Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Najvyšší správny súd SR 1Sfk/145/2022 4021200227 30. 06. 2026 JUDr. Jana Hatalová ECLI:SK:NSSSR:2026:4021200227.4
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD., LL.M. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mariána Fečíka a JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): S.F.H., s.r.o., so sídlom Gúnska 13, 940 01 Nové Zámky, IČO: 36 526 002 právne zastúpeného: JUDr. Dušan Ivan, advokátska kancelária, s.r.o., so sídlom Pri Suchom mlyne 6, Bratislava proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100522525/2021 zo dňa 06. apríla 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/55/2021-86 zo dňa 1. júna 2022, takto rozhodol: I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania Procesný postup pred vydaním napadnutého rozhodnutia správcu dane a žalovaného 1. Daňový úrad Nitra, pobočka Nové Zámky (ďalej ako „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až december 2008 a dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2008, o ktorej výsledkoch vyhotovil protokol č. 9412401/5/1750998/2012 zo dňa 16. júla 2012 (ďalej len „protokol“). 2. Na základe výsledkov daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania správca dane vydal platobný výmer č. 9412401/5/2322341/2012 zo dňa 27.08.2012, ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie rok 2008. Žalovaný rozhodnutím č. 100301/1/1316898/2012/5014 zo dňa 07.01.2013 uvedený dodatočný platobný výmer zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. Správca dane následne vydal rozhodnutie č. 9412402/5/1380121/2012 zo dňa 11.04.2013, ktoré bolo žalovaným zrušené rozhodnutím č. 1100301/1/282428/2013/2014 zo dňa 21.06.2013. Správca dane vydal ďalšie rozhodnutie č. 9412402/5/17340/29/2014/1976 zo dňa 05.05.2014, ktoré bolo rozhodnutím žalovaného č. 1100301/1/396907/2014/5014 zo dňa 08.09.2014 opäť zrušené. Rozhodnutím č. 9412402/5/194669/2015 zo dňa 27.01.2015 správca dane opäť vyrubil žalobcovi rozdiel dane, ktoré žalovaný rozhodnutím č. 1100301/1/148783/2015/2014 zo dňa 08.04.2015 potvrdil. 3. Daňové orgány neuznali žalobcovi daňové výdavky na základe dodávateľských faktúr od dodávateľa FABER-PLUS, s.r.o. pričom konštatovali, že daňový subjekt neuniesol svoje dôkazné bremeno a
nepreukázal splnenie podmienok podľa § 2 písm. i) a § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“). Správca dane preto v súlade s ustanovením § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov zvýšil žalobcovi základ dane. 4. Krajský súd v Nitre rozsudkom č. k. 15S/16/2015-50 zo dňa 15.03.2016 zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1100301/1/148783/2015/2014 zo dňa 08.04.2015 v spojení s rozhodnutím správcu dane č. 9412402/5/194669/2015 zo dňa 27.01.2015 a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. V odôvodnení rozsudku krajský súd konštatoval, že správca dane a žalovaný nesprávne posúdili rozloženie dôkazného bremena, keď ho v celom rozsahu určili žalobcovi. Dôkazné bremeno, že u spoločnosti FABERPLUS, s. r. o. došlo k nezákonnému konaniu, je podľa krajského súdu na správcovi dane, resp. orgánoch činných v trestnom konaní. V posudzovanom prípade žalobca predložil množstvo dôkazov, ktoré preukazujú existenciu materiálneho plnenia, pričom z výpovedí vypočutých svedkov nemožno vylúčiť vykonanie stavebných prác vyúčtovaných spornými faktúrami prostredníctvom pracovníkov zabezpečených spoločnosťou FABER - PLUS, s. r. o. Skutočnosti dodatočne tvrdené konateľom uvedenej spoločnosti Petrom Fábom spochybňujúce vystavenie faktúr, uzavretie zmlúv o dielo a zmlúv o spolupráci, vrátane vykonania stavebných prác, a to pod tlakom prebiehajúceho trestného stíhania, ktoré ešte nebolo právoplatne skončené, nemožno bez toho, aby správca dane preukázal, že sa žalobca sám dopustil nezákonnosti alebo vedel alebo mohol vedieť, že ide o podvodné konanie, vyhodnotiť na ťarchu žalobcu. 5. Na základe žalovaným podanej kasačnej sťažnosti Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudkom č. k. 1Sžf/91/2016 zo dňa 19.06.2018 potvrdil rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 15S/16/2015-50 zo dňa 15.03.2016, a uviedol: „27. Pre daňovú uznateľnosť výdavku sa vyžaduje, aby bol výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov (podmienka vecnosti), musí byť zaúčtovaný v účtovníctve alebo v evidencii daňovníka (podmienka zaevidovania) a jeho vynaloženie musí byť daňovníkom riadne preukázané (podmienka preukázanosti). Ak zákon o dani z príjmov stanovuje limity pre daňové výdavky inak, potom je na posúdenie daňového výdavku nevyhnutné aj posúdenie tohto obmedzenia alebo súvisiacich podmienok. 28. Po posúdení, či boli v prejednávanom prípade splnené uvedené zákonné predpoklady pre uznateľnosť daňových výdavkov z faktúr spoločnosti FABER - PLUS, s. r. o., je nutné konštatovať, že podmienka vecnosti bola splnená, keďže žalobcom deklarované výdavky sa týkali subdodávateľských prác na stavbách, ktoré žalobca realizoval v rámci svojej podnikateľskej činnosti. Z účtovného hľadiska boli tieto náklady riadne podložené zmluvami, súpismi vykonaných prác a faktúrami, preto možno za splnenú považovať i podmienku zaevidovania, pričom tu treba konštatovať, že nemožnosť preverenia účtovných dokladov v spoločnosti FABER - PLUS, s. r. o. a jej pasivita voči správcovi dane (nepodanie daňového priznania, nepriznanie príjmu od žalobcu z predmetných faktúr) nemôže byť v súvislosti s uznateľnosťou posudzovaných daňových výdavkov hodnotená na ťarchu žalobcu. Spornou teda zostala len podmienka preukázanosti, ktorá sa vo všeobecnosti považuje za splnenú, ak riadne zaúčtovaný výdavok slúžiaci na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov bol skutočne daňovníkom vynaložený. 29. V tejto súvislosti je nutné poznamenať, že daňové orgány nijako nespochybnili, že žalobca vystavené faktúry spoločnosti FABER - PLUS, s. r. o. zaplatil. Z obsahu spisu vyplýva, že orgány činné v trestnom konaní sledovali pohyb finančných prostriedkov na bankovom účte tejto spoločnosti, daňové orgány však z týchto úkonov žiadne relevantné skutkové zistenia nezískali. Možno preto považovať za nesporné, že náklady na úhradu faktúr za subdodávateľské stavebné práce žalobca skutočne vynaložil a zároveň nebolo preukázané, že by zaplatené finančné prostriedky neboli použité na úhradu týchto faktúr, ale na iný účel, prípadne že by sa akýmkoľvek spôsobom dostali naspäť do dispozície žalobcu. Za daných skutkových okolností preto niet dôvodu pre záver, že by podmienka preukázanosti predmetných daňových výdavkov nebola splnená. 30. Vyššie opísané pochybnosti daňových orgánov o tom, či predmetné stavebné práce vykonala pre žalobcu spoločnosť FABER - PLUS, s. r. o., ktoré sa opierajú predovšetkým o poslednú výpoveď konateľa tejto spoločnosti Petra Fábu, ako aj o neštandardný spôsob uzavierania a plnenia zmlúv so žalobcom, či vystavovania a predkladania faktúr žalobcovi, nie sú podľa názoru odvolacieho súdu dostatočnými dôkazmi, na ktorých by bolo možné postaviť záver o nepreukázaní výdavkov žalobcu
na subdodávateľské plnenia od spoločnosti FABER - PLUS, s. r. o. na stavbách realizovaných pre objednávateľa. Nemožno prehliadnuť, že štatutárny zástupca objednávateľa L. M. potvrdil, že v čase po uzavretí zmluvy o spolupráci žalobcu so spoločnosťou FABER - PLUS, s. r. o. sa práce na stavbách zintenzívnili a začalo na nich pracovať viac pracovníkov. Napriek nie celkom jednoznačným svedeckým výpovediam aj ostatní svedkovia pôsobiaci na stavbách ako stavbyvedúci, resp. zástupcovia investora uviedli, že na stavbách pracovali aj pracovníci subdodávateľov, pričom niektorí zo svedkov potvrdili, že išlo o pracovníkov spoločnosti FABER - PLUS, s. r. o. Tomu napokon zodpovedajú i zápisy v stavebnom denníku. 31. Správca dane ani žalovaný k týmto dôkazom nezaujali stanovisko v tom zmysle, že by boli výpovede svedkov nepravdivé a prečo, nevenovali sa zápisom v stavebnom denníku a neskúmali otázku, či tieto zápisy zodpovedali skutočnosti, aké osoby za subdodávateľa na stavbách pracovali, kto ich poveroval vykonávaním prác a kto a ako ich prácu organizoval, prípadne ako bola práca týchto pracovníkov vykazovaná. 