Text rozhodnutia
Súd: Najvyšší súd Spisová značka: 3Sžf/68/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6009201054 Dátum vydania rozhodnutia: 29. 06. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Ivan Rumana ECLI: ECLI:SK:NSSR:2016:6009201054.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ivana Rumanu a členov senátu JUDr. Jozefa Milučkého a JUDr. Soni Langovej v právnej veci žalobcu: PRVÁ SLOVENSKÁ PROPANBUTANOVÁ SPOLOČNOSŤ, a.s., SNP 1301, Žiar na Hronom, právne zastúpeného Advokátskou kanceláriou IURISTICO, s.r.o., so sídlom Cimborkova 13, Košice - Sever (predtým Ivančo, Rigo & Kukura, s.r.o., so sídlom Zvonárska č. 8, Košice), proti žalovanému: Daňový úrad Žiar nad Hronom, ul. SNP č. 132, Žiar nad Hronom, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia a postupu žalovaného č. 690/320/24943/Matu zo dňa 8. júla 2009, konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/21/2009-46 zo dňa 9. apríla 2010, takto r o z h o d o l : Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/21/2009-46 zo dňa 9. apríla 2010 m e n í tak, že rozhodnutie žalovaného č. 690/320/24943/Matu zo dňa 8. júla 2009 z r u š u j e podľa § 250j ods. 2 písm. e) Občianskeho súdneho poriadku a vec mu v r a c i a na ďalšie konanie. Žalovaný je povinný nahradiť žalobcovi trovy konania spočívajúce v zaplatenom súdnom poplatku 132 € a v nákladoch právneho zastúpenia v sume 444,04 €, všetko do 30 dní od doručenia tohto rozsudku na účet právneho zástupcu žalobcu. o d ô v o d n e n i e : I. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Banskej Bystrici zamietol žalobu žalobcu o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného č. 690/320/24943/Matu zo dňa 08.07.2009, ktorým žalovaný podľa § 47 ods. 5 písm. c/ zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov zamietol odvolanie žalobcu podané proti dodatočnému platobnému výmeru Daňového úradu Žiar nad Hronom č. 690/230/12522/09/Hol,Matu zo dňa 25.05.2009 s odôvodnením, že bolo podané po uplynutí lehoty na podanie odvolania osobou na to nepríslušnou. Krajský súd v odôvodnení rozsudku uviedol, že predmetom preskúmania bolo rozhodnutie žalovaného o zamietnutí odvolania proti dodatočnému platobnému výmeru, pretože bolo podané osobou nepríslušnou (§ 47 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení neskorších predpisov, ďalej len zákon o správe daní). Týmto platobným výmerom bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzických osôb zo závislej činnosti a rozdiel daňového bonusu za kontrolované zdaňovacie obdobie vo výške 9 421,33 €. Proti rozhodnutiu, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa 29.05.2009, podala odvolanie advokátska kancelária Ivančo, Rigo & Kukura, s.r.o., telefaxom datovaným dňa 11.05.2009 (správne malo byť uvedené 11.06.2009), ktorý bol žalovanému doručený dňa 12.06.2009, pričom faxové podanie neobsahovalo v prílohe plnomocenstvo ani žiadne iné prílohy. Odvolanie podané telefaxom bolo žalovanému doručené v písomnej forme 16.06.2009 a ani toto neobsahovalo v prílohe plnomocenstvo. Dňa 18.06.2009 bolo žalovanému doručené prostredníctvom advokátskej kancelárie podanie, ktorým bolo „doplnené odvolanie“ proti dodatočnému platobnému výmeru žalovaného predložením originálu plnomocenstva na zastupovanie v konaní vedenom Daňovým úradom Žiar nad Hronom. Prílohu tohto podania (datovaného 18.06.2009) tvorila listina označená ako „Plnomocenstvo“. Z jej obsahu vyplýva, že žalobca zastúpený predsedom predstavenstva splnomocnil Advokátsku kanceláriu Ivančo, Rigo & Kukura, s.r.o., Košice, aby žalobcu vo veci vedenej Daňovým úradom Žiar nad Honom pod č. 690/230/12522/09/Hol,Matu zastupovala, a okrem iného podávala opravné prostriedky. Predmetná listina bola podpísaná 17.06.2009 predsedom predstavenstva Milanom Mečiarom, ktorého pravosť podpisu bola úradne osvedčená v ten istý deň, t.j. 17.06.2009 a Mgr. Tomášom Horkayom, ktorý za advokátsku kanceláriu plnomocenstvo v celom rozsahu prijal. Žalovaný odvolanie vyhodnotil tak, že bolo podané osobu na to nepríslušnou, pretože táto bola až odo dňa 17.06.2009 (t.j. po uplynutí lehoty na podanie odvolania), splnomocnená zastupovať žalobcu vo veci vedenej Daňovým