobca v žalobe tvrdil, že na ustálenie skutkových zistení bolo nevyhnutné vypočuť svedka p. B. C. (za dodávateľa BERENA s.r.o.), preto je potrebné zdôrazniť, že absencia vykonania tohto dôkazu spôsobuje, že skutkový stav je nedostatočne zistený a nemožno prijať objektívne právne závery. Pokiaľ správca dane nebol objektívne schopný vykonať tento dôkaz, tak mal následne postupovať ústavne konformným spôsobom, a to v rámci zásady „in dubio mitius“. Následne žalobca citoval rozhodnutie Veľkého senátu Najvyššieho súdu SR so sp. zn. 1Vs/1/2020 zo dňa 18.05.2021. Žalobca nesúhlasil s aplikáciou judikatúry ESD správcom dane a žalovaným, pričom upriamil pozornosť na aktuálnu a relevantnejšiu judikatúru ESD, v rámci ktorej v tejto súvislosti zdôraznil závery ESD formulované v rozhodnutí ESD vo veci C-610/19 „Vikingo“. Sťažovateľ v kontexte uvedeného poukázal na to, že ESD v uvedenom rozhodnutí v zásade uviedol podmienky, za ktorých nie je možné (ani na podklade nesplnenia vnútroštátnych zákonných podmienok) zdaniteľnej osobe odoprieť právo na odpočet, a to príkladmo ani za situácie, kedy faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné, pretože: po prvé osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a ľudských zdrojov ho vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená, po druhé neboli dodržané vnútroštátne právne predpisy v oblasti účtovníctva, po tretie dodávateľský reťazec, ktorý viedol k uvedeným nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený, po štvrté v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského reťazca sa vyskytli nezrovnalosti, pričom však takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu. Žalobca mal za to, že posudzovaný prípad je možné minimálne subsumovať pod prvú vyššie citovanú podmienku, a to, že právo na odpočítanie dane nie je možné odoprieť zdaniteľnej osobe ani v tom prípade, ak osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená.

16. Žalobca v závere správnej žaloby zhrnul žalobné body, v zmysle ktorých výrok napádaného rozhodnutia trpí vadou nezákonnosti, pretože žalovaný a správca dane nedostatočne aplikovali povinnosti vyplývajúce z ustanovení § 63 ods. 3 písm. d) Daňového poriadku, keďže vo výrokovej časti napádaného rozhodnutia absentujú zákonom ustanovené náležitosti, a to rozhodnutie o náhrade nákladov konania a konkrétne ustanovenia hmotnoprávneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo a podľa jeho názoru výroková časť napadnutého rozhodnutia je nezrozumiteľná a poznačená vadou nezákonnosti a nepreskúmateľnosti. Vykonaným preverovaním nebolo zistené porušenie hmotnoprávnych podmienok uvedených v Zákone o DPH na uplatnenie si práva na odpočítanie dane daňovým subjektom, keďže bolo preukázané uskutočnenie zdaniteľných plnení. V zmysle ustálenej judikatúry zásada neutrality DPH vyžaduje, aby odpočítanie dane zaplatenej na vstupe bolo priznané v prípade, ak sú splnené hmotnoprávne podmienky. Len v prípade, ak nie je spochybnené uskutočnenie zdaniteľného obchodu, čo v uvedenom prípade nebolo, môže žalovaný nepriznať žalobcovi odpočítanie dane, a to s odkazom na konkrétnu judikatúru. V tejto súvislosti poukázal žalobca na to, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno. Na podporu svojej argumentácie poukázal na rozsudok NR SR sp. zn 3Sžf/1/2010 a rozsudky ESD v spojených veciach Optigen Ltd. a spol. č. C-354/03, C-353/03, C-484/03 a uviedol, že žalovaný a správca dane nesprávne posúdili rozloženie dôkazného bremena. Dôkazná povinnosť sa z daňového subjektu presúva na správcu dane, ktorý je povinný preukázať, že dodanie neuskutočnil dodávateľ, ktorého deklaruje daňový subjekt, ktorý si uplatnil odpočítanie dane. Žalobca nemal žiadne pochybnosti, nemohol mať a ani nemal podozrenie o prípadnom podvodnom alebo inom konaní dodávateľa, resp. subdodávateľa a takéto prípadné konanie dodávateľa, resp. subdodávateľa mu v žiadnom prípade nemôže byť kladené za vinu a na ťarchu, žalobca zaň nemôže niesť zodpovednosť a žalobcovi nemôže v takomto prípade žalovaný neuznať uplatnenie práva na odpočítanie dane. Dôkaznú povinnosť žalobcu vymedzuje ustanovenie § 24 ods. 1 Daňového poriadku a jej súčasťou nie je povinnosť poskytovať dôkazy o tom, že sa žalobca, (príp. jeho dodávateľ) nedopustil daňového podvodu, resp. zneužívajúceho konania. Ak žalovaný takéto podozrenia nadobudne, musí ho v zmysle citovanej judikatúry preukázať a potvrdiť vykonanými dôkazmi. Žalobca bol toho názoru, že skutkové okolnosti zistené žalovaným a správcom dane neposkytujú dostatočný podklad pre záver o nepriznaní práva na odpočítanie dane. Žalovaný bližšie nešpecifikoval a nepomenoval svoje pochybnosti dostatočne jasne a zrozumiteľne. Žalovaný nedostatočne odôvodnil, prečo žalobcovi nepriznáva právo na odpočítanie dane a z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia nie je zrejmé, akými právnymi úvahami sa pri nepriznaní nároku na odpočítanie dane žalovaný riadil. Žalobca je presvedčený, že posudzovaný prípad je možné, najmä z dôvodu spochybnenia hodnovernosti a vierohodnosti faktúr, ako aj spochybnenia dodávateľov uvedených na faktúrach minimálne subsumovať pod prvú vyššie citovanú podmienku rozhodnutia ESD vo veci C-610/19 „Vikingo“, a to, že právo na odpočítanie dane nie je možné odoprieť zdaniteľnej osobe ani v tom prípade, ak osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená. Žalovaný nesprávne zistil a vyhodnotil skutkový stav, ako aj dôkazy a z tohto dôvodu sú jeho závery a právne posúdenie v rozpore s príslušnou právnou úpravou, judikatúrou SR, ako aj judikatúrou ESD, čo robí jeho postup, ako i napadnuté rozhodnutie, nepreskúmateľným. Z vyššie uvedených dôvodov je napadnuté rozhodnutie nezákonné. Žalobca z týchto dôvodov navrhol, aby správny súd zrušil rozhodnutie žalovaného a súčasne zrušil aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu – správcu dane. 17. Po podaní žaloby žalobca adresoval správnemu súdu ďalšie procesné podanie označené ako „Prípis k súdnemu konaniu s poukazom na aktuálnu judikatúru“, v ktorom poukázal na obsah rozsudku Nejvyššího správního soudu ČR č.j. 1Afs 334/2017-208 zo dňa 23.03.2022, v rámci ktorého konania Rozšířený senát ohľadom nároku na odpočet DPH, pokiaľ nie je jednoznačne zistená osoba dodávateľa, položil Súdnemu dvoru EÚ prejudiciálne otázky, na ktoré odpovedal Súdny dvor EÚ rozsudkom zo dňa 09.12.2021 vo veci C-154/20 Kemwater Pro Chemie s.r.o., ktorého podstatný obsah žalobca v prípise citoval. Vyjadrenie žalovaného k správnej žalobe 18. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe mal za to, že napadnuté rozhodnutie, ako aj rozhodnutie správcu dane, je zákonné, netrpí vadou nepreskúmateľnosti pre nedostatok dôvodov a je dostatočne odôvodnené. Žalovaný v zmysle § 74 ods. 2 Daňového poriadku preskúmal napadnuté rozhodnutie správcu dane v rozsahu požadovanom žalobcom v odvolaní. Podľa názoru žalovaného, správca dane

v odôvodnení svojho rozhodnutia riadne a dostatočne vyhodnotil jednotlivé dôkazy, na základe ktorých vydal rozhodnutie, pričom postupoval v súlade s ustanovením § 3 ods. 3 Daňového poriadku, hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy vo vzájomnej súvislosti a prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Žalovaný považuje žalobné námietky žalobcu uvedené v žalobe za nedôvodné, pričom uviedol, že sú z časti identické s odvolacími námietkami, s ktorými sa žalovaný dostatočne vysporiadal vo svojom rozhodnutí napadnutom žalobou. Žalovaný preto nepovažuje uvedené žalobné námietky za dôvodné a v plnom rozsahu trval na odôvodnení napadnutého rozhodnutia. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 Zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane. Platiteľ, ktorý si nárok na odpočítanie dane uplatňuje, preukazuje existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočítanie dane stanovuje Zákon o DPH. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, ako sú deklarované. Existencia faktúry nie je dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo. Daňový subjekt je povinný preukázať a správca dane je oprávnený preveriť, kým a ako sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo. Pokiaľ si daňový subjekt ako platiteľ uplatňuje právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr dodávateľom uvedeným na faktúre, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľné obchody boli uskutočnené a dodané služby boli ním použité na jeho podnikanie ako platiteľa. V danom prípade nepostačuje pre uplatnenie práva na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr iba ich predloženie, hoci tieto obsahujú všetky formálno-právne náležitosti. Musí sa overiť, či údaje uvedené v nich naozaj dokladujú predmetné skutočnosti. Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať všetky znaky vyžadovanej skutočnosti - objekt, subjekt i právnu skutočnosť, pretože ako dôkaz sú použiteľné len vtedy, ak údaje v nich pravdivo odrážajú skutočnosť. V zmysle uvedeného nie je na preukázanie hodnovernosti dodania služieb postačujúce doloženie faktúr a ostatných písomností, ale aj preukázanie (čo do obsahu a priebehu), že služby boli skutočne dodané v deklarovanom rozsahu, a to práve dodávateľmi BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o. Skutočnosť, že daňový subjekt AMBRATRADE spol. s.r.o. ako žalobca preukazoval nárok na odpočítanie dane faktúrami od dodávateľov BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o. ešte neznamená, že títo v skutočnosti dodanie služieb aj uskutočnili a vznikla im v zmysle ustanovenia § 19 ods. 1 a 2 Zákona o DPH aj daňová povinnosť. Správca dane a následne aj odvolací orgán, poukázali na to, že daňové konanie sa neriadi zásadou vyhľadávacou, ale zásadou prejednávacou a dôkazné bremeno spočíva na daňovníkovi a je v jeho záujme, aby predložil v daňovom konaní všetky skutočnosti na podporu oprávnenosti svojich nárokov. V následnom texte vyjadrenia žalovaný podrobne popísal a uviedol jednotlivé procesné úkony, právne významné skutočnosti a výsledky dokazovania v administratívnom konaní a zhrnul, že vzhľadom na skutočnosti, ktoré vyplynuli z daňovej kontroly a následne z vyrubovacieho konania, žalovaný odpočítanie dane (od dodávateľských spoločností BERENA s.r.o. a Pool Service, s.r.o.) žalobcovi za kontrolované zdaňovacie obdobie apríl 2018 v zmysle ustanovenia § 49 v nadväznosti na § 51 Zákona o DPH neuznal. 19. Právo odpočítať daň z tovaru alebo služby v zmysle § 49 ods. 1 Zákona o DPH vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Keďže nebolo kontrolovaným daňovým subjektom preukázané reálne dodanie fakturovaných služieb deklarovaným dodávateľom BERENA s.r.o., nebol u neho preukázaný ani vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 Zákona o DPH a daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. nesplnil podmienky na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 Zákona o DPH a odpočítanie dane v sume celkom 1.973,- Eur si uplatnil neoprávnene. Keďže nebolo kontrolovaným daňovým subjektom preukázané ani reálne dodanie fakturovaných služieb deklarovaným dodávateľom Pool service, s.r.o., nebol u neho rovnako preukázaný vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 Zákona o DPH a daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o. nesplnil ani v tomto prípade podmienky na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 Zákona o DPH a odpočítanie dane v sume celkom 8.986,- Eur si uplatnil neoprávnene. Správca dane zistené skutočnosti posudzoval aj v zmysle ustálenej judikatúry ESD, kde v rozsudku vo veci C-459/17 a C-460/17 Valériane z 27. júna 2018 je uvedené, že na zamietnutie práva zdaniteľnej osoby, ktorá je príjemcom faktúry, na odpočítanie dane z pridanej hodnoty uvedenej na faktúre postačuje, aby daňový úrad preukázal, že plnenia zodpovedajúce tejto faktúre neboli skutočne poskytnuté. V bodoch 36.- 38. citovaného rozsudku je uvedené, že ak k skutočnému dodaniu tovaru alebo poskytnutiu služieb nedôjde, nevznikne žiadne právo na odpočítanie dane. V tejto súvislosti už Súdny dvor spresnil, že výkon práva na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná výlučne z toho dôvodu, že je uvedená na faktúre (uznesenie predsedu Súdneho dvora C-572/11, Menidžerski biznes rešenia zo 4. júla 2013; bod 20). Dobrá viera alebo jej absencia na strane zdaniteľnej osoby, ktorá žiada o dopočítanie DPH, nemá žiadny vplyv na otázku, či sa uskutočnilo dodanie tovaru v zmysle článku 10 ods. 2 šiestej smernice. V súlade

