Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Najvyšší súd 7Sžf/41/2013 8012200909 28. 05. 2015 Reisenauerová ECLI:SK:NSSR:2015:8012200909.1
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Najvyšší súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zdenky Reisenauerovej, a členov senátu JUDr. Júlii Horskej a JUDr. Ľubici Filovej, v právnej veci žalobcu: A. miesto podnikania Budovateľská 38, 080 01 Prešov, IČO: 32 937 776, zastúpeného Advokátskou kanceláriou BENČÍK & PARTNERS, s.r.o., so sídlom Františkánske námestie 4, 080 01 Prešov, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 13, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného zo dňa 22. novembra 2012 č. 1100305/ l/1256940/2012, o odvolaní žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Prešove zo dňa 13. júna 2013, č. k. 4S /40/2012-45, takto rozhodol: Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Prešove zo dňa 13. júna 2013, č. k. 4S/40/2012-45 p o t v r d z u j e . Žalovaný je povinný zaplatiť žalobcovi náhradu trov odvolacieho konania v sume 165,56 eur na účet jeho právneho zástupcu Advokátska kancelária BENČÍK & PARTNERS, s.r.o., so sídlom Františkánske námestie 4, 080 01 Prešov, v lehote 30 dní. odôvodnenie: Krajský súd v Prešove napadnutým rozsudkom zo dňa 13. júna 2013, č. k. 4S/40/2012-45, zrušil rozhodnutie žalovaného správneho orgánu zo dňa 22. novembra 2012 č. 1100305/l/1256940/2012 v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu Prešov zo dňa 12. júna 2012, č. 9700402/5/865303/2012 podľa § 2502j ods.2 písm. c),d) O.s.p. a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaného zaviazal k povinnosti zaplatiť žalobcovi náhradu trov konania. Z odôvodnenia uvedeného rozhodnutia vyplýva, že krajský súd po preskúmaní veci mal preukázané, že žalovaný žalobou napadnutým rozhodnutím potvrdil rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu - Daňového úradu Prešov zo dňa 12.6.2012, č. 9700402/5/865303/2012, ktorým správca dane 44 ods. 6 písm. a) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe dani a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 511/1992 Zb. alebo zákon o správe daní) v nadväznosti na § 165 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z., o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov vyrubil žalobcovi daň z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2009 v sume 0,00 €, a znížil vykázanú daňovú stratu na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2009 zo sumy 85 936,11 € na sumu 82 206,04 €. Krajský súd zákonnosť preskúmavaných rozhodnutí daňových orgánov oboch stupňov posudzoval v intenciách ustanovení § 165 ods. 5, zákona č. 563/2009 Z.z. v spojení s § 2 ods. 1, 2, zákona č. 511/1992
Zb. a v spojení s § 12, s § 15 ods. 1, s § 29 ods. 1, 2, 4, 8, s § 30 ods. 2 písm. f), uvedeného zákona a súčasne v intenciách ustanovení § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z. v spojení s § 19 ods. 1 a s § 21 ods. 1 uvedeného zákona, ktorú právnu úpravu citoval, postupom podľa ustanovení piatej časti druhej hlavy Občianskeho súdneho poriadku. Krajský súd konštatoval, že žalobné námietky v súvislosti s chybami v písaní v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia a v protokole z daňovej kontroly považuje za právne irelevantné, pretože tieto nedostatky nemajú vplyv na výrok rozhodnutia správcu dane. Za právne irelevantnú považoval aj žalobnú námietku týkajúcej sa vyhotovenia veľkého počtu úradných záznamov správcom dane, pretože žalobca ju ani neodôvodnil a krajský súd nezistil nezákonnosť postupu správcu dane pri ich vyhotovení ako aj ich vplyv na zákonnosť rozhodnutia ako takého. Vo vzťahu k namietanému porušeniu § 15 ods. 1 zákona o správe daní krajský súd