32. Ako bolo naznačené, proti uvedeným dôkazom o vykonávaní subdodávateľských stavebných prác stojí okrem indícií o neobvyklom správaní žalobcu v zmluvnom vzťahu so spoločnosťou FABER - PLUS, s. r. o. predovšetkým výpoveď v tom čase trestne stíhaného, avšak právoplatne neodsúdeného konateľa spoločnosti FABER - PLUS, s. r. o. Petra Fábu, ktorý pred orgánmi činnými v trestnom konaní a neskôr aj pred správcom dane poprel svoju predchádzajúcu výpoveď a uviedol, že spoločnosť stavebné práce nevykonávala a on osobne faktúry za ňu nevystavoval. Záver žalovaného, že týmito dôkazmi preukázal, že stavebné práce nedodala žalobcovi spoločnosť FABER - PLUS, s. r. o. a preto je zaradenie nákladov na uhradenie jej dodávateľských faktúr do daňových výdavkov neoprávnené, je nutné považovať za skutkovo nedostatočne podložený a vychádzajúci z nesprávneho vyhodnotenia dôkaznej situácie. 33. Najvyšší súd považoval záver krajského súdu o nesprávne vyhodnotenom dôkaznom bremene na preukázanie podmienok uznateľnosti daňových výdavkov za daných skutkových okolností za správny, pričom konštatuje, že ani odvolacie námietky žalovaného proti rozsudku krajského súdu nie sú spôsobilé tento záver spochybniť do takej miery, že by bolo nutné považovať rozsudok krajského súdu za nezákonný. 6. Následne správca dane vydal rozhodnutie č. 102268123/2019 zo dňa 01.10.2019, ktoré žalovaný rozhodnutím č. 100740978/2020 zo dňa 02.04.2020 zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. Procesný postup vedúci k vydaniu napadnutých rozhodnutí finančných orgánov 7. Správca dane vydal rozhodnutie č. 101998556/2020 zo dňa 17.12.2020, ktorým žalobcovi opäť vyrubil rozdiel dane v sume 36 951,83 eur na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie rok 2008 (ďalej ako „prvostupňové rozhodnutie“). Žalovaný v odvolacom konaní rozhodnutím č. 100522525/2021 zo dňa 06.04.2021 (ďalej ako „rozhodnutie žalovaného“) rozhodnutie správcu dane potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol. 8. Správca dane a žalovaný (ďalej spolu ako „daňové orgány“) neuznali žalobcovi daňové výdavky na základe dodávateľských faktúr od dodávateľa FABER-PLUS, s.r.o. Daňové orgány prijali záver, že dôkazy ktoré získali v súvislosti s preverovaním sporných dodávateľských faktúr jednoznačne preukazujú, že spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. sporné faktúry nevystavila, so žalobcom neuzatvorila žiadne zmluvy a nevykonala stavebné práce uvedené na sporných faktúrach. Daňové orgány mali tiež za preukázané, že konateľ spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. Peter Fába bol využitý k tomu, aby sa na túto spoločnosť neoprávnene uplatňovali nadmerné odpočty DPH. Poukazovali pritom najmä na svedeckú výpoveď Petra Fábu zo dňa 10.07.2019 a na právoplatné uznesenie Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 4To/77/2019-4875 zo dňa 18.09.2019 (dôkazy získané po vynesení rozsudku Najvyššieho súdu SR č. k. 1Sžf/91/2016 zo dňa 19.06.2018), na základe ktorých podľa názoru daňových orgánov boli odstránené rozpory v predchádzajúcich výpovediach Petra Fábu a potvrdili skutkový stav zistený správcom dane, t. j. že neprišlo k dodaniu plnení deklarovaným dodávateľom FABER-PLUS, s.r.o. pre žalobcu. 9. Daňové orgány konštatovali, že žalobca nepreukázal dodanie stavebných prác spoločnosťou FABERPLUS, s.r.o., nepreukázal že deklarované obchodné prípady boli reálne uskutočnené tak, ako ich žalobca deklaroval a nepreukázal, že boli uskutočnené osobou uvedenou na sporných faktúrach.
Daňové orgány preto prijali záver, že žalobcom uplatnené výdavky neslúžili na zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, tieto výdavky nie sú daňovými výdavkami v zmysle § 2 písm. i) a § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“). Z tohto dôvodu bol preto žalobcovi v súlade s § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov o tieto uplatnené výdavky zvýšený základ dane. II. Konanie pred krajským súdom 10. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote správnu žalobu, ktorou sa domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného a vrátenia veci na ďalšie konanie. 11. Krajský súd v Nitre (ďalej ako „správny súd“) rozsudkom č. k. 11S/55/2021-86 zo dňa 1. júna 2022 (ďalej ako „napadnutý rozsudok“) vyhodnotil žalobné námietky žalobcu ako nedôvodné a žalobu žalobcu zamietol. 12. Správny súd uviedol, že jeho úlohou bolo posúdiť správnosť postupu a právnych záverov daňových orgánov a zistiť, či vychádzali zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu pri vyslovení záveru o dôvodnosti daňových výdavkov z faktúr od deklarovaného dodávateľa žalobcu, spoločnosti FABERPLUS, s.r.o. 13. Správny súd poukázal na to, že nárok daňovníka (žalobcu) na uznanie uplatnených výdavkov viaže zákon na splnenie podmienky, že musí ísť o výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, teda musí ísť o výdavok dostatočne preukázaný. Bezpodmienečné splnenie týchto podmienok zakladá nárok daňovníka (žalobcu) na uznanie uplatnených výdavkov. Len v prípade, ak je splnená podmienka vecnosti výdavkov vo vzťahu k podnikaniu a súčasne i podmienka preukázateľnosti výdavkov a ich zaúčtovania sa výdavky uznajú za daňový výdavok. Správny súd dal do pozornosti povahu dodávaných plnení - stavebných prác a skutočnosť, že tieto sa nedali overiť v účtovnej evidencii dodávateľskej spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o., keďže táto nebola správcovi dane predložená, žiadne výnosy neboli priznané, daňové priznanie k dani z príjmov za rok 2008 táto spoločnosť nepriznala, účtovné evidencie sa správcovi dane nepodarilo získať. 14. Ďalej správny súd poukázal na zistenia vo vyrubovacom konaní, konkrétne výpovede svedkov, ktorých navrhol žalobca, a to C.. Š. U., C.. G. D., E. F., R. F. R. L. M.M.. Svedkovia uviedli, že práce mohla, prípadne vykonala spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o., avšak uvedenú informáciu mali len sprostredkovane od konateľa žalobcu. Konateľa spoločnosti FABER-PLUS s.r.o. nepoznali a žiadnym spôsobom nepreverovali, či boli skutočne práce vykonané touto spoločnosťou. Aj samotný konateľ žalobcu Ing. Stanislav Hegedűs uviedol, že s Petrom Fábom na stavbách nebol, nebol dôvod ho kontaktovať, keďže práce prebiehali k ich spokojnosti. Stavebné práce sa od subdodávateľov nepreberali písomne, nevyhotovovali sa protokoly. Stavbyvedúci žalobcu fyzicky preberal prevedené práce od subdodávateľa, za ktorého bol väčšinou prítomný vedúci pracovnej skupiny. Stavbyvedúcimi, resp. stavebný dozor na stavbách v roku 2008 (C.. Š. U., C.. G. D., E. F. R. R. F.) nepotvrdili, že stavebné práce vykonávané na predmetných stavbách v roku 2008 skutočne zrealizovala spoločnosť FABERPLUS, s.r.o., názov spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. mali len z počutia nejakej inej osoby, nepreverovali si skutočnosť a nemajú vedomosť o tom, či stavebné práce skutočne vykonávala spoločnosť FABERPLUS, s.r.o. 15. V súvislosti s výpoveďami konateľa spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. správny súd uviedol, že tento bol vypočutý viackrát. V roku 2012 prehlásil, že stavebné práce na základe správcom dane predložených faktúr spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. poskytla žalobcovi. Pri ďalšom výsluchu dňa 24.09.2013 svedok odmietol vypovedať z dôvodu možného spôsobenia nebezpečenstva trestného stíhania jeho osoby. Dňa 19.12.2013 svedok uviedol, že na dokladoch, ktoré mu správca dane dal k nahliadnutiu (faktúry, zmluvy o dielo a spoluprácu, súpisy vykonaných prác) nie je jeho podpis, s uvedenými dokladmi neprišiel v minulosti do styku, ani uvedené doklady nevystavil. Svedok bol následne vypočutý za prítomnosti konateľa žalobcu dňa 06. 02. 2014, kedy svedok opäť odmietol vypovedať z dôvodu možného spôsobenia nebezpečenstva trestného stíhania jeho osoby. Dňa 07.03.2014 miestne príslušný správca dane vykonal ústne pojednávanie so svedkom, kedy sa vyjadril, že finančné obnosy z tohto účtu za spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. nevyberal ani nevkladal. Kto tak konal v jeho mene je predmetom vyšetrovania OČTK, nikomu nedal dispozičné právo nakladať s predmetným účtom. Svedok bol vypočutý