úradom Žiar nad Hronom pod č. 69/230/12522/09/Hol,Matu. Krajský súd citoval ustanovenia § 46 ods. 1, 3, 4, 5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní, ďalej ustanovenia § 13 ods. 5, § 20 ods. 4, § 9 ods. 3, § 47 ods. 5 písm. c/ a ustanovenia § 23 a § 31 Občianskeho zákonníka č. 40/1964 Zb. a uviedol, že zástupca daňového subjektu (žalobcu k odvolaniu podanému dňa 12.06.2009 formou faxu) nepripojil žiadne plnomocenstvo a teda ani plnomocenstvo udelené podľa § 9 ods. 3 zákona o správe daní a keďže plnomocenstvo nepripojil ani k písomnému podaniu (odvolaniu), ktoré bolo podané na pošte 13.06.2009 a správcovi dane doručené 16.06.2009, nie je pravdivé tvrdenie žalobcu, že bolo pripojené plnomocenstvo tak, ako to vyžaduje zákon. Predmetné plnomocenstvo je datované 17.06.2009, kedy je aj úradne overená pravosť podpisu štatutárneho zástupcu žalobcu - splnomocniteľa, a vzhľadom na ustanovenie § 46 ods. 5 zákona o správe daní, odvolanie proti dodatočnému platobnému výmeru žalovaného bolo možné účinne podať do 13.06.2009. Pretože z predloženej dohody o plnomocenstve vyplýva, že toto zastúpenie vzniklo až dňom 17.06.2009 (t.j. po uplynutí lehoty na podanie odvolania proti platobnému výmeru žalovaného), konvalidácia, resp. dodatočné schválenie úkonu zástupcu nie je možná, a preto úkon zástupcu (podanie odvolania), nie je úkonom účastníka daňového konania oprávneného na podanie odvolania v zmysle § 46 ods. 1 zákona o správe daní a nemôže byť účinne dodatočne schválený. Žalovaný preto postupoval v súlade s ustanovením § 47 ods. 5 zákona o správe daní, keď odvolanie zamietol ako odvolanie podané osobou na to nepríslušnou. Krajský súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia, ako aj konania, ktoré mu predchádzalo dospel k záveru, že rozhodnutie i postup žalovaného správneho orgánu sú v súlade so zákonom, preto žalobu ako nedôvodnú s poukazom na ustanovenie § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol. O náhrade trov konania rozhodol podľa ustanovenia § 250k ods. 1 O.s.p. II. Proti rozsudku krajského súdu podal včas odvolanie žalobca, ktorý žiadal napadnutý rozsudok zmeniť, rozhodnutie žalovaného zrušiť, vec mu vrátiť na nové konanie a rozhodnutie a priznať náhradu trov konania z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci. Namietal, že v žalobe proti rozhodnutiu žalovaného sa podrobne vyjadril k problematike týkajúcej sa plnomocenstva a má za to, že pozdejšie datované plnomocenstvá na zastupovanie účastníkov konania odobrujú aj právne úkony zástupcov uskutočnené v tomto konaní pred dátumom uvedenom na plnomocenstvách, ibaže by bolo jednoznačné, že dohoda o zastúpení medzi účastníkom konania a jeho tvrdeným zástupcom v čase úkonu nebola. Citoval, rovnako ako v dôvodoch žaloby, komentár k Občanskému zákonníku a Správnímu řádu, judikatúru Najvyššieho súdu ČR a Ústavného súdu ČR k procesnému zastúpeniu a jeho preukazovaniu v konaní a zdôraznil, že pokiaľ ide o základy plnomocenstva, sú tak v Českej republike, ako aj v Slovenskej republike rovnaké a závery uvádzané súdnou praxou a judikatúrou Českej republiky sú použiteľné aj na Slovensku. K právnemu názoru krajského súdu, že v danom prípade neprichádza do úvahy konvalidácia právneho úkonu namietal, že práve možnosť dodatočnej konvalidácie vzhľadom na ním uvádzané dôvody v odvolaní má nielenže oporu v právnej úprave, ale vo všetkých vyšších princípoch, medzi ktoré patrí i záujem na takom výklade súkromnoprávnych úkonov (akým je aj dohoda o zastúpení a plnomocenstvo), ktorý zachová tieto úkony v platnosti. Jedná sa o všeobecnú právnu zásadu, ktorá sa uplatňuje vo všetkých právnych odvetviach, a ktorá zodpovedá zásade, že konaniu sa majú priznávať také účinky, aké konajúce strany zamýšľali učiniť. V súvislosti s ustanovením § 9 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. uviedol, že ak sa v daňovom konaní požiadavka na úradné overenie plnomocenstva na zastupovanie v daňovom konaní vyžaduje, zjavne ide o reštrikciu, ktorá je v neprospech jednotlivca a na prospech toho štátu. Žalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu navrhol rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdiť z dôvodu, že rozhodnutie a skutkový stav zistený správnym orgánom nie je v rozpore so všeobecne záväzným právnym predpisom. III. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací prejednal vec dňa 09.11.2010 bez nariadenia pojednávania a napadnutý rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24 S/21/2009-46 zo dňa 9. apríla 2010 potvrdil podľa § 246 C a § 219 ods. 1, 2 O.s.p. a žalovanému nepriznal náhradu trov odvolacieho konania. V odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že v konaní nebolo sporné doručenie dodatočného platobného výmeru vydaného žalovaným dňa 29.05.2009. Proti tomuto rozhodnutiu bolo podané odvolanie advokátskou kanceláriou telefaxom, datovaným dňa 11.05.2009 (správne 11.06.2009). Ani telefaxové podanie, ani písomné podanie dňa zo 16.06.2009 neobsahovalo v prílohe plnomocenstvo a až dňa 18.06.2009 bolo doručené prostredníctvom advokátskej kancelárie podanie, ktorého prílohou bola listina podpísaná dňa 17.06.2009 predsedom predstavenstva, ktorého pravosť podpisu bola úradne osvedčená v ten istý deň, t.j. 17.06.2009. Najvyšší súd Slovenskej republiky poukázal na stanovisko k uvedenej problematike, vyplývajúce z rozsudku sp. zn. 3Sžf/10/2007 zo dňa 19.04.2007, podľa ktorého: „Podľa § 9 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení neskorších predpisov daňový subjekt, jeho zákonný zástupca, alebo jeho opatrovník sa môže dať zastupovať zástupcom, ktorého si zvolí, a ktorý koná v rozsahu plnomocenstva udeleného písomne s úradne overeným podpisom, alebo ústne do zápisnice u správcu dane. Ak nie je rozsah plnomocenstva presne vymedzený, považuje sa toto plnomocenstvo za všeobecné. V tej istej veci môže mať len jedného zástupcu. Zástupca koná osobne, ak z obsahu plnomocenstva nevyplýva, že za zástupcu môže konať aj iná osoba; na takéto konanie udelí zástupca inej osobe plnomocenstvo s úradne osvedčeným podpisom. Konanie inej osoby v rozsahu udeleného plnomocenstva sa považuje za konanie zástupcu.“ Uviedol, že plnomocenstvo udeľované na zastupovanie v daňovom konaní má v zmysle ustanovenia § 9 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. prísnejší právny režim ako majú plnomocenstvá udeľované v správnych konaniach, ktoré sa spravujú zákonom č. 71/1967 Zb. o správnom konaní (§ 17 ods. 3). Plnomocenstvo udelené na zastupovanie v daňovom konaní v zmysle citovaného ustanovenia 9 ods. 3 zákona o správe daní vyžaduje úradné overenie podpisu splnomocniteľa. Vzhľadom na to, je daný záujem štátu nielen na osvedčení podpisu splnomocniteľa, ale tým nepriamo aj dátumu, ku ktorému bolo plnomocenstvo udelené. Nie je právne možné, aby splnomocniteľ dodatočne schválil úkony vykonané splnomocniteľom na základe právne neperfektného, resp. neexistujúceho plnomocenstva, u ktorého úradné overenie podpisu splnomocniteľa je jeho zákonnou náležitosťou. V prípade, ak z obsahu plnomocenstva ani nevyplýva vôľa jeho účastníkov konvalidovať úkony už zrealizované (v tomto prípade napr. podanie odvolania), preto nie je možné dodatočnými vyhláseniami takýto žalobcom požadovaný právny stav dosiahnuť. Ak by splnomocniteľ mal záujem „odobriť“ právne úkony zrealizované svojim zástupcom pred dňom podpisu plnomocenstva, mal tak urobiť, podľa názoru senátu najvyššieho súdu, najneskôr v udelenom plnomocenstve. Keďže z plnomocenstva zo dňa 17.06.2009, ktoré bolo Daňovému úradu Žiar nad Hronom doručené dňa 18.06.2009, žalobcom požadovaný obsah nevyplýva, dospel senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky k záveru, že v tomto prípade nezistil rozpor so zákonom, a to v napadnutom rozhodnutí žalovaného ako ani v procesnom postupe žalovaného, preto napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa ako vecne správny potvrdil a rozhodol aj o trovách odvolacieho konania. IV. Žalobca následne podal prostredníctvom svojho právneho zástupcu sťažnosť Ústavnému súdu Slovenskej republiky, ktorou namietal porušenie základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 a 2 Ústavy Slovenskej republiky, v spojení so základným právom vlastniť majetok podľa článku 20 ods. 1 ústavy, ako aj práva na spravodlivé súdne konanie podľa článku 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd