Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Košiciach PO-6S/27/2022 8022200211 28. 05. 2026 JUDr. Ing. Lenka Figulová ECLI:SK:SpSKE:2026:8022200211.2
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Ing. Lenky Figulovej a členov senátu Mgr. Michala Magura a Mgr. Jany Fandákovej, LL.M., v právnej veci žalobcu: MP - TRANS, spol. s r.o., so sídlom: Osloboditeľov 2988, 066 01 Humenné, IČO: 36 497 223, právne zast. A. B. C., advokátom, so sídlom: Brestovská 2841/112, 066 01 Humenné, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná 63, 971 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 100368604/2022 zo dňa 23. februára 2022 takto rozhodol: I. Žalobu zamieta. II. Účastníkom konania n e p r i z n á v a právo na náhradu dôvodne vynaložených trov konania. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad Prešov (ďalej aj „správca dane“) na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 100973176/2020 zo dňa 02. júna 2020 začal dňa 02. júla 2020 u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až máj 2016, júl 2016, október až december 2016. Správca dane vyhotovil z daňovej kontroly protokol č. 100846577/2021 zo dňa 17. mája 2021 (ďalej aj „Protokol“), ktorý bol žalobcovi doručený dňa 19. mája 2021. K zisteniam uvedeným v Protokole sa žalobca písomne vyjadril dňa 27. júna 2021. Správca dane po doplnení dokazovania prerokoval zistenia so splnomocneným zástupcom žalobcu dňa 25. augusta 2021 (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101569439/2021). 2. Správca dane vydal rozhodnutie č. 101771387/2021 zo dňa 21. septembra 2021 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu dane“), ktorým bol podľa ustanovenia § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v platnom a účinnom znení (ďalej aj „daňový poriadok“) žalobcovi určený rozdiel dane v sume 3 000 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2016 konštatujúc porušenie ustanovení § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v platnom a účinnom znení (ďalej aj „zákon o DPH“). 3. Voči rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie dňa 04. októbra 2021, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 100368604/2022 zo dňa 23. februára 2022 (ďalej aj „napadnuté rozhodnutie“) a podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku prvostupňové rozhodnutie potvrdil.
4. Z obsahu administratívneho spisu, ako aj z odôvodnenia rozhodnutí daňových orgánov vyplýva, že žalobca si uplatnil odpočítanie dane na základe faktúry od dodávateľa –spoločnosti Embrace s.r.o., so sídlom 1. mája 166/5, 911 01 Trenčín, IČO: 50 043 293 (ďalej aj „dodávateľská spoločnosť“), a to faktúry č. 9016052601 zo dňa 26. mája 2016, s dátumom dodania 26. mája 2016, základ dane: 15 000 eur, DPH: 3 000 eur, za prenájom reklamných plôch na podujatí Rally Vyškov 2016. 5. Daňové orgány v priebehu daňovej kontroly zistili najmä nasledujúce skutočnosti: - Z daňového spisu týkajúceho sa daňovej kontroly u žalobcu na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2016 správca dane zistil, že dňa 07. apríla 2020 bol ako svedok vypočutý pán D. D., bývalý konateľ dodávateľskej spoločnosti (po opakovanom pokuse o predvolanie alebo predvedenie), ktorý vo svojej výpovedi uviedol, že na zastupovanie dodávateľskej spoločnosti bol oprávnený tichý spoločník pán E. B. na základe mandátnej zmluvy, ktorý podľa jeho mienky žije v súčasnosti v Slovinsku. B. D. D., i keď bol konateľom, za dodávateľskú spoločnosť nekonal, pán B. ho informoval o obchodoch dodávateľskej spoločnosti, faktúra bola vystavená pánom B., bol na nej jeho podpis. O realizácii reklamy pre žalobcu nemal žiadnu vedomosť. B. D. nepoznal. (Informácie zistené z daňovej kontroly na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2016 – Úradný záznam č. 100242359/2021 zo dňa 11. februára 2021). - Po tom, čo boli žalobcovi správcom dane oznámené pochybnosti v súvislosti s reklamnými službami uvedenými na faktúre, žalobca zaslal správcovi dane vyjadrenie zo dňa 08. marca 2021, v ktorom uviedol, že medzi žalobcom zastúpeným konateľkou F. B. a dodávateľskou spoločnosťou zastúpenou konateľom D. D. bola uzatvorená zmluva, predmetom ktorej bol prenájom reklamnej plochy a vykonanie reklamy vo forme uverejnenia reklamného nápisu, ktorý mal byť umiestnený na súťažnom automobile o rozmere najmenej 15 cm x 12 cm podľa možností aktuálneho dizajnu vozidla. Reklamný nápis mal byť umiestnený na vozidle počas automobilových pretekov Rally