Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave BA-1S/193/2018 1018201800 24. 09. 2025 JUDr. Jeannette Hajdinová ECLI:SK:SpSBA:2025:1018201800.8
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a členov senátu JUDr. Jozefa Timeka a JUDr. Zuzany Širokej, v právnej veci žalobcu: COOP Jednota Dunajská Streda, spotrebné družstvo, so sídlom Korzo Bélu Bartóka 790, 929 01 Dunajská Streda, IČO: 00 168 831, právne zastúpený: Michalko Legal s.r.o., so sídlom Suché miesto 47, 900 25 Chorvátsky Grob, IČO: 50 367 943, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 5952/63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102406363/2018 zo dňa 29. novembra 2018, takto rozhodol: I. Správny súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . II. Žalovanému právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie máj 2012. O jej výsledku vyhotovil protokol č. 101964166/2017 zo dňa 14. septembra 2017 (ďalej len „protokol“). Na základe výsledkov daňovej kontroly vydal správca dane rozhodnutie č. 101518451/2018 zo dňa 7. augusta 2018 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie máj 2012 v sume XXX XXX,XX eur, t. j. nepriznal nadmerný odpočet v sume XXX XXX,XX eur a vyrubil daň v sume XX XXX,XX eur. Predmetná daňová kontrola bola začatá dňa 27. novembra 2015 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 21124806/2015 zo dňa 29. októbra 2015, ktoré bolo doručené žalobcovi dňa 3. novembra 2015. 2. Vyrubený rozdiel DPH pozostával z nepriznaného práva na odpočet dane z dodávateľských faktúr v sume XXX XXX,XX eur od dodávateľa Porrima, s. r. o., so sídlom Trenčianska 30, 821 09 Bratislava, IČO: 46 096 850 (ďalej len „Porrima, s. r. o.“), za nákup tovaru (drogistický tovar, nealkoholické nápoje, potraviny) v mesiaci máj 2012 v celkovej výške XXX XXX,XX eur. 3. Daňovou kontrolou za zdaňovacie obdobie máj 2012 bolo zistené, že žalobca následne dodal obstaraný tovar od spoločnosti Porrima, s. r. o. odberateľom do iného členského štátu (Maďarsko), pričom pri dodaní tohto tovaru si uplatnil oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Predmetný tovar bol dodaný odberateľovi – Lbis Six Korlátolt Feleloségu Társaság, so sídlom Huba Vézer utca 8/1/3, 2800 Tatabánya, Maďarsko, IČ pre DPH: A.
(ďalej len Lbis Six“). K nákupu tovaru od dodávateľa Porrima, s. r. o. žalobca predložil počas daňovej kontroly dodávateľské faktúry spolu s dodacími listami. 4. Správca dane k dodávateľovi žalobcu zistil, že v predmetnom zdaňovacom období boli konateľmi spoločnosti Porrima, s. r. o. maďarskí občania – B. C. (od 11. júla 2011 do 5. marca 2013) a D. E. (od 11. júla 2011 do 14. októbra 2013). Od 14. októbra 2013 bol konateľom spoločnosti občan Rumunska F. G.. Spoločnosť Porrima, s. r. o. bola založená dňa 2. apríla 2011 so sídlom na adrese Boženy Němcovej 8, Bratislava. Od 8. októbra 2011 do 24. apríla 2017 bolo sídlo spoločnosti na adrese Trenčianska 30, Bratislava. Od 25. apríla 2017 bolo sídlo spoločnosti na adrese Prievozská 4B, Bratislava. Správca dane za účelom preverenia dodávok tovaru od spoločnosti Porrima, s. r. o. vykonal dňa 8. marca 2016 miestne zisťovanie na vtedajšej adrese sídla spoločnosti (Trenčianska 30, Bratislava), o čom spísal úradný záznam č. 102694401/2016 zo dňa 8. marca 2016. Počas miestneho zisťovania správca dane zistil, že sa na uvedenej adrese nachádza bytový dom s viacerými bytovými jednotkami, pričom na žiadnom viditeľnom mieste sa nenachádzalo označenie dotknutej spoločnosti. Správca dane následne zaslal na adresu spoločnosti Porrima, s. r. o. oznámenie o tom, že dňa 6. apríla 2016 opakovane vykoná miestne zisťovanie. Oznámenie sa vrátilo správcovi dane neprevzaté s poznámkou „adresát neznámy“. Dňa 6. apríla 2016 správca dane opakovane vykonal miestne zisťovanie na adrese sídla spoločnosti Porrima, s. r. o., avšak opäť nebol nikto z uvedenej spoločnosti zastihnutý. Je tak evidentné, že spoločnosť Porrima, s. r. o. po zmene konateľa so správcom dane nekomunikovala a nepreberala si poštové zásielky. Z informácie získanej od Daňového úrad Bratislava vypláva, že spoločnosť Porrima, s. r. o. nakupovala tovar, ktorý bol dodaný žalobcovi, od jediného dodávateľa, a to od spoločnosti NEVIA s. r. o., so sídlom Parková 45, 821 05 Bratislava, IČO: 46 410 953 (ďalej len „NEVIA s.r.o.). 