v spojení s právom pokojne užívať majetok podľa článku 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd postupom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vydaným rozsudkom. Uviedol, že všetky rozhodnutia vo veci spočívajú na nesprávnom právnom posúdení doloženého plnomocenstva. Namietal tiež nedostatočnosť odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, ktorého tvrdenia nemajú oporu v zákonoch ani výkladových pravidlách, práve a právnych princípov. Poukázal na subsidiárnu aplikáciu všeobecných ustanovení Občianskeho zákonníka o zastúpení podľa § 33 ods. 2 zákona. Uviedol, že rozsudok krajského súdu, ako i Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci a oba sú nepreskúmateľné, keďže sa nevysporiadali s tvrdenými skutočnosťami argumentujúc pojmami ako "záujem štátu“. Odopretie vecného prieskumu dodatočného platobného výmeru predstavuje nezákonný a neústavný zásah do vlastníckeho práva žalobcu, ktorému mali súdy poskytnúť ochranu. V. Ústavný súd Slovenskej republiky prijal na prerokovanie sťažnosť žalobcu a nálezom č. II. ÚS 16/2015-53 zo dňa 6. mája 2015 rozhodol, že základné práva žalobcu zaručené v článku 46 ods. 1 a 2 Ústavy Slovenskej republiky a právo podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd, rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/26/2010 zo dňa 9. novembra 2010 porušené boli, jeho rozsudok zrušil, vec vrátil na ďalšie konanie a žalobcovi priznal náhradu trov konania. V danej veci ústavný súd s prihliadnutím na nález sp. zn. II.ÚS 338/2012 zo dňa 24.1.2013 zobral do úvahy, že „... ak je rozhodnutie o uplatnení základného práva alebo slobody občana potrebné uskutočniť v rámci, resp. prostredníctvom osobitného konania pred štátnym alebo iným orgánom, úloha štátu spočíva v zabezpečení existencie a právnej úpravy takýchto konaní dostupných (na nediskriminačnom základe) každému z nositeľov základných práv a slobôd. Ďalším kritériom kladeným na takéto konania je, aby sa v ich rámci a ich prostredníctvom zabezpečoval reálny (a nie iba fiktívny) výkon, resp. ochrana niektorého zo základných práv alebo slobôd občanov. Takéto konania vytvárajúce procesné záruky reálneho uplatňovania základných práv alebo slobôd občanov treba (a z tohto dôvodu) považovať za ich neoddeliteľnú súčasť (II. ÚS 9/00). Zákony procesnej a inej povahy, v rámci a prostredníctvom ktorých sa možno domáhať základných práv a slobôd (vrátane základného práva na súdnu a inú právnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy), potvrdzujú, že pokiaľ ich uplatňovanie alebo ochrana predpokladá určité formalizované akty zo strany svojich nositeľov (podanie, žiadosti, sťažnosti, žaloby, odvolania a pod.) rozhodné pre ich začatie alebo pokračovanie, ich nedielnou súčasťou je priznanie reálnej možnosti účastníkom konania odstrániť nedostatky brániace ich praktickému uplatneniu. Tieto nedostatky sa zvyčajne odstraňujú na základe výzvy súdneho orgánu (§ 43 OSP), ako aj správneho orgánu [§ 19 ods. 3 zákona č. 71/1967 Zb. o správnom konaní (správny poriadok) v znení neskorších predpisov]. Ak preto účastníkovi súdneho alebo administratívneho konania orgán štátu neposkytne reálnu možnosť odstrániť nedostatky právne formalizovaného aktu nevyhnutného pre začatie alebo pokračovanie v konaní, v ktorom sa uplatňuje jeho základné právo na súdnu alebo inú právnu ochranu, pričom ide o odstrániteľné nedostatky, porušuje jeho základné práva zaručené v čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy.“ Napriek tomu, že podľa § 101 zákona o správe daní sa na daňové konanie nevzťahujú všeobecné predpisy o správnom konaní, aj v ňom zákonodarca podľa § 20 ods. 9 zákona o správe daní garantuje reálnu možnosť daňového subjektu odstrániť nedostatky daňového podania na výzvu správcu dane, resp. podľa § 46 ods. 5 zákona o správe daní doplnenia zákonom predpísaných náležitostí odvolania proti určeniu dane správcom a proti iným rozhodnutiam (takisto na výzvu správcu dane). Rovnako ako v občianskom súdnom konaní, tak aj v správnom konaní upozorňuje na nedostatky podaní v daňovom konaní príslušný daňový orgán (správca dane) a na ich odstránenie určuje lehoty. 