Vyškov 13. mája 2016 – 14. mája 2016. Dodávateľská spoločnosť sa zaviazala graficky navrhnúť a otestovať vizuálnu formu reklamného nápisu, zabezpečiť jeho výrobu a umiestnenie. Dodávateľská spoločnosť splnenie záväzku preukázala pripojením DVD nosiča z podujatia. Žalobca zároveň navrhol vypočutie konateľky žalobcu pani F. B. a D. D.. - Dňa 26. apríla 2021 bola vypočutá konateľka žalobcu pani F. B., ktorá uviedla, že niekedy v decembri roku 2015 ich navštívil pán D., ktorý vystupoval ako sprostredkovateľ reklamných služieb pre rôzne spoločnosti a oboznámil ich z možnosťami a priebehom možnej reklamnej spolupráce. Neskôr pán D. už u žalobcu nebol. Nakoľko všetko prebehlo tak, ako sa dohodli, nemali pochybnosti, na dvoch podujatiach v Košiciach a Lubeníku sa zúčastnil aj zamestnanec žalobcu, ktorý im potvrdil, že autá sú polepené logom žalobcu. Zároveň predložila správcovi dane 5 ks DVD – vrátane Rally Vyškov 13. mája 2016 – 14. mája 2016 (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 100686233/2021 zo dňa 26. apríla 2021). - Dňa 13. júla 2021 bol vypočutý svedok G. F., zamestnanec žalobcu, ktorý uviedol, že niekedy koncom roka 2015 ich navštívil pán D., ktorý im odprezentoval možnosti, ako sa dostať do povedomia klientov. Vybrali si prenájom reklamných plôch na autách, v súvislosti s osobou pána D. mal pocit, že pochádza zo stredného Slovenska, ukázal im aj splnomocnenia. Bolo dohodnuté, že zmluvy im prídu poštou, čo sa aj stalo (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101303949/2021 zo dňa 22. júla 2021). - Dňa 13. júla 2021 bol predvolaný svedok D. B., ktorý sa na výsluch nedostavil a vopred svoju neúčasť neospravedlnil. Právny zástupca žalobcu uviedol, že svedok je momentálne na dovolenke v zahraničí. Nakoľko sa jednalo o svedka navrhovaného žalobcom a správca dane vopred telefonicky kontaktoval splnomocneného zástupcu žalobcu za účelom dohodnutia si spoločného termínu vypočutia, správca dane navrhovaného svedka opätovne nevypočul. - Reklamná služba spočívala v polepe na pretekárskom aute, zobrazujúcom len obchodné meno žalobcu bez uvedenia bližšej informácie, čím sa žalobca zaoberá alebo aký výrobok resp. službu propaguje, pričom uvedené nemá dostatočnú výpovednú hodnotu vo vzťahu k podpore predaja tak, ako vyplýva z definície reklamných služieb v zmysle Rozhodnutia súdneho dvora Európskej únie C - 530/2009. - Dodávateľská spoločnosť zanikla dňa 25. októbra 2016 zlúčením so spoločnosťou KENOBI, s.r.o., so sídlom: Dr.I.Markoviča 2083/1, 915 01 Nové Mesto nad Váhom, IČO: 46 273 557, ktorá zanikla dňa 05. novembra 2016 zlúčením so spoločnosťou DcaLaser s. r. o., Zlatovská 2192/29, 911 05 Trenčín, IČO: 44 136 447, ktorá bola vymazaná z obchodného registra ex offo dňa 9. novembra 2016. 6. Daňové orgány vo výsledku, na základe vyššie uvedených zistení konštatovali, že žalobca nesplnil zákonom stanovené podmienky na odpočítanie dane v zmysle ustanovenia § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 zákona o DPH a nepredložil dôkazy preukázateľne
a hodnoverne potvrdzujúce splnenie hmotnoprávnych podmienok a to uskutočnenie zdaniteľných plnení dodávateľskou spoločnosťou. Uvedené závery vyplývali z nasledovných skutočností: - Žalobca nevedel preukázať, aké návrhy reklamy mu dodávateľská spoločnosť predložila a aké schválil, s kým a ako (svoje tvrdenia opiera len o ústnu komunikáciu) jednal za dodávateľskú spoločnosť, pretože pán, ktorý sa predstavil ako A. D., nenechal na seba žiaden kontakt a nebolo preukázané, či skutočne mu bola udelená plná moc na konanie za dodávateľskú spoločnosť. - Žalobca sa neinformoval o spôsobe výroby a umiestnenia reklamy na autách, ani nepredložil o tom žiadny dôkaz. - Žalobca nepovažoval za neštandardné, že dodávateľská spoločnosť ho nekontaktovala a nekomunikovala s ním ohľadne reklamy. II. Konanie pred správnym súdom 7. Správnou žalobou zo dňa 23. apríla 2022 doručenou na Krajský súd v Prešove ako v tom čase vecne a miestne príslušný správny súd toho istého dňa sa žalobca domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia, ako aj zrušenia prvostupňového rozhodnutia, vrátenia veci na ďalšie konanie a priznania nároku na náhradu trov konania. 