5. Daňový úrad Bratislava ďalej poukázal na skutočnosť, že podľa dokladov z registračnej pokladne zaúčtovaných v hlavnej knihe spoločnosti NEVIA s.r.o. bola dodávateľom predmetných tovarov pre spoločnosť NEVIA s.r.o. spoločnosť WELDER s.r.o., so sídlom Palatínova 61/2, 945 01 Komárno, IČO: 45 381 704 (ďalej len „WELDER s.r.o.). Konateľ spoločnosti WELDER s.r.o. – Péter László sa vyjadril, že spoločnosť WELDER s.r.o. nemala a ani nemá žiadne podnikateľské aktivity so spoločnosťou NEVIA s.r.o. Prevažujúcim predmetom podnikania spoločnosti WELDER s.r.o. bolo opracovávanie kovu a zámočnícke práce. 6. Daňový úrad Bratislava ďalej uviedol, že konateľ spoločnosti NEVIA s.r.o. H. B. každý deň po pripísaní platieb od spoločnosti Porrima, s. r. o. vyberal peniaze z účtu a odovzdal ich konateľovi spoločnosti Lbis Six H. I., ktorý ich v ten istý deň vložil na účet žalobcu. Z uvedenej informácie vyplýva, že H. B. (konateľ spoločnosti NEVIA s.r.o.) odovzdával peniaze H. I. (konateľovi spoločnosti Lbis Six), ktorý ich následne vkladal na účet žalobcu ako úhrady faktúr za dodaný tovar. 7. V nadväznosti na vyššie uvedené informácie týkajúce sa obchodných transakcií uskutočnených medzi spoločnosťou Porrima, s. r. o., a spoločnosťou NEVIA s.r.o. správca dane vykonal dňa 8. marca 2016 miestne zisťovanie na adrese sídla spoločnosti NEVIA s.r.o., o ktorom spísal úradný záznam č. 102694837/2016 zo dňa 8. marca 2016. Počas výkonu miestneho zisťovania správca dane zistil, že sa na uvedenej adrese nachádza rodinný dom, na poštovej schránke umiestnenej pri bráne do dvora sa nachádzal zoznam s názvami viacerých obchodných spoločností, pričom obchodné meno spoločnosti NEVIA s.r.o. na zozname uvedené nebolo. Počas výkonu miestneho zisťovania správcu dane komunikoval s J. B., ktorý sa predstavil ako majiteľ nehnuteľnosti a vyjadril sa, že na dotknutej adrese poskytuje služby virtuálneho sídla viacerým spoločnostiam a v prípade, ak spoločnosť nie je uvedená na zozname umiestnenom na poštovej schránke, znamená to, že s danou spoločnosťou už nespolupracuje. 8. Ďalšou relevantnou prílohou, ktorú Daňový úrad Bratislava zaslal správcovi dane spolu s odpoveďou na žiadosť o poskytnutie informácií bol protokol č. 9104404/5/5424209/2013/Dob zo dňa 5. decembra 2013 z daňovej kontroly DPH vykonávanej u daňového subjektu NEVIA s.r.o. za zdaňovacie obdobie január 2013. V protokole je v súpise kontrolovaných dokladov a písomností predložených ku kontrole uvedená aj zmluva o prenájme skladu zo dňa 1. decembra 2012 uzatvorená s prenajímateľom GOEXSK s.r.o., so sídlom Tržničné námestie 4810, 945 01 Komárno, IČO: 35 926 546 (ďalej len GOEXSK s.r.o.“), predmetom ktorej je prenájom skladov na ul. Bratislavská 34, Šamorín. Počas miestneho zisťovania správca dane zistil, že na adrese Bratislavská 34, Šamorín sa nachádza starší obytný dom so štyrmi bytovými jednotkami, za domom sa nachádza menšia okrasná záhrada s garážou a dreveným
prístreškom. Z uvedeného je zrejmé, že na predmetnej adrese sa nenachádzajú priestory vhodné na uskladnenie väčšieho množstva tovaru. 9. Správca dane si ďalej vyžiadal informácie týkajúce sa bankových účtov, ktoré boli evidované ako bankové účty, ktoré používala spoločnosť Porrima, s. r. o., v súvislosti so svojou podnikateľskou činnosťou. Zo zistených skutočností vyplynulo, že spoločnosť Porrima, s. r. o., obchodovala v preverovanom období len so žalobcom a iných odberateľov v preverovanom období nemala. 10. Správca dane požiadal aj o zaslanie informácií týkajúcich sa bankových účtov, ktoré evidoval ako bankové účty, ktoré používala spoločnosť NEVIA s.r.o. v súvislosti so svojou podnikateľskou činnosťou. Zo zistených informácií správcom dane bolo zrejmé, že spoločnosť NEVIA s.r.o. obchodovala v preverovanom období len so spoločnosťou Porrima, s. r. o., a iných odberateľov v preverovanom období nemala. 