opäť dňa 27.11.2014, kedy uviedol, že nevystavoval faktúry a nepodpisoval zmluvy, ktoré mu správca dane dal k nahliadnutiu, v mene spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. nedojednával žiadne obchody, konateľa spoločnosti S.F.H., s.r.o. Ing. Stanislava Hegedűsa nepozná. Napokon bol dňa 10.07.2019 správcom dane vypočutý za prítomnosti konateľa žalobcu i splnomocneného zástupcu žalobcu, kedy potvrdil, že bol konateľom spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. 4 mesiace, neriešil žiadny obchod v tejto firme, vôbec nevedel, čo sa v nej deje. Konateľa žalobcu nepoznal, nevedel, akým spôsobom boli vykonané práce pre žalobcu, ani to, či v roku 2008 spoločnosť FABER - PLUS, s.r.o. mala vlastných zamestnancov. Bol konateľom tejto spoločnosti len na papieri. Sporné faktúry nepodpisoval, pečiatku nemal. Poskytol svoje meno a je odsúdený za neodvedenie dane a poistného, rozsudok zatiaľ nie je právoplatný, nakoľko sa prokurátor odvolal. Správny súd poukázal na to, že na uvedenom ústnom pojednávaní dňa 10. 07. 2019 bol prítomný i konateľ žalobcu a jeho splnomocnený zástupca, ktorí využili svoje právo a svedkovi položili otázky, pričom k jeho odpovediam sa už ďalej nevyjadrili. 16. Z administratívneho spisu mal správny súd za preukázané, že žalobca bol s vykonanými úkonmi oboznámený a zároveň bol vyrozumený o dni prerokovania priebehu a výsledkov dokazovania. Zo zápisnice z pojednávania zo dňa 19.09.2019 je zrejmé, že splnomocnený zástupca žalobcu bol oboznámený s výsledkami dokazovania pričom sa k jednotlivým dôkazom vyjadril. Správca dane sa pokúsil vykonať aj konfrontáciu žalobcu so svedkom Petrom Fábom. Konateľ žalobcu sa opakovane z uvedeného úkonu ospravedlnil z dôvodu svojho zdravotného stavu. Peter Fába následne poskytol správcovi dane uznesenie č.k. 4To/77/2019-4875 zo dňa 18.09.2019, vydané Krajským súdom v Košiciach v trestnej veci obžalovaného Petra Fábu a spol., z ktorého vyplýva, že rozsudkom Okresného súdu Košice I zo dňa 31.01.2019, sp. zn. 10Tk/1/2017 bol obžalovaný Peter Fába uznaný vinným pokračovacím zločinom nedovedenia dane a poistného podľa § 277 ods. 1, 2 písm. a) ods. 4 Trestného zákona. Správca dane následne oboznámil žalobcu s doplneným dokazovaním a na jeho žiadosť mu zaslal fotokópiu uznesenia Krajského súdu v Košiciach č.k. 4To/77/2019-4875 zo dňa 18.09.2019, strany 1, 9 - 17). Výsledkom vykonaného preverenia bolo zistenie, že reálne dodanie fakturovaných služieb práve od deklarovaného dodávateľa spoločnosti FABER - PLUS, s.r.o. nebolo vierohodne preukázané, naopak, za tejto dôkaznej situácie bolo vyvrátené, že stavebné práce boli dodané spoločnosťou FABER - PLUS, s.r.o. Podľa názoru správneho súdu všetky zhromaždené podklady a dôkazy predstavujú presvedčivý a vnútorne nerozporný, konzistentný dôkaz, dostatočne relevantný pre rozhodnutie správcu dane a žalovaného v predmetnej veci. 17. Žalobca v podanej správnej žalobe podľa správneho súdu neuviedol žiadny relevantný dôvod, ktorý by preukazoval, že skutkové a právne posúdenie veci žalovaným bolo urobené v rozpore s obsahom hodnotených listín, výpovedí osôb, resp. s obsahom na vec sa vzťahujúceho administratívneho spisu, alebo v rozpore so zásadami logického uvažovania. Tvrdenia i názory žalobcu, ktoré neboli podložené relevantnými dôkazmi, podkladmi a argumentami, tak predstavujú len vyjadrenia jeho nesúhlasu so závermi žalovaného, čo nepostačuje na to, aby správny súd mohol dospieť k záveru, že napadnuté rozhodnutia daňových orgánov sú nezákonné. Výpovede osôb, ktoré navrhol žalobca a ktoré boli vypočuté podľa názoru správneho súdu nemali charakter dôkazu, pretože ich obsah vzhľadom na postavenie takýchto „svedkov“ mali len charakter tvrdení, resp. vyhlásení, ktoré bolo potrebné preukázať. 18. Správny súd konštatoval, že daňové orgány nepreniesli na žalobcu ťarchu dokazovania v súvislosti s dodávateľskou spoločnosťou. Žalobca na preukázanie uplatnených daňových výdavkov predložil doklady, pričom údaje v nich uvedené sa preverovaním nepodarilo preukázať. Z rozhodnutí daňových orgánov podľa správneho súdu vyplýva, ktoré skutočnosti boli zistené a akým spôsobom boli vyhodnotené. Vyjadrenie nesúhlasu žalobcu bez konkrétne formulovaných námietok nemôže podľa správneho súdu spôsobiť nezákonnosť napadnutých rozhodnutí. Správny súd žalobcovi v napadnutom rozsudku vytkol, že samotné vyjadrenie nesúhlasu bez uvedenia právneho významu jednotlivých námietok nemôže zakladať nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. Správna žaloba podľa správneho súdu neobsahuje zrozumiteľnú argumentáciu. 19. Správny súd ďalej poukázal na to, že na preukázanie splnenia podmienok pre uznanie daňových výdavkov nepostačuje len výpoveď žalobcu a svedkov, najmä pokiaľ tieto neobsahujú žiadne konkrétne skutočnosti a nie sú podložené verifikovateľnými listinnými dôkazmi. Daňové orgány podľa správneho súdu na základe vykonaného dokazovania dôvodne spochybnili plnenia práve spoločnosťou FABERPLUS, s.r.o. Správny súd doplnil, že skutočnosť, že plnenia zo strany deklarovaného dodávateľa boli
spochybnené ešte neznamená, že tieto nemohli byť žalobcovi poskytnuté inou osobou. Správny súd tu doplnil, že nie je úlohou správcu dane tohto dodávateľa vyhľadávať. 20. Z § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov podľa správneho súdu jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si možno uplatniť daňový výdavok. V prípade ak si žalobca uplatnil výdavky, bolo potrebné aby preukázal splnenie podmienok, ktoré zákon vyžaduje. Správny súd akcentoval, že nie je povinnosťou správcu dane zisťovať od ktorého iného dodávateľa žalobca plnenie prevzal pokiaľ vykonaným dokazovaním nebolo preukázané tvrdenie žalobcu, že mu plnenia dodala ním uvádzaná spoločnosť. 21. Podľa správneho súdu v predmetnom prípade nebolo preukázané poskytnutie služieb od deklarovaného dodávateľa. Správny súd poukázal na to, že konateľ deklarovaného dodávateľa potom, čo mu hrozilo trestné stíhanie odmietol vypovedať a po jeho ukončení za prítomnosti žalobcu uviedol, že bol len „biely kôň“, pričom poprel dodanie služieb žalobcovi. Z tohto dôvodu nie je zrejmé z akého dôvodu sa žalobca domáha konfrontácie so svedkom. Správny súd pokladal za účelové zo strany žalobcu spochybňovanie uznesenia Krajského súdu v Košiciach. Aj keď sa v uznesení nehovorí konkrétne o faktúrach pre žalobcu, uvedené je dôkazom toho, že výpoveď Petra Fábu je možné považovať za dôveryhodnú. 22. Správny súd v napadnutom rozsudku vysvetlil aj východiská prenosu a rozloženia dôkazného bremena. Uviedol, že dôkazné bremeno pri preukazovaní uplatnených výdavkov leží predovšetkým na žalobcovi. Žalobca sa podľa správneho súdu mýli, ak tvrdí že svoje dôkazné bremeno uniesol predložením účtovných dokladov. Z obsahu administratívneho spisu mal správny súd za preukázané, že žalobca bol oboznámený s pochybnosťami správcu dane a správca dane mu poskytol možnosť, aby ich uplatnenie obhájil a objasnil. 23. Správny súd sa nestotožnil s námietkou žalobcu, že správca dane neakceptoval jeho žiadosť na osobnej účasti na oboznámení s výsledkami dokazovania. Uviedol, že žalobca mal v konaní splnomocneného zástupcu, ktorý sa bežne zúčastňoval úkonov a vyjadroval sa k zisteným skutočnostiam, preto nebol dôvod, aby sa pre zdravotný stav žalobcu nemohol splnomocnený zástupca zúčastniť aj oboznámenia. V súvislosti s námietkou osobnej účasti pri výsluchu svedka Petra Fábu správny súd zdôraznil, že konateľ žalobcu bol prítomný počas jeho výsluchu a využil aj možnosť klásť mu otázky. Rovnako za nedôvodnú považoval správny súd aj namietanú nepreskúmateľnosť, a to z dôvodu že táto námietka nebola konkretizovaná. Správny súd v tejto súvislosti vysvetlil otázku nepreskúmateľnosti a uviedol, že rozhodnutie žalovaného touto vadou netrpí. 24. K námietke žalobcu, že rozhodnutia daňových orgánov boli vydané v rozpore s právnym názorom uvedeným v rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/91/2016 zo dňa 16.06.2018 dal správny súd do pozornosti zjednotenie súdnej praxe a poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/57/2019 zo dňa 15.10.2020, z ktorého vyplývajú základné podmienky pre uznanie daňových výdavkov. 