s cieľom tejto smernice, ktorým je zriadenie spoločného systému DPH založeného okrem iného na jednotnej definícii zdaniteľných plnení, má totiž pojem „dodanie tovaru“ podľa článku 5 ods. 1 uvedenej smernice objektívny charakter a musí sa uplatňovať nezávisle od cieľov a výsledkov dotknutých plnení, a to bez toho, aby boli daňové orgány povinné vykonať vyšetrovanie zamerané na stanovenie úmyslu zdaniteľnej osoby alebo zohľadňovať úmysel iného subjektu, ako tejto zdaniteľnej osoby, ktorá tvorí súčasť rovnakého dodávateľského reťazca (rozsudok C-494/12, Dixons Retail z 21. novembra 2013; body 19 a 21). V tomto kontexte žalovaný pripomenul, že je úlohou toho, kto sa domáha odpočítania DPH preukázať, že spĺňa podmienky na jeho získanie (rozsudok C-230/94, Enkler z 26. septembra 1996). Zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasne splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej podmienky, teda daňový subjekt (žalobca) musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, sa presne zhodujú so skutočne realizovanými plneniami. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že v nej uvedené údaje odrážajú reálne plnenie. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt (v danom prípade žalobca) je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu (1Sžf/4/2016 zo dňa 25.04.2017). Žalovaný uviedol, že kontrolovaný daňový subjekt AMBRATRADE spol. s.r.o. (žalobca), skutočnosti deklarované v predložených účtovných dokladoch nepreukázal (nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok) a preto mu nevzniklo právo na odpočítanie dane, keďže neuniesol dôkazné bremeno v rámci daňovej kontroly, pričom porušil ustanovenia § 49 ods. 1 v nadväznosti na ustanovenia § 51 Zákona o DPH. 20. Žalovaný k námietkam uvedeným v žalobe uviedol, že správca dane počas daňovej kontroly postupoval v súlade s hmotnoprávnym predpisom a dbal na to, aby skutočnosti pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie. Správca dane viedol dokazovanie a preveroval nárok na odpočítanie dane uplatnený daňovým subjektom. Túto skutočnosť preukazujú zistenia a dôkazy získané v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, ktoré sú jednoznačným a dostatočným spôsobom uvedené v protokole z daňovej kontroly, ako aj v napadnutom rozhodnutí. Správca dane všetky dôkazy získal zákonným spôsobom v zmysle § 24 ods. 4 Daňového poriadku. Dôkazmi, ktoré potvrdzujú prijatý záver správcu dane, sú skutočnosti zistené v priebehu daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania. Účelom daňovej kontroly je zistenie, či daňové subjekty v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi plnia svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu a na daňové účely sa ňou rozumie podrobné preskúmanie účtovných prípadov a všetkých dokladov potrebných na určenie daňovej povinnosti z hľadiska ich hodnovernosti, úplnosti a správnosti. Daňový poriadok preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zisťovať a preverovať dodržiavanie zákonných povinností daňových subjektov z hľadiska príslušných hmotnoprávnych predpisov. Rovnako z ustanovenia § 24 ods. 1, ako aj z ustanovenia § 45 ods. 2 písm. e) Daňového poriadku vyplýva dôkazná povinnosť daňovému subjektu, teda ťažisko dôkazného bremena je na daňovom subjekte. Vzhľadom na to, že správca dane mal pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti predložených dokladov, nevychádzal len z dokladov, ktoré získal v rámci daňovej kontroly, ale vykonal k tomuto účelu aj dokazovanie, pričom zaobstarané dôkazy hodnotil jednotlivo, ale aj vo vzájomnej súvislosti. Žalovaný uviedol, že správca dane vykonal dokazovanie, vec posúdil na základe listinných dôkazov predložených kontrolovaným daňovým subjektom počas výkonu daňovej kontroly a následne na základe podaných vyjadrení žalobcu. Ďalej vec posúdil aj v zmysle listinných dôkazov získaných z časti daňového spisu spoločnosti Pool service, s.r.o. Žalovaný zdôraznil, že pokiaľ správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov na faktúre (k čomu v posudzovanom prípade nepochybne došlo), musí daňový subjekt (žalobca) v daňovom konaní preukázať, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje. Na strane žalobcu v postavení daňového subjektu totiž nastupuje procesná povinnosť obnoviť dôveryhodnosť spochybnenej transakcie, lebo žalobca je zaťažený dôkazným bremenom preukázať všetky skutočnosti potrebné pre priznanie nároku na odpočet DPH. V každom prípade je potrebné si uvedomiť, že je to práve žalobca, na ktorom leží dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia. Pokiaľ si túto procesnú povinnosť žalobca nesplní, nemôže mu byť nárok na odpočet DPH priznaný (napr. bod 13. rozsudku NSS SR sp. zn. 1Sžfk/92/2020 z 01.07.2022). 21. Správca dane (žalovaný) vyzval kontrolovaný daňový subjekt (žalobcu) Výzvou na predloženie dôkazov č. 101230211/2020 zo dňa 29.07.2020 a Výzvou na predloženie dôkazov č. 101629864/2020 zo dňa 26.10.2020, aby v lehote 15 dní odo dňa doručenia predložil k vykonávanej daňovej kontrole aj dôkazy k dodávateľským faktúram od dodávateľa BERENA s.r.o. (faktúra č. OF-201827, OF-201828, OF-201829 a OF-201830), aj dôkazy k dodávateľským faktúram od dodávateľa Pool service, s.r.o. (faktúra č. 10040118 a č. 26040018). Žalovanému v stanovených

lehotách neboli však žalobcom predložené žiadne konkrétne (podľa možnosti listinné) správcom dane (žalovaným) preveriteľné dôkazy o tom, že formálna deklarácia faktúr mala aj povahu faktu, teda že plnenia, ktoré sú uvedené na faktúrach, boli skutočne jednoznačne a preukázateľne dodané práve a presne poskytovateľom uvedeným na faktúrach. Žalobca na výzvy správcu dane na predloženie dôkazov nereagoval. Správcovi dane bolo až po uplynutí lehoty (v zmysle Výzvy na predloženie dôkazov č. 101230211/2020 zo dňa 29.07.2020) doručené podanie kontrolovaného daňového subjektu (žalobcu) - vyjadrenie, ktoré však nijakým spôsobom nepreukazovalo existenciu obchodného vzťahu medzi žalobcom a spoločnosťami BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o. Správca dane oznámil svoje pochybnosti daňovému subjektu, čím preniesol dôkazné bremeno opäť na kontrolovaný daňový subjekt (žalobcu). Na predmetnú výzvu daňový subjekt (žalobca) nereagoval. Právo odpočítať daň z tovaru alebo služby v zmysle § 49 ods. 1 Zákona o DPH vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Keďže nebolo kontrolovaným daňovým subjektom preukázané reálne dodanie fakturovaných služieb deklarovanými dodávateľmi – spoločnosťou BERENA s.r.o. a spoločnosťou Pool service, s.r.o., nebol u nich preukázaný vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 Zákona o DPH v znení neskorších predpisov a u daňového subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 zákona o DPH. Na základe všetkých vyššie uvedených skutočností vyplývajúcich z administratívneho spisu žalovaný neuznal daňovému subjektu AMBRATRADE spol. s r.o. v zdaňovacom období apríl 2018 odpočítanie dane v celkovej sume 10.959, Eur z predmetných faktúr č. OF-201827, OF-201828, OF-201829, OF-201830 vystavených deklarovaným dodávateľom BERENA s.r.o. a faktúr č. 10040118, č. 26040018 vystavených deklarovaným dodávateľom Pool service, s.r.o. z dôvodu, že nebolo preukázané, že fakturované služby boli skutočne dodané (práve dodávateľmi BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o.), a že z titulu ich dodania vznikla daňová povinnosť. 22. K žalobnému bodu, v ktorom žalobca namietal, že žalovaný počas daňovej kontroly nedostatočne zistil skutkový stav tým, že v priebehu daňovej kontroly vôbec nevypočul podstatných svedkov, a to B. C. (BERENA s.r.o.) a D. E. (Pool service, s.r.o.) žalovaný uviedol, že dokazovanie v daňovom konaní a aj prenos dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane má svoje pravidlá. Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti, a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej“ (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14. novembra 2018, bod 21; obdobne sp. zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16. decembra 2009). Inými slovami, nepostačuje predložiť faktúru, či dodacie listy, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 Daňového poriadku) a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky 1Sžfk/92/2020 zo dňa 01.07.2022 (bod 23) a Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky 10Sžfk/42/2020 zo dňa 30.03.2022 (body 57, 58, 59)). Žalovaný k tomuto uviedol, že správca dane reagoval na návrhy daňového subjektu na vykonanie ďalších dôkazov, správca dane postupoval počas výkonu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania v súlade s ustanoveniami Daňového poriadku a v zmysle vyjadrených pochybností preniesol dôkazné bremeno na kontrolovaný daňový subjekt. Kontrolovaný daňový subjekt svoje dôkazné bremeno neuniesol tým, že nepreukázal skutočnosti deklarované v predložených účtovných dokladoch a preto mu nevzniklo právo na odpočítanie dane. 23. K ďalším námietkam žalobcu žalovaný uviedol, že daňový subjekt (žalobca) v priebehu daňovej kontroly nebol ničím a nijako obmedzený vo svojom procesnom práve na postup zachovávajúci jeho právo a právom chránené záujmy podľa § 2 ods. 1 Daňového poriadku, práva na úzku súčinnosť podľa § 2 ods. 2 a 8 Daňového poriadku, daňový subjekt nebol nikým a ničím obmedzený vo svojom práve preukázať skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie a vyrubenie dane a predkladať všetky dôkazné

prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia a taktiež kontrolovanému daňovému subjektu nebolo upreté ani právo priznané čl. 46 ods. 1 Ústavy SR. Správca dane vyhodnotil dôkazy podľa ich obsahu a dostatočne na prijatie záveru, ktorý je uvedený v protokole a v napadnutom rozhodnutí. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia v zmysle § 63 ods. 5 Daňového poriadku sú obsiahnuté skutočnosti, ktoré boli podkladom rozhodnutia, pretože obsahuje skutkové zistenia, ku ktorým správca dane počas daňovej kontroly, resp. daňového konania dospel. Žalovaný je toho názoru, že odôvodnenie napadnutého rozhodnutia zahŕňa a hodnotí všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom pre výrok rozhodnutia, podáva celkový prehľad o priebehu konania, reaguje na pripomienky, návrhy a vyjadrenia daňového subjektu a rozhodnutie nie je v rozpore s administratívnym spisom. Žalobca ďalej nesúhlasil s aplikáciou judikatúry ESD správcom dane a žalovaným(C-459/17 a C-460/17 Valériane), pričom upriamil pozornosť na aktuálnu judikatúru ESD, v rámci ktorej je v tejto súvislosti podľa žalobcu potrebné zdôrazniť závery ESD formulované napr. v rozhodnutí vo veci C-610/19 Vikingo, k čomu žalovaný uviedol, že aj keď dokazovanie vedie správca dane, dôkazné bremeno, t.j. povinnosť preukázať v citovanom ustanovení zákona zakotvené predpoklady, je na daňovom subjekte. V prípade, ak niektoré skutočnosti nepreukáže, nesie z toho dôsledky. Uskutočnenie dodania tovaru a služieb, vznik daňovej povinnosti a následné právo odpočítať daň nestačí deklarovať len po formálnej stránke (vystavenými faktúrami, dodacími listami, súpismi vykonaných prác, príp. zmluvami), ale aj po obsahovej (reálnym preukázaním existencie a dodania tovaru, služby), osobou, ktorá je uvedená na faktúre ako dodávateľ. Keďže nebolo preukázané, že došlo k dodaniu tovarov a služieb tak, ako je uvedené na faktúrach, tzn. že nebolo preukázané, že dodávateľom (spoločnosti BERENA s.r.o. a spoločnosti Pool service, s.r.o.) vznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 a 2 Zákona o DPH, následne nevzniklo kontrolovanému daňovému subjektu právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 Zákona o DPH vo väzbe na § 51 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH. Faktúra a skutočnosť, že doklady vystavil dodávateľ, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, nie sú dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa dodanie tovarov a služieb uskutočnilo. Daňový subjekt je povinný preukázať a správca dane je oprávnený preveriť, kým a ako sa plnenie uskutočnilo. Daňový subjekt (žalobca) správcovi dane predložil faktúry za dodanie tovarov a služieb, ale v rámci preverovania správcu dane sa nepreukázalo dodanie tovarov a služieb dodávateľmi uvedenými na faktúrach, t.j. v prípade faktúr č. OF-201827, OF-201828, OF-201829, OF-201830 spoločnosťou BERENA s.r.o. a v prípade faktúr č. 10040118 a č. 26040018 spoločnosťou Pool service, s.r.o. Na základe vyššie uvedeného žalovaný zdôraznil, že stále trvá na tom, že správca dane preukázal, že plnenia zodpovedajúce faktúram neboli skutočne poskytnuté a správca dane a žalovaný správne posudzovali skutočnosti v zmysle rozsudku vo veci C-459/17 a C-460/17 Valériane. 24. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane tým, že bol opakovane nečinný a nerešpektoval plynúce zákonné a ustanovené lehoty, sa opakovane v procese dokazovania v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania z vlastného zavinenia (nečinnosti) ocitol v časovej tiesni, k týmto tvrdeniam žalovaný konštatoval, že daňová kontrola začala dňa 19.12.2019, pričom od 12.03.2020 bola vyhlásená mimoriadna situácia v súvislosti s celosvetovou pandémiou COVID-19, a daňová kontrola bola prerušená na žiadosť daňového subjektu podľa § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. o niektorých mimoriadnych opatreniach vo finančnej oblasti v súvislosti so šírením nebezpečnej nákazlivej ľudskej choroby COVID-19 (v texte aj „lex korona“), ktorá bola doručená dňa 10.08.2020 a zaevidovaná pod č. 6/06951833/2020. V zmysle citovaného zákona bola daňová kontrola prerušená dňom nasledujúcim po dni podania žiadosti, t.j. od dňa 11.08.2020 do dňa 30.09.2020 (schválením novely lex korona sa obdobie pandémie na daňové účely považovalo za skončené dňa 30.09.2020), z čoho vyplýva, že správca dane nebol počas výkonu predmetnej daňovej kontroly nečinný z vlastného zavinenia ako to v žalobe uviedol žalobca. Ďalej žalobca namietal, že ďalšou procesnou chybou je, že správca dane žiadal o predĺženie lehoty v daňovom konaní. Finančné riaditeľstvo vyhovelo žiadosti správcu dane a predĺžilo lehotu na vydanie rozhodnutia o 180 dní a neúmerné predlžovanie procesných lehôt v daňovom konaní reálne malo signalizovať nečinnosť správcu dane a prieťahy v daňovom konaní. K tomuto argumentu žalovaný uviedol, že vo vyjadrení k protokolu daňový subjekt navrhol uskutočniť výsluchy svedkov (konateľov priamych dodávateľských spoločností). Správca dane (z praxe v súvislosti s pandemickou situáciou) z obozretnosti požiadal nadriadený orgán o predĺženie lehoty pred uplynutím zákonnej lehoty na vydanie rozhodnutia, z dôvodu vypočutia svedkov uvedených vo vyjadrení daňového subjektu, následného posúdenia zistených skutočností a vzhľadom na zložitosť a osobitnú povahu prípadu a taktiež vzhľadom na v tom čase aktuálny stav pandémie spôsobenej koronavírusom, kedy nebolo zrejmé, ako bude môcť správca dane vykonávať úkony v rámci vyrubovacieho konania. Žalovaný podotkol, že na území Slovenskej republiky bol vládou SR (počas výkonu predmetnej daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania) 3x vyhlásený núdzový stav