11. Správca dane počas daňovej kontroly zistil, že cena niektorých výrobkov, ktoré žalobca nakupoval od spoločnosti Porrima, s. r. o., bola niekoľkonásobne vyššia oproti cene, za akú bolo možné tieto výrobky kúpiť voľne na trhu. 12. Z dôvodu preverenia dodávok tovaru pre odberateľa Lbis Six zaslal správca dane dňa 26. apríla 2016 žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej len „MVI“) č. 531252/2016 do členského štátu Maďarsko. Dňa 14. septembra 2016 prijal správca dane odpoveď na predmetnú žiadosť, v ktorej maďarský správca dane uviedol, že spoločnosti Lbis Six bola registrácia pre DPH zrušená dňa 24. februára 2014. V spoločnosti Lbis Six bola vykonávaná kontrola DPH za 1., 2. a 3. štvrťrok 2012 z dôvodu nezrovnalostí v systéme VIES (VAT Information and Exchange System). Maďarská daňová správa zistila, že spoločnosť Lbis Six nakupovala tovar (pracie prášky, energetické nápoje) zo Slovenska od žalobcu. Spoločnosť Lbis Six predmetné dodávky – nadobudnutie tovaru z iného členského štátu neuviedla v daňových priznaniach. Podľa vyjadrenia konateľa spoločnosti Lbis Six bol tovar prepravený do Maďarska, do miest Györ a Tata. Maďarský správca dane však skonštatoval, že ani jedna z adries nie je vhodná na skladovanie, keďže sa na adresách nachádzali bytové domy. Tovar nakúpený od žalobcu dodala spoločnosť Lbis Six rumunskej spoločnosti S. C. Masine Store. Táto rumunská spoločnosť však v čase obchodovania so spoločnosťou Lbis Six nebola platiteľom DPH, keďže nemala platnú registráciu. Podľa vyjadrenia konateľa spoločnosti Lbis Six, ako aj podľa zistení maďarskej daňovej správy, tovar nebol prepravený na územie Rumunska, ale do mesta Iža nachádzajúceho sa na území Slovenskej republiky. Z uvedených informácií vyplýva, že spoločnosť Lbis Six nepriznala a nezdanila nadobudnutie tovaru, ktorý jej dodal žalobca v kontrolovanom daňovom období. Zároveň z odpovede maďarskej daňovej správy vyplýva, že tovar, ktorý mal dodať žalobca zo Slovenska do Maďarska, sa vrátil späť na územie Slovenska. 13. K preprave tovaru (drogistický tovar, nealkoholické nápoje, potraviny), ktorý bol predmetom preverovania počas daňovej kontroly sa žalobca vyjadril, že pri nákupe tovaru zabezpečoval prepravu dodávateľ Porrima, s. r. o., na svoj účet, pričom tovar bol prepravovaný do skladových priestorov žalobcu na adrese Želežničná 81, Okoč. K uvedenému žalobca predložil správcovi dane evidenciu vozidiel, ktoré vchádzali do areálu skladu v Okoči za obdobie január 2012 až december 2012. Žalobca taktiež predložil k dodávateľským faktúram od spoločnosti Porrima, s. r. o., dodacie listy, na ktorých boli uvedené evidenčné čísla vozidiel (ďalej len „EČV“), ktoré mali tovar prepraviť do skladu v Okoči. Ani jedno z uvedených vozidiel však nebolo zaznamenané v evidencií vozidiel, ktorú predložil žalobca, a ktoré vchádzali do areálu skladu v Okoči za obdobie január 2012 až december 2012. Správca dane požiadal o poskytnutie údajov o držiteľoch a vlastníkoch motorových vozidiel, ktorých EČV boli uvedené na dodacích listoch. Následne, na základe získaných informácií vykonal správca dane miestne zisťovanie u spoločnosti Merkantil D.S., s.r.o., so sídlom Mliečany 63, 929 01 Dunajská Streda, IČO: 34 137 491 (ďalej len „Merkantil D.S., s.r.o.“), ktorá bola v roku 2012 vlastníkom preverovaných motorových vozidiel. Počas miestneho zisťovania správca dane získal vyjadrenie, že spoločnosť Merkantil D.S., s.r.o. nevykonala prepravu týmito vozidlami tak, ako je to uvedené na dodacích listoch, pričom k tomuto tvrdeniu boli predložené záznamy o prevádzke vozidiel. Z predložených záznamov vyplynulo, že predmetné vozidlá v preverovaných dňoch vykonávali prepravu, ale na iných prepravných trasách. 14. Pri predaji tovaru si podľa vyjadrenia žalobcu prepravu zabezpečoval odberateľ Lbis Six na vlastný účet. V súvislosti s preverením tejto prepravy správca dane vykonal dňa 16. mája 2016 miestne