konštatoval, že citované ustanovenie zákona neobmedzuje správcu dane v počte poverených zamestnancov výkonom daňovej kontroly. Krajský súd za nedôvodnú považoval aj námietku žalobcu, ktorou namietal správnosť identifikácie žalobcu ako daňového subjektu, konštatujúc, že žalobca ako daňový subjekt je podnikateľ - fyzická osoba, a ako taký bol identifikovaný v súlade s § 30 ods. 2 písm. c) zákona o správe daní. Krajský súd za dôvodné považoval žalobné námietky, ktorými žalobca namietal nepriznanie výdavku za zaplatenie poskytnutia právnych služieb advokátskou kanceláriou JUDr. Petra Petka podľa dokladu zo dňa 13. 3. 2009, výdavkov za pracovné cesty do Prahy, výdavkov na krmivo pre psov a mestskú daň za psa za rok 2009 a výdavku za registráciu prevádzku domény www.ibplus.sk <http://www.ibplus.sk> - <http://www.ibplus.sk>. Konštatoval, že žalobca si dôkaznú povinnosť splnil a daňové orgány oboch stupňov nesprávne vyhodnotili dôkazy, čo do preukázania uvedených výdavkov. Uviedol, že pokiaľ správca dane a žalovaný tvrdili, že napriek listinným dôkazom svedčiacim v prospech žalobcu, ktorý tieto výdavky zaúčtoval v účtovníctve, neslúžili na dosiahnutie zabezpečenia a udržania príjmov preukázateľne vynaložených žalobcom, sa dôkazné bremeno na preukázanie účelnosti týchto výdavkov preniesla na správcu dane. Ďalej uviedol, že bolo povinnosťou správcu dane dôslednejšie skúmať či a za akým účelom bola poskytnutá právna pomoc žalobcovi advokátskou kanceláriou JUDr. Petra Petka, či pracovné cesty žalobcu do Prahy nemohli poslúžiť na dosiahnutie zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložených žalobcom, či žalobca skutočne a so súhlasom vlastníka užíval nehnuteľnosti v Prešove na Budovateľskej č. 63, za akým účelom ich užíval a či objekt bol naozaj strážený psami, a teda či výdavky na krmivo pre psov a mestská daň za psa boli účelné vynaložené. Podľa názoru krajského súdu taktiež bolo povinnosťou správcu dane dôslednejšie skúmať, či sa jedná o doménu žalobcu ako fyzické osoby alebo doménu obchodnej spoločnosti IB PLUS SK, s.r.o., keď táto skutočnosť zo samotného označenia domény www.ibplus.sk <http://www.ibplus.sk> - <http:// www.ibplus.sk>, nevyplýva. Poukazom na právnu úpravu ustanovenú v § 29 ods. 2 zákona o správe daní krajský súd uviedol, že uvedená právna úprava dáva správcovi dane zákonné právo a aj povinnosť podľa okolností prípadu a výsledkov doposiaľ vykonaného dokazovania voliť v rámci výkonu daňovej kontroly ďalšie možnosti uplatnenia dôkazných prostriedkov až pokým sa nevylúči pochybnosť vo vzťahu preukázanosti jednotlivých účtovných položiek rozhodných pre správne určenie dane. Konštatoval, že správca dane v danom prípade nepreskúmal dôsledne existenciu a účel výdavkov vynaložených žalobcom, a preto v ďalšom konaní bude povinnosťou daňových orgánov odstrániť nedostatočne zistený skutkový stav minimálne doplnením dokazovania formou svedeckých výpovedí tak advokáta, ak aj vlastníka nehnuteľností užívaných žalobcom a ktoré sú zároveň aj miestom jeho podnikania a následne vo veci opätovne rozhodnúť a rozhodnutie riadne odôvodniť tak, aby bolo preskúmateľné a zrozumiteľné. Krajský súd súčasne konštatoval, že bude povinnosťou daňových orgánov vyporiadať sa aj s ostatnými námietkami žalobcu, najmä v súvislosti s jeho námietkou zaujatosti vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane. Z uvedených dôvodov krajský súd žalobe vyhovel, rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím podľa § 250j ods. 2 písm. c), d) a ods. 3 O.s.p. zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Krajský súd o náhrade trov konania rozhodoval podľa § 250k ods. 1 O.s.p.. Žalobcovi priznal náhradu trov konania, v dôsledku jeho úspechu v konaní.