8. V správnej žalobe žalobca namietal, že rozhodnutia daňových orgánov vychádzajú z nedostatočne zisteného skutkového stavu, daňové orgány na základe vykonaných dôkazov dospeli k nesprávnym skutkovým zisteniam a právnym záverom, ich rozhodnutia vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci a sú nepreskúmateľné, pričom argumentoval nasledovným: - Správca dane nevykonal takmer žiadne vlastné dokazovanie a vychádzal takmer výlučne zo spisu týkajúceho sa daňovej kontroly u žalobcu na dani z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie 2016. Žalobca v tejto súvislosti výslovne namietal nevypočutie svedka D. D. a iba prevzatie záverov z jeho výpovede v inom daňovom konaní, ktoré nesúviselo s tu súdenou vecou, a zároveň uvedeným postupom nebolo žalobcovi umožnené klásť svedkovi otázky. Dodanie reklamných služieb sa správca dane ani nepokúsil overiť z účtovných dokladov dodávateľskej spoločnosti, pričom na uvedené nemá vplyv ani zánik obchodnej spoločnosti. - Správca dane dospel k nesprávnym skutkovým zisteniam a právnym záverom vo vzťahu k hodnoteniu výpovede svedka D. D., pričom podľa názoru žalobcu svedok potvrdil uskutočnenie zdaniteľných plnení, pretože hoci si nespomenul na konkrétnu spoluprácu so žalobcom, na druhej strane uviedol, že za dodávateľskú spoločnosť v danom čase konal tichý spoločník a teda o konkrétnych obchodoch nemusel mať svedok vedomosť. Zároveň žalobca namietal, že správca dane si u svedka D. D. neoveroval skutočnosti týkajúce sa zmluvy zo dňa 01. marca 2016, prípadne kto nakladal s finančnými prostriedkami dodávateľskej spoločnosti, vrátane peňazí, ktoré boli zaplatené za poskytnuté reklamné služby. - Žalobca v ďalšom poukázal na to, že si splnil svoju dôkaznú povinnosť, ak správcovi dane predložil zmluvu o poskytovaní reklamných služieb, vystavenú faktúru s preukázaním jej úhrady a DVD nosič, kde bolo zachytené podujatie Rally Vyškov 2016, pokiaľ však daňové orgány mali pochybnosť, či reklamnú službu naozaj poskytla dodávateľská spoločnosť, mali možnosť uvedené overiť z účtovných dokladov dodávateľskej spoločnosti, o čo sa však ani nepokúsili. - Pokiaľ daňové orgány žalobcovi vytýkali, že nepredložil žiadne dôkazy o prijatí opatrení na preverenie dôveryhodnosti obchodného partnera, žalobca v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie C-277/14 vo veci s Stehcemp a vo veci C - 430/2019, z ktorých vyplýva, že sa správal rozumne a zodpovedne a v rámci svojich možností a schopností si preveril svojich obchodných partnerov. - Žalobca nesúhlasil so záverom žalovaného, že reklamné služby neplnili svoj účel, nakoľko z nich nebola zrejmá informácia, v akej oblasti žalobca podniká. Žalobca v tejto súvislosti uviedol, že samotný názov obchodnej spoločnosti evokuje záver, že spoločnosť poskytuje prepravné služby. Žalobca tiež namietal nevypočutie svedka D. B.. - Žalobca považoval napadnuté rozhodnutie za nepreskúmateľné z dôvodu, že sa žalovaný nedostatočne vysporiadal s námietkami a tvrdeniami žalobcu. 9. Žalobca nežiadal vo veci nariadiť pojednávanie.
10. K žalobe sa vyjadril žalovaný podaním zo dňa 28. júla 2022, v ktorom uviedol, že z vykonaného dokazovania vyplýva, že správca dane odôvodnil nepriznanie uplatneného odpočítania dane porušením ustanovení § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 zákona o DPH z dôvodu, že nebolo preukázané, že zdaniteľný obchod deklarovaný predmetnou faktúrou od dodávateľskej spoločnosti bol uskutočnený tak, ako bolo uvedené na faktúre. V danom prípade žalobca nevedel správcovi dane preukázať s kým a ako konal za dodávateľskú spoločnosť, neinformoval sa o spôsobe výroby a umiestnení reklamy, o autách, na ktorých bude reklama uverejnená, a správcovi dane o tom nepredložil žiaden dôkaz. V ďalšom opätovne poukázal na svedeckú výpoveď D. D., resp. zopakoval závery uvedené v napadnutom rozhodnutí. 11. Žalovaný nežiadal vo veci nariadiť pojednávanie. III. Aplikované ustanovenia právnych predpisov 12. Podľa § 177 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku v platnom a účinnom znení (ďalej aj „SSP“), správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 13. Podľa § 134 ods. 1 SSP, správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak. 14. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 15. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 16. Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 17. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 18. Podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku, rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 19. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu, b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona. 20. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.
21. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 22. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 23. Podľa § 51 ods. 1 a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. IV. Právne posúdenie veci správnym súdom 24. Správny súd v Košiciach (ďalej aj „správny súd“) je počnúc 01. júnom 2023 súdom konajúcim v správnych veciach, na ktorý v tomto rozsahu prešiel výkon súdnictva z Krajského súdu v Košiciach a Krajského súdu v Prešove (v zmysle § 7a zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov v spojení s § 1, 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola pôvodne vedená na Krajskom súde v Prešove a bola jej pridelená sp. zn. 6S/27/2022. Od 01. júna 2023 je na konanie v tejto veci príslušný Správny súd v Košiciach, vec bola náhodným výberom pridelená sudkyni ako je uvedené v záhlaví tohto rozhodnutia a je vedená pod sp. zn. PO-6S/27/2022. 25. Správny súd konajúc primárne podľa ust. § 177 a nasl. SSP, po zistení, že správna žaloba bola podaná oprávnenou osobou a včas, preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie, ako aj postup, ktorý predchádzal jeho vydaniu a dospel k záveru, že správna žaloba nie je dôvodná, preto ju postupujúc podľa § 190 SSP zamietol. 26. Správny súd vo veci rozhodol bez nariadenia pojednávania (v súlade s § 107 ods. 2 SSP) a rozsudok vyhlásil dňa 28. mája 2026 (oznámenie o termíne verejného vyhlásenia rozsudku bolo zverejnené dňa 21. januára 2026). 27. Predmetom súdneho prieskumu bolo napadnuté rozhodnutie žalovaného č. 100368604/2022 zo dňa 23. februára 2022, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane Daňového úradu Prešov č. 102315433/2022 zo dňa 19. augusta 2022 vyrubujúce žalobcovi rozdiel dane v sume 3 000 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2016. Žalobca v podanej žalobe namietal, že preskúmavané rozhodnutia daňových orgánov vychádzali z neúplne zisteného stavu veci, ak opätovne nevypočuli svedka D. D. a vychádzali len z dôkazov získaných v inej daňovej kontrole, zároveň výpoveď svedka D. D. nesprávne interpretovali, keď podľa názoru žalobcu tento potvrdil dodanie reklamných služieb žalobcovi. Žalobca ďalej namietal, že mu daňové orgány vytkli nepredloženie žiadnych dôkazov o prijatí opatrení na preverenie dôveryhodnosti obchodného partnera, pričom sa žalobca správal rozumne. V závere tiež namietal nevypočutie svedka D. B. a nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia. 28. V prvom rade je potrebné uviesť, že nakoľko správny súd nie je v zásade súdom „skutkovým“, základným predpokladom úspechu v konaní pred ním je podanie náležite odôvodnenej správnej žaloby. Vymedzenie žalobných bodov v správnej žalobe je pritom v správnom súdnictve rozhodujúce pre úspech vo veci a ich zmena je časovo striktne limitovaná. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Asan 2/2020 zo dňa 29. septembra 2021, v ktorom tento uviedol: „19. Na tomto mieste považuje kasačný súd za dôležité zdôrazniť, že správny súd preskúmava rozhodnutie orgánu verejnej správy predovšetkým v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe (tzv. v medziach žaloby). Rozsahom tvrdení uvedených v žalobe je správny súd
viazaný a nemôže ho prekročiť. Tu platí v správnom súdnictve koncentračná zásada, keď žalobca môže žalobné dôvody síce meniť, no rozširovať ich môže len do konca lehoty na podanie žaloby. Po uplynutí tejto lehoty už nie je možné v priebehu konania vznášať ďalšie námietky a výhrady proti žalobou napadnutému rozhodnutiu, a to ani v replike na vyjadrenie žalovaného, ani na pojednávaní. To znamená, že k žalobným bodom uplatneným po uplynutí lehoty na podanie žaloby správny súd nemôže prihliadnuť. Taktiež súd nemôže v odôvodnení svojho rozhodnutia argumentovať dôvodom, ktorý žalobca v rámci žaloby neuplatnil (napr. rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžo/34/2010 z 25. novembra 2010).“ Správny súd tak napadnuté rozhodnutie podrobil súdnemu prieskumu výlučne v rozsahu žalobných námietok tak, ako boli uplatnené žalobcom. 