zisťovanie v spoločnosti IMKOTRANS s.r.o., so sídlom Dolnobarská 1117, 930 13 Trhová Hradská, IČO: 44 403 372 (ďalej len „IMKOTRANS s.r.o.“), ktorá bola ako dopravca uvedená na prepravných dokladoch CMR (Convention Marchandise Routiere). O miestnom zisťovaní správca dane spísal zápisnicu č. 103143935/2016 zo dňa 16. mája 2016. Podľa vyjadrenia konateľa IMKOTRANS s.r.o. sa preprava v zmysle medzinárodných nákladných listov uskutočnila. Tovar (drogéria, potraviny, energetické nápoje) bol prepravovaný zo skladových priestorov žalobcu v Okoči do Maďarska. Podľa vyjadrenia konateľa IMKOTRANS s.r.o., ako aj podľa predložených dokladov, bola preprava tovaru do 31. mája 2012 fakturovaná spoločnosti TAX 4 PROTECTION, s.r.o., so sídlom Cesta Aradských mučeníkov 6019/14, 929 01 Dunajská Streda, IČO: 46 364 196 (ďalej len „TAX 4 PROTECTION, s.r.o.“), ktorej konateľom bol K. L. I.. Od 1. júna 2012 bola preprava fakturovaná spoločnosti Lbis Six, a to na základe požiadavky K. I.. 15. Správca dane tak dospel k záveru, že preverované obchodné transakcie vykonané žalobcom síce na prvý pohľad navodzujú stav bežných obchodov s predmetným tovarom, v skutočnosti však išlo o dodanie toho istého tovaru (pravdepodobne opakovane) v nezmenenom stave medzi viacerými platiteľmi z tuzemska, aj z iného členského štátu. Zároveň, ako bolo počas daňovej kontroly zistené, dodanie tovaru v rámci tohto reťazca bolo na rôznych stupňoch poznačené podvodom, a to jednak v tuzemsku, ako aj na území iného členského štátu. Spoločnosť NEVIA s.r.o. deklarovala nadobudnutie tovaru od subjektov, ktorí jej v skutočnosti tento tovar nedodali, t. j. nevznikla im daňová povinnosť z dodania tohto tovaru (WELDER s.r.o.). Napriek tomu si spoločnosť NEVIA s.r.o. z nákupu tohto tovaru odpočítala daň, čím si znížila vlastnú daňovú povinnosť, ktorá jej vznikla dodaním tovaru spoločnosti Porrima, s. r. o. Zároveň, vzhľadom na to, že spoločnosť NEVIA s.r.o. žiadnych iných dodávateľov nemala, bolo otázne, od koho tento tovar nadobudla. 16. Na základe už vyššie spomenutého miestneho zisťovania vykonaného v spoločnosti Merkantil D.S., s.r.o., správca dane zistil, že vozidlá, ktoré patrili spoločnosti Merkantil D.S., s.r.o. a ktorých EČV uviedla spoločnosť Porrima, s. r. o., na dodacích listoch, nepriviezli tovar do skladu v Okoči. Keďže spoločnosť Porrima, s. r. o., uviedla na dodacie listy nesprávne EČV, ktoré mali vykonať prepravu tovaru, bolo veľmi pravdepodobné, že ona túto prepravu nezabezpečovala. Ak by túto prepravu zabezpečovala, mala by vedomosť o tom, ktoré konkrétne vozidlá budú tovar prepravovať. Navyše správca dane mal dôvodné podozrenie, že predmetom dodania medzi subjektami zúčastnenými na preverovaných obchodných transakciách bol stále ten istý tovar, ktorý sa točil medzi jednotlivými zúčastnenými spoločnosťami. Dôvodné podozrenie vzbudzovalo najmä to, že (I) predmetom fakturácie bol stále ten istý sortiment tovarov, (II) nebolo možné identifikovať skutočného dodávateľa tovaru pre spoločnosť NEVIA s.r.o., nakoľko dodávatelia, ktorých táto spoločnosť označila, popreli dodávky tovaru, (III) tovar dodaný žalobcom do Maďarska skončil opäť na Slovensku (v meste Iža), pričom nadobúdateľ tovaru na Slovensku nie je známy, keďže spoločnosť Lbis Six uviedla, že tovar dodala rumunskej spoločnosti a teda (IV) nie je jasné odkiaľ sa predmetný tovar vzal ani kde skončil. Na dôvažok je potrebné uviesť, že odberateľ žalobcu (Lbis Six) si nesplnil povinnosti pri nadobudnutí tovaru, nepriznal nadobudnutie tovaru a neodviedol daň z nadobudnutia tovaru. Zásada neutrality zdanenia pritom predpokladá, že oslobodeniu od dane pri intrakomunitárnom dodaní tovaru v jednom členskom štáte (v štáte odoslania, resp. začatia prepravy) zodpovedá zdanenie nadobudnutia tohto tovaru v inom členskom štáte (v štáte určenia, resp. skončenia prepravy). 17. Správca dane medzi najdôležitejšie skutočnosti, podľa ktorých mohol žalobca vedieť, že sa zúčastňuje na plneniach, ktoré môžu byť poznačené podvodom uviedol (I) veľkoobchod s predmetným tovarom nebol hlavnou podnikateľskou činnosťou žalobcu, (II) tovar do svojich maloobchodných prevádzok nakupoval žalobca od iných dodávateľov, pričom tovar od spoločnosti Porrima, s. r. o., bol určený výlučne na veľkoobchodný predaj, (III) dodávateľ – spoločnosť Porrima, s. r. o., bol novo vzniknutou spoločnosťou, nebol subjektom dlhodobo etablovaným na trhu s predmetným tovarom, (IV) konateľmi spoločnosti Porrima, s. r. o., boli maďarskí občania, (V) spoločnosť Porrima, s. r. o., nemala zriadené sídlo, v ktorom by reálne vykonávala svoju ekonomickú činnosť, (VI) taktiež odberateľ Lbis Six bol novou spoločnosťou, pri ktorej nešlo o spoločnosť dlhodobo obchodujúcu s predmetným tovarom, (VII) žalobca uviedol, že odberatelia ho oslovili ako prví, pričom je otázne ako sa dozvedeli, že by im dopytovaný tovar dokázal dodať, keďže jeho hlavnou činnosťou nebol veľkoobchod s predmetným tovarom, (VIII) žalobca si overoval svojich obchodných partnerov na základe výpisov z obchodných registrov a prostredníctvom internetového portálu finančnej správy, čo správca dane nepovažuje za dostatočný a spoľahlivý spôsob vzhľadom na to, že išlo o začínajúcu obchodnú spoluprácu, nových obchodných partnerov, ktorí na trhu nepôsobili dlhodobo a transakcie, ktoré žalobca uskutočňoval