a mimoriadna situácia zo dňa 12. marca 2020 však ostávala naďalej v platnosti. Pokiaľ žalobca ďalej poukázal na obsahové náležitosti protokolu z daňovej kontroly, žalovaný s poukazom na § 47 písm. a) Daňového poriadku uviedol, že protokol musí obsahovať názov a sídlo správcu dane. Žalobca zdôraznil, že správcom dane podľa ustanovenia § 4 ods. 1 Daňového poriadku je v posudzovanom prípade miestne príslušný daňový úrad, ktorým je Daňový úrad Banská Bystrica, so sídlom Nová 13, 974 04 Banská Bystrica, avšak správca dane v protokole uviedol nesprávne sídlo, a to Ul. SNP 132, 965 01 Žiar nad Hronom, k čomu žalovaný uviedol, že správca dane označil správne sídlo správcu dane, keďže v hlavičke Protokolu z daňovej kontroly č. 100021203/2021 zo dňa 07.01.2021 je uvedené sídlo Daňového úradu Banská Bystrica, pobočka Žiar nad Hronom. Žalovaný konštatoval, že vypracovaný protokol, ani rozhodnutie netrpí žiadnymi vadami ani nezákonnými úkonmi. Daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za kontrolované zdaňovacie obdobie apríl 2018 bola vykonaná v zmysle Zákona o DPH v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu daňovej kontroly v zmysle Daňového poriadku. Názory žalobcu na postup správcu dane, vyhodnotenie dôkazov v protokole a napadnutom rozhodnutí, sú neopodstatnené a neoprávnené, nemajú žiadny vplyv na výkon daňovej kontroly, vyrubovacieho konania a samotný výsledok, t.j. vyčíslenie rozdielu dane vo výške 10.959,- Eur. Žalovaný je toho názoru, že daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly, ani následného vyrubovacieho konania nepredložil žiadne relevantné dôkazy (ktoré požadoval správca dane v zmysle doručených výziev na predloženie dôkazov, oznámenia), ktoré by vyvrátili pochybnosti správcu dane a deklarovali tvrdenia kontrolovaného daňového subjektu o reálnom uskutočnení fakturovaných zdaniteľných obchodov. Žalovaný neuviedol nové skutočnosti okrem tých, ktoré už boli predmetom jednania, na základe čoho žalovaný skutkový stav vyhodnotil tak, že kontrolovaný daňový subjekt neuniesol svoje dôkazné bremeno a správca dane viedol dokazovanie, preveroval fakturované plnenia aj na strane dodávateľov, čo však vyššie uvedené skutočnosti nepotvrdilo. Žalovaný je toho presvedčenia, že odvolaním napadnuté rozhodnutie obsahuje všetky podstatné náležitosti a predmetnú námietku považuje za neopodstatnenú. K námietke absencie rozhodnutia o náhrade nákladov správy daní sa odvolací orgán vyjadril v napadnutom rozhodnutí a predmetnú námietku považoval za irelevantnú. 25. V závere vyjadrenia žalovaný zhrnul svoje stanovisko a uviedol, že z judikatúry SR vyplýva (Rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sž-o-KS 262/2004), že pri posudzovaní nároku na odpočet DPH musí mať skutočný stav prednosť pred stavom formálne právnym. Táto zásada nielen umožňuje, ale aj prikazuje správcovi dane neprihliadať k simulovaným právnym úkonom, keď tieto sa reálne neuskutočnili, nenaplnili a zastierajú úkony, ktoré sa uskutočnili. Nevyhnutným pre nárok na odpočet DPH je preukázanie, že formálna deklarácia predložených dokladov má aj povahu faktu, teda že služby, ktoré sú deklarované na faktúre, boli skutočne dodané platiteľom uvedeným na faktúre. Nárok na odpočet DPH nevzniká len jeho uplatnením, ale až po splnení podmienok, ktorých splnenie je platiteľ povinný preukázať a za správnosť ktorých zodpovedá. Odvolací orgán uviedol, že pri preukazovaní ekonomickej opodstatnenosti obchodných transakcií je potrebné poukázať nielen na základnú zásadu obchodného práva, a to poctivého obchodného styku, ale aj na tú skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie (§ 2 ods. 1 Obchodného zákonníka), ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takého vedomosti evidentne obchodnej spoločnosti chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepoužíva v zmysle § 264 Obchodného zákonníka právnu ochranu, to znamená, že pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v ustanovení § 3 ods. 6 Daňového poriadku oprávnené. K preverovaniu obchodných partnerov sa mal daňový subjekt zamerať už v čase uzatvárania zmluvných vzťahov. Mal tak využiť všetky dostupné prostriedky na preverenie dôveryhodnosti obchodných partnerov a zvážiť, či sa pri prípadnej daňovej kontrole nemôže dostať do dôkaznej núdze. Žalovaný trval na svojom žalobou napadnutom rozhodnutí, ktorým potvrdil rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu a navrhol žalobu zamietnuť v celom rozsahu. 26. Žalobca právo podať repliku nevyužil, hoci mu bol na to vytvorený procesný priestor. 27. Správny súd v Banskej Bystrici bol zriadený zákonom č. 151/2022 Z. z., pričom podľa § 3 ods. 3 písm. a) uvedeného zákona výkon súdnictva od 1. júna 2023 prešiel z krajských súdov na správne súdy vo všetkých veciach, v ktorých bola od 1. júna 2023 daná právomoc správnych súdov, a to z Krajského súdu v Banskej Bystrici, Krajského súdu v Trenčíne a Krajského súdu v Žiline na Správny súd v Banskej Bystrici. Vzhľadom na uvedené sa toto konanie pôvodne vedené na Krajskom súde v Banskej Bystrici

pod sp. zn. 71S/48/2022 vedie už na Správnom súde v Banskej Bystrici (ďalej aj ako „správny súd“) pod sp. zn. BB-71S/48/2022. 28. Žalobca v súlade s § 182 ods. 1 písm. g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (SSP) žiadal o prejednanie veci nariadením pojednávania, ktoré sa uskutočnilo dňa 16.05.2024. Pojednávania sa zúčastnil právny zástupca žalobcu a žalovaný. 29. Na pojednávaní vo veci samej právny zástupca žalobcu uviedol, že sa pridržiava všetkých žalobných námietok, ktoré sú podrobne uvedené v podanej správnej žalobe. Mal za to, že listinnými dôkazmi, ktoré boli žalobcom predložené, či už pri daňovej kontrole alebo vo vyrubovacom konaní, tak s uvedenými listinnými dôkazmi žalobca aj v zmysle judikatúry Ústavného súdu SR a Najvyššieho správneho súdu SR dôkazné bremeno uniesol. Tieto listinné dôkazy boli následne verifikované aj so svedeckými výpoveďami, z ktorých najmä poukázal na svedeckú výpoveď p. E., konateľa dodávateľskej spoločnosti Pool Service, s.r.o., ktorý v zásade potvrdil osobné vykonanie prác, ktoré boli žalobcom ako zdaniteľné plnenia prijaté. Vo vzťahu k výsluchu svedka p. C. za spoločnosť BERENA, s.r.o. právny zástupca žalobcu zdôraznil, že hoci v zmysle Daňového poriadku je po daňovej kontrole správca dane viazaný návrhmi na dokazovanie, vo vyrubovacom konaní sa uspokojil len so zaslaním predvolania uvedenému svedkovi na jeho výsluch, a to aj napriek tomu, že má aj iné inštitúty, ktorými mohol zabezpečiť prítomnosť svedka na tomto úkone. Právny zástupca žalobcu zdôraznil, že výsluch uvedeného svedka bol dostatočne relevantný na to, aby sa skutkový stav, vlastne listinné dôkazy, ktoré žalobca predkladal výpoveďou buď potvrdili, alebo vyvrátili. Vo vzťahu k spoločnosti Pool Service, s.r.o. právny zástupca žalobcu zdôraznil, že ním predložené listinné dôkazy boli aj verifikované, a to svedkom p. E.. Z pohľadu rozloženia dôkazného bremena mal za to, že správca dane, ale aj žalovaný nesprávne vyhodnotili rozloženie dôkazného bremena, keďže žiadnym kvalifikovaným spôsobom predložené listinné dôkazy správca dane nespochybnil. To znamená, že dôkazné bremeno nemohlo vedome prejsť na samotného žalobcu, ktorý by mal ďalej vyvracať kvalifikované spochybnenia správcu dane. Z tohto dôvodu, keďže správca dane vyslovil pochybnosti len vo všeobecnej rovine, tak je žalobca toho názoru, že aj svedecká výpoveď svedka p. E. bola správcom dane spochybnená skôr iba vo všeobecnej rovine, bez konkrétneho, kvalifikovaného spochybnenia jeho vyjadrení. Neobstojí ani tvrdenie, že svedok p. E. sa v inom daňovom konaní už vyjadroval. Pokiaľ teda správca dane zobral do úvahy iné konanie, tomuto konaniu dal prednosť, čím spochybnil relevantnosť výpovede svedka p. E., tak toto žalobca považoval za nedostatočné, a nie práve za skutočnosť, ktorá by naozaj kvalifikovaným spôsobom mohla spochybniť svedeckú výpoveď svedka p. E.. 30. Žalovaný na vyššie uvedenom pojednávaní zotrvával na svojom závere, že žalobca nepreukázal skutočnosti deklarované v predložených účtovných dokladoch, týkajúcich sa sporných faktúr vystavených deklarovanými dodávateľmi BERENA s.r.o. a Pool Service, s.r.o. Nepreukázal tak splnenie hmotnoprávnych podmienok, a preto mu nevzniklo právo na odpočítanie dane, keďže neuniesol dôkazné bremeno v rámci daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania, pričom porušil ustanovenia § 49 ods. 1 v nadväznosti na ustanovenie § 51 Zákona o DPH. Správca dane spochybnil dôveryhodnosť údajov na sporných faktúrach, vyzval žalobcu na predloženie dôkazov, ale v stanovených lehotách neboli žalobcom predložené žiadne konkrétne, podľa možností listinné, správcom dane preveriteľné dôkazy o tom, že formálna deklarácia faktúr mala povahu faktu. Správca dane oznámil svoje pochybnosti žalobcovi v zmysle výzvy, čím preniesol dôkazné bremeno opäť na žalobcu. Na predmetnú výzvu žalobca nereagoval. Správca dane vo vyrubovacom konaní doplnil konanie v zmysle vyjadrenia žalobcu k protokolu. Správca dane reagoval na návrhy žalobcu, ako daňového subjektu na vykonanie ďalších dôkazov. Žalovaný trval aj na tom, že správca dane postupoval v celom konaní o daňovej kontrole v súlade so základnými zásadami správy daní. Dodržal práva žalobcu ako daňového subjektu, a to vrátane práva vyjadrovať sa k zisteným skutočnostiam a odstraňovať vzniknuté pochybnosti. K námietke žalobcu, týkajúcej sa spoločnosti Pool Service, s.r.o., že bolo potvrdené aj p. E. dodanie služieb, žalovaný uviedol, že predmetom sporných dodaní boli aj tovary (boli to nejaké stroje), ktoré sú identifikovateľné, avšak žalobca nepredložil žiadne ďalšie listinné dôkazy, alebo materiály, ktoré by preukazovali skutočné a reálne dodanie týchto strojov. K námietke žalobcu, týkajúcej sa nevypočutia svedka p. C., žalovaný prejavil názor, že spravil kroky, ktoré zavrhoval žalobca. V konaní sa snažil uvedeného svedka predvolať, a teda svoju povinnosť si splnil. Žalovaný k otázke prenesenia dôkazného bremena zdôraznil, že v zmysle vyjadrených pochybností predniesol dôkazné bremeno na žalobcu. Žalobca však svoje dôkazné bremeno neuniesol, a to tým, že nepreukázal skutočnosti deklarované v predložených účtovných dokladoch. Právo odpočítať daň z tovaru, alebo služby v zmysle § 49 ods.