29. Z rozhodnutí daňových orgánov vyplynulo, že boli založené na totožnom závere, v zmysle ktorého reklamné služby neboli dodané dodávateľom uvedeným na faktúre – spoločnosťou Embrace s.r.o. Daňové orgány teda spochybnili status deklarovaného dodávateľa, t.j. splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane. Skutočnosťami, na základe ktorých deklarovaného dodávateľa daňové orgány spochybnili bolo, že žalobca nevedel správcovi dane preukázať s kým a ako konal za dodávateľskú spoločnosť, neinformoval sa o spôsobe výroby a umiestnení reklamy, o autách, na ktorých bude reklama uverejnená, a správcovi dane o dodaní reklamných služieb dodávateľskou spoločnosťou nepredložil žiaden dôkaz. 30. Žalobca v prvom rade za sporné považoval to, či rozsah dokazovania vykonaného daňovými orgánmi v tu súdenej veci bol dostatočný na úplné zistenie skutkového stavu a ustálenie prijatých záverov o nedodaní reklamných služieb dodávateľskou spoločnosťou. 31. Subjekt, ktorý si chce odpočítať DPH „má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť)“ (nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14. novembra 2018). Povinnosť tvrdiť teda spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočet DPH za splnenia zákonnom stanovených podmienok a následne povinnosť dokázať svoje tvrdenie vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane je následne verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt dokladuje. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. To znamená, že nepostačuje len odôvodnenie správcu dane, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno, pokiaľ zmysluplne a logicky nespochybní predložené tvrdenia a dôkazy. „Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej“ (nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14. novembra 2018). V prípade, že správca dane unesie svoje dôkazné bremeno, tak je opäť povinnosť preukazovať svoje tvrdenia (resp. ich korigovať) na strane daňového subjektu, pričom spravidla využíva iné dôkazy než tie, ktoré už správca dane vierohodne spochybnil. Zároveň je tiež potrebné pripomenúť, že daňový subjekt je povinný preukazovať len skutočnosti, ktoré sám tvrdí a deklaruje. Dôkazné bremeno sa teda prerozdeľuje, resp. prelieva v závislosti od faktického a dôkazného stavu konania. 32. Vychádzajúc z uvedeného možno konštatovať, že v daňovom konaní má primárne daňový subjekt dôkaznú povinnosť a dôkazné bremeno na preukázanie zákonných podmienok pre vznik práva na odpočítanie dane z prijatých tovarov/služieb. Správny súd mal v tejto súvislosti za preukázané, že žalobca v úvode daňovej kontroly predložil správcovi dane faktúru, predmetom ktorej bolo dodanie reklamných služieb dodávateľskou spoločnosťou. Správca dane sa na základe uvedeného oboznámil s výpoveďou svedka D. D. – bývalého konateľa dodávateľskej spoločnosti, z daňovej kontroly u žalobcu na dani z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie 2016 a dospel k pochybnostiam o tom, že reklamné služby boli žalobcovi dodané dodávateľom uvedeným na faktúre, t.j. dodávateľskou spoločnosťou, čo žalobcovi aj oznámil a vyzval ho, aby pravdivosť tvrdených skutočností jednoznačne a vierohodne preukázal (Výzva zo dňa 11. februára 2021). K uvedenému sa žalobca vyjadril podaním zo
dňa 08. marca 2021, poukázal na Zmluvu o reklame zo dňa 01. marca 2016, výpisy z bankového účtu žalobcu preukazujúce úradu faktúry dodávateľskej spoločnosti (ktoré mali byť súčasťou zložky žalobcu – Úradný záznam č. 100454520/2021 zo dňa 18. marca 2021) a navrhol doplniť dokazovanie opätovným vypočutím svedka D. D. a vypočutím konateľky žalobcu. Následne správca dane dňa 26. apríla 2021 vypočul konateľku žalobcu pani F. B. (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 100686233/2021 zo dňa 26. apríla 2021) a dňa 2. júla 2021 svedka D. G. F., zamestnanca žalobcu (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101303949/2021 zo dňa 2. júla 2021). 33. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane nevykonal takmer žiadne vlastné dokazovanie a vychádzal takmer výlučne zo spisu týkajúceho sa daňovej kontroly u žalobcu na dani z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie 2016, ako je uvedené vyššie, takéto tvrdenie žalobcu sa nezakladá na pravde. Správca dane vykonal celý rad dôkazov, a to jednak oboznámením sa s listinnými dôkazmi predloženými žalobcom, ako aj vypočutím svedkov navrhovaných žalobcom – p. F. B. a D. G. F.. Správny súd ako nedôvodnú posúdil tiež námietku, že správca dane napriek návrhu žalobcu na doplnenie dokazovania opätovne nevypočul svedka D. D., a to vo vzťahu k okolnostiam uzatvorenia Zmluvy o reklame dňa 01. marca 2016 a k tomu, kto nakladal s finančnými prostriedkami dodávateľskej spoločnosti. V tejto súvislosti mal správny súd za preukázané, že svedkovi D. D. správca dane na ústnom pojednávaní dňa 07. apríla 2020 položil otázku, či podpísal Zmluvu o reklame zo dňa 01. marca 2016, ktorú mu dal aj k nahliadnutiu, k čomu tento uviedol, že zmluvu podpísal tichý spoločník E. B. (čo je v rozpore s tvrdením žalobcu v podaní zo dňa 8. marca 2020). Opätovné vypočutie svedka D. D. neodôvodňuje ani návrh žalobcu na položenie otázky, kto nakladal s finančnými prostriedkami dodávateľskej spoločnosti, nakoľko podľa názoru správneho súdu uvedené nemá spôsobilosť potvrdiť (alebo vyvrátiť) tvrdenia žalobcu, že reklamné služby dodala dodávateľská spoločnosť. Z uvedeného dôvodu posúdil správny súd predmetné námietky žalobcu ako nedôvodné. 34. Správny súd pre úplnosť považuje za potrebné dodať, že listiny, obsahom ktorých je výpoveď z iných konaní, môžu byť po splnení určitých podmienok taktiež podkladom pre vydanie rozhodnutia správcu dane. V prvom rade musí ísť o dôkazy získané nezávisle na príslušnom daňovom konaní, t.j. nesmú byť účelovo získané preto, aby sa správca dane vyhol povinnosti umožniť daňovému subjektu byť prítomný na výsluchu svedka a klásť mu otázky. Ďalej je potrebné, aby boli dôkazy získané v súlade so zákonom. Taktiež je nutné, aby boli daňovému subjektu tieto dôkazy sprístupnené, aby sa mohol oboznámiť s ich obsahom a prípadne navrhnúť ďalšie dôkazy, ktoré by zistenia vyplývajúce z týchto listín upresnili, korigovali, či vyvrátili. V prípade, že výpoveď svedka zaznamenaná v listinách je v rozpore s ďalšími dôkazmi vykonanými v daňovom konaní, je potrebné tieto rozpory odstrániť, pričom najvhodnejším spôsobom bude jeho výsluch, pri ktorom mu budú kladené otázky za účelom odstránenia nejasností. Svedka je potrebné vypočuť vždy, ak to požaduje daňový subjekt, okrem prípadu, ak ide o požiadavku vedenú snahou mariť či účelovo predlžovať daňové konanie. V súvislosti s výkladom § 25 ods. 4 daňového poriadku správny súd uvádza, že k porušeniu práva daňového subjektu spočívajúceho v tom, že daňový subjekt vo vzťahu k výpovediam získaným v inom daňovom konaní nemohol uplatniť svoje procesné práva by mohlo dôjsť v prípade, ak by sa daňové orgány vykonaniu tohto dôkazu v daňovom konaní vyhýbali, resp. daňový subjekt by s týmto dôkazom nemal možnosť oboznámiť sa. Uvedené však nie je prípadom v tu súdenej veci, nakoľko žalobca bol s obsahom výpovede svedka D. D. riadne oboznámený a zopakovanie výsluchu tak, ako žalobca navrhoval, správny súd vyhodnotil ako nedôvodné, nehospodárne a neúčelne predlžujúce daňové konanie z dôvodov uvedených v predchádzajúcom bode odôvodnenia tohto rozsudku, bez toho, aby bolo spôsobilé objasniť také skutočnosti, ktoré by vyvrátili závery správcu dane, ku ktorým dospel na základe už vykonaného dokazovania. 35. K námietke o nesprávnej interpretácii výpovede svedka D. D., keď podľa názoru žalobcu tento potvrdil dodanie reklamných služieb žalobcovi, správny súd uvádza, že tvrdenia žalobcu nezodpovedajú skutočnosti. Je pravdou, že svedok obchodný vzťah medzi žalobcom a dodávateľskou spoločnosťou jednoznačne nevylúčil, ale jeho výpoveď bola všeobecná, bez konkretizácie akýchkoľvek skutočností týkajúcich sa reklamných služieb dodaných žalobcovi, ktoré sú predmetom tu súdenej veci. Správny súd však v tejto súvislosti za podstatné posúdil to, že svedok vo svojej výpovedi naopak konkrétne uviedol, že všetky obchody dojednával, Zmluvu o reklame zo dňa 01. marca 2016 podpísal a faktúru vystavil a podpísal tichý spoločník E. B. (avšak túto osobu nijako nekonkretizoval). Žalobca vo svojom podaní zo dňa 8. marca 2020 pritom tvrdil, že zmluva bola uzatvorená medzi žalobcom zastúpeným konateľkou F. B. a dodávateľskou spoločnosťou zastúpenou D. D., čo je v zrejmom rozpore s výpoveďou svedka D. D.