II. Proti uvedenému rozsudku krajského súdu sa v zákonnej lehote odvolal žalovaný. Žiadal, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Z dôvodov odvolania vyplýva, že žalovaný považoval napadnutý rozsudok krajského súdu za nesprávny a v rozpore so zákonom. Ako dôvod nezákonnosti videl v tom, že rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci podľa § 205 ods. 2 písm. f) O.s.p.. Žalovaný nesúhlasil s tvrdením súdu prvého stupňa, že daňové orgány pri hodnotení dôkazov nechali bez povšimnutia skutočnosti týkajúce sa naozajstného vynaloženia správcom dane neuznaných výdavkov zo strany daňovníka. Taktiež nesúhlasil s argumentáciou prvostupňového súdu, že žalobca si dôkaznú povinnosť splnil, a preto sa dôkazné bremeno na preukázanie účelnosti týchto výdavkov preniesla na správcu dane. Tvrdil, že správca dane počas daňovej kontroly u žalobcu skutočné vynaloženie výdavkov na zaplatenie poskytnutia právnych služieb advokátskou kanceláriou JUDr. Petra Petka, výdavkov na pracovné cesty do Prahy, výdavkov na krmivo pre psov a na mestskú daň za nich a výdavku na registráciu a prevádzku internetovej domény absolútne nespochybnil, preto ani nebol dôvod v rámci dôkazného bremena na dôslednejšie skúmanie účelnosti poskytnutej právnej pomoci, účelnosti uskutočnených pracovných ciest do Prahy alebo či žalobca užíval nehnuteľnosti na Budovateľskej 63, Prešov skutočne so súhlasom vlastníka týchto nehnuteľností, keď dôvodom neuznania týchto výdavkov daňovníka za daňové výdavky nebolo totiž spochybnenie ich skutočného vynaloženia, ale tá skutočnosť, že daňovník ani v priebehu daňovej kontroly ani počas odvolacieho konania nepredložil žiadne dôkazy o tom, že vynaloženie týchto výdavkov viedlo k dosiahnutiu konkrétne identifikovateľných príjmov, alebo že by tieto výdavky smerovali k zabezpečeniu a udržaniu zdaniteľných príjmov. Poukazom na právnu úpravu ustanovenú v paragrafe 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z. žalovaný nesúhlasil s konštatovaním súdu prvého stupňa, že preukázaním vynaložených výdavkov zo strany daňovníka prešlo dôkazné bremeno na správcu dane, pretože predkladanie dôkazov za účelom preukázania vynaloženia daňového výdavku je povinnosťou daňového subjektu, čo priamo vyplýva z § 29 ods. 8 zákona o správe daní. Ďalej uviedol, že žalobca bol na splnenie si tejto povinnosti správcom dane viackrát vyzvaný, avšak reakciou žalobcu na tieto výzvy rozhodne nemožno považovať za splnenie si uvedenej povinnosti. Žalovaný trval na to, že ak daňový subjekt pri preukazovaní predmetných daňových výdavkov si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť, tieto výdavky boli správcom dane správne neuznané za daňové výdavky, a preto prvostupňový súd danú vec nesprávne právne posúdil. Taktiež žalovaný dal do pozornosti, že v prípade výdavkov na registráciu a prevádzku internetovej domény a výdavkov na krmivo pre psov a na mestskú daň za nich, ako aj v prípade, že v roku 2009 adresu Budovateľská 63, Prešov žalobca uvádzal za miesto svojho podnikania, žalobca si uplatnil jednak ako fyzická osoba a taktiež aj spoločnosť ibplus.sk, s.r.o. Prešov, ktorej zakladajúcimi spoločníkmi aj konateľmi v roku 2005 boli Igor Bilanovič a Tatiana Bilanovičová - od 16. 11. 