1 Zákona o DPH vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare, alebo službe vznikla daňová povinnosť. Keďže nebolo žalobcom preukázané reálne dodanie fakturovaných zdaniteľných plnení, nebol u neho preukázaný vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 Zákona o DPH, a tým právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 zákona o DPH. Žalovaný trval na všetkých podaných vyjadreniach a záveroch, ako aj na dôvodnosti napadnutého rozhodnutia, vrátane prvostupňového rozhodnutia. 31. V rámci záverečného návrhu právny zástupca žalobcu zhrnul, že v napadnutom rozhodnutí je uvedené, že bol porušený § 49 Zákona o DPH, ale explicitne v napadnutom rozhodnutí nie je uvedené, ktorú z hmotnoprávnych podmienok žalobca nesplnil. A to, či je to hmotnoprávna podmienka viažuca sa na existenciu zdaniteľného plnenia, alebo je to hmotnoprávna podmienka vo vzťahu k statusu dodávateľa, ako zdaniteľnej osoby, alebo či bola vlastne spochybnená aj tretia hmotnoprávna podmienka, teda že žalobca využil prijaté zdaniteľné plnenia na svoje zdaniteľné plnenia, toto v napadnutom rozhodnutí absentuje. 32. Žalovaný v záverečnom návrhu v reakcii na žalobcu, ktorý uviedol, že nie je zrejmé, ktorá z hmotnoprávnych podmienok nebola splnená zdôraznil, že nebola splnená podmienka viažuca sa na existenciu zdaniteľného plnenia, čo bolo uvedené aj v napadnutých rozhodnutiach, aj vo vyjadrení k žalobe, a vlastne aj z celkového kontextu napadnutého rozhodnutia vyplýva, že žalovaný spochybňuje samotné dodanie podľa § 49 ods. 1 Zákona o DPH. Žalovaný navrhol žalobu zamietnuť a náhradu trov konania žalobcovi nepriznať. Posúdenie podstatných skutkových zistení a právnych argumentov správnym súdom 33. Správny súd v Banskej Bystrici vecne príslušný podľa § 10 zákona č. 162/20015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) a pre toto konanie miestne príslušný podľa § 13 ods. 1 SSP, vychádzajúc zo skutkového stavu v čase právoplatnosti napadnutého rozhodnutia (§ 135 ods. 1 SSP) zisteného správnym orgánom, preskúmal napadnuté rozhodnutie a postup správneho orgánu podľa § 177 ods. 1 SSP v rozsahu (§ 182 ods. 1 písm. c) SSP) a z dôvodov uvedených v žalobe (§ 182 ods. 1 písm. e) SSP), pričom rozsahom a dôvodmi žaloby je súd v správnom súdnictve viazaný (§ 134 ods. 1 SSP), pokiaľ nejde o vady, na ktoré prihliada ex offo (§ 134 ods. 2 SSP) a po zistení, že správna žaloba bola podaná oprávnenou osobou (§ 178 ods. 1 SSP), v zákonnej lehote (§ 181 ods. 1 SSP), vec prejednal a rozhodol na pojednávaní (§ 107 ods. 1 písm. a) SSP) a po preskúmaní zákonnosti napadnutého rozhodnutia dospel k záveru, že žaloba nebola dôvodná, preto ju podľa § 190 SSP zamietol. 34. Podľa § 493e SSP, konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 35. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 36. Podľa § 134 ods. 1 zákona SSP, správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak. 37. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 38. Podľa § 190 SSP, ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne. 39. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“), pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

40. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 41. Podľa § 3 ods. 5 Daňového poriadku, správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. 42. Podľa § 4 ods. 1 Daňového poriadku, správcom dane je daňový úrad, colný úrad a obec. 43. Podľa § 6 ods. 1 Daňového poriadku, na správu daní je vecne príslušný správca dane podľa osobitných predpisov. Ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú, ktorý správca dane je vecne príslušný, na správu daní je vecne príslušný daňový úrad. 44. Podľa § 7 ods. 1 Daňového poriadku, miestna príslušnosť správcu dane sa riadi, ak tento zákon alebo osobitné predpisy 5)neustanovujú inak, u fyzickej osoby miestom jej trvalého pobytu a u právnickej osoby jej sídlom. 45. Podľa § 12 ods. 1, 2, 3 Daňového poriadku, ak tento zákon neustanovuje inak, náklady, ktoré vzniknú pri správe daní, uhrádza príslušný správca dane okrem nákladov, ktoré vznikli daňovému subjektu. Ak sa na výzvu správcu dane zúčastní na úkonoch súvisiacich so správou daní a) svedok, patrí mu náhrada hotových výdavkov a ušlého zárobku; nárok je potrebné uplatniť u správcu dane, na ktorého výzvu sa na správe daní zúčastnil, súčasne s dokladmi, ktoré preukazujú uplatňovaný nárok, do piatich pracovných dní po výsluchu, inak tento nárok zaniká, b) osoba, ktorá má listiny a iné veci potrebné v súvislosti so správou daní, okrem osoby, ktorej práva a povinnosti sú týmito úkonmi súvisiacimi so správou daní dotknuté, patrí jej náhrada hotových výdavkov spojená s ich predložením; nárok je potrebné uplatniť u správcu dane, na ktorého výzvu sa na správe daní zúčastnila, súčasne s dokladmi, ktoré preukazujú uplatňovaný nárok, do piatich pracovných dní od predloženia, inak tento nárok zaniká, c) zástupca ustanovený správcom dane, patrí mu náhrada hotových výdavkov a ušlého zárobku; nárok je potrebné uplatniť u správcu dane, na ktorého výzvu sa na úkonoch súvisiacich so správou daní zúčastnil, súčasne s dokladmi, ktoré preukazujú uplatňovaný nárok do piatich pracovných dní po úkone, na ktorom sa zúčastnil, inak tento nárok zaniká. O uplatňovanom nároku rozhodne príslušný správca dane do 15 dní odo dňa ich uplatnenia; ak nárok na úhradu prizná, úhradu v prospech oprávneného poukáže správca dane v uvedenej lehote. 46. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 47. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 48. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 49. Podľa § 44 ods. 1 až 3 Daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Daňová kontrola sa vykonáva u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Správca dane môže vykonať daňovú kontrolu aj u daňového subjektu, ktorému je príslušný iný správca dane; to neplatí, ak je správcom dane obec. 50. Podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku, ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich

uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. 51. Podľa § 63 ods. 3 písm. a) až f), ods. 5 Daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú inak, rozhodnutie musí obsahovať a) označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, b) číslo a dátum rozhodnutia, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo daňového subjektu, ak mu bolo pridelené pri registrácii, alebo iný identifikátor pridelený správcom dane, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu; ak ide o zahraničnú fyzickú osobu dátum narodenia alebo iný údaj identifikujúci túto osobu a ak ide o zahraničnú právnickú osobu, ktorá nemá identifikačné číslo organizácie, použije sa iný údaj identifikujúci túto právnickú osobu, d) výrok, ktorý obsahuje údaje podľa písmena c), rozhodnutie vo veci s uvedením ustanovenia právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo, lehotu plnenia, ak sa ukladá povinnosť plniť, rozhodnutie o náhrade nákladov správy daní podľa § 12, a ak ide o peňažné plnenie, aj sumu a číslo účtu, na ktorý má byť suma zaplatená, e) poučenie o mieste, lehote a forme podania odvolania s upozornením na prípadné vylúčenie odkladného účinku, f) vlastnoručný podpis oprávnenej osoby s uvedením jej mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie vyhotovuje v elektronickej podobe, neobsahuje vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky, ale sa autorizuje podľa osobitného predpisu. Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 52. Podľa § 68 ods. 1 a 2 Daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak, vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu, ktorého súčasťou je výzva podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1 a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu; vyrubovacie konanie nezačne, ak sa výzva podľa § 46 ods. 8 nezasiela. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu, ktorého súčasťou je výzva podľa § 46 ods. 8 vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý začal daňovú kontrolu. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu, ktorého súčasťou je výzva podľa § 49 ods. 1 vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa § 48 ods. 2. Ak daňovú kontrolu vykonalo finančné riaditeľstvo, vyrubovacie konanie vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá miestne príslušný správca dane. Ak je vec vrátená na ďalšie vyrubovacie konanie, vyrubovacie konanie vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorého rozhodnutie bolo zrušené. Správca dane vydá rozhodnutie do 15 dní od uplynutia lehoty na vyjadrenie sa k protokolu podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1, ak a) sa daňový subjekt vzdá práva na vyjadrenie sa k zisteniam v protokole, b) daňový subjekt nemá pripomienky k zisteniam v protokole, c) sa daňový subjekt nevyjadrí k protokolu v lehote určenej správcom dane vo výzve; v tom prípade správca dane o tejto skutočnosti spíše úradný záznam. 53. Podľa § 2 ods. 1 písm. a), b) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „Zákon o DPH“), predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Predmetom dane je poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Právo odpočítať daň z fakturovaného tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 54. Podľa § 19 ods. 1 a 2 Zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 55. Podľa § 49 ods. 1 Zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