a žalobca na podporu svojich tvrdení žiadne dôkazy nepredložil. Z uvedeného dôvodu aj túto námietku posúdil správny súd ako nedôvodnú. 36. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane sa ani nepokúsil overiť dodanie reklamných služieb z účtovných dokladov dodávateľskej spoločnosti správny súd uvádza, že z daňového hľadiska síce daňové subjekty preukazujú správcovi dane vykonávanie ekonomickej činnosti podávaním daňových priznaní, účtovných a kontrolných výkazov, v ktorých deklarujú výsledky svojej ekonomickej činnosti, avšak skutočnosť, že daňový subjekt podal kontrolný výkaz k DPH, do ktorého zahrnul preverované zdaniteľné obchody, resp. v účtovníctve uviedol predmetnú faktúru, nemožno považovať za absolútny dôkaz, ktorý sám o sebe preukazuje, že sa deklarované obchody uskutočnili tak, ako to deklarujú zapojené spoločnosti. Uvedené je len tvrdením o takejto skutočnosti, pričom úlohou správcu dane počas daňovej kontroly je práve tieto, žalobcom tvrdené skutočnosti, preverovať. Uvedený záver podčiarkuje aj skutočnosť, že ani samotná faktúra nepredstavuje taký dôkaz, ktorý by sám o sebe bol spôsobilý preukázať to, že tovary/služby boli dodané spoločnosťou uvedenou na faktúre (viď rozsudok Súdneho dvora Európskej únie vo veci PPUH Stehcemp, C-227/14). 37. Správny súd v tejto súvislosti uvádza, že sa plne oboznámil s právnymi závermi, ktoré konštatoval správny súd v rozsudku č.k. PO-6S/21/2022-71 zo dňa 27. novembra 2025, resp. č.k. PO-6S/22/2021-63 zo dňa 22. septembra 2025, avšak vychádzajúc zo znenia žalobných námietok (s prihliadnutím na koncentračnú zásadu v správnom súdnom konaní - § 134 SSP) tu súdenú vec posúdil odlišne. 38. K námietke žalobcu smerujúcej proti záveru žalovaného, že reklamné služby neplnili svoj účel, nakoľko z nich nebola zrejmá informácia, v akej oblasti žalobca podniká správny súd uvádza, že vychádzajúc z článku 167 a nasl. Rady 2006/112/ES zo dňa 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty a § 49 a nasl. zákona o DPH, ktorým boli príslušné články smernice transponované do právneho poriadku Slovenskej republiky, hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú, že 1. poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre daň (t. j. status dodávateľa), 2. predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia) a 3. prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. Pre nepriznanie práva na odpočet dane pritom postačuje, aby bolo preukázané nesplnenie ktorejkoľvek z uvedených hmotnoprávnych podmienok, ktoré si sú vo svojom význame rovnocenné. Ak teda daňové orgány svoju argumentáciu primárne založili na tom, že žalobca nepreukázal dodanie služieb deklarovaným dodávateľom majúcim status osoby registrovanej pre daň, preukázanie nesplnenia inej podmienky už nie je žiadúce. Preto hoci argumentácia žalovaného týkajúca sa nepreukázania, že žalobcom prijaté služby boli použité v rámci jeho ekonomickej činnosti, bola len všeobecná a bez toho, aby bola žalobcovi daná možnosť na túto argumentáciu reagovať (nakoľko ju uviedol žalovaný až v napadnutom rozhodnutí), je bez akéhokoľvek právneho významu vo vzťahu k zákonnosti preskúmavaných rozhodnutí, nakoľko nesplnenie hmotnoprávnych podmienok daňové orgány založili (aj) na tvrdení, že fakturované služby neboli dodané deklarovaným dodávateľom. 39. Správny súd ako nedôvodnú posúdil tiež námietku opätovného nevypočutia svedka D. B., pričom sa stotožnil so správcom dane ak tento konštatoval, že nakoľko sa jednalo o svedka navrhovaného žalobcom a správca dane vopred telefonicky kontaktoval splnomocneného zástupcu žalobcu za účelom dohodnutia si spoločného termínu vypočutia, správca dane navrhovaného svedka opätovne nevypočul. 40. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada objektívnej pravdy, ktorej podstata spočíva v tom, že správca dane nemá absolútnu povinnosť viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností. Je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už správca dane získal v rámci správy daní a v priebehu konania (obdobne rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžfk/64/2017 zo dňa 28. mája 2020). Správca dane resp. žalovaný preto neboli povinní viesť dokazovanie dovtedy, kým by sa tvrdenia žalobcu nepreukázali. Postup daňových orgánov v tu súdenej veci v súvislosti s rozsahom vykonaného dokazovania správny súd posúdil ako náležitý a zákonný.