s týmito obchodnými partnermi neboli zanedbateľného finančného rozsahu, (IX) žalobca sa nezaujímal o pôvod tovaru, pritom predmetom dodávok bol aj potravinársky tovar (energetické nápoje, špaldové nápoje, antioxidačné nápoje, šošovica, fazuľa), (X) správca dane z voľne dostupných internetových stránok zistil, že cena výrobkov, za ktorú žalobca nakúpil tovar od spoločnosti Porrima, s. r. o. bola niekoľkonásobne vyššia oproti cene, za ktorú bolo možné tieto výrobky kúpiť bežne na trhu, (XI) odberatelia uhrádzali faktúry prostredníctvom vkladov v hotovosti na bankový účet žalobcu v slovenskej banke. To znamená, že konateľ spoločnosti Lbis Six takmer každý deň vycestoval z Maďarska na Slovensko s hotovosťou približne 100 000 – 120 000 eur, aby uhradil faktúru od žalobcu, (XII) celý priebeh obchodu vrátane organizácie prepravy tovaru od žalobcu do Maďarska riadil K. L. I., ktorý objednával tovar a komunikoval s dodávateľom a odberateľmi z pozície ekonomického riaditeľa žalobcu a zároveň z pozície riaditeľa spoločnosti TAX 4 PROTECTION, s.r.o. zabezpečoval prepravu tovaru pre odberateľa Lbis Six. 18. Na základe uvedených skutočností správca dane nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane zo sporných faktúr prijatých od dodávateľa Porrima, s. r. o., pretože vo svetle objektívnych skutočností sa preukázalo, že sa žalobca svojou kúpou a predajom zúčastnil na plneniach, ktoré boli súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH. Zároveň na základe všetkých zistených skutočností je zrejmé, že žalobca nevenoval dostatočnú pozornosť preverovaniu svojich obchodných partnerov a neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že sa svojim plnením nezúčastňuje na plneniach poznačených podvodom. 19. Voči prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 102406363/2018 zo dňa 29. novembra 2018 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) tak, že potvrdil prvostupňové rozhodnutie. 20. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia žalovaný uviedol, že po oboznámení sa s rozsahom a dôvodmi odvolania voči prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane, po preskúmaní tohto rozhodnutia a po oboznámení sa s obsahom pripojeného spisového materiálu nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozhodnutia. 21. K námietke žalobcu k prekročeniu lehoty na vykonanie daňovej kontroly žalobca uviedol, že predmetnú daňovú kontrolu správca dane prerušil v súlade s ustanoveniami zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“). V zmysle § 46 ods. 10 daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Predmetná daňová kontrola bola začatá dňa 27. novembra 2015, pričom odo dňa 5. augusta 2016 do 17. júla 2017 bola prerušená. Dňa 19. septembra 2017 bola predmetná daňová kontrola ukončená. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti predmetná daňová kontrola bola vykonaná v lehote najviac jeden rok odo dňa jej začatia. 22. Na základe všetkých zistení závery správcu dane boli v súlade s rozhodnutím Súdneho dvora Európskej únie (ďalej len „SD EÚ“) v rozsudkoch vo veci Axel Kittel proti Belgickému kráľovstvu (C-439/04) a Belgické kráľovstvo proti Recolta Recycling SPRL (C-440/04). Z uvedenej judikatúry SD EÚ vyplýva, že daňový subjekt musí jednať v dobrej viere, aby sa mohol dovolávať svojho nároku, t. j. práva na odpočítanie DPH, na ktorý sa judikatúra SD EÚ priamo vzťahuje. Pre daňové subjekty to znamená venovať zvýšenú pozornosť interným kontrolným mechanizmom, aby v prípade odhalenia podvodného jednania obchodných partnerov nevznikli pochybnosti o tom, že o podvode vedeli, či so zreteľom k všetkým okolnostiam vedieť mohli. Je totiž v záujme podnikateľského subjektu, aby so zreteľom na minimalizáciu podnikateľského rizika prispôsobil svoju obchodnú činnosť konkrétnym podmienkam a pri uzatváraní obchodných kontraktov (zvlášť so značným finančným dopadom) sa v rámci možností snažil dbať na bezproblémovosť obchodných partnerov. 