56. Podľa ustanovenia § 49 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byt' platiteľovi dodané. 57. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak po a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 58. Z obsahu administratívneho spisu, rozhodnutí daňových orgánov, ako i zo správnej žaloby mal správny súd za preukázané, že v posudzovanom prípade Daňový úrad Banská Bystrica, ako správca dane, vykonal u daňového subjektu AMBRATRADE spol. s r.o., so sídlom Vieska 536, 965 01 Ladomerská Vieska, IČO: 36 629 294, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A. (žalobcu) podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2018. Daňová kontrola bola prerušená na žiadosť daňového subjektu podľa § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. o niektorých mimoriadnych opatreniach vo finančnej oblasti v súvislosti so šírením nebezpečnej nákazlivej ľudskej choroby COVID-19 (lex korona), ktorá bola doručená dňa 10.08.2020 a zaevidovaná pod č. 6/06951833/2020. V zmysle citovaného zákona bola daňová kontrola prerušená dňom nasledujúcim po dni podania žiadosti, t.j. odo dňa 11.08.2020 do dňa 30.09.2020 (schválením novely lex korona sa obdobie pandémie na daňové účely považovalo za skončené dňa 30.09.2020). Daňová kontrola bola ukončená dňa 26.01.2021 doručením protokolu (§ 46 ods. 9 písm. a) zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (Daňového poriadku). Žalobca v určenej lehote, t.j. dňa 05.03.2021, elektronicky doručil správcovi dane ,,Vyjadrenie k protokolu“, ktoré bolo zaevidované pod č. 6/02054701/2021. Vo vyrubovacom konaní, ktoré nasledovalo po daňovej kontrole, správca dane požiadal Finančné riaditeľstvo SR žiadosťou č. 100635242/2021 zo dňa 19.04.2021 o predĺženie lehoty vo vyrubovacom konaní na vydanie rozhodnutia podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku. Finančné riaditeľstvo SR listom č. 100768668/2021 zo dňa 06.05.2021 žiadosti správcu dane vyhovelo a lehotu na vydanie rozhodnutia vo vyrubovacom konaní predĺžilo o 6 mesiacov. O tejto skutočnosti správca dane upovedomil daňový subjekt Upovedomením č. 10911620/2021 zo dňa 25.05.2021. Správca dane doplnil dokazovanie v zmysle daňovým subjektom doručeného vyjadrenia k protokolu a stanovil termín prerokovania pripomienok k protokolu. Dňa 10.11.2021 sa daňový subjekt AMBRATRADE spol. s r.o., ani jeho zástupca, do sídla správcu dane nedostavili, o čom správca dane spísal Úradný záznam č. 102271745/2021 zo dňa 15.11.2021 z prerokovania pripomienok predložených daňovým subjektom k Protokolu č. 100021203/2021 zo dňa 07.01.2021. Správca dane preskúmal všetky pripomienky žalobcu a skonštatoval, že predmetné pripomienky nezakladajú dôvod meniť výsledok daňovej kontroly. Následne správca dane vydal Rozhodnutie č. 102481973/2021 zo dňa 06.12.2021, ktorým vyrubil rozdiel dane v sume 10.959,- Eur, na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2018, voči ktorému žalobca podal odvolanie. Finančné riaditeľstvo SR (žalovaný) v odvolacom konaní Rozhodnutie správcu dane č. 102481973/2021 zo dňa 06.12.2021 potvrdil Rozhodnutím č. 100848701/2022 zo dňa 11.04.2022, voči ktorým žalobca podal správnu žalobu. 59. Spornou skutočnosťou v zdaňovacom období apríl 2018 je neuznanie odpočítania dane z pridanej hodnoty v zmysle § 51 Zákona o DPH z dodávateľských faktúr prijatých od spoločnosti BERENA s.r.o., so sídlom Poľná 27, 937 01 Želiezovce, IČO: 35 849 827, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A. v základnej sadzbe 20 % v celkovej sume 1.973,- Eur, a to z nasledovných faktúr: faktúry č. OF-201827 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za služby za 04/18 IT poradenstvo, základ dane v sume 3.235,Eur, 20 % DPH v sume 647,- Eur, suma celkom 3.882,- Eur, faktúry č. OF-201828 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za služby konzultačná činnosť-elektronický podpis za 04/18, základ dane v sume 2.880,- Eur, 20 % DPH v sume 576,- Eur, suma celkom 3.456,- Eur, faktúry č. OF-201829 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie: za poskytnuté služby evidencia, inštalácia, odvírenie - 04/2018, základ dane v sume 1.530,- Eur, 20 % DPH v sume 306,- Eur, suma celkom 1.836,- Eur, faktúry č. OF-201830 zo dňa 30.04.2018, s predmetom fakturácie za služby konzultačná obchodná činnosť pre elektronický podpis za 04/18, základ dane v sume 2.220,- Eur, 20 % DPH v sume 444,- Eur, suma celkom 2.664,- Eur, a z dodávateľských faktúr prijatých od spoločnosti Pool service, s.r.o., so sídlom Dr. Jánskeho 477/2, 965 01 Žiar nad Hronom, IČO: 51 012 944, DIČ: XXXXXXXXXX, IČ DPH: A. v základnej sadzbe 20 % v celkovej sume 8.986,- Eur, konkrétne z faktúry č. 10040118 zo dňa 12.04.2018, s predmetom fakturácie: za montážne práce na čerpadlách, základ dane v sume 24.150,- Eur, 20

% DPH v sume 4.830,- Eur, v sume celkom 28.980,- Eur a faktúry č. 26040018 zo dňa 26.04.2018, s predmetom fakturácie: za hydraulický agregát ATLAS 1 ks, búracie kladivo LH 220 2 ks, búracie kladivo LH11 2 ks, špice pre malú zbíjačku 5 ks, špice pre veľkú zbíjačku 4 ks; základ dane v sume 20.780,- Eur, DPH 4.156,- Eur, v sume celkom 24.936,- Eur, z dôvodu, že neboli splnené podmienky na odpočítanie dane v zmysle ustanovení § 49 Zákona o DPH, keď daňový subjekt – žalobca nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z predmetných faktúr, pretože nepreukázal, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, ako boli deklarované predloženými faktúrami. 60. Úlohou správneho súdu pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutí, opatrení, iných zásahov a nečinnosti orgánov verejnej správy je v medziach rozsahu a dôvodov podanej správnej žaloby posudzovať, či si orgán verenej správy vecne príslušný na konanie zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, alebo uplatnenie iného správneho aktu, alebo postupu, či zistil vo veci skutočný stav, t j. či skutkové závery, ku ktorým dospel, vyplývajú z vykonaných dôkazov, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie alebo opatrenie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi, a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi, ako aj procesno-právnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia alebo opatrenia orgánu verejnej správy je podmienená zákonnosťou postupu orgánu verejnej správy predchádzajúceho jeho vydaniu. Pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia správny súd vychádza zo skutkového stavu, ktorý tu bol v čase právoplatnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy, alebo vydania opatrenia (§ 135 ods. 1 SSP). Preto v správnom súdnictve správny súd dokazovanie zásadne nevykonáva, vykonáva len také dokazovanie, ktoré je nevyhnuté na preskúmanie napadnutého rozhodnutia, t.j. jeho rozsah je obmedzený účelom správneho súdnictva (§ 119 ods. 1 SSP). Úlohou súdu v správnom súdnictve nie je nahrádzať činnosť orgánov verejnej správy, ale preskúmavať zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, teda posúdiť, či orgány verejnej správy splnili povinnosti stanovené zákonom (napr. R 60/2000). 61. Právny základ odpočtu DPH je ustanovený v Smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112"). V zmysle uvedenej smernice 2006/112 musí zdaniteľná osoba spĺňať nasledovné formálne a materiálne podmienky, vyplývajúce z čl. 168 písm. a), aby si mohla uplatniť právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej v členskom štáte za tovar, ktorý jej bol alebo bude dodaný a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou zdaniteľnou osobou: - musí disponovať faktúrou vyhotovenou v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239 a 240 smernice 2006/112 (formálna podmienka) a - materiálne, resp. hmotnoprávne podmienky: a) predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia), b) poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH (t.j. status osoby dodávateľa), c) prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. 62. Vyššie uvedené podmienky stanovené smernicou 2006/112 preberá aj slovenská vnútroštátna právna úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle Zákona o DPH odpočítať daň: a) dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), b) daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník, alebo dňom dodania služby (§ 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH), c) daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH), d) zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH). 63. Materiálna existencia plnenia a preukázanie reálneho dodania tovaru alebo služby je najpodstatnejšou hmotnoprávnou podmienkou pre priznanie práva na odpočítanie DPH. Dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si odpočítanie dane uplatňuje. Možnosť odopretia nároku na odpočítanie dane z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie DPH alebo daňového podvodu alebo zneužitia práva, sú zásadne odlišné prípady, pri ktorých je rozličný obsah a rozsah dôkazného bremena daňového subjektu a správcu dane, pričom súčasne platí, že uvedené prípady sa nesmú miešať.

64. V súvislosti so žalobnou námietkou týkajúcou sa dôkazného bremena, správny súd konštatuje, že dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt, ktorý musí byť schopný preukázať ním tvrdené skutočnosti, teda že splnil podmienky a nárok na odpočet DPH mu skutočne vznikol. Dokazovanie, ktoré vykonáva správca dane následne slúži na verifikáciu skutočností a dokladov predložených daňovým subjektom. Správca dane sa však musí vyvarovať jednoduchých a nepodložených spochybnení pokiaľ ide o reálnosť uskutočnenia obchodných transakcií, ktoré viedli k vystaveniu daňovej faktúry. Správca dane musí teda dôvodne spochybniť tvrdenia a dôkazy predostreté daňovým subjektom za účelom odpočítania DPH. V opačnom prípade by bola narušená zásada daňovej neutrality a právnej istoty. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje, právo na odpočítanie dane môže byť odopreté (Rozsudok NSS SR sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022, bod 16. a 17). 65. Právo na odpočet DPH možno odmietnuť priznať vtedy, ak sa nepreukáže splnenie jeho materiálnych podmienok (čo platí pre daný prípad) alebo aj vtedy, ak sa preukáže splnenie hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane a súčasne sa na základe objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba sa priamo podieľa, alebo resp. vedela alebo mala vedieť, že sa dotknutým plnením podieľa na daňovom podvode deklarovaného dodávateľa, alebo iného subjektu v reťazci dodaní. V takom prípade je na preukazovanie daňového podvodu dôkazné bremeno prenesené na daňový orgán, ktorý existenciu takého konania musí dostatočne preukázať, t.j. inak než len na základe domnienok. Správny súd však zdôrazňuje, že v konkrétnom prípade o daňový podvod, ani tvrdenie vedúce eventuálne k zneužitiu práva nejde. Vychádzajúc dôsledne z obsahu odôvodnenia rozhodnutia žalovaného, ako aj rozhodnutia správcu dane je nutné konštatovať, že ani v jednom rozhodnutí úvahy, ani závery týchto rozhodnutí nesmerovali ani len eventuálne k záveru, že v konkrétnom prípade išlo o daňový podvod, prípadne zneužitie práva. Závery správcu dane, ako aj žalovaného jednoznačne smerovali k vyhodnoteniu, že daňový subjekt –žalobca nepreukázal splnenie hmotnoprávnych predpokladov pre nárok na odpočítanie DPH, a to tým, že nebolo preukázané jednoznačne a bez akýchkoľvek pochybností, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, ako boli deklarované faktúrami, na základe ktorých si daňový subjekt nárokoval odpočet DPH. V danom prípade tak právne posúdenie veci správcu dane a žalovaným nebolo založené na daňovom podvode, ale na nesplnení hmotnoprávnych podmienok odpočítania DPH, konkrétne z dôvodu nepreukázania reálneho dodania tovaru a služieb žalobcovi zdaniteľnou osobou, t.j. z dôvodu nepreukázania materiálnych podmienok, čo si nemožno zamieňať s daňovým podvodom. Uvedené je zásadné aj z hľadiska dôkazného bremena. 66. Žalobca namietal neoprávnený presun dôkazného bremena, nakoľko neboli splnené podmienky na prenos dôkazného bremena na žalobcu, pretože dôkazné bremeno je jasne limitované. Ustanovenie § 24 ods. 1 Daňového poriadku upravuje povinnosť daňového subjektu preukazovať skutočnosti uvedené v § 24 ods. 1 písm. a), b) a c), pričom správca dane nie je povinný vyzývať daňový subjekt alebo označovať dôkazy, ktoré má daňový subjekt predložiť. Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ. Splnenie uvedených podmienok nespočíva len v ich formálnej deklarácii, v predložení dokladov s predpísaným obsahom. Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané. V tejto súvislosti správny súd poukazuje napr. na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR sp. zn. III.ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého (vo vzťahu k riešeniu problematiky dôkazného bremena v spojení s § 49 a § 51 Zákona o DPH) vyplýva: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte. Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenie spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. Faktúry predložené žalobcom boli vzhľadom na výsledky daňovej kontroly u žalobcu spochybnené a iné dôkazy o dodaní služby deklarovaným dodávateľom žalobca nepredložil. Preto správca dane vykonal dokazovanie z dôvodu preverenia opodstatnenosti práva na odpočítanie dane z predložených faktúr, ako aj za účelom preverenia dodania tovarov a služieb, ktorým dokazovaním dospel k dôvodným pochybnostiam, ktoré následne mal žalobca priestor správcovi dane vyvrátiť. Dôkazné bremeno tak zreteľne bolo na