19 Pokiaľ ide o zastupovanie daňového subjektu na základe splnomocnenia, § 9 ods. 3 zákona o správe daní ustanovuje, že daňový subjekt sa „môže dať zastupovať zástupcom, ktorého si zvolí a ktorý koná v rozsahu plnomocenstva udeleného písomne s úradne overeným podpisom alebo ústne do zápisnice u správcu dane. Ak nie je rozsah plnomocenstva presne vymedzený, považuje sa toto plnomocenstvo za všeobecné.“. Na rozdiel od daňového podania, resp. odvolania podaného v daňovom konaní, nedostatky ktorých daňové subjekty odstraňujú na výzvu a v lehotách určených daňovými orgánmi, takúto povinnosť daňové orgány v súvislosti s nedostatkami zákonných náležitostí splnomocnenia v daňovom konaní nemajú.». Ústavný súd vo svojom rozhodnutí č. k. II. ÚS 338/201225 z 13. septembra 2012 tiež uviedol, že «... Poučovacia povinnosť daňového orgánu na odstránenie nedostatkov sa vzťahuje na „podané odvolanie, ktoré nemá zákonom predpísané náležitosti“ (§ 46 ods. 5 zákona o správe daní). Z uvedeného vyplýva, že zákonnou náležitosťou ani daňového podania a ani daňového odvolania (na ktoré sa viaže poučovacia povinnosť správneho orgánu - daňového úradu) nie je plnomocenstvo na zastupovanie v daňovom konaní podľa § 9 ods. 3 zákona o správe daní.». Ústavný súd vyslovil aj právny názor, že „aj prax daňových orgánov potvrdzuje, že k nesplneniu zákonných náležitostí daňového konania môže dochádzať nielen pri daňových podaniach a odvolaniach, ale aj pri splnomocneniach na zastupovanie v daňovom konaní.“ Z judikatúry ústavného súdu vyplýva, že pokiaľ právny predpis umožňuje výklad, ktorý je v súlade s ústavou, a výklad nesúladný s ústavou, prednosť má ústavne súladný výklad právneho predpisu. V tejto súvislosti ústavný súd uviedol: „Reálne uplatnenie práva na súdnu ochranu predpokladá... výklad a používanie zákonných ustanovení, ktoré musí v celom rozsahu rešpektovať základné právo na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy a právo na spravodlivý proces podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru. Tomuto základnému právu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy... zodpovedá uplatňovanie zásady prednosti ústavne konformného výkladu..., pričom z tejto zásady vyplýva tiež požiadavka, aby v prípadoch, ak pri uplatnení štandardných metód výkladu prichádzajú do úvahy rôzne výklady súvisiacich právnych noriem, bol uprednostnený ten, ktorý zabezpečí plnohodnotnú, resp. plnohodnotnejšiu realizáciu ústavou garantovaných práv fyzických alebo právnických osôb. Všetky orgány verejnej moci sú povinné v pochybnostiach vykladať právne normy v prospech realizácie ústavou (a tiež medzinárodnými zmluvami) garantovaných základných práv a slobôd“ (II. ÚS 148/06, I. ÚS 361/2010). Ústavný súd takisto judikoval, že „výklad právneho predpisu nesmie obmedzovať, resp. brániť v reálnom uplatnení základného práva“, a dokonca aj v prípade medzery právnej úpravy „... je potrebné použiť taký výklad, ktorý by základné právo neporušoval, ale naopak, garantoval“ (II. ÚS 31/04). Z požiadavky ústavne konformného výkladu právnych predpisov orgánmi verejnej moci ústavný súd vo veci sp. zn. II. ÚS 338/2012 dospel k záveru, „že výklad najvyššieho súdu týkajúci sa absencie možnosti dodatočného odstránenia nedostatkov zákonných náležitostí splnomocnenia pre potreby daňového konania... (s poukazom na prísnejší právny 21 režim splnomocnení v daňovom konaní), nie je v súlade s ústavnými garanciami čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy. Je to tak z toho dôvodu, že daňovému subjektu negarantuje reálnu možnosť nápravy nedostatku splnomocnenia (úradné overenie podpisu), a tým uplatnenia jeho základného práva podľa čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy bez legitímneho a ústavne akceptovateľného dôvodu. V okolnostiach danej veci ide pritom o nedostatky odstrániteľnej povahy, ktoré by mal daňový subjekt (a pri inom výklade najvyššieho súdu) možnosť reálne odstrániť až do momentu rozhodnutia daňového orgánu bez vážnejších problémov. Takýto výklad je dôsledkom platnej právnej úpravy, ktorá nedostatky splnomocnenia pre potreby daňového konania nepodriaďuje vyzývacej povinnosti správcov dane so stanovením lehoty na ich odstránenie. Ak by však do momentu rozhodnutia daňového úradu daňový subjekt nedostatky splnomocnenia neodstránil, daňový orgán by túto skutočnosť, prirodzene, zohľadnil pri svojom rozhodovaní. Jeho rozhodnutie by však vychádzalo z ústavne akceptovateľného stavu, keďže daňovému subjektu bola poskytnutá reálna možnosť odstránenia nedostatku splnomocnenia, ktorú však nevyužil.