23. Ako vyplýva z judikatúry SD EÚ zdaniteľnej osobe môže byť zamietnutý nárok na odpočítanie dane, avšak musí byť s ohľadom na objektívne skutočnosti preukázané, že platiteľ, ktorému bol dodaný tovar alebo poskytnutá služba zakladajúca nárok na odpočet dane, vedel alebo mal vedieť, že toto plnenie je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu [rozsudky Mahagében Kft proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (C-80/11) a Péter Dávid proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó
Főigazgatósága (C-142/11)]. Platiteľ dane, ktorý vedel alebo mal vedieť, že sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, sa musí pre účely smernice Rady 2006/112/ ES zo dňa 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica Rady EÚ 2006/112/ES") považovať za účastníka na tomto podvode, a to bez ohľadu na otázku, či má alebo nemá prospech z opätovného predaja tovaru alebo poskytnutia služieb v rámci ním uskutočnených zdaniteľných plnení na výstupe. II. Správna žaloba 24. Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného ako aj prvostupňového rozhodnutia správcu dane a vrátenia veci na ďalšie konanie. 25. Žalobca namietal tvrdenie žalovaného, že bol súčasťou podvodného reťazca, a že vedel, resp. mohol vedieť, že sa svojim plnením zúčastňuje na podvodnom plnení, ktoré však v skutočnosti nikdy nenastalo. V intenciách článku 2 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky nemôže správca dane touto podmienkou argumentovať nepriznanie práva na odpočítanie DPH. Disproporciou názorov medzi platiteľom dane a správcom dane sa zaoberal aj SD EÚ v rozsudku Péter Dávid proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Északalföldi Regionális Adó Főigazgatósága (C-142/11) kde skonštatoval, že platiteľovi DPH nemôže správca dane odmietnuť právo na odpočítanie dane z dôvodu, ktorý nastal mimo zdaniteľnej osoby, ktorá si toto právo uplatňuje, ak táto už splnila podmienky podľa § 49 daňového poriadku. Závery, z ktorých vychádza žalovaný spolu s prvostupňovým orgánom tak nemôžu obstáť. 26. Žalobca poukázal aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf/66/2016 zo dňa 31. mája 2018, podľa ktorého určiť presnú hranicu, po ktorú je dôkazná povinnosť na daňovom subjekte, a hranicu, od ktorej ho už dôkazné bremene nezaťažuje, býva častokrát náročné a pomerne nejednoznačné. V zásade je však treba pripomenúť, že daňový subjekt ako podnikateľ koná vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť. Ak má teda preukázať zodpovedný prístup, mal by sa snažiť vo vlastnom záujme, v reálnom čase uskutočňovania obchodu získavať dôkazy o tom, že bol uskutočnený, aby nemohli vzniknúť akékoľvek pochybností o jeho realizácií v budúcnosti. Najvyšší súd Slovenskej republiky tak skonštatoval, že v žiadnom prípade nemožno žalobcovi dávať na ťarchu zánik dodávateľskej spoločnosti ani nekontaktnosť jeho právneho nástupcu. Podobne judikoval aj Najvyšší súd Slovenskej republiky vo svojom rozhodnutí sp. zn. 5Sžf/10/2016 zo dňa 28. marca 2018, kde uviedol, že skúmanie účelu prijímania zdaniteľných plnení platiteľom DPH je prvoradé a podstatné, pričom prijímanie takýchto plnení na základe neplatného právneho úkonu, nemá na vznik nároku na odpočet DPH význam. Neplatnosť právneho úkonu by bola významnou skutočnosťou v prípade, ak by si obchodní partneri navzájom vrátili vzájomné plnenia, čo by bolo podkladom na vykonanie opravy základu dane. 27. Žalobca vyvíja svoju činnosť dlhodobo od roku 1953, pričom je zapísaný v obchodnom registri ako družstvo. V doterajšej svojej činnosti nemal žiadne problémy, riadne uhrádzal všetky daňové povinnosti ako aj svoje povinnosti voči ostatným štátnym subjektom i obchodným partnerom. O tom svedčí samotná skutočnosť, že ani daňový úrad ho nepokladal za rizikový subjekt. Nadmerné