žalobcovi, ktorý (okrem svojich tvrdení) nepredlžil žiadne relevantné a nespochybniteľné dôkazy, ktoré by boli spôsobilé osvedčiť reálne dodanie služby a tovaru deklarovanými dodávateľmi, prípadne inou zdaniteľnou osobou. Zároveň je tiež potrebné zdôrazniť, že daňový subjekt je povinný preukazovať skutočnosti, ktoré sám tvrdí a deklaruje (§ 24 ods. 1 v spojení s § 45 ods. 2 písm. e/). Dôkazné bremeno sa teda prerozdeľuje, respektíve prelieva v závislosti od faktického a dôkazného stavu konania. 67. K problematike presúvania (tzv. prelievania) dôkazného bremena sa viackrát vyjadril aj Ústavný súd SR. Napríklad v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14.11.2018, uviedol : „ Daňový subjekt mal v daňovom konaní dve základné povinnosti : povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia preukázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinní viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú .Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť, alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaní dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie v kombinácii uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednávacej". 68. Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 8Sžfk/3/2018 z 29.01.2020 (body 74., 75., 79.) uviedol: „Najvyšší súd sa stotožňuje so závermi daňových orgánov, že pokiaľ si daňový subjekt uplatňuje odpočítanie dane, je jeho zákonnou povinnosťou preukázať, že má na vrátenie dane právny nárok. Následne je správca dane oprávnený a zároveň aj povinný s využitím inštitútu daňovej kontroly a iných procesných postupov zisťovať a preverovať základ dane alebo iné skutočnosti pre správne určenie dane alebo nároku na uplatnené vrátenia DPH. Ak správca dane vykonaným preverovaním preukázateľne spochybní deklarovaný zdaniteľný obchod, je na daňovom subjekte, aby túto pochybnosť odstránil, inak nie je možné priznať nárok na vrátenie dane. V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt, avšak nie absolútne, keďže v zmysle takéhoto výkladu by pri každom preverovaní dodávky tovaru alebo služby umožňoval správcovi dane poprieť túto dodávku. Je preto podstatné, aby spochybnenie zdaniteľného obchodu bolo logickým spôsobom špecifikované a vychádzalo z dôkazov predložených a získaných počas daňovej kontroly. Najvyšší súd poukazuje na to, že bez ohľadu na povahu dôkazov predložených daňovým subjektom je len na správcovi dane, aby zistenie skutkového stavu bolo presné a úplné a závisí výlučne od správcu dane, aké dokazovanie za týmto účelom vykoná. Dôkazné bremeno vzniká daňovému subjektu v okamihu, keď správca dane zákonným spôsobom a jasne vyjadrí pochybnosti o tvrdení daňového subjektu. Ak správca dane má pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu a predložené dôkazy nemieni akceptovať, potom je povinný túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia daňového subjektu jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy správcu dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť vierohodnosť ako dôkazy predložené žalobcom. Taktiež je potrebné uviesť, že rozsah dôkazného bremena daňového subjektu je daný v ustanovení § 24 ods. 1 Daňového poriadku. Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov. Skutočnosti, vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Správca dane mal právo preveriť reálnosť dodávky odberateľovi tovaru ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy svedčiace o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného obchodu a spôsob jeho prevedenia ako i komunikácia s dodávateľom sa nijako neodlišuje od ním vykonávaných obdobných obchodov s uvedeným typom tovaru, služby alebo jeho obchodných zvyklostí. Je na ňom, akým spôsobom preukáže komunikáciu s dodávateľom, spôsob preverovania množstva a kvality tovaru, výrobkov, jeho súlad s požiadavkou uvedenou v objednávke a pod.“ Konajúce daňové orgány preto postupovali v súlade s rozhodovacou činnosťou najvyššej súdnej autority ustálenou v tom čase. 69. Žalobca sa nesprávne domnieva, že si splnil svoju dôkaznú povinnosť v daňovom konaní predložením faktúr, objednávok a preberacích protokolov vzťahujúcich sa k sporným dodávateľom (BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o). Jeho dôkazné bremeno sa jednak vzťahuje k splneniu materiálnych/hmotnoprávnych podmienok dane (podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a) Zákona o DPH), ako

aj k splneniu formálnych podmienok (§ 51 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH), pričom platí, že prípadné nedostatky na strane formálnych podmienok možno odpustiť vtedy, ak je v daňovom konaní riadne preukázané splnenie materiálnych/hmotnoprávnych podmienok predmetného daňového oprávnenia, naopak to však neplatí. Právo na odpočet DPH možno odoprieť vtedy, ak porušenie formálnych požiadaviek malo za následok nemožnosť predloženia jasného dôkazu o tom, že hmotnoprávne podmienky boli splnené (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 42; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 36; vo veci Kemwater Pro Chemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 31) a splnenie materiálnych podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 34, 43; vo veci Kemwater Pro Chemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 38). V zmysle ustálenej rozhodovacej činnosti najvyšších súdnych autorít (napríklad rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020) platí, že ľahká zneužiteľnosť práva na odpočet DPH viedla vnútroštátneho zákonodarcu k tomu, že prioritne zaťažil dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane práve daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku; rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/10/2015 zo dňa 3. februára 2016, sp. zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27. septembra 2018, sp. zn. 5Sžfk/15/2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné). Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou, objednávkou a pod.), ale predložené doklady musia byť odrazom reálneho, objektívne preukázateľného plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný. Ako judikatúra vyšších súdnych autorít opakovane zdôrazňuje vo svojich rozhodnutiach, zhodne s odôvodneniami rozhodnutia správcu dane aj žalovaného, ktorí taktiež uvedené akcentovali, na preukázanie splnenia materiálnych podmienok nestačí len plnenia formálne deklarovať predložením vystavenej faktúry, ale v prípade vznesenia dôvodných pochybností správcom dane, je tieto potrebné zo strany daňového subjektu aj preukázať a hodnoverne ďalšími dôkazmi verifikovať. 70. Práve s dôrazom na vyššie uvedené potom neobstojí poukaz na novšiu judikatúru Súdneho dvora EÚ, ktorý v rozsudku vo veci C-154/20 Kemwater Pro Chemie s.r.o. proti Odvolacímu finančnímu ředitelství, v bode 40 uviedol, že „Odoprieť zdaniteľnej osobe uplatnenie práva na odpočítanie DPH z dôvodu, že skutočný dodávateľ dotknutých tovarov alebo poskytovateľ dotknutých služieb nebol identifikovaný a táto zdaniteľná osoba nepreukázala, že tento dodávateľ mal postavenie zdaniteľnej osoby, hoci zo skutkových okolností jasne vyplýva, že uvedený dodávateľ mal nevyhnutne toto postavenie, by totiž bolo v rozpore so zásadou daňovej neutrality, ako aj s judikatúrou pripomenutou v bodoch 26 až 30 tohto rozsudku. V dôsledku toho na rozdiel od toho, čo uvádza vnútroštátny súd, nemožno od zdaniteľnej osoby v každom prípade vyžadovať, aby v prípade, že skutočný dodávateľ dotknutých tovarov alebo poskytovateľ dotknutých služieb nebol identifikovaný, preukázala, že tento dodávateľ alebo poskytovateľ má postavenie zdaniteľnej osoby, aby si mohla uplatniť toto právo.“ Závery rozsudku Kemwater je možné zhrnúť nasledovne: - uvedenie osoby deklarovaného dodávateľa na daňovom doklade nie je hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane, avšak status osoby dodávateľa (t.j. poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH) hmotnoprávnou podmienkou je, - dôkazné bremeno ohľadom statusu osoby dodávateľa má spravidla osoba, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane. Pokiaľ však existujú osobitné skutkové okolnosti, tak táto podmienka sa môže považovať za splnenú i bez jej preukázania zo strany osoby, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane, - pokiaľ sa deklarovaný dodávateľ uvedený na faktúre líši od skutočného dodávateľa, osobe uplatňujúcej si odpočítanie dane môže byť odopreté odpočítanie dane pokiaľ a) nebude preukázané (tým kto si právo na odpočítanie dane uplatňuje), že skutočný dodávateľ je inou zdaniteľnou osobou, alebo b) neexistujú osobitné skutkové okolnosti (ktoré správca dane môže samostatne identifikovať), ktoré preukazujú, že skutočný dodávateľ je inou zdaniteľnou osobou, - vo vyššie uvedených prípadoch nie je potrebné preukazovať podvodné konanie, resp. vedomosť o ňom.

71. Žalobca nesúhlasil s aplikáciou judikatúry ESD správcom dane a žalovaným (poukaz na rozsudok ESD C-459/17 a C-460/17 vo veci „Valeriáne“), pričom je potrebné podľa jeho názoru a žalobných bodov prihliadnuť na aktuálnu a relevantnejšiu judikatúru ESD, konkrétne poukázal na závery formulované v rozhodnutí vo veci C-610/19 „Vikingo“, v ktorom ESD uviedol podmienky, za ktorých nie je možné (ani na podklade nesplnenia vnútroštátnych zákonných podmienok) zdaniteľnej osobe odoprieť právo na odpočet, a to ani za situácie, kedy faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné, pretože: a) osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť, ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená, b) neboli dodržané vnútroštátne právne predpisy v oblasti účtovníctva, c) po tretie dodávateľský reťazec, ktorý viedol k uvedeným nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený, d) v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského reťazca, sa vyskytli nezrovnalosti, pričom však takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu. Žalobca mal za to, že posudzovaný prípad je možné minimálne subsumovať pod prvú vyššie citovanú podmienku, a to, že právo na odpočítanie dane nie je možné odoprieť zdaniteľnej osobe ani v tom prípade, ak osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená. Opakovane správny súd konštatuje, že poukazované rozhodnutie na danú vec nie je aplikovateľné z dôvodu, že nie je splnený skutkový súvis konkrétnej veci, žalobca v administratívnom konaní neprodukoval žiadne tvrdenia, ktoré by opodstatňovali naplnenie podmienok pre eventuálne zváženie aplikácie záverov vyplývajúcich z tohto rozhodnutia Súdneho dvora EÚ. Konkrétne, pokiaľ poukazuje a dovoláva sa naplnenia prvej citovanej podmienky, netvrdil, že by plnenie z vystavených faktúr v skutočnosti dodala iná, tretia osoba. 72. Žalobná námietka týkajúca sa nedôvodného presúvania dôkazného bremena na žalobcu, nie je správnym súdom vyhodnotená ako dôvodná a to s poukazom na vyššie uvedené názory vyšších súdnych autorít, v kontexte konštatovaných konkrétnych okolností zhrnutých aj v bodoch 6 A) a B) odôvodnenia tohto rozsudku. Správca dane a žalovaný vo svojich rozhodnutiach v dostatočnom rozsahu a zrozumiteľne odôvodnili, na akom skutkovom základe bolo spochybnené dodanie tovaru žalobcovi a tým aj opodstatnené presunutie dôkazného bremena späť na žalobcu, ktoré odôvodnenie neodporuje obsahu administratívneho spisu ani zásadám logického uvažovania. Bolo potom na žalobcovi, aby vyvrátil dôvodné pochybnosti správcu dane o reálne uskutočnených plneniach tak, ako boli faktúrami deklarované a najmä ich uskutočnenie deklarovanými dodávateľmi, nakoľko žalobca netvrdil, že tieto plnenia uskutočnil v skutočnosti iný tvrdený dodávateľ, ktorého by bol povinný označiť. Dôkazné bremeno sa presúva na správcu dane len v prípade, ak nie je sporné, že daňovník prijal zdaniteľné plnenie od dodávateľa uvedeného na faktúre, eventuálne tretej osoby a teda nie je sporná existencia materiálneho plnenia dodaného deklarovaným dodávateľom alebo inou zdaniteľnou osobou a ani žiadne iné rozhodné skutočnosti zakladajúce právo na odpočet DPH. Taká situácia v prejednávanej veci nenastala, pretože výsledkom preverovania správcu dane nebola nespornosť nároku žalobcu na odpočet dane z predložených faktúr. Podľa rozsudku Najvyššieho súdu SR sp.zn. 4Sžfk/27,34-39/2018 z 19.06.2019 „Kasačný súd považuje za potrebné uviesť, že účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi prepismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu DPH. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými alebo inými dokladmi a existencia iných listinných dôkazov nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH.“

73. Aby mohli byť tvrdené skutočnosti uvedené v predložených faktúrach akceptované zo strany správcu dane, museli by spĺňať podmienky preukaznosti hmotnoprávneho nároku na odpočítanie DPH a jeho verifikovateľnosti, tak ako to uzavrel žalovaný v napadnutom rozhodnutí. To znamená, museli by obsahovať skutočnosti, ktoré by osvedčovali vznik nároku na odpočet dane a zároveň ktoré by mohol správca dane v rámci daňovej kontroly overiť. Ak sa správca dane pokúsil tvrdenia žalobcu, ako daňového subjektu verifikovať, takémuto postupu nemožno nič vytknúť. Daňový subjekt, uplatňujúci si nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, je v tomto smere pre unesenie vlastnej dôkaznej povinnosti povinný disponovať takými dôkazmi, ktoré je možné verifikovať. Ak také dôkazy nemal, nemožno tvrdiť, že uniesol svoje dôkazné bremeno vyplývajúce z ustanovenia § 24 ods. 1 Daňového poriadku. Samotné tvrdenie žalobcu nebolo preukazujúcim dôkazom. Neboli ním ani faktúry, objednávky a preberacie protokoly vystavené deklarovanými dodávateľmi a výpovede žalobcu, pokiaľ z nich nevyplývali skutočnosti, ktoré by priamo a overiteľne preukazovali reálne dodanie tovaru subjektom uvedeným v týchto dokladoch. Inak sa stali formálnymi podklami, teda v podstate len vyhlásením žalobcu, bez možnosti overenia. 74. Pokiaľ žalobca v rámci žalobných bodov namietal nedostatočne a neúplne zistený skutkový stav a relevantné okolnosti pre vydanie rozhodnutia, najmä s dôrazom na nevykonanie žalobcom navrhovaného výsluchu svedka B. C. (BERENA s.r.o.), správny súd konštatuje, že správca dane dokazovanie vykonáva a vedie podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku. Jeho úlohou je najmä zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, čo je účelom daňovej kontroly. Dokazovanie je procesný postup, ktorým správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy, v zmysle ktorých sú príslušné orgány povinné postupovať. Zásada voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu (žalobcu) ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, keďže daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii. Dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte, pričom nemožno opomenúť, že cieľom uznaným a podporovaným šiestou smernicou Rady Európskej únie o spoločnom systéme DPH je boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadom zneužívania (rozsudky z 29.04.2004, Gemeente Leusden a Holin Group, C-487/01 a C-7/02 Zb. s. I. 5337, bod 76, ako aj z 21.02.2006, Halifax, a i., C-255/02 Zb. s. I. 1609, bod 71). Daňový subjekt (žalobca) disponuje právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH, je iniciátorom odpočítania DPH, preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených podmienok a ak daňový subjekt (žalobca), na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenie spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený (rozsudok NS SR zo dňa 23.06.2010, sp. zn. 2Sžf/4/2009 v spojení s rozhodnutím ÚS SR zo dňa 23.02.2011, sp. zn. III. ÚS/78/2011-17). 75. Správca dane preveroval údaje týkajúce sa deklarovanej dodávateľskej spoločnosti BERENA s.r.o., ktorá bola priamym dodávateľom kontrolovaného daňového subjektu. Dňa 31.01.2020 zaslal Výzvu č. 100312117/2020 zo dňa 30.01.2020 dodávateľskej spoločnosti BERENA s.r.o., aby sa vyjadrila k zdaniteľným plneniam medzi daňovým subjektom a spoločnosťou BERENA s.r.o, ktorá bola prevzatá dňa 04.02.2020. V predmetnej výzve správca dane požadoval, aby spoločnosť BERENA s.r.o. predložila k vystaveným faktúram OF-201827, OF-201828, OF-201829 a OF-201830 zmluvy a objednávky, doklady a záznamy, na základe ktorých bola stanovená cena za poskytnuté služby, zoznam pracovníkov