2006 je Igor Bilanovič iba konateľom. Ďalej žalovaný uviedol, že aj z toho dôvodu správca dane trval na tom, aby za účelom uznania výdavkov vynaložených na stráženie objektu žalobca predložil alebo preukázal existenciu nájomnej zmluvy v zmysle zákona č. 116/1900 Zb. ako dôkaz o tom, že výdavky boli vynaložené na stráženie jeho objektu a nie objektu právnickej osoby, poukazom na to, pokiaľ žalobca ako daňový subjekt nepredložil žiaden dôkaz o tom, že s vlastníkom nebytových priestorov boli dohodnuté náležitosti v zmysle zákona č. 116/1990 Zb., ako ani dôkaz o iných skutočnostiach, správca dane považoval výdavky, ktoré daňový subjekt označil ako výdavky súvisiace so strážením obchodného majetku daňového subjektu na Budovateľskej 63, v Prešove za výdavky v zmysle § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z.z., teda za výdavky, ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané aj keď o týchto výdavkov daňovník v zdaňovacom období rok 2009 účtoval. Vo vzťahu k výdavkom za prevádzkovanie internetovej domény žalovaný tvrdil, že zo spisového materiálu je zrejmé, že daňový subjekt bol správcom dane vyzvaný na predloženie dôkazov o svojom tvrdení, že doménu www.ibplus.sk <http://www.ibplus.sk> registroval ešte pred vznikom spoločnosti ibplus.sk, s.r.o., ktorá bola zapísaná do obchodného registra dňa 8. 2. 2005, avšak ani v priebehu daňovej kontroly ani v odvolacom konaní
takýto dôkaz nepredložil, pričom správca dane zistil, že kontakty na tejto stránke obsahujú kontaktné údaje textovej podoby názvu inej spoločnosti a nie kontrolovaného daňového subjektu. Záverom žalovaný konštatoval, že na základe uvedených skutočností považuje rozsudok krajského súdu v tých častiach, v ktorých nesúhlasí s postupom daňových orgánov, za nesprávny. III. Žalobca sa k odvolaniu žalovaného vyjadril tak, že navrhoval, aby odvolací súd odvolanie zamietol ako nedôvodné a napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa ako vecne správny potvrdil. V dôvodoch vyjadrenia žalobca nesúhlasil s jednotlivými dôvodmi žalovaného uvedenými v jeho odvolaní a zotrval na dôvodoch uvedených v jeho žalobe. Žalobca upozornil na neúplnosť spisového materiálu, ktorý žalovaný v danej veci predložil súdu v konaní. V danej súvislosti uviedol, že v spise chýbali jeho sťažnosti a podania, ktoré doručil správcovi dane v rámci výkonu daňovej kontroly, že žalovaný nereagoval na ním namietané šikanózne konanie zamestnancov správcu dane vykonávajúcich daňovú kontrolu v rozpore so zásadou ustanovenou v § 2 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb., namietaný pokus o fyzickú inzultáciu zo strany zamestnanca správcu dane, a aj vyžadovania materiálov, na ktoré zamestnanci vykonávajúci daňovú kontrolu u žalobcu nemali právny nárok. Žalobca považoval ignorovanie jeho sťažností, pasívny prístup a neprijatie opatrení zo strany žalovaného ako nadriadeného orgánu k správaniu zamestnancov správcu dane voči žalobcovi, za účelové. Žalobca s vyjadrením k odvolaniu predložil odvolaciemu súdu svoje sťažnosti a podania v prílohe. IV. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (ust. § 10 ods. 2 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu z dôvodov a v rozsahu uvedenom v odvolaní žalovaného (§ 246c ods. 1 veta prvá v spojení s ust. § 212 ods. 1 O.s.p.) postupom podľa ust. § 250ja ods. 2 veta prvá O.s.p., keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk <http://www.nsud.sk> (§ 156 ods. 1 a 3 O.s.p v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2), a dospel k záveru, že odvolanie nie je dôvodné. Predmetom odvolacieho konania v preskúmavanej veci bol rozsudok krajského súdu, ktorým súd prvého stupňa zrušil rozhodnutie žalovaného správneho orgánu zo dňa 22. novembra 2012 č. 1100305/ l/1256940/2012 v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu Prešov zo dňa 12.6.2012, č. 9700402/5/865303/2012 podľa § 250j ods.2 písm. c),d), ods.3 O.s.p. a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Preskúmavaným rozhodnutím žalovaný