25. Záverom správny súd skonštatoval, že žalovaný vysvetlil podstatu podmienok uplatnenia daňového nákladu v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, vysporiadal sa so všetkými námietkami žalobcu a jeho rozhodnutie nie je svojvoľné. Správny súd pokladal námietky žalobcu za nedôvodné. III. Kasačná sťažnosť, stanoviská účastníkov konania 26. Proti napadnutému rozsudku správneho súdu podal žalobca (ďalej ako „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť, ktorú odôvodnil tak, že napadnutý rozsudok je zaťažený vadami konania tým, že správny súd nesprávnym procesným postupom znemožnil sťažovateľovi, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f/ SSP) a rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP). Sťažnostným návrhom sa sťažovateľ domáhal, aby Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej ako „kasačný súd“ alebo aj ako „Najvyšší správny súd SR“) napadnutý rozsudok správneho súdu zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vec mu vráti na ďalšie konanie, alternatívne aby napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie. 27. Nesprávne právne posúdenie sťažovateľ vidí v tom, že správny súd nesprávne posúdil namietaný rozpor s právnym názorom vysloveným v skoršom rozhodnutí žalovaného č. 100740978/2020 zo dňa 02.04.2020 na str. 8, ako aj s právnym názorom vysloveným v rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky sp. zn. 1Sžf/91/2016 zo dňa 19.06.2018 (ďalej len „rozsudok NS SR“), konkrétne v bode 31. a 32. tohto rozsudku. V tejto súvislosti sťažovateľ namieta aj nepreskúmateľnosť napadnutého rozsudku čím zároveň odôvodňuje dôvod kasačnej sťažnosti podľa § 440 ods. 1 písm. f) SSP. Rozpor sťažovateľ odôvodňuje tým, že správca dane nevykonal konfrontáciu medzi svedkom Petrom Fábom a sťažovateľom. Správca dane na konfrontáciu rezignoval všeobecným odkazom na právoplatné uznesenie Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 4To/77/2019-4875 zo dňa 18.09.2019 (ďalej len „uznesenie“). Podľa sťažovateľa týmto uznesením nie je preukázané, že spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. nevykonala plnenia pre sťažovateľa. Rozpor s rozsudkom NS SR sťažovateľ odôvodňuje tým, že správny súd nezohľadnil skutkové odlišnosti posudzované v predmetných rozsudkoch, nechal bez povšimnutia, že právny názor uvedený v rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/57/2019 zo dňa 15.10.2020 vyplýva z rozsudku, ktorý časovo predchádza rozsudku NS SR, a tiež mylným zhodnotením, že oba tieto rozsudky vychádzajú z odlišného právneho názoru. 28. Nesprávne právne posúdená podľa sťažovateľa bola aj použiteľnosť uznesenia, pretože z jeho neúplných častí nie je možné zistiť popis skutku, za ktorý mal byť Peter Fába odsúdený, za ktorú spoločnosť mal konať ani o aký predmet zdaniteľného plnenia sa malo jednať. Správny súd si protirečí, keď na jednej strane hovorí, že v uznesení nie je stotožnený skutok, pričom sa v ňom nehovorí o konkrétnych faktúrach pre sťažovateľa a na strane druhej vyvodzuje, že sa ním preukazuje popretie dodania konkrétnych služieb v konkrétnom období pre konkrétnu spoločnosť. Podľa sťažovateľa bola nesprávne právne posúdená aj námietka vykonania konfrontácie. Sťažovateľ uvádza, že vykonaním konfrontácie so svedkom Petrom Fábom mohli byť odstránené rozpory v jeho výpovedi. Správny súd nesprávne prirovnal úkon konfrontácie k vyjadreniu k výpovedi svedka. Správny súd tiež nesprávne vyhodnotil, že rozpory vo výpovedi svedka Petra Fábu sú odstránené uznesením, preto vykonanie konfrontácie nie je potrebné. 29. Nesprávne právne posúdený bol aj význam svedeckých výpovedí zamestnancov sťažovateľa. V tejto súvislosti namieta, že samotná skutočnosť, že svedkom je zamestnanec sťažovateľa , resp. jeho obchodného partnera, nerobí z jeho výpovede menej rozhodujúci dôkaz. Podľa sťažovateľa je neprípustné, aby boli svedecké výpovede posúdené len ako vyhlásenia bez hodnoty dôkazu, na základe toho že svedok svoju výpoveď nepreukázal. Záverom sťažovateľ namieta, že všetky svedecké výpovede, ako aj listinné dôkazy boli posúdené v rozpore s § 24 ods. 4 daňového poriadku. Správny súd podľa sťažovateľa nesprávne posúdil aj vykonané dokazovanie, čo odôvodňuje tým, že sťažovateľ dostatočne preukázal splnenie podmienok podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov pre uznanie daňových výdavkov. V tejto súvislosti poukazuje na svedecké výpovede L. M., E. F., R. F., C.. G. D., C.. Š. U., z ktorých podľa sťažovateľa jednoznačne vyplýva, že práce uvedené na faktúrach boli skutočne zrealizované spoločnosťou FABER-PLUS, s.r.o. 30. V súvislosti s nesprávnym právnym posúdením otázky rozloženia dôkazného bremena sťažovateľ namieta, že žalovaný a rovnako správny súd rozhodol v jeho neprospech kvôli pochybnosti na strane spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. Žalovaný a správny súd vychádzali z nesprávnej interpretácie § 24 daňového poriadku, pretože sťažovateľ nemôže znášať dôkaznú povinnosť vo vzťahu k právnym vzťahom a iným skutočnostiam jeho dodávateľa. Žalovaný a následne aj správny súd úplne zaťažili sťažovateľa dôkazným bremenom. Sťažovateľ predložil správcovi dane všetky zákonom požadované doklady a preukázal aj materiálnu existenciu plnenia. V tejto súvislosti sťažovateľ poukazuje na judikatúru Súdneho dvora EU, rozsudky Najvyššieho súdu SR a Najvyššieho správneho súdu ČR. Sťažovateľ ďalej namietal, že správca dane nevyhodnotil tú časť výpovede Petra Fábu, podľa ktorej mohol spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. riadiť niekto iný. Sťažovateľ nebol oboznámený s podaním z NAKA zo dňa 15.04.2014. Daňové orgány sa tiež nevysporiadali s ďalšou listinou, ktorou boli sťažovateľovi vrátené doklady z NAKA. 31. Sťažovateľ spochybňuje aj záver správneho súdu o význame účasti sťažovateľa na prerokovaní výsledkov dokazovania vykonaného vo vyrubovacom konaní. Žiadne zákonné ustanovenie neupravuje, že nevyslovenie nesúhlasu s navrhovaným termínom prerokovania je jeho určením či znamená súhlas. Konateľ sťažovateľa sa náležite z tohto úkonu ospravedlnil z dôvodu vážneho zdravotného stavu a navrhol jeho odročenie. Jeho osobná účasť pritom mala byť podľa sťažovateľa nevyhnutná. 32. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na svojich záveroch v zmysle ktorých sťažovateľ nepreukázal opodstatnenosť uplatnenia daňových výdavkoch.
IV. Konanie na kasačnom súde 33. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej ako „Najvyšší správny súd SR“) konajúci ako kasačný súd (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov, pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná, vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná. Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu SR www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. 34. Senát Najvyššieho správneho súdu SR ako súdu kasačného uznesením sp. zn. 1Sfk/145/2022 zo dňa 30.01.2025 prerušil konanie o kasačnej sťažnosti do rozhodnutia veľkého senátu Najvyššieho správneho súdu SR v konaní vedenom pod sp. zn. 19SVs/10/2024. Veľký senát Najvyššieho správneho súdu SR rozhodol uznesením sp. zn. 19SVs/10/2024 zo dňa 19.03.2026, právoplatným dňa 28.04.2026, čím odpadla prekážka, pre ktorú sa konanie o kasačnej sťažnosti prerušilo. Preto predsedníčka senátu 1S rozhodla uznesením sp. zn. 1Sfk/145/2022 zo dňa 08.06.2026 o pokračovaní v konaní o kasačnej sťažnosti sťažovateľa. V. Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal 35. Podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov: „Na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.“ 36. Podľa § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov: „Daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval a výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané...“ 37. Podľa § 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správne daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej ako „daňový poriadok“): „Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.“ 38. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku: „Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.“ 39. Podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku: „Ak daňový subjekt predloží pripomienky a dôkazy v lehote určenej správcom dane vo výzve podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1, dohodne so správcom dane deň prerokovania pripomienok a dôkazov ním predložených; ak sa nedohodnú, určí deň ich prerokovania správca dane. Ak sa daňový subjekt nemôže zúčastniť na prerokovaní, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane na základe písomného vyjadrenia daňového subjektu a ním predložených dôkazov vykoná dokazovanie alebo miestne zisťovanie. Ak sa daňový subjekt alebo jeho zástupca nezúčastní na prerokovaní pripomienok a dôkazov ním predložených, správca dane spíše o tejto skutočnosti úradný záznam. Správca dane vydá rozhodnutie do troch mesiacov od uplynutia lehoty určenej vo výzve podľa prvej vety. Ak vzhľadom na mimoriadnu zložitosť prípadu, iné závažné okolnosti alebo osobitnú povahu prípadu nemožno rozhodnúť ani v lehote troch mesiacov, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť druhostupňový orgán. Správca dane o predĺžení lehoty upovedomí daňový subjekt.“