a ich identifikačné údaje, ktorí vykonávali IT služby, preberacie alebo odovzdávacie protokoly, resp. iné doklady k fakturovaným službám, ďalej aby k vykonaným administratívnym prácam uviedli o aké konkrétne služby sa jednalo, aby predložili zoznam pracovníkov a ich identifikačné údaje, ktorí vykonávali administratívne služby a podrobne vysvetlili, o aké konkrétne služby sa jednalo a opisným spôsobom vysvetlili kto a ako tieto služby vykonával. Nemožno vytýkať správcovi dane, že by nerešpektoval a nezohľadňoval návrhy daňového subjektu – žalobcu na vykonanie výsluchu navrhovaného svedka B. C.. Správca dane vyvinul snahu vykonať tento dôkaz, neignoroval ho. Dňa 20.02.2020 sa so správcom dane telefonicky skontaktoval konateľ spoločnosti BERENA s.r.o. - Július Abrahám, ktorý požiadal o predĺženie lehoty na predloženie dokladov a vysvetlenia k výzve. Z dôvodu mimoriadnych protipandemických opatrení sa spoločne dohodli na termíne predloženia do 31.03.2020. V stanovenom termíne (do 31.03.2020) spoločnosť BERENA s.r.o. na vyššie uvedenú výzvu nereagovala, správcu dane v uvedenej veci už nekontaktovala a nezaslala žiadnu odpoveď, o čom bol spísaný Úradný záznam č. 100899371/2020 zo dňa 15.05.2020. Správca dane zaslal dňa 15.05.2020 opakovane Výzvu č. 100896174/2020 zo dňa 14.05.2021 dodávateľskej spoločnosti BERENA s.r.o., aby sa vyjadrila k zdaniteľným plneniam medzi kontrolovaným daňovým subjektom a spoločnosťou BERENA s.r.o., ktorá bola doručená dňa 19.05.2020, na ktorú spoločnosť BERENA s.r.o. v stanovenom termíne nereagovala, správcu dane v uvedenej veci nekontaktovala a nezaslala žiadnu odpoveď. O uvedenom bol spísaný Úradný záznam č. 101081613/2020 zo dňa 24.06.2020. Žalobca sa dovoláva toho, že správca dane pokiaľ bolo predvolanie (správny súd zdôrazňuje, že opakované) uvedeného svedka bezúspešné, mal využiť procesný inštitút predvedenia svedka. Aj s poukazom na vyššie uvedené je nutné mať na pamäti, že dokazovanie vedie správca dane a nie je na daňovom subjekte, aby určoval jeho mieru a prostriedky. Žalobca neuviedol správcovi dane žiadnu takú konkrétnu okolnosť, ktorou by odôvodňoval nevyhnutnosť trvať na tomto dôkaze, pretože ako aj žalovaný uviedol, nie je zrejmé, čím tak závažným by bola spôsobilá svedecká výpoveď tohto svedka mať vplyv na správcom dane zistený skutkový stav. Rovnako správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú žalobnú námietku, v zmysle ktorej žalobca namieta svojvoľné spochybnenie vierohodnosti svedeckej výpovede svedka D. E. (Pool service, s.r.o.). Konkrétne okolnosti, pre ktoré správca dane konštatoval a vyhodnotil predmetnú svedeckú výpoveď ako nedôveryhodnú, sú podrobne konštatované a popísané tak v rozhodnutí správcu dane (str. 9, 10 v časti Vyhodnotenie dôkazov), ako aj v rozhodnutí žalovaného (str. 12, 13 a 14 rozhodnutia) a správny súd práve s poukazom na zásadné rozpory a nezrovnalosti vo svedeckej výpovedi uvedeného svedka, a to v porovnaní z jeho výpoveďami na ústnom pojednávaní konanom dňa 20.03.2019 (počas výkonu daňovej kontroly spoločnosti Pool servis, s.r.o., ktorej svedok bol jediný konateľ a spoločník do dňa13.04.2018) v porovnaní s jeho výpoveďami na ústnom pojednávaní konanom dňa 05.10.2021 (počas výkonu daňovej kontroly u kontrolovaného daňového subjektu AMBRATRADE spol s.r.o.), považuje pochybnosti správcu dane za opodstatnené a relevantné. 76. Správny súd zdôrazňuje, že dôvodné pochybnosti sa týkali len vzťahov a okolností medzi žalobcom a jeho deklarovanými dodávateľmi. Išlo teda o okolnosti a skutočnosti priamo v dispozičnej sfére žalobcu. V tomto rozsahu bolo od žalobcu požadované aj vyvrátenie pochybností správcu dane. Od žalobcu možno spravodlivo požadovať, aby okrem faktúry preukázal alebo označil dôkazy, napr. na preukázanie prepravy tovaru, jeho vykládky (napr. prepravné listy, evidenčné čísla vozidiel, mená a priezviská osôb realizujúcich prepravu, protokoly o prevzatí tovaru s uvedením osobných údajov osôb tovar odovzdávajúcich a preberajúcich), či dôkazy na preukázanie vykonávania služieb a prác pre žalobcu (evidencie prác, osobné údaje osôb a pod.). 77. Žalobca v žalobe poukázal aj na časové hľadisko administratívneho konania, má za to, že správca dane sa dostal do časovej tiesne a žalobca výslovne označil za „procesnú chybu“ správcu dane, pokiaľ žiadal druhostupňový správny orgán o predĺženie lehoty v daňovom konaní, ktorej žiadosti Finančné riaditeľstvo SR vyhovelo a predĺžilo lehotu na vydanie rozhodnutia o 180 dní, v čom žalobca videl neúmerné predlžovanie procesných lehôt v daňovom konaní, ktoré malo reálne signalizovať nečinnosť správcu dane a prieťahy v daňovom konaní. Daňová kontrola začala dňa 19.12.2019, pričom správny súd považuje za nutné zdôrazniť, že prebiehala v úplne špecifickom období, od 12.03.2020 bola vyhlásená mimoriadna situácia v súvislosti s celosvetovou pandémiou COVID-19 a daňová kontrola bola prerušená na žiadosť žalobcu ako daňového subjektu podľa § 6 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. o niektorých mimoriadnych opatreniach vo finančnej oblasti v súvislosti so šírením nebezpečnej nákazlivej ľudskej choroby COVID-19 („lex korona“), ktorá bola doručená správcovi dane dňa 10.08.2020. V zmysle zákona lex korona bola daňová kontrola prerušená dňom nasledujúcim po dni podania žiadosti, t.j. odo dňa 11.08.2020 do dňa 30.09.2020 (schválením novely lex korona sa obdobie pandémie na daňové

účely považovalo za skončené dňa 30.09.2020), z čoho vyplýva, že správca dane nebol počas výkonu predmetnej daňovej kontroly nečinný z vlastného zavinenia, svojvoľne či bezdôvodne, ako to v žalobe uviedol žalobca. Pokiaľ správca dane aj na vlastnú žiadosť zo dňa 19.04.2021 žiadal o predĺženie lehoty na vydanie rozhodnutia v daňovom konaní, ktorej Finančné riaditeľstvo vyhovelo a predĺžilo lehotu na vydanie rozhodnutia o 180 dní, aj ohľadom tejto skutočnosti správny súd opätovne akcentuje na celkovú celospoločenskú a úplne špecifickú a značne neistú situáciu v súvislosti s kontinuálne, ale vopred nepredvídateľne sa vyvíjajúcu situáciu ohľadom nutnosti prijímania opatrení vládou Slovenskej republiky ohľadom pandémie COVID- 19. Žalovaný zdôvodnil svoj procesný postup tým, že vo vyjadrení k protokolu daňový subjekt navrhol uskutočniť výsluchy svedkov (konateľov priamych dodávateľských spoločností BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o.). Správca dane uviedol, že z vlastnej praxe v súvislosti s pandemickou situáciou z obozretnosti požiadal nadriadený orgán o predĺženie lehoty pred uplynutím zákonnej lehoty na vydanie rozhodnutia, z dôvodu navrhovaného vypočutia svedkov uvedených vo vyjadrení daňového subjektu, následného posúdenia zistených skutočností a vzhľadom na zložitosť a osobitnú povahu prípadu a taktiež vzhľadom na v tom čase aktuálny stav pandémie spôsobenej koronavírusom, kedy nebolo zrejmé, ako bude môcť správca dane vykonávať úkony v rámci vyrubovacieho konania. Žalovaný podotkol, že na území Slovenskej republiky bol vládou SR (počas výkonu predmetnej daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania) 3x vyhlásený núdzový stav a mimoriadna situácia zo dňa 12. marca 2020 však ostávala naďalej v platnosti. Správny súd práve z dôvodu špecifickej situácie v tom období nepovažuje postup správcu dane za „procesnú chybu“, ale považuje ho za úplne legitímny, s cieľom rešpektovať procesné návrhy daňového subjektu na vykonanie výsluchu svedkov, ktoré sa mohli uskutočniť až po tom, kedy by opatrenia v súvislosti s aktuálnym vývinom pandémie vôbec umožňovali správnemu orgánu vykonávať výsluch svedkov (správny súd konštatuje všeobecne známe skutočnosti v uvedenom období - zákaz vychádzania, obmedzenia vo voľnom pohybe a pobyte osôb, vládnym nariadením ustanovená povinnosť využívať prioritne home office, obmedzené fungovanie spoločnosti vo viacerých smeroch...). Ani táto žalobná námietka potom nemôže byť hodnotená ako dôvodná. Prvý krát bolo daňové konanie predĺžené na žiadosť samotného žalobcu, druhý krát z dôvodu všeobecne akceptovateľného, ktorý plne opodstatňoval obozretný procesný postup správcu dane, ktorý bol plne v súlade s Daňovým poriadkom (§ 68 ods. 3). 78. Z administratívneho spisu vyplýva, že správca dane, aplikujúc zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 2 ods. 3 Zákona o správe daní, resp. § 3 ods. 3 Daňového poriadku, s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, vykonal v dostatočnom rozsahu dokazovanie. Závery, ktoré správca dane prijal na základe zistených skutkových okolností týkajúcich sa prijatia sporných zdaniteľných plnení žalobcom od ním deklarovaných dodávateľov, zodpovedajú zásadám logického myslenia a správneho uváženia a sú v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami Zákona o DPH. 79. Žalobca ďalej v rámci žalobných bodov namietal nezrozumiteľnosť a nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia správcu dane aj žalovaného, tvrdil, že sú arbitrárne a vnútorne rozporné. Správny súd poukazuje na odôvodnenie rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/1/2009, v ktorom sa zaoberal otázkou nepreskúmateľnosti administratívneho rozhodnutia, pričom dospel k nasledovnému záveru: „Za nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť možno podľa názoru Najvyššieho súdu SR považovať také rozhodnutie správneho orgánu, z ktorého výroku nemožno zistiť, ako vlastne správny orgán vo veci rozhodol, prípadne výrok, ktorého je vnútorne rozporuplný. Pod pojem spadajú prípady, keď sa nedá rozoznať, čo je výrok, čo odôvodnenie, kto je účastníkom konania a kto bol rozhodnutím zaviazaný. Medzi ďalšie dôvody nezrozumiteľnosti rozhodnutia správneho orgánu patrí rozpornosť výroku s odôvodnením, absencia právnych záverov, vyplývajúcich z rozhodujúcich skutkových okolností, ako i ich nejednoznačnosť“... „Nedostatok dôvodov znamená jednak absolútny nedostatok odôvodnenia, ale i to, že v rozhodnutí absentujú skutočnosti, ktoré viedli správny orgán k rozhodnutiu. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov je založená na nedostatku dôvodov skutkových zistení, o ktoré sa opierajú rozhodovacie dôvody. Za takéto vady možno považovať prípady, keď je rozhodnutie založené na skutočnostiach v konaní nezisťovaných, prípadne na dôkazoch získaných v rozpore so zákonom alebo prípady, keď nie je zrejmé, či nejaké dôkazy boli v konaní vykonané“. Preskúmavané napadnuté a prvostupňové rozhodnutie takýmito vadami netrpia, pretože obsahujú zákonom stanovené náležitosti. V odôvodnení uvádzajú, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie vykonaného dokazovania a použitie právnych predpisov, podľa ktorých správca dane a žalovaný rozhodovali a preto sú v súlade s § 63 ods. 2, 3, 5 Daňového poriadku. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia žalovaný uviedol, ako sa vyrovnal s odvolacími