potvrdil platobný výmer Daňového úradu Prešov zo dňa 12.6.2012, č. 9700402/5/865303/2012, ktorým správca dane podľa § 44 ods. 6 písm. a) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v nadväznosti na § 165 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. vyrubil žalobcovi daň z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2009 v sume 0,00 eur, a znížil vykázanú daňovú stratu na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2009 zo sumy 85 936,11 eur na sumu 82 206,04 eur. Predmetom preskúmavacieho konania v danej veci je rozhodnutie a postup žalovaného správneho orgánu, ktorým rozhodnutím žalovaný rozhodoval s konečnou platnosťou o daňovej povinnosti žalobcu na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2009.
Odvolací súd v rozsahu odvolacích dôvodov preskúmal rozsudok súdu prvého stupňa ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci odvolacieho konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného správneho orgánu a správcu dane ako aj konanie im prechádzajúce, najmä z toho pohľadu, či sa súd prvého stupňa vysporiadal so všetkými zásadnými námietkami uvedenými v žalobe a z takto vymedzeného rozsahu, či správne posúdil zákonnosť a správnosť napadnutých rozhodnutí daňových orgánov oboch stupňov. Najvyšší súd v procese posudzovania zákonnosti napadnutého rozsudku súdu prvého stupňa vychádzal zo skutkových zistení vyplývajúcich z administratívneho spisu, obsiahnutých v odôvodnení napadnutého prvostupňového rozsudku, ktoré z tohto dôvodu neopakuje a súčasne na ne poukazuje. Podľa § 246c ods. 1, veta prvá O.s.p. pre riešenie otázok, ktoré nie sú priamo upravené v tejto časti, sa použijú primerane ustanovenia prvej, tretej a štvrtej časti tohto zákona. Podľa § 219 ods. 1, 2 O.s.p. odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne. Ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody. Odvolací súd po vyhodnotení odvolacích dôvodov vo vzťahu k napadnutému rozsudku krajského súdu a vo vzťahu k obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu dospel k záveru, že súd prvého stupňa správne zameral svoju pozornosť, ako aj vyhodnotil žalobné námietky, keď za zásadné námietky žalobcu považoval námietky, ktorými namietal neuznanie jeho výdavkov za kontrolované zdaňovacie obdobie. Odvolací súd v zmysle ustanovenia § 219 ods. 2 O.s.p. preto konštatuje, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov vo veci samej, spolu s poukazom na právnu úpravu vzťahujúcu sa k predmetu konania, uvedenú v odôvodnení napadnutého rozsudku krajského súdu, ktoré vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku. Senát odvolacieho súdu považuje právne posúdenie preskúmavanej veci krajským súdom v zásade za správne a súladné so zákonom. Vzhľadom k tomu, aby najvyšší súd v preskúmavanej veci nadbytočne neopakoval pre účastníkov známe skutočnosti spolu s právnymi závermi krajského súdu, sa vo svojom odôvodnení obmedzil len na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia. Úlohou súdu pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa piatej časti druhej hlavy Občianskeho súdneho poriadku (§§ 247 a nasl. O.s.p.) je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkom konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi, a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci skutkový stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia. Súd môže vykonať dôkazy nevyhnutné na preskúmanie napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 1 O.s.p.). V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 3 O.s.p.). „Podľa čl.1 Ústavy Slovenskej republiky demokratický a právny štát.