VI. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti 40. Predmetom kasačného konania je napadnutý rozsudok, ktorým správny súd zamietol správnu žalobu. Správnou žalobou sa sťažovateľ domáhal zrušenia rozhodnutí daňových orgánov, ktorými bol sťažovateľovi vyrubený rozdiel dane na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie rok 2008. 41. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačnému súdu pripadlo posúdiť, či krajský súd nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f/ SPP) a či krajský súd rozhodol vo veci na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SPP). 42. Najvyšší správny súd SR sa v prvom rade zaoberal namietanou nepreskúmateľnosťou napadnutého rozsudku. Z ustálenej rozhodovacej praxe vyplýva, že sťažovateľom namietaná nepreskúmateľnosť rozsudku správneho súdu by musela vyplývať z absencie dôvodov podstatných pre rozhodnutie súdu. Zákonným limitom doktríny nepreskúmateľnosti rozhodnutia správneho súdu sú také vady odôvodnenia rozhodnutia, kedy rozhodnutie neobsahuje žiadne odôvodnenie, alebo existencia takých zásadných procesných vád, pre ktoré je preskúmanie napadnutého rozhodnutia nevyhnutné (rozsudok Európskeho súdu pre ľudské práva vo veci Abdullayev proti Rusku). Správny súd však v zmysle judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva nemusí dať detailné odpovede na všetky účastníkom konania predostreté otázky, ale len na tie, ktoré sú pre rozhodnutie vo veci podstatné, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu (rozsudok Európskeho súdu pre ľudské práva vo veci Ruiz Torija v. Španielsko). Správny súd v intenciách citovaných záverov postupoval. Správny súd sa vecne vysporiadal s podstatou žalobnej argumentácie a posúdil tak, či boli v predmetnom prípade splnené podmienky pre uplatnenie daňových výdavkov podľa § 2 písm. i/ a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov, či bolo dokazovanie vykonané v postačujúcom rozsahu a dôkazy správne vyhodnotené, či bol sťažovateľ neprimerane zaťažený dôkazným bremenom a či daňové orgány rešpektovali právny názor vyslovený v rozsudku NS SR. Napadnutý rozsudok preto vadou nepreskúmateľnosti netrpí. Vzhľadom k rozsahu zistených skutočností kasačný súd zvolil v danej veci obdobný prístup. 43. V preskúmavanom prípade je pre rozhodnutie veci samej dôležité posúdenie, či sťažovateľ splnil podmienky pre uplatnenie daňových výdavkov podľa § 2 písm. i/ a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov, a či v súlade s § 24 daňového poriadku preukázal, že uplatnené výdavky tvrdeným spôsobom vynaložil. 44. Podľa ustanovenia § 2 písm. i/ zákona o dani z príjmov sa daňovým výdavkom rozumie výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 citovaného zákona. V zmysle ustanovenia § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalšie bližšie špecifikované výdavky pod písm. a/ až l/ ods. 1 a a/ až m/ ods. 2 zákona o dani z príjmov. 45. Vychádzajúc z § 2 písm. i/ a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov možno v súlade ustálenou rozhodovacou praxou kasačného súdu konštatovať, že základnými zákonnými podmienkami pre uznanie daňového výdavku sú (i) vecnosť, (ii) preukázateľnosť vynaloženia a (iii) zaúčtovanie, resp. zaevidovanie (napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 3Sfk/27/2023 z 27. júna 2024). 46. Pri podmienke vecnosti je potrebné skúmať, či sú uplatňované výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov, resp. od 1. januára 2016 zdaniteľných príjmov, t. j. či je tu priama väzba medzi výdavkom a podnikateľskou činnosťou daňovníka, ktorý si jeho uznanie ako daňového výdavku uplatňuje. Pri podmienke preukázateľnosti vynaloženia je potrebné skúmať, či daňovník preukázal (listinne a v prípade vznesených dôvodných pochybností aj inými dôkazmi) vynaloženie/ vznik daňových výdavkov, resp. či takýto výdavok skutočne vznikol a nejde len o fikciu (nestačí pritom len realizácia platby). Účtovné doklady, spĺňajúce kritériá podľa osobitného predpisu (§ 10 zákona o účtovníctve), musia jednoznačne preukazovať prijatie tovaru alebo služby a súčasne je potrebné, aby bolo preukázané, že k prijatiu tovarov alebo služieb označených v účtovnom doklade reálne došlo. Pri podmienke zaúčtovania (zaevidovania) je potrebné skúmať, či bol výdavok zaúčtovaný v účtovníctve
daňovníka, resp. zaevidovaný v daňovej evidencii, ak ide o daňovník - fyzickú osobu, ktorá nie je účtovnou jednotkou (napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 3Sfk/29/2022 z 30. júla 2024). Daňový výdavok možno uplatniť len vtedy, ak bol preukázateľne vynaložený. 47. V prípade sťažovateľa bola daňovými orgánmi spochybnená podmienka preukázateľnosti vynaloženia sťažovateľom uplatnených výdavkov, keďže bolo preukázané, že plnenia za ktoré sťažovateľ vynaložil peňažné prostriedky neboli sťažovateľovi dodané deklarovaným dodávateľom. To znamená, že nebolo preukázané vynaloženie výdavkov na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, keďže doklady ktoré sťažovateľ v daňovej kontrole predložil, a na ktorých figuroval deklarovaný dodávateľ, ako dôkaz o vynaložení výdavkov neobstáli. Za tohto skutkového stavu bolo potom na sťažovateľovi aby následne bez akýchkoľvek pochybností preukázal, že uplatnené výdavky v deklarovanej výške skutočne vynaložil a akým spôsobom. 48. K otázke súladu medzi deklarovaným a skutočným dodávateľom tovaru alebo služby ako podmienke pre uznanie daňových výdavkov kasačný súd odkazuje na závery veľkého senátu vyplývajúce z uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026. 49. Veľký senát v uznesení sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026 skonštatoval, že uznaniu zaúčtovaného výdavku spojeného s nadobudnutím tovarov alebo služieb súvisiacich so zdaniteľným príjmom daňovníka za daňový výdavok na účely zákona č. 595/2003 Z. z. bez ďalšieho nebráni, ak sa v daňovom konaní ukáže, že dodávateľom tovarov alebo služieb je iný subjekt ako ten, ktorý je uvedený v účtovných dokladoch. Podmienkou pre uznanie takého výdavku za daňový výdavok je však preukázanie, komu daňovník tento výdavok vynaložil a aké je vecné prepojenie medzi osobou dodávateľa a nadobudnutým tovarom alebo službou, za ktoré bol výdavok zaúčtovaný. Dôkazné bremeno tu zaťažuje daňovníka. 50. Veľký senát zastáva názor, že esenciálnym zákonným predpokladom uznania určitého nákladu ako daňového výdavku je účel, teda aby výdavok bol daňovníkom (podnikateľským subjektom) vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov, ktoré sa následne stávajú predmetom zdanenia (nález I. ÚS 241/07-44 z 18. septembra 2008, body 19. a 20.). Uvedená podmienka pri existencii a zaúčtovaní výdavku sa teda primárne viaže k účelu výdavku, pričom v uvedenom kontexte len spochybnenie subjektu dodávateľa, ktorý je uvedený na účtovnom doklade, bez ďalšieho nie je pre účely právneho režimu dane z príjmov smerodajné a samo osebe nie je dôvodom neuznania reálne vynaloženého výdavku (bod 44. uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026). 51. Veľký senát vychádzal z toho, že ak správca dane predloží (oznámi) daňovníkovi skutočnosti objektívne spochybňujúce vierohodnosť, vecnú správnosť, či úplnosť predkladaného účtovného dokladu, na podklade ktorého si daňovník za účelom zníženia základu dane uplatňuje určitý daňový výdavok, bude v prvom rade na daňovníkovi, aby osvedčil súlad účtovného dokladu so skutočnosťou, t. j. aby dodatočne argumentačne podporil svoje pôvodné tvrdenia a preukázal, že napriek počiatočným pochybnostiam správcu dane sa účtovný prípad udial tak, ako o ňom vypovedá obsah účtovného dokladu (bod 47. uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026). 52. Hoci vynaloženie daňového výdavku bude daňovník spravidla preukazovať prostredníctvom vystaviteľa účtovného dokladu (napr. faktúry, dodacieho listu, pokladničného dokladu z elektronickej registračnej pokladnice, výdavkového pokladničného dokladu), neznamená to, že pretrvávanie pochybností správcu dane v otázke nesúladu medzi z účtovného dokladu vyplývajúcim a skutočným dodávateľom tovaru alebo služby počas daňovej kontroly by malo nevyhnutne viesť k neuznaniu vynaloženého nákladu ako daňového výdavku. Uvedené platí za predpokladu, že daňovník pochybnosti správcu dane odstráni korekciou svojich pôvodných tvrdení či ponukou nových dôkazov a preukáže skutočné vynaloženie daňového výdavku vo vzťahu k inej osobe, resp. za iných okolností. Preukázanie iných okolností môže tak výnimočne spočívať napr. v označení identity iného ako z účtovného dokladu vyplývajúceho dodávateľa, ktorému v preukázanej výške zaplatil za dodanie tovaru alebo služby uvedenej na účtovnom doklade, alebo aj predložením iných dôkazov, ktoré umožnia prijať preukázaný a nesporný záver, že k dodaniu tovaru alebo služby došlo, avšak inou osobou, pričom dodávateľ uvedený na účtovnom doklade je vecne prepojený s nadobudnutým tovarom alebo službou, samozrejme vždy za splnenia základnej podmienky, že na strane daňovníka ide o výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov (bod 48. uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026).