“. Ústavný súd, vychádzajúc z uvedeného, konštatuje, že výklad najvyššieho súdu v napadnutom rozsudku nie je v súlade so základnými zásadami daňového konania, v ktorom sa síce na jednej strane chránia záujmy štátu a obcí, ale na druhej strane sa „dbá... na zachovanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní“ (§ 2 ods. 1 zákona o správe daní). Z uvedeného vyplynul záver ústavného súdu, podľa ktorého najvyšší súd vyložil ustanovenia zákona o správe daní ústavne nekonformným spôsobom, čím porušil základné práva sťažovateľa zaručené v čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy a právo zaručené v čl. 6 ods. 1 dohovoru. VI. Po vrátení veci Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky Ústavným súdom Slovenskej republiky, odvolací súd (§ 10 ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku, ďalej len O.s.p.), prejednal vec postupom podľa § 250ja ods. 2 veta prvá O.s.p. v rozsahu dôvodov uvedených v odvolaní (§ 212 ods. 1 O.s.p.) bez nariadenia pojednávania a podľa § 250ja ods. 3 O.s.p. rozsudok súdu prvého stupňa zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť postupu a rozhodnutí orgánov verejnej správy, ktorými sa zakladajú, menia alebo zrušujú práva alebo povinnosti fyzických alebo právnických osôb, ako aj rozhodnutí, ktorými práva a právom chránené záujmy týchto osôb môžu byť priamo dotknuté (§ 244 ods. 1, 2 O.s.p.). V prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu, súd postupuje podľa ustanovení druhej hlavy piatej časti O.s.p. (§ 247 ods. 1 O.s.p.). Najvyšší súd ako súd odvolací súd po oboznámení sa s obsahom odvolacích dôvodov zistil, že zákonnosť napadnutého rozhodnutia bola namietaná v súvislosti s procesným postupom žalovaného pri vyhodnotení obsahu plnomocenstva zo dňa 17.06.2009, na základe ktorého odvolanie proti rozhodnutiu Daňového úradu Žiar nad Hronom zo dňa 28.05.2009 č. 690/320/12522/09/HoI,Matu (dodatočný platobný výmer) podala advokátska kancelária Ivančo, Rigo & Kukura, s.r.o., so sídlom v Košiciach. Žalobca podal odvolanie proti rozhodnutiu Daňového úradu Žiar nad Hronom (ďalej len „správny orgán“ alebo „správca dane“) č. 690/230/12522/Hol., Matu z 25. mája 2009 (doručené dňa 29.05.2009), ktorým mu správca dane vyrubil rozdiel dane z príjmov fyzických osôb zo závislej činnosti o rozdiel daňového bonusu za zdaňovacie obdobie 2005 v sume 9 421,33 € (ďalej len „dodatočný platobný výmer“). Odvolanie bolo podané prostredníctvom advokátskej kancelárie elektronickými prostriedkami dňa 12.06.2009, podaným na pošte dňa 13.06.2009 bez splnomocnenia na zastupovanie, ktoré bolo doložené dodatočne dňa 18.06.2009. Správny orgán rozhodnutím č. 690/320/24943/2009/Matu zo dňa 27. júla 2009 zamietol odvolanie žalobcu ako podané nepríslušnou osobou podľa § 47 ods. 5 písm. c) zákona správe daní. Dôvodom pre toto konštatovanie bola okolnosť, že v čase podania odvolania právnym zástupcom žalobcu, nebolo jeho súčasťou plnomocenstvo a toto bolo doložené až po uplynutí lehoty na podanie odvolania. Podľa čl. 46 ods. 1 ústavy, každý sa môže domáhať zákonom ustanoveným postupom svojho práva na nezávislom a nestrannom súde a v prípadoch ustanovených zákonom na inom orgáne Slovenskej republiky. Podľa čl. 46 ods. 2 ústavy, kto tvrdí, že bol na svojich právach ukrátený rozhodnutím orgánu verejnej správy, môže sa obrátiť na súd, aby preskúmal zákonnosť takéhoto rozhodnutia, ak zákon neustanoví inak. Podľa čl. 20 ods. 1 ústavy, každý má právo vlastniť majetok. Vlastnícke právo všetkých vlastníkov má rovnaký zákonný obsah a ochranu. Majetok nadobudnutý v rozpore s právnym poriadkom ochranu nepožíva. Dedenie sa zaručuje. Podľa čl. 6 ods. 1 dohovoru, každý má právo na to, aby jeho záležitosť bola spravodlivo, verejne a v primeranej lehote prejednaná nezávislým a nestranným súdom zriadeným zákonom. Podľa