(ďalej len „ústava“) Slovenská republika je zvrchovaný,
Podľa čl. 2 ods.2 ústavy štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Podľa čl. 152 ods. 4 ústavy výklad a uplatňovanie ústavných zákonov, zákonov a ostatných všeobecne záväzných právnych predpisov musí byť v súlade s touto ústavou. Z uvedeného článku ústavy vyplýva, že výklad a uplatňovanie všeobecne záväzných právnych predpisov musí byť v súlade s ústavou. Vplyvom ústavy dochádza k vsunutiu jej obsahovo-hodnotových vlastností do všeobecných pojmov zákona tak, aby bol zabezpečený ústavne konformný výklad. Požiadavka na ústavne konformnú aplikáciu a výklad zákona je súčasťou zákonnosti rozhodnutia ako individuálneho správneho aktu. Práve tu je ťažisko činnosti orgánu verejnej správy a správneho súdnictva, pretože dikcia zákona nemôže byť interpretovaná izolovane, mimo zmyslu a účelu zákona, cieľa právnej regulácie, ktorý zákon sleduje. Orgány štátu realizujúc svoju rozhodovaciu právomoc sú pri výkone svojej moci povinné postupovať v zmysle čl.2 ods.2 ústavy, s prihliadnutím na to, že súčasne sú viazané aj právnou úpravou obsiahnutou v medzinárodných zmluvách, ktorými je Slovenská republika viazaná (čl.7 Ústavy SR) a po vstupe Slovenskej republiky do Európskeho spoločenstva, Európskej únie postupovať tiež v súlade s právne záväznými predpismi Európskeho spoločenstva, Európskej únie. Odvolací súd v danej veci zistil, že spor o zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného medzi účastníkmi konania v prieskumnom konaní súdu spočíva práve v ústavnej konformnosti výkladu právnej úpravy ustanovujúcej splnenie zákonných podmienok daňového výdavku v prípade výdavkov daňovníkom uplatnených v kontrolovanom zdaňovacom období 2009 v zmysle § 2 písm. i) a § 19 ods.1, písm. a) zákona č. 595/2003 Z.z., za posudzovania, či daňové orgány postupovali pri zisťovaní splnenia si daňovej povinnosti žalobcom ako daňovým subjektom v tomto zdaňovacom období (rok 2009) v súlade s právnou úpravou zákona o správe daní a poplatkov. Zo skutkových zistení vyplývajúcich z administratívneho spisu vyplýva, že žalobca v odvolaní zo dňa 27.6.2012 proti platobnému výmeru správcu dane zo dňa 12.6.2012 namietal okrem iného aj skutočnosť, že u zamestnanca A. možno mať pochybnosti o jeho objektívnosti a nezaujatosti. Vznesenej námietke žalovaný ako odvolací daňový orgán nevenoval žiadnu pozornosť a nijak sa ňou nevyporiadal. Zákonnosti rozhodnutia o daňovej povinnosti daňového subjektu musí predchádzať postup daňových orgánov v súlade s procesnoprávny predpisom upravujúcim daňové konanie. Zákonodarca v právnej úprave ustanovenej v § 24 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 165 ods.2 daňového poriadku upravuje postup daňových orgánov v prípade namietaného postupu jeho zamestnanca v dôsledku jeho neobjektívnosti alebo zaujatosti. Pokiaľ žalovaný v odvolacom konaní nechal bez povšimnutia námietky žalobcu ako daňového subjektu vznesené v jeho odvolaní voči postupu zamestnancov správcu dane, poukazom len na to, že postup zamestnancov správcu dane nepodmieňuje správnosť a zákonnosť výroku napadnutého platobného výmeru správcu dane, zaťažil svoje konanie takou vadou, ku ktorej bol súd povinný prihliadať z úradnej povinnosti, keďže môže mať za následok nezákonnosť rozhodnutia v merite veci. Z uvedených dôvodov odvolací súd po preskúmaní napadnutého rozsudku súdu prvého stupňa vychádzajúc