53. Veľký senát ďalej v uznesení sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026 (bod 50.) vysvetlil, že daňové orgány musia daňovníkovi ešte v priebehu daňového konania umožniť, ak to daňovník tvrdí, aby inými hodnovernými dôkazmi odstránil rozpory vo svojich skorších tvrdeniach, prípadne tieto tvrdenia upravil a jednoznačným spôsobom preukázal, ktorý subjekt bol dodávateľom tovarov alebo služieb označených na účtovnom doklade, za ktoré daňovník poskytol finančné plnenie, ktoré si následne uplatňuje ako daňový výdavok (pričom môže ísť o podnikateľský subjekt odlišný od subjektu uvedeného na účtovnom doklade). Pokiaľ však daňovník nepreukáže, že plnenie v rozsahu uplatnených výdavkov poskytol subjekt uvedený na účtovnom doklade a zároveň po oznámení mu pochybností zo strany správcu dane vo vzťahu k nesúladu medzi identitou na účtovnom doklade uvedeného a skutočného dodávateľa nepreukáže, prípadne ani netvrdí, že tu je iný subjekt, ktorý mu plnenie (tovar alebo službu) v skutočnosti dodal, nemožno hovoriť o tom, že daňovník dôkazné bremeno uniesol. V takomto prípade správca dane tým, že postupom podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku poskytol daňovníkovi primeraný procesný priestor na dodatočné preukázanie (verifikáciu) spornej obchodnej transakcie, resp. prípadnú revíziu jeho tvrdení ohľadne identity skutočného dodávateľa, splnil svoju dôkaznú povinnosť a neuznanie vynaložených nákladov ako daňových výdavkov by za takýchto okolností bolo dôvodné (bod 53. uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026). 54. V daňovom konaní týkajúcom sa dane z príjmov platí, že dôkazné bremeno prioritne zaťažuje daňový subjekt (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/10/2015 zo dňa 3. februára 2016, sp. zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27. septembra 2018, sp. zn. 5Sžfk/15/2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné). Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže mu byť priznané daňové oprávnenie (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6 Sžfk 20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020). 55. Uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné, resp. neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 3. septembra 2019, bod 54). Ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 daňového poriadku) a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 zo dňa 15. novembra 2017, publikované v ZNaUÚS pod č. 71/2017). 56. Kasačný súd zastáva názor, že v posudzovanom prípade boli správcom dane dôvodne spochybnené tvrdenia sťažovateľa, podľa ktorých plnenia, za ktoré vynaložil peňažné prostriedky, boli skutočne poskytnuté dodávateľom uvedeným na sporných faktúrach. Správca dane pritom označil konkrétne skutočnosti, ktoré v ňom vyvolali pochybnosti o tom, že plnenia uvedené na sporných faktúrach skutočne dodal sťažovateľom tvrdený dodávateľ. 57. Ako vyplýva z administratívneho spisu, sťažovateľ v daňovom konaní predložil písomné doklady, ktorými preukazoval uskutočnenie stavebných prác deklarovaným dodávateľom. Išlo najmä o vystavené faktúry, rámcovú zmluvu, odsúhlasené súpisy prác a záznamy v stavebných denníkoch, podľa ktorých dodávateľská spoločnosť FABER-PLUS s.r.o. mala vykonávať fakturované stavebné práce. Na druhej strane však kasaný súd dáva do pozornosti, že správca dane a žalovaný vykonali rozsiahle dokazovanie, ktorým sťažovateľom formálne deklarované skutočnosti relevantne spochybnili. Pochybnosti správcu dane a žalovaného sú pritom postavené najmä na (i) nevedomosti vtedajších konateľov spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. o deklarovaných obchodoch (pána Petra Maxa a pani Margity Maxovej), (ii) popretí konateľa spoločnosti FABER-PLUS s.r.o. (v čase uskutočnenia zdaniteľných obchodov pán Peter Fába), že on alebo jeho spoločnosť participovali na deklarovaných plneniach, (iii) nedostupnosti účtovníctva deklarovaného dodávateľa, (iv) nemožnosti preukázania reálneho uskutočnenia prác deklarovaným dodávateľom prostredníctvom stavbyvedúcich jednotlivých stavieb zodpovedajúcich za ich realizáciu. 58. Čo sa týka viacerých výpovedí pána Petra Fábu kasačný súd súhlasí so závermi správneho súdu ako aj žalovaného, že už jeho prvá výpoveď, ktorej sa dovoláva aj samotný sťažovateľ, bola
nehodnoverná, nepreukazná a zakladala relevantné pochybnosti správcu dane. Pán Fába na výsluchu dňa 4. apríla 2012 síce najskôr formálne potvrdil uskutočnenie zdaniteľných obchodov so sťažovateľom, na druhej strane však sám tvrdil, že predmetná spoločnosť nemala zamestnancov, práce mal vykonávať prostredníctvom subdodávateľov, ktorých nevedel uviesť (a to napriek veľkému rozsahu dodávaných prác), nepamätal si údaje o tom, kto mu mal viesť účtovníctvo a nepravdivé bolo tiež jeho tvrdenie o zaúčtovaní predmetných obchodov (spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. nepodala za rok 2008 priznanie na daň z príjmov právnických osôb). 59. Kasačný súd neopomína skutočnosť, že pán Peter Fába následne v konaní menil svoju výpoveď, dňa 24. septembra 2013 odmietol vypovedať (z dôvodu možného trestného stíhania voči jeho osobe), dňa 19. decembra 2013 bez prítomnosti sťažovateľa poprel svoju účasť na deklarovaných obchodoch aj pravosť podpisu na uzatvorených zmluvách a vystavených faktúrach (ako aj vystavenie faktúr), dňa 6. februára 2014 za prítomnosti sťažovateľa opätovne pán Fába odoprel výpoveď z dôvodu možného trestného stíhania, dňa 27. novembra 2014 za prítomnosti sťažovateľa opätovne poprel vystavenie faktúr, ich podpísanie, nepoznal konateľa sťažovateľa a pod. Svedecké výpovede pána Petra Fábu, ako jeden z rozhodujúcich dôkazov v predmetnej veci, neboli v predchádzajúcich konaniach relevantným dôkazom pre rozhodnutia daňových orgánov, keďže svedok v daňovom konaní menil výpoveď a jeho výpovede resp. ich výpovedná hodnota mohli byť ovplyvnené trestným konaním, ktoré voči nemu malo byť vedené zo spáchania tzv. daňových trestných činov. 60. Po zrušujúcom súdnom rozhodnutí však správca dane nezostal pasívny a dňa 10.07.2019 opätovne ako svedka vypočul pána Fábu, a to za prítomnosti konateľa sťažovateľa a jeho splnomocneného zástupcu. Napriek tomu, že pán Fába bol konfrontovaný pri výsluchu prítomnosťou aj otázkami konateľa sťažovateľa, poprel uskutočnenie zdaniteľných obchodov, uviedol, že nepozná konateľa sťažovateľa sediaceho vedľa neho, poprel uzatvorenie rámcovej zmluvy so sťažovateľom či spoluprácu so sťažovateľom. Nevedel uviesť, kto mal predmetné stavebné práce organizovať, kto ich vykonával, kto vystavoval súpis prác, kto vystavoval faktúry či ich poskytol sťažovateľovi. Podstatné pre posúdenie relevantnosti tejto výpovede je tiež to, že výsluch bol časovo uskutočnený po predchádzajúcom zrušujúcom rozhodnutí správneho súdu a zároveň potom, ako bol pán Fába odsúdený za daňovú trestnú činnosť, čo sám pri výsluchu uviedol (hoci neprávoplatne - z dôvodu podania odvolania prokurátorom). 61. Kasačný súd zhodne so žalovaným a správnym súdom vyhodnotil túto výpoveď tak, že nepotvrdzuje účasť pána Fábu a spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. na zdaniteľných obchodoch deklarovaných sťažovateľom. Prípadné pochybnosti o korektnosti predmetnej výpovede z dôvodu trestného konania v predmetnom čase navyše odpadli, keďže pán Fába poprel vykonanie predmetných obchodov napriek odsúdeniu, proti ktorému sa nebránil. 62. Kasačný súd reflektuje a nespochybňuje skutočnosť, že posledný výsluch pána Fábu zo dňa 10.07.2019 nemal charakter konfrontácie. Na druhej strane však dáva do pozornosti, že daňový poriadok dôkazný prostriedok konfrontácie nepozná. Čo sa týka výpovednej hodnoty poslednej výpovede pána Fábu, ani podľa kasačného súdu nemožno pri nej vidieť zásadný rozdiel oproti prípadnej konfrontácií. Výsluch bol uskutočnený za prítomnosti konateľa sťažovateľa, ten mohol klásť svedkovi otázky, pričom otázky sťažovateľa žiadnym spôsobom nespochybnili výpoveď pána Fábu, jej kvalitu či konzistenciu. V tejto súvislosti dáva kasačný súd tiež do pozornosti, že uvedené na predmetnom výsluchu sťažovateľ ani jeho splnomocnený zástupca nenamietali, pričom s obsahom zápisnice z výsluchu č. 101694230/2019 zo dňa 10.07.2019 vyjadrili svoj súhlas, čo potvrdili aj svojimi podpismi. 63. V rámci posledného vyrubovacieho konania po zrušujúcom rozhodnutí správca dane vykonal viacero pokusov o vykonanie konfrontácie medzi pánom Fábom a konateľom sťažovateľa. Z administratívneho spisu má kasačný súd za preukázané, že správca dane za účelom konfrontácie predvolal pána Fábu a to aj opakovane, pričom o tejto skutočnosti upovedomil aj sťažovateľa. Zároveň za účelom konfrontácie opakovane predvolaný aj konateľ sťažovateľa. Túto však nebolo možné vykonať z dôvodu nemožnosti osobnej prítomnosti konateľa sťažovateľa pre jeho zdravotný stav. Nemožno preto vyčítať správcovi dane, že odtohto úkonu upustil alebo že by bol v tejto veci nečinný. Tieto námietky preto vyhodnotil kasačný súd ako nedôvodné. 64. Pokiaľ sťažovateľ namietal, že z poslednej výpovede pána Fábu môže vyplývať, že spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. ovládali iné osoby, hoci on bol formálnym konateľom, toto tvrdenie pre vec nie