čl. 1 dodatkového protokolu, každá fyzická alebo právnická osoba má právo pokojne užívať svoj majetok. Nikoho nemožno zbaviť jeho majetku s výnimkou verejného záujmu a za podmienok, ktoré ustanovuje zákon a všeobecné zásady medzinárodného práva. Podľa ust. § 9 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov (ďalej len zákon o správe daní), daňový subjekt, jeho zákonný zástupca alebo jeho opatrovník sa môže dať zastupovať zástupcom, ktorého si zvolí a ktorý koná v rozsahu plnomocenstva udeleného písomne s úradne overeným podpisom alebo ústne do zápisnice u správcu dane. Ak nie je rozsah plnomocenstva presne vymedzený, považuje sa toto plnomocenstvo za všeobecné. V tej istej veci môže mať len jedného zástupcu. Zástupca koná osobne, ak z obsahu plnomocenstva nevyplýva, že za zástupcu môže konať aj iná osoba; na takéto konanie udelí zástupca inej osobe plnomocenstvo s úradne osvedčeným podpisom. Konanie inej osoby v rozsahu udeleného plnomocenstva sa považuje za konanie zástupcu. Podľa ust. § 46 ods. 1, 5 a 7 zákona o správe daní, (1) Proti určeniu dane správcom dane a proti iným rozhodnutiam, pre ktoré je to zákonom ustanovené, sa účastník konania môže odvolať, ak sa odvolania nevzdal písomne alebo ústne do zápisnice. (5) Odvolanie možno podať do pätnástich dní odo dňa doručenia rozhodnutia, proti ktorému odvolanie smeruje, ak nie je v tomto zákone ustanovené inak. Ak neobsahuje podané odvolanie zákonom predpísané náležitosti, vyzve prvostupňový orgán odvolávajúceho sa na jeho doplnenie s poučením, v akom smere musí byť doplnené, a o následkoch nevyhovenia výzve a určí na to primeranú lehotu, najmenej pätnásť dní. Ak vyhovie odvolávajúci sa tejto výzve v plnom rozsahu, považuje sa odvolanie za včas a riadne podané. Ak nevyhovie odvolávajúci sa výzve v lehote určenej vo výzve, prvostupňový orgán odvolacie konanie zastaví. Proti rozhodnutiu o zastavení konania je odvolanie prípustné. Ak odvolanie proti rozhodnutiu o zastavení konania nemá náležitosti ustanovené zákonom, správca dane vyzve daňový subjekt na doplnenie odvolania s poučením o spôsobe jeho doplnenia; rovnako ho poučí aj o následkoch jeho nedoplnenia. Ak daňový subjekt doplní odvolanie v plnom rozsahu a v lehote určenej vo výzve, považuje sa odvolanie za včas a riadne podané. Ak daňový subjekt nedoplní odvolanie v plnom rozsahu a v lehote určenej vo výzve, prvostupňový orgán konanie zastaví. Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustné odvolanie. (7) Odvolávajúci sa môže odvolanie doplniť alebo pozmeniť najneskôr do 15 dní odo dňa jeho podania. Podľa ust. § 47 ods. 5 zákona o správe daní, prvostupňový orgán odvolanie zamietne, ak a) smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je odvolanie neprípustné, b) je podané po určenej lehote, c) je podané osobou na to nepríslušnou, d) smeruje len proti odôvodneniu rozhodnutia bez toho, aby súčasne bol napadnutý jeho výrok. Podľa ust. § 33 ods. 2 Občianskeho zákonníka, ak splnomocnenec pri konaní prekročil svoje oprávnenie konať za splnomocniteľa alebo ak niekto koná za iného bez plnomocenstva, je z tohto konania zaviazaný sám, ibaže ten, za koho sa konalo, právny úkon dodatočne bez zbytočného odkladu schváli. Ak splnomocniteľ neschváli prekročenie plnomocenstva alebo konanie bez plnomocenstva, môže osoba, s ktorou sa konalo, od splnomocnenca požadovať buď splnenie záväzku, alebo náhradu škody spôsobenej jeho konaním. Schválenie pôsobí ex tunc, t.j. úkon zástupcu sa považuje za platný od okamihu jeho realizácie. Opravné prostriedky predstavujú uzákonenie možnosti ochrany práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. Podané odvolanie je konkrétnym druhom podania a ak neobsahuje všetky predpísané náležitosti, správca dane - prvostupňový orgán vyzve daňový subjekt, aby ho doplnil, pričom postupuje primerane podľa § 41 tohto zákona o vytýkacom konaní (oprava a doplnenie podania). Ak odvolávajúci sa výzve v určenej lehote nevyhovie, správca dane - prvostupňový orgán odvolacie konanie zastaví. S prihliadnutím na ust. § 46 ods. 5 zákona o správe daní, upravujúcom možnosť doplnenia odvolania ako i subsidiárnu úpravu účinkov plnomocenstva podľa § 33 Občianskeho