odpočty DPH za jednotlivé obdobia mu boli vrátené bez predchádzajúcej kontroly. Táto skutočnosť svedčí o tom, že aj v tomto prípade za uvedené obdobie došlo k vráteniu nadmerného odpočtu DPH, ktorý bol aj v skutočnosti vyplatený. K začatiu daňovej kontroly došlo až 27. novembra 2015, a to za obdobie roku 2012, čo je síce právom žalovaného, avšak jedná sa o neobvyklú kontrolu, pretože oprávnenosť vrátky DPH sa zisťuje pred jej samotným vrátením, čo je obvyklý zákonný štandard a nie tri roky po vyplatení. Začatie daňovej kontroly bolo podľa žalobcu podmienené zisteniami prvostupňového orgánu po vykonaní kontroly u daňových subjektov, a to spoločnosti PORRIMA, s. r. o. a NEVIA s.r.o., kde boli zistené nedostatky, pričom došlo k zmenám v osobách konateľa a zmene sídla. 28. Samotný prvostupňový orgán vo svojom rozhodnutí uznal, že v rámci výkonu daňovej kontroly na preverenie dodávok tovaru jeho prepravy a pôvodu zistil, že preverované obchodné transakcie vykonávané žalobcom navodzujú stav bežných obchodov s predmetným tovarom, avšak vzápätí skonštatoval, že v skutočnosti išlo o dodanie toho istého tovaru, pravdepodobne v nezmenenom stave medzi viacerými platiteľmi z tuzemska alebo z iného členského štátu. Na takéto konštatovanie však nemal ani jeden dôkaz, pretože ako ďalej uviedol, daňovému úradu boli predložené tak ako to vyžaduje § 51 Zákona o DPH všetky potrebné doklady, a to faktúry ako aj evidencia DPH za príslušné zdaňovacie obdobie, daňové priznania a súhrnné výkazy.
29. Reálnosť plnenia žalobca preukázal jednoznačne, a to nákupom tovaru spolu s dodacími listami, dovoz tovaru prepravou motorovými vozidlami a k tomu pripojenými CMR dokladmi. Tovar bol prepravovaný a vyložený v skladových priestoroch žalobcu, a to v jeho priestoroch Železničná 1, Okoč. Tento tovar prebrali riadne skladníci, uskladnili ho v týchto priestoroch, o čom títo zamestnanci žalobcu chceli vypovedať, avšak žalovaný, resp. prvostupňový orgán ich nevypočul. V záujme transparentnosti na pokyn zodpovedných zástupcov žalobcu tovar bol vyskladnený. Následne tento tovar bol opätovne naložený na dopravu, o čom svedčia výpovede svedkov. Tovar bol naložený a vyložený u obchodného partnera v Maďarsku, o čom svedčia CMR doklady z prepravy a podpis odberateľa, že tovar riadne prevzal na doklade CMR. Tovar bol riadne zaplatený, o čom svedčia bankové výpisy. Za podstatné v tomto smere považuje samotnú skutočnosť, že pri preberaní tovaru odberateľom bola vykonávaná fyzická kontrola dodaného a vyskladneného tovaru pozostávajúca z kontroly kvantity a kvality dodaného a odobratého tovaru, pričom rozdiely sa riešili dobropisom, o čom svedčia listinné doklady. V prípade, ak by sa tovar nedodával a neodoberal, tak by takéto kontroly sa nevykonávali. III. Vyjadrenie žalovaného 30. Žalovaný vo svojom vyjadrení zo dňa 15. apríla 2019 zhrnul priebeh administratívneho konania a žiadal podanú správnu žalobu zamietnuť. 31. Žalovaný poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf/97/2009 zo dňa 6. júla 2010, v odôvodnení ktorého sa poukazuje nielen na základnú zásadu obchodného práva, a to poctivého obchodného styku, ale aj na tú skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie, ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu obchodnej spoločnosti chýbajú, potom v danom prípade ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 264 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v znení neskorších predpisov (ďalej len „ObZ“) právnu ochranu, tzn. pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v ustanovení § 3 ods. 6 daňového poriadku oprávnené. Za tejto situácie bol daňový subjekt zaťažený dôkazným bremenom v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku a mal povinnosť predložiť správcovi dane niektorý z dôkazných prostriedkov, ktorých prípustný rozsah je uvedený v § 24 ods. 4 daňového poriadku, a to už počas daňovej kontroly. 