je rozhodujúce. Kasačný súd v tejto súvislosti ďalej poukazuje na posun v rozhodovacej činnosti. Pokiaľ sťažovateľ namietal, že spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. ovládali iné osoby, kasačný súd uvádza, že závery veľkého senátu vyplývajúce z uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026 na prejednávanú vec nie je možné aplikovať, nakoľko sťažovateľ konštantne počas celého daňového konania a súdneho konania (vrátane kasačného konania) tvrdil, že sporné plnenia mu boli dodané výlučne a iba spoločnosťou FABER-PLUS, s.r.o.. Nebol teda identifikovaný žiadny iný subjekt, vo vzťahu ku ktorému by alternatívne prichádzalo do úvahy splnenie podmienok pre uznanie daňových výdavkov majúcich základ v službách, vyplývajúcich zo sporných faktúr. Je potrebné tiež uviesť, že pán Fába vo svojej výpovedi hovoril o ženách, pričom konateľ sťažovateľky vo svojich výpovediach uvádzal, že za spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. rokoval s mužom. Uvedené preto nemôže zvrátiť záver kasačného súdu o posúdení daného výsluchu. Táto námietka je nedôvodná. 65. Pokiaľ sťažovateľ poukazuje na výpovede stavbyvedúcich C.. Š. U., C.. G. D., E. F., R. F. R. L. M., kasačný súd sa stotožňuje so správnym súdom a daňovými orgánmi v tom, že tieto nepreukazujú uskutočnenie stavebných prác deklarovaným dodávateľom - spoločnosťou FABER-PLUS, s.r.o. Z predmetných výpovedí je zrejmé, že títo svedkovia potvrdili, že niektoré práce mali byť v mene sťažovateľa vykonávané subdodávateľsky. Ani jeden z predmetných svedkov však nepoznal konateľa spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o., nedochádzal s ním do kontaktu, spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o. nepoznali, vedeli o nej len nepriamo, sprostredkovane od konateľa sťažovateľa, nevedeli uviesť osoby, ktoré v mene predmetnej spoločnosti mali vykonávať práce a ani rozsah prác, ktoré mala predmetná spoločnosť dodať. Títo svedkovia sa zhodli v zásade len na tom, že práce boli vykonané, nie však na tom, kto ich mal vykonať. Hodnotiac tieto výpovede, v zhode so správnym súdom, preto kasačný súd konštatuje, že tieto nie sú spôsobilé preukázať, že dodané stavebné práce uskutočnila spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o., resp. boli uskutočnené v jej mene. Práve naopak, vo vzájomnej spojitosti s výpoveďou pána Petra Fábu, ktorý poprel svoju účasť ako aj účasť spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o., ktorej bol konateľom v čase uskutočnenia plnení, na predmetných obchodoch (po odstránení pochybností o hodnovernosti tejto výpovede ďalšími úkonmi správcu dane), tieto výpovede podporujú pochybnosti zistené a pomenované správcom dane a žalovaným. 66. Pre úplnosť kasačný súd konštatuje, že aj v predchádzajúcom (pre vec záväznom) rozhodnutí kasačný súd upozornil, že ide o nie celkom jednoznačné výpovede svedkov. Správca dane ani žalovaný k týmto dôkazom nezaujali stanovisko v tom zmysle, že by boli výpovede svedkov nepravdivé a prečo (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžfk/91/2016 zo dňa 19.06.2018, bod 31). Najvyšší súd Slovenskej republiky mal teda výhrady k hodnoteniu týchto dôkazov, osobitne s ohľadom na vtedajšie pochybnosti o výpovediach pána Petra Fábu. 67. Kasačný súd sa stotožňuje so správnym súdom a daňovými orgánmi v tom, že tieto dôvodne spochybnili splnenie podmienky preukázateľnosti pre uplatnenie daňových výdavkov zo strany sťažovateľa, a to dodanie deklarovanej služby platiteľom dane. Správca dane a žalovaný totiž spochybnili, že služby dodala spoločnosť FABER-PLUS, s.r.o., pričom z vykonaného dokazovania (a v tomto smere ani sťažovateľ nenavrhoval žiadne relevantné dôkazy) nevyplýva iná osoba vo vzťahu ku ktorej by alternatívne prichádzalo do úvahy splnenie podmienok pre uplatnenie daňových výdavkov. Kasačný súd považuje za potrebné zopakovať, že dôkazné bremeno tu zaťažuje práve daňový subjekt. 68. Námietku sťažovateľa, že správny súd nesprávne posúdil rozloženie dôkazného bremena kasačný súd považuje za nedôvodnú. Sťažovateľ totiž nepreukázal, že plnenia v rozsahu uplatnených výdavkov mu poskytol deklarovaný dodávateľ a zároveň po oznámení pochybností zo strany správcu dane nepreukázal a ani netvrdil, že mu plnenia v skutočnosti dodal iný subjekt. V takomto prípade nemožno dospieť k záveru, že sťažovateľ dôkazné bremeno uniesol. Zároveň, správca dane tým, že sťažovateľa preukázateľne oboznámil so svojimi pochybnosťami a poskytol mu priestor na dodatočné preukázanie sporných plnení, resp. prípadnú revíziu tvrdení ohľadne identity skutočného dodávateľa, splnil svoju dôkaznú povinnosť. Tým došlo k prenosu dôkazného bremena na sťažovateľa, aby tieto pochybnosti odstránil. Teda aby korekciou svojich pôvodných tvrdení a novými dôkazmi preukázal skutočné vynaloženie daňových výdavkov vo vzťahu k deklarovanému dodávateľovi alebo vo vzťahu k inej osobe, prípadne za iných okolností. 69. Sťažovateľ však pochybnosti správcu dane vo vzťahu k deklarovanému dodávateľovi neodstránil, nepreukázal vynaloženie daňových výdavkov vo vzťahu k deklarovanému dodávateľovi alebo vo vzťahu
k inej osobe, prípadne za iných okolností, čím teda neuniesol svoje dôkazné bremenom, a to napriek tomu, že mu správca dane ponechal dostatočný priestor na ich dodatočné preukázanie. Aj námietka sťažovateľa o nesprávnej interpretácii § 24 daňového poriadku a o úplnom zaťažení sťažovateľa dôkazným bremenom je preto nedôvodná. 70. V posudzovanom prípade boli správcom dane dôvodne spochybnené tvrdenia sťažovateľa, podľa ktorých plnenia, za ktoré vynaložil peňažné prostriedky, boli skutočne poskytnuté osobou uvedenou na sporných faktúrach. Nebolo preto preukázané vynaloženie výdavkov na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov sťažovateľa. Kasačný súd konštatuje, že správny súd rovnako ako daňové orgány vysvetlili podstatu podmienok na uplatnenie daňových výdavkoch a správne aplikovali § 2 písm. i/ a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov, ako aj § 24 daňového poriadku. Právne závery správneho súdu a daňových orgánov sú pritom súladné so závermi vyplývajúcimi z uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026. Kasačný súd nezistil, že by správny súd alebo daňové orgány od sťažovateľa požadovali, aby preukazoval skutočnosti, ktoré dotknuté právne normy preukázať nepožadujú, resp. že ho neprimerane zaťažili dôkazným bremeno. 71. V súvislosti s namietaným rozporom postupu správcu dane s právnym názorom vysloveným v rozsudku NS SR kasačný súd uvádza, že sťažovateľom tvrdený rozpor v postupe správcu dane a žalovaného nevzhliadol. Sťažovateľ rozpor vidí v tom, že správca dane nevykonal konfrontáciu medzi svedkom pánom Fábom a konateľom sťažovateľa, a to v rozpore s právnym názorom NS SR. NS SR nezaviazal daňové orgány na ďalší konkrétny procesný postup, ale vytkol im, že nezaujali stanovisko k tam uvedeným dôkazom a neskúmali tam uvedené otázky, pričom konštatoval, že záver žalovaného, že dôkaz výpoveď trestne stíhaného Petra Fábu preukazuje nedodanie stavebných prác je nutné považovať za skutkovo nedostatočne podložený a vychádzajúci z nesprávneho vyhodnotenia dôkaznej situácie. Nie je preto možné dospieť k záveru, že ak správca dane nevykonal konfrontáciu medzi pánom Fábom a konateľom sťažovateľa, tak je to v rozpore s vyššie uvedeným právnym názorom vysloveným v rozsudku NS SR. 72. Nad rámec uvedeného kasačný súd uvádza, že postup správcu dane, keď nevykonal uvedenú konfrontáciu, nie je v rozpore ani s rozhodnutím žalovaného č. 100740978/2020 zo dňa 02.04.2020. Ani v tomto rozhodnutí žalovaný nezaviazal správcu dane vykonať konkrétny dôkaz, a to uvedenú konfrontáciu. Žalovaný týmto rozhodnutím zaviazal správcu dane v ďalšom konaní získať nové, iné dôkazy na základe ktorých by bolo možné konštatovať, že predmetné stavebné práce neboli dodané. Postup správcu dane teda nebol v rozpore ani s rozhodnutím žalovaného č. 100740978/2020 zo dňa 02.04.2020. Bolo ponechané na úvahe správcu dane aké ďalšie dôkazy zabezpečí alebo získa. V tejto súvislosti ďalej kasačný súd poukazuje na body 58. až 63. tohto rozsudku. 73. V súvislosti s rozsudkom NS SR a tam prijatým záverom, podľa ktorého k splneniu podmienky preukázateľnosti vynaloženia daňového výdavku postačuje jeho zaplatenie a skutočnosť, že sa úhrada nedostala späť do dispozície daňového subjektu, kasačný súd odkazuje na bod 41. uznesenia sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026, v ktorom sa okrem iného uvádza, že pri podmienke preukázateľnosti vynaloženia je potrebné skúmať, či daňovník preukázal (listinne a v prípade vznesených dôvodných pochybností aj inými dôkazmi) vynaloženie/vznik daňových výdavkov, resp. či takýto výdavok skutočne vznikol a nejde len o fikciu (nestačí pritom len realizácia platby). Účtovné doklady, spĺňajúce kritériá podľa osobitného predpisu (§ 10 zákona o účtovníctve) musia jednoznačne preukazovať prijatie tovaru alebo služby a súčasne je potrebné, aby bolo preukázané, že k prijatiu tovarov alebo služieb označených v účtovnom doklade reálne došlo. Uznesením veľkého senátu Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 19SVs/10/2024 z 19. marca 2026 došlo v tomto smere k judikatórnemu posunu, keďže veľký senát prijal záväzné závery ohľadom zákonných podmienok pre uznanie daňového výdavku. 74. Kasačný súd nepovažoval za dôvodné ani ďalšie námietky sťažovateľa. 75. Pokiaľ sťažovateľ namietal, že správne orgány zohľadnili a nesprávne hodnotili uznesenie Krajského súdu v Košiciach č. k. 4To/77/2019-4875 zo dňa 18. septembra 2019, ktoré sa ho netýka a neumožnili mu ani sa s týmto rozhodnutím oboznámiť, kasačný súd dáva sťažovateľovi za pravdu. Z predmetného rozhodnutia vyplýva, že sa netýka spoločnosti FABER-PLUS, s.r.o. Nie je preto zrejmé, ako by mohlo predmetné rozhodnutie preukazovať, resp. spochybňovať splnenie zákonných podmienok uplatnených