41. Správny súd ďalej uvádza, že pokiaľ daňové orgány žalobcovi podľa jeho názoru vytýkali, že nepredložil žiadne dôkazy o prijatí opatrení na preverenie dôveryhodnosti obchodného partnera, správny súd dospel k záveru, že na túto potrebu obozretnosti konania daňového subjektu poukazovali v kontexte posúdenia otázky unesenia dôkazného bremena daňovým subjektom, čo môže byť relevantné aj pri preukazovaní splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočet DPH. „Dôkazné bremeno daňového subjektu na preukázanie oprávnenosti odpočítania dane nie je absolútne, ale daňový subjekt ho znáša len v primeranom rozsahu. Je dôvodné požadovať od neho predloženie takých dokladov a dôkazov, ktoré sa zadovažujú a uchovávajú buď povinne podľa všeobecne záväzných právnych predpisov alebo ktoré zadovažuje a uchováva primerane obozretný podnikateľ na to, aby splnenie materiálnych podmienok pre odpočet dane v prípade daňovej kontroly preukázal, s prihliadnutím na okolnosti zdaniteľného obchodu, osobu dodávateľa, históriu obchodného vzťahu i obchodnú prax v príslušnom hospodárskom odvetví“ (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 1Sfk/78/2023 zo dňa 22. mája 2025). Z uvedeného dôvodu uvedená námietka nemá vplyv na zákonnosť preskúmavaných rozhodnutí daňových orgánov. 42. Pokiaľ žalobca považoval napadnuté rozhodnutie za nepreskúmateľné z dôvodu, že sa žalovaný nedostatočne vysporiadal s námietkami a tvrdeniami žalobcu, k uvedenému správny súd uvádza, že námietka je jednak vznesená všeobecne, bez bližšej konkretizácie toho, ktoré odôvodnenie považoval žalobca za nedostatočné, zároveň je potrebné vziať na zreteľ, že subjektívny nesúhlas žalobcu s vlastnými závermi žalovaného a jeho dôvodmi, vyjadrený v jeho ďalších žalobných námietkach, nezakladá nepreskúmateľnosť jeho rozhodnutia. 43. Záverom správny súd poukazuje aj na konštantnú judikatúru Európskeho súdu pre ľudské práva (napr. rozsudok zo dňa 21. januára 2009 vo veci García Ruiz proti Španielsku, rozsudok zo dňa 19. apríla1994 vo veci Van de Hurk proti Holandsku) a Ústavného súdu Slovenskej republiky (napr. vo veciach vedených pod sp. zn. III. ÚS 209/04, III. ÚS 95/06, III. ÚS 260/06), podľa ktorých nie je potrebné, aby bola daná podrobná odpoveď na každú vznesenú námietku, ale je vždy potrebné podľa povahy veci reagovať v odôvodnení rozhodnutia na zásadnú a relevantnú argumentáciu žalobcu. 44. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti, posúdiac námietky žalobcu uvedené v žalobe dospel správny súd k záveru, že správna žaloba je nedôvodná a preto ju konajúc podľa § 190 SSP zamietol. 45. O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 167 a nasl. SSP, podľa ktorého účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal, pretože žalobca nemal v konaní úspech celkom ani z časti a žalovanému nevznikli také dôvodne vynaložené trovy konania, ktoré by bolo možné od žalobcu spravodlivo požadovať. 46. Vo veci rozhodol senát v pomere 3:0 hlasov (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať na Správnom súde v Košiciach v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia správneho súdu (§ 443 ods. 1 v spojení s § 444 ods. 1 SSP). Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“) a návrh výroku rozhodnutia. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 1, 2 SSP). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a. na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b. ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c. účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník,
d. v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e. vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd, f. nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g. rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h. sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i. nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j. podanie bolo nezákonne odmietnuté. Sťažnostné body podľa písm. g) až i) sťažovateľ vymedzí tak, že uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podanie pred správnym súdom (§ 440 ods. 1, 2 SSP). Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; ak ide o konanie o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) SSP; ak je žalovaným Centrum právnej pomoci (§ 449 ods. 1, 2 SSP).