a inými námietkami žalobcu a skutočnosť, že žalobca s takýmto hodnotením žalovaného nesúhlasí, nespôsobuje samo o sebe jeho nezákonnosť (z dôvodu nezrozumiteľnosti alebo nedostatku dôvodov). Žalobca neuviedol žiadne konkrétne odvolacie námietky, ktorými sa žalovaný nezaoberal. Nestotožnenie sa žalobcu s právnou argumentáciou žalovaného, resp. s jeho právnym posúdením založeným na odlišných názoroch, si nemožno zamieňať s nezrozumiteľnosťou alebo nedostatkom dôvodov. 80. Vo vzťahu k námietke žalobcu vytýkajúcej rozhodnutiu správcu dane absenciu podstatných a obligatórnych náležitostí, a to konkrétne rozhodnutia o náhrade nákladov správy daní, ako i to, že správca dane vo výroku napadnutého rozhodnutia neuviedol, v akej zákonnom určenej súvislosti a podľa ktorého konkrétneho ustanovenia hmotnoprávneho predpisu daňovému subjektu určil uvedené peňažné plnenie, ktoré je spojené so vznikom daňovej povinnosti, správny súd konštatuje, že ani tieto žalobné body nie sú dôvodné. Výrok rozhodnutia správcu dane i žalovaného obsahuje všetky relevantné zákonom požadované náležitosti (§ 63 ods. 3 písm. d) Daňového poriadku). Čo sa týka námietky žalobcu ohľadne absencie rozhodnutia o nákladoch správy daní vo výroku rozhodnutia správcu dane a žalovaného, správny súd poukazuje na zákonnú úpravu § 12 ods. 1, ods. 2 Daňového poriadku, ktorá tento druh nároku vymedzuje s vylúčením nákladov, ktoré vznikli daňovému subjektu v zmysle úpravy § 12 ods. 1 Daňového poriadku (náklady, ktoré vzniknú daňovému subjektu si tento znáša sám). Z obsahu pripojeného administratívneho spisu nevyplýva skutočnosť zakladajúca dôvod pre rozhodnutie správcu dane a žalovaného o nákladoch správy daní v zmysle § 63 ods. 3 písm. d) Daňového poriadku, teda samotný vznik nákladov správy daní a ani ich uplatnenie v prekluzívnej zákonnej lehote podľa § 12 ods. 2 písm. a) až c), ods. 3 Daňového poriadku. Správny súd podotýka, že nie je účelné a je bez akéhokoľvek významu, aby výrok rozhodnutia obsahoval všeobecnú citáciu paragrafového zákonného znenia, ktoré vyplýva priamo zo zákona bez toho, aby takýmto výrokom bolo priznané nejaké právo alebo uložená povinnosť. 81. Rovnaké konštatovanie je relevantné aj vo vzťahu k ďalšej námietke žalobcu (absencia konkrétneho hmotnoprávneho ustanovenia vo výroku). Plne zodpovedá právnej úprave- a zodpovedá tomu aj doterajšia prax správcu dane i žalovaného, ak v rozhodnutí týkajúcom sa daní postačuje, keď dôvody nepriznania oprávnenosti odpočítania dane z pridanej hodnoty (resp. vyrubenia rozdielu dane) sú obsiahnuté podrobne, vrátane konkrétnych ustanovení zákona o DPH, v rámci odôvodnenia predmetného rozhodnutia. Skutočnosť, že správca dane rozhodoval o nároku vyplývajúcom zo Zákona o DPH je evidentná už zo záhlavia tohto rozhodnutia (v ktorom je obsiahnuté, že daňový úrad postupoval na základe zákona č. 35/2019 Z. z. o finančnej správe, zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a na základe zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty), pričom vo výroku rozhodnutia je zreteľne konkretizované, podľa ktorého konkrétneho zákonného ustanovenia daňového poriadku správca dane vyrubuje rozdiel dane, aj za aké konkrétne zdaňovacie obdobie, v akej konkrétnej sume, vo výroku je obsiahnutá splatnosť vyrubeného rozdielu dane s uvedením konkrétneho čísla účtu správcu dane, na ktorý daňovému subjektu vznikla povinnosť následne v stanovenej lehote rozdiel dane uhradiť. Výrok rozhodnutia správcu dane je tak jasný, určitý, zrozumiteľný a vykonateľný. Taktiež aj rozhodnutie žalovaného vo výroku spĺňa tieto atribúty, žalovaný vo výroku rozhodnutia uvádza, podľa ktorého konkrétneho ustanovenia daňového poriadku preskúmaval ktoré konkrétne rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu, konštatoval výrok preskúmavaného rozhodnutia a následne uviedol rozhodnutie, a to, že preskúmavané rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu potvrdil. S poukazom na konštatovaný konkrétny obsah výrokov oboch rozhodnutí správnych orgánov potom správny súd nerozumie, na základe čoho si žalobca vyvodil žalobnú argumentáciu, keď označil výrok napadnutého rozhodnutia ako „zmätočný, nezrozumiteľný a poznačený vadou nezákonnosti a nepreskúmateľnosti“. 82. Pokiaľ žalobca v rámci žalobnej argumentácie namietal obsahové náležitosti protokolu z daňovej kontroly s poukazom na § 47 písm. a) Daňového poriadku a uviedol, že protokol musí obsahovať názov a sídlo správcu dane, správny súd s poukazom na relevantné zákonné ustanovenia § 4 ods. 1, § 6 ods. 1 a § 7 ods. 1 Daňového poriadku (upravujúce vecnú a miestnu príslušnosť) vyhodnotil aj tieto žalobné body ako nedôvodné. Správcom dane podľa § 4 ods. 1, § 6 ods. 1 Daňového poriadku je v posudzovanom prípade miestne príslušný daňový úrad, ktorým je v súlade s § 7 ods. 1 Daňového poriadku Daňový úrad Banská Bystrica, pričom pokiaľ správca dane v protokole uviedol označenie konajúceho daňového úradu - Daňový úrad Banská Bystrica, pobočka Žiar nad Hronom, Ul. SNP 132, 9656 01 Žiar nad Hronom, protokol neobsahuje nesprávne sídlo, ako to tvrdí žalobca. Správca dane uviedol (nielen na namietanom protokole zo dňa 07.01.2021, ale na všetkých svojich písomnostiach - pozn. správneho súdu) správne sídlo správcu dane, keďže v hlavičke Protokolu z daňovej kontroly č. 100021203/2021 zo dňa 07.01.2021

je uvedené sídlo Daňového úradu Banská Bystrica, pobočka Žiar nad Hronom, ako označenie konajúcej - z hľadiska sídla daňového subjektu miestne príslušnej - organizačnej zložky daňového úradu. Taktiež pokiaľ žalobca namietal, že protokol neobstojí z hľadiska zákonných požiadaviek podľa § 47 písm. h) Daňového poriadku, pretože musí obsahovať preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, pričom tieto podľa tvrdenia žalobcu v protokole absentujú, opätovne správny súd poukazuje na obsah konkrétneho protokolu z daňovej kontroly zo dňa 07.01.2021, konkrétne na bod 2.5, 2.6 predmetného protokolu (str. 9 až 15), v ktorých sú podrobne konštatované preukázané kontrolné zistenia, ako aj vyhodnotenia zistených skutočností a dôkazov. Písomné vyhotovenie protokolu má všetky náležitosti po formálnej aj obsahovej stránke v zmysle § 47 Daňového poriadku. 83. Dôvodnosť pochybností správcu dane a žalovaného o reálnom uskutočnení dodania tovaru a poskytnutí služieb, teda reálnosť uskutočnenia zdaniteľných plnení podľa predmetných faktúr dodávateľmi BERENA s.r.o. a Pool service, s.r.o. uvedenými na faktúrach, čo je spojené s pochybnosťami o vzniku daňovej povinnosti týchto dodávateľov podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH a dôsledkom čoho je spochybnenie práva žalobcu na odpočet DPH, opodstatnene pramenila zo zistení správcu dane, ktoré vyplývali z vykonaného dokazovania. Správca dane viedol dokazovanie v súlade s § 24 ods. 2 Daňového poriadku a preveroval, či predmetné faktúry majú materiálny základ, pričom vychádzal nielen z dokladov produkovaných daňovým subjektom, ale vykonal i vlastné šetrenia, ktoré boli správcom dane z pohľadu správneho súdu vykonané dôsledne a výsledky ktorého postupu správcu dane odôvodňujú pochybnosti správcu dane o dodaní tovaru a poskytnutí služieb žalobcovi podľa predmetných faktúr dodávateľmi uvedenými na faktúrach. Daňový subjekt nepreukázal, že zdaniteľné obchody z ktorých si uplatnil odpočítanie dane boli reálne dodané deklarovanými dodávateľmi. 84. Správny súd uvádza, že žalobca vo svojej žalobe neuviedol žiadne skutočnosti, ktoré by spochybnili správnosť a zákonnosť tak rozhodnutia žalovaného, ako aj rozhodnutia správcu dane. Platí, že správny súd preskúmava rozhodnutie orgánu verejnej správy predovšetkým v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe (tzv. v medziach žaloby). Rozsahom tvrdení uvedených v žalobe je správny súd viazaný a nemôže ho prekročiť. V správnom súdnictve platí koncentračná zásada, keď žalobca môže žalobné dôvody síce meniť, no rozširovať ich môže len do konca lehoty na podanie žaloby. Po uplynutí tejto lehoty už nie je možné v priebehu konania vznášať ďalšie námietky a výhrady proti žalobou napadnutému rozhodnutiu, a to ani v replike na vyjadrenie žalovaného, ani na pojednávaní. To znamená, že k žalobným bodom uplatneným po uplynutí lehoty na podanie žaloby správny súd nemôže prihliadnuť. Taktiež súd nemôže v odôvodnení svojho rozhodnutia argumentovať dôvodom, ktorý žalobca v rámci žaloby neuplatnil (napr. rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 8Sžo/34/2010 z 25.11.2010). Správny súd nevyhľadáva za žalobcu konkrétne dôvody nezákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy, ktoré podľa § 182 ods. 1 písm. e) SSP majú tvoriť obsah žaloby a určovať rozsah preskúmania zákonnosti rozhodnutia správnym súdom, ktorým je podľa § 134 ods. 1 SSP viazaný. Z uvedených ustanovení vyplýva zásada „iudex ne eat ultra petita partium“ (sudca nech nejde nad návrhy strán), ktorú musí správny súd zásadne aplikovať vo všetkých veciach, v ktorých preskúmava na základe podanej žaloby zákonnosť napadnutého rozhodnutia orgánu verejnej správy. 85. Správny súd sa v celom rozsahu stotožnil so skutkovými závermi, ktoré správne orgány vyvodili z vykonaného dokazovania, ako aj s právnym posúdením veci žalovaným. Ako je zrejmé z citovaného ustanovenia § 49 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Na základe zistených skutočností správca dane dospel k záveru, že nie je preukázané, že došlo k reálnemu dodaniu tovarov a (poskytnutiu) služieb tak, ako bolo uvedené na faktúrach predložených k daňovej kontrole. Na základe týchto skutočností (v detailoch opísaných v rozhodnutí správcu dane i žalovaného) správca dane nepriznal kontrolovanému daňovému subjektu nárok na odpočítanie DPH v kontrolovanom zdaňovacom období apríl 2018 v sume 10.959,- Eur, pretože nebolo preukázané reálne dodanie tovarov a poskytnutie služieb uvedených na preverovaných faktúrach a tým nebola splnená hmotnoprávna podmienka na odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 2 Zákona o DPH. Z vyššie uvedených dôvodov správny súd považoval správnu žalobu žalobcu v celom rozsahu za nedôvodnú a preto ju podľa § 190 ods. 1 SSP zamietol. 86. O náhrade trov konania rozhodol správny súd pri aplikácii § 167 ods. 1, § 168 SSP a contrario za použitia § 175 ods. 1 SSP. Žalobca nebol úspešný účastník konania a preto nemá nárok na náhradu trov konania.

87. Rozhodnutie bolo prijaté senátom Správneho súdu v Banskej Bystrici pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Rozhodnutie bolo prijaté senátom Správneho súdu v Banskej Bystrici pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu j e p r í p u s t n á kasačná sťažnosť, ktorú môže podať účastník konania, ak bolo rozhodnuté v jeho neprospech, pričom ju musí podať v lehote v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia. Kasačná sťažnosť sa podáva na tunajšom súde. Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený vyššie pod písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred správnym súdom. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.