daňových výdavkov sťažovateľa z jeho obchodov so spoločnosťou FABER-PLUS, s.r.o. Na druhej strane však kasačný súd dáva do pozornosti, že rozhodnutie Krajského súdu v Košiciach č. k. 4To/77/2019-4875 zo dňa 18. septembra 2019 nebolo pre predmetnú vec rozhodujúce, rozhodnutia správcu dane a žalovaného na tomto rozhodnutí nestáli. Tieto skutočnosti potvrdzuje aj argumentácia správneho a kasačného súdu, pre ktorú obsah predmetného rozhodnutia nebol žiadnym spôsobom určujúci či relevantný. Keďže nejde o pre vec podstatnú skutočnosť, prípadné vady pri hodnotení či vykonávaní rozhodnutia Krajského súdu v Košiciach č. k. 4 To 77/2019-4875 zo dňa 18. septembra 2019 ako dôkazu v daňovom konaní nemajú vplyv na zákonnosť rozhodnutia správcu dane a žalovaného. Z rovnakých dôvodov nemohli rozhodnutie kasačného súdu ovplyvniť ani námietky sťažovateľa proti listom NAKA ČVS: PPZ-590/NKA-FP-ST-2012 zo dňa 15. apríla 2014 a zo dňa 9. decembra 2014. 76. Pokiaľ sťažovateľ namieta, že správca dane, žalovaný a správny súd nezohľadnili v jeho prospech uznesenie NAKA ČVS:PPZ-590/NKA-FP-ST-2012 zo dňa 13. septembra 2015, ktorým mu boli vrátené doklady a ani skutočnosť, že nebol trestne stíhaný, ani táto námietka nebola dôvodná. Kasačný súd dáva osobitne do pozornosti, že daňové konanie a daňová kontrola sú osobitnými typmi postupov a konaní, ktorých účelom nie je objasňovanie trestnej činnosti daňového subjektu, ale skúmanie splnenia podmienok uplatnených daňových oprávnení a správne určenie daňovej povinnosti. Z tohto dôvodu skutočnosť, že sťažovateľovi boli uznesením NAKA ČVS:PPZ-590/NKA-FP-ST-2012 zo dňa 13. septembra 2015 vrátené doklady zabezpečené v súvislosti s trestným konaním a ani to, že voči sťažovateľovi nebolo vedené trestné konanie, žiadnym spôsobom nevyvracia záver daňových orgánov, že sťažovateľ neuniesol svoje dôkazné bremeno v daňovom konaní, nepreukázal splnenie zákonných podmienok uplatnenie daňových výdavkov, resp. nevyvrátil pochybnosti vznesené správcom dane a žalovaným na základe autonómne vykonaného dokazovania. 77. Kasačný súd nepovažoval za dôvodnú ani námietku sťažovateľa, podľa ktorej správca dane a žalovaný nezohľadnili vyjadrenie jej konateľa zo dňa 10. júla 2019. Kasačný súd dáva v tomto smere do pozornosti, že samotný sťažovateľ neuvádza, v čom malo byť toto vyjadrenie jeho konateľa zásadné, čo podstatné a doteraz v konaní neuvedené konateľom sťažovateľa malo z predmetnej výpovede vyplývať. Podľa názoru kasačného súdu tak opäť nejde o rozhodujúcu skutočnosť, pričom všetky podstatné námietky a tvrdenia sťažovateľa boli správcom dane, žalovaným, správnym súdom ako aj kasačným súdom reflektované a zodpovedané. 78. Sťažovateľ tiež vo svojej kasačnej sťažnosti namietal nesprávne právne posúdenie týkajúce sa potreby účasti jej konateľa na prerokovaní výsledkov dokazovania vo vyrubovacom konaní dňa 9. decembra 2020. 79. V súvislosti s touto námietkou z administratívneho spisu vyplýva, že listom č. 101699776/2020 zo dňa 9. novembra 2020 oboznámil správca dane sťažovateľa so zisteniami a úkonmi, ktoré urobil vo vyrubovacom konaní. Navrhol termín prerokovania pripomienok a dôkazov zistených vo vyrubovacom konaní podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku na 9. decembra 2020 s tým, že pokiaľ sťažovateľovi termín prerokovania nevyhovuje, má sa so správcom dane skontaktovať do 8 dní od doručenia a dohodnúť si náhradný termín. V liste bolo tiež odcitované ustanovenie § 68 ods. 3 Daňového poriadku a sťažovateľ tak bol poučený o povinnosti ustanoviť si zástupcu, ak sa nebude môcť zúčastniť prerokovania. Tento list bol sťažovateľovi doručený 13. novembra 2020. Sťažovateľ a ani jej splnomocnený zástupca nenavrhli žiadny iný termín prerokovania. Až dňa 7. decembra 2020 telefonicky kontaktoval splnomocnený zástupca sťažovateľa správcu dane s tým, že z dôvodu pracovnej zaneprázdnenosti (bez bližšieho odôvodnenia) sa nebude môcť prerokovania zúčastniť. Dňa 8. decembra 2020 bolo správcovi dane doručené aj ospravedlnenie zo strany konateľa sťažovateľa s tým, že zo zdravotných dôvodov sa nemôže prerokovania zúčastniť. Sťažovateľ a ani jeho splnomocnený zástupca sa dňa 9. decembra 2020 prerokovania nezúčastnili, o čom spísal správca dane úradný záznam č. 101965166/2020 zo dňa 11. decembra 2020. 80. Vyhodnocujúc predmetný postup správcu dane kasačný súd konštatuje, že správca dane určil termín prerokovania na 9. decembra 2020, pričom sťažovateľ tento termín nenamietal. Krátko pred termínom uskutočnenia prerokovania sa konateľ sťažovateľa z tohto prerokovania ospravedlnil, pričom v súlade s § 68 ods. 3 Daňového poriadku mu vznikla povinnosť ustanoviť si na prerokovanie splnomocneného zástupcu. Kasačný súd tiež konštatuje, že hoci mal sťažovateľ ustanoveného splnomocneného zástupcu, tento sa na prerokovanie nedostavil. Svoju neprítomnosť ospravedlnil
telefonicky z dôvodu pracovnej zaneprázdnenosti. Toto svoje ospravedlnenie však splnomocnený zástupca žiadnym spôsobom nepreukázal a ani neodôvodnil, aký typ pracovnej zaneprázdnenosti sa u neho vyskytol, kedy (ak bol termín nariadený už takmer mesiac) a prečo nenavrhol vopred, v správcom dane určenej lehote, iný termín prerokovania. Kasačný súd nespochybňuje závažnosť zdravotných dôvodov, ktoré mohli vzniknúť na strane konateľa sťažovateľa, pre ktoré sa nemohol zúčastniť prerokovania výsledkov zisťovania vo vyrubovacom konaní. To však nič nemení na jeho povinnosti podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku. Kasačný súd tiež dáva do pozornosti, že v liste zo dňa 9. novembra 2020 správca dane oboznámil sťažovateľa so zisteniami, oznámil písomne sťažovateľovi podstatné skutočnosti, ktoré s ním majú byť prerokované. Vo svojich písomných podaniach a ani v doručenom ospravedlnení konateľ sťažovateľa a ani jeho splnomocnený zástupca neobjasňujú z akých dôvodov by mala byť osobná prítomnosť konateľa sťažovateľa (nad rámec jeho splnomocnenca) pri prerokovaní pripomienok a dôkazov z vyrubovacieho konania nevyhnutná, čo nové by mala priniesť v konaní, a prečo na účel zabezpečenia oprávnených záujmov sťažovateľa nepostačuje len prítomnosť splnomocneného zástupcu. 81. S ohľadom na vyššie uvedené, keď (i) správca dane riadne určil termín prerokovania, ktorý sťažovateľ nenamietal, (ii) nevyhnutnosť osobnej prítomnosti konateľa sťažovateľa pri prerokovaní z administratívneho spisu nevplývala a sťažovateľ ju neodôvodnil, (iii) vznikla povinnosť sťažovateľa podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku ustanoviť si zástupcu, ktorý sa zúčastní prerokovania, (iv) zástupca sťažovateľa sa ospravedlnil krátko pred uskutočnením procesného úkonu, len telefonicky, bez preukázania prekážky, pre ktorú sa nemohol zúčastniť prerokovania, bol správny a zákonný postup správcu dane, ktorý nenariadil iný termín prerokovania podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku a o skutočnosti, že sa sťažovateľ a ani jeho splnomocnený zástupca nezúčastnili prerokovania spísal úradný záznam podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku. 82. Kasačný súd konštatuje, že prvostupňové rozhodnutie v spojení s rozhodnutím žalovaného považuje za dostatočne, v miere umožňujúcej meritórny prieskum, odôvodnené, a to ku všetkým podstatným skutočnostiam. Rovnako napadnutý rozsudok správneho súdu považuje kasačný súd za náležite a dostatočne odôvodnený. 83. So zreteľom na všetky uvedené skutočnosti kasačný súd nezistil sťažovateľom namietané nesprávne právne posúdenie veci a túto kasačnú námietku ako nedôvodnú. VII. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov 84. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti kasačný súd uzatvára, že nezistil dôvodnosť kasačných námietok sťažovateľa. Rozsudok správneho súdu považuje vo výroku za vecne správny, dostatočne odôvodnený a vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci. Preto kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 85. O náhrade trov kasačného konania rozhodol kasačný súd tak, že ju žiadnemu z účastníkov konania nepriznal, keďže sťažovateľ nemal úspech v kasačnom konaní a u procesne úspešného žalovaného nezistil výnimočné dôvody, pre ktoré by mohol spravodlivo požadovať náhradu trov konania (§ 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 a § 168 SSP). 86. Toto rozhodnutie prijal kasačný senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.