zákonníka je potrebné konštatovať, že zo strany žalobcu došlo dodatočne, ešte pred vydaním žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného k doplneniu odvolania prostredníctvom doloženia plnomocenstva s overenými podpismi, čím zároveň žalobca schválil úkon svojho právneho zástupcu realizovaný pred písomným udelením plnej moci na zastupovanie. Toto doplnenie bolo zároveň doručené do 15 dní od podania odvolania proti dodatočnému platobnému výmeru v zmysle § 46 ods. 7 zákona o správe daní. Nemožno preto vzhľadom na predmetnú úpravu a v zhode s názorom Ústavného súdu Slovenskej republiky, citovanom vyššie, považovať žalobou napadnuté rozhodnutie a postup žalovaného, za súladné so zákonom. V danom prípade bolo odvolanie voči dodatočnému platobnému výmeru podané oprávnenou osobou, právnym zástupcom žalobcu, ktorého úkon bol dodatočne písomne schválený udelením plnomocenstva, doručeného žalovanému ešte pred vydaním napadnutého rozhodnutia. Správca dane preto pochybil a konal v rozpore s ust. § 2 zákona o správe daní, keď zanedbal zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní, neumožnil žalobcovi odstrániť nedostatky podania a zamietol odvolanie. Krajský súd svojim rozhodnutím, v ktorom sa stotožnil s názorom žalovaného, že v čase podania odvolania nebol právny zástupca žalobcu splnomocnený na jeho podanie a bol neoprávnenou osobou na podanie odvolania, žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol, čím došlo k porušeniu základných práv žalobcu. Podľa ust. § 250ja ods. 3 O.s.p., ak odvolací súd dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie správneho orgánu v medziach žaloby nie je v súlade so zákonom a súd prvého stupňa žalobu zamietol, môže rozsudok súdu prvého stupňa zmeniť tak, že zruší rozhodnutie správneho orgánu a vráti vec žalovanému správnemu orgánu na ďalšie konanie. Inak o odvolaní rozhodne spôsobom podľa § 219 až 221 tohto zákona. Na základe uvedených dôvodov Najvyšší súd Slovenskej republiky dospel k záveru, že je potrebné rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S/21/2009-46 zo dňa 9. apríla 2010 zmeniť a rozhodnutie žalovaného č. 690/320/24943/Matu zo dňa 8. júla 2009 sa zrušiť podľa § 250j ods. 2 písm. e) Občianskeho súdneho poriadku a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný s prihliadnutím na právny názor odvolacieho súdu prezentovaného v tomto rozhodnutí (v súlade s nálezom Ústavného súdu č. II. ÚS 16/2015), posúdi dôvody odvolania žalobcu proti dodatočnému platobnému výmeru Daňového úradu Žiar nad Hronom č. 690/230/12522/09/Hol,Matu zo dňa 25.05.2009 sám, príp. vec predloží nadriadenému orgánu na rozhodnutie v zmysle príslušných ustanovení osobitného zákona. Právnym názorom súdu je správny orgán viazaný (§ 250ja ods. 4 O.s.p.). O trovách konania rozhodol odvolací súd podľa ust. § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že úspešnému žalobcovi priznal náhradu trov konania spočívajúcich v zaplatenom súdnom poplatku 132 € (za podanie žaloby a odvolanie 2 x 66 €), a nákladoch za právne zastúpenie advokátom podľa vyhlášky MS SR č. 655/2004 Z.z. o odmenách a náhradách advokátov za poskytovanie právnych v znení neskorších predpisov (ďalej len vyhláška) účinnej v čase uskutočnenia úkonov podľa ust. § 11 ods. 3, prvá veta vyhlášky. Z obsahu spisu vyplýva, že žalobca si prostredníctvom svojho právneho zástupcu vyúčtoval odmenu podaním zo dňa 20.05.2010 za tri právne úkony, paušálnu náhradu náležiacu k úkonom a DPH (doklad o tom, že je platcom DPH nepredložil). Súd žalobcovi priznal náhradu za úkony realizované v roku 2009: 1/ prevzatie veci vrátane prvej porady s klientom, 2/ podanie žaloby, podľa § 14 ods. 1, písm. a) a c) vyhlášky, 2 x 115, 90 €, za jeden úkon realizovaný v roku 2010 - odvolanie, v sume 120, 23 € (§14 ods. 1, písm. c) ako aj paušálnu náhradu k úkonom podľa § 16 ods. 3 vyhlášky, a to 2 x 6,95 €, 1 x 7, 21 €. Priznaná náhrada nákladov za právne zastúpenie vrátane uplatnenej náhrady DPH zo sumy 373,14 € (§18 ods. 3 vyhlášky) vo výške 70,90 €, predstavuje spolu čiastku 444,04 €. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 01.05.2011). Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.