zo skutkových zistení vyplývajúcich z administratívneho spisu žalovaného dospel k záveru, že vzhľadom na vyššie uvedenú vadu konania nie je možné považovať postup žalovaného, ktorý predchádzal vydaniu napadnutého rozhodnutia za zákonný, a preto ani napadnuté rozhodnutie žalovaného nie je možné považovať za súladné so zákonom, ktorá skutočnosť sama osebe je dôvodom pre zrušenie rozhodnutia žalovaného a vrátenie veci na ďalšie konanie podľa § 250j ods.2 písm. e) O.s.p.. Odvolací súd nesúhlasil s odvolacou námietkou žalovaného, ktorou namietal, že prvostupňový súd danú vec nesprávne právne posúdil, keď tvrdil, že ak daňový subjekt pri preukazovaní predmetných daňových výdavkov si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť, tieto výdavky boli správcom dane správne neuznané
za daňové výdavky, nesúhlasiac s konštatovaním súdu prvého stupňa, že preukázaním vynaložených výdavkov zo strany daňovníka prešlo dôkazné bremeno na správcu dane, pretože predkladanie dôkazov za účelom preukázania vynaloženia daňového výdavku je povinnosťou daňového subjektu, čo priamo vyplýva z § 29 ods. 8 zákona o správe daní, poukazom na právnu úpravu ustanovenú v paragrafe 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z.z.. Otázkou dôkazného bremena sa už viac krát najvyšší súd zaoberal vo svojej rozhodovacej činnosti, v ktorej súvislosti odvolací súd dáva do pozornosti rozhodnutia najvyššieho súdu sp. zn. 3Sžf/19/2010, 3Ssžf/1/2010, 3Sžf/25/2010, 3Sžf/1/2011, 3Sžf/43/210. Z judikatúry najvyššieho súdu vyplýva, že v súlade s § 29 ods.8 zákona o správe daní dôkazné bremeno predovšetkým zaťažuje daňový subjekt, avšak ako tento vyčerpal vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, ma k tomu zodpovedajúci daňový doklad ( faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny tovaru, služby od určitého dodávateľ), dôkazné bremeno znáša správca dane, upravuje tiež, že ak daňová transakcia má racionálny ekonomický dôvod a nejde o zneužitie práva, správca dane ju nemôže bez ďalšieho postupu prekvalifikovať, ako aj pripúšťa vykonanie alternatívnych dôkazov na preukázanie daňovej povinnosti daňovníka. Vzhľadom k uvedenému bol správny záver súdu prvého stupňa o tom, že záver, ktorý správca dane ustálil a žalovaný potvrdil, je potrené považovať za predčasný, keďže daňové orgány nevenovali náležitú pozornosť pri správnom určení dane, či žalobcom ako daňovým subjektom boli predmetné ním uplatnené výdavky vynaložené v príčinnej súvislosti s jeho podnikaním, na ktoré skutočnosti nevykonali dokazovanie v dostatočnom rozsahu. Pokiaľ teda súd prvého stupňa napadnuté rozhodnutie žalovaného v spojení s rozhodnutím správcu dane zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, rozhodol v súlade so zákonom, a preto odvolací súd napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa potvrdil v zmysle § 250ja ods.3, veta druhá, v spojení s § 246c ods.1 a s § 219 ods.1,2 O.s.p.. O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa ust. § 250k ods. 1 veta prvá O.s.p. v spojení s ust. § 246c ods.1, veta prvá O.s.p. a s ust. § 224 ods. 1 O.s.p.. Žalobcovi pre jeho úspech v konaní priznal náhradu trov tohto konania, ktoré mu vznikli právnym zastúpením advokátom za jeden úkon právnej služby (130,16+7,81+20% DPH, spolu 165,56 €). Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1.mája 2011). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.