32. Žalovaný ďalej uviedol, že pokiaľ si daňový subjekt uplatňuje nárok na odpočítanie a oslobodenie od dane, je jeho základnou povinnosťou preukázať, že má na to právny nárok. Rovnako je tomu aj v prípade uplatňovania akejkoľvek daňovej výhody, či úľavy z platenia daní. Preukázať to môže len na základe nespochybniteľných dôkazov, preukazujúcich splnenie zákonom stanovených podmienok pre priznanie uplatneného nároku. Ak daňové orgány spochybnia deklarované zdaniteľné obchody, je na daňovom subjekte, aby túto pochybnosť odstránil (vyvrátil), inak nie je možné priznať nárok. Akýkoľvek právny nárok možno priznať len za predpokladu splnenia zákonom stanovených podmienok. Podľa žalovaného správca dane rozhodol v súlade so zákonom o DPH, ak dodatočne vyrubili žalobcovi rozdiel DPH, v prípade nepreukázania skutočnosti, že boli splnené zákonom stanovené podmienky pre priznanie uplatneného odpočítania podľa § 49 zákona o DPH a oslobodenia od dane podľa § 43 zákona o DPH, čo vedie k záveru, že žalobca si neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane. Posudzujúc vec z hľadiska daňového práva nie je možné priznať žalobcovi právny nárok, ak nepreukázal splnenie zákonných podmienok na uplatnenie oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu EU. Relevantným pre daňové orgány je preukázanie nesplnenia týchto zákonných podmienok a nie dôvodov, prečo tomu tak je. Daňové orgány daňovou kontrolou, ale aj následne vo vyrubovacom konaní v procese dokazovania zisťujú, alebo preverujú základ dane, alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti. Bolo povinnosťou daňového subjektu počínať si v obchodných vzťahoch opatrne, s primeranou obozretnosťou, mal si preveriť svojho obchodného partnera, t. j. daňový subjekt v Maďarsku. Je vecou žalobcu ako a či si preverí dôveryhodnosť svojich obchodných partnerov. Z rozsudkov SD EÚ Mahagében Kft proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Déldunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (C-80/11) a Péter Dávid proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága (C-142/11) vyplýva, že SD EÚ predpokladá obozretnosť daňového subjektu, jeho povinnosť zistiť si informácie o druhom subjekte, ubezpečiť sa o zákonnom
konaní (dodržiavaní daňových povinností) obchodného partnera. Na základe objektívne zistených skutočností bolo preukázané nesplnenie zákonom stanovených podmienok pre priznanie uplatneného oslobodenia od dane, a to nedodanie tovaru do iného členského štátu, ktoré je preto evidentne neoprávneným, na čo musel správca dane adekvátne reagovať, čo vyústilo do vydania napadnutého rozhodnutia. 33. Takýto záver je aj v súlade s rozsudkom SD EÚ Mecsek-Gabona Kft proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (C-273/11), v zmysle ktorého článok 138 ods. 1 smernice Rady 2006/112/ES sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni tomu, aby sa zamietlo priznanie práva na oslobodenie od dane v prípade dodania v rámci spoločenstva, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že predávajúci si nesplnil povinnosti, ktoré mu boli uložené v oblasti dokazovania. To, že žalobca nevyvrátil pochybnosti správcu dane a nepredložil vierohodné, relevantné dôkazy, ktoré by jednoznačne preukazovali oprávnenosť ním uplatneného nároku, znamená v podstate neunesenie dôkazného bremena ním samotným na preukázanie skutočností, ktoré majú vplyv na správne určenie dane. Žalovaný má za to, že k zamietnutiu priznania práva na oslobodenie od dane v prípade intrakomunitárneho obchodu postačuje, ak predávajúci si nesplnil povinnosti, ktoré mu boli uložené v oblasti dokazovania (z dôvodov vyššie uvedených nepostačuje len ich formálne splnenie), t. j. ak neuniesol dôkazné bremeno na preukázanie oprávnenosti ním uplatneného nároku. 34. V súvislosti s dôkaznými prostriedkami, ktoré možno vyžadovať od dodávateľa na preukázanie splnenia podmienok na odpočítania a oslobodenie intrakomunitárneho dodania tovaru od DPH, SD EÚ v rozsudku Traum EOOD proti Direktor na Direkcija „Obžalvane i danăčno osiguritelna praktika“ Varna pri Centralno upravlenie na Nacionalnata agencija za prichodite (C-492/13) uviedol, že prináleží členským štátom stanoviť podmienky, za akých oslobodia od DPH intrakomunitárne dodania s cieľom zabezpečiť správne a jednoduché uplatnenie týchto odpočítaní dane a oslobodení a zabrániť podvodu, daňovému úniku alebo prípadnému zneužitiu. Tiež uviedol, že pri výkone svojich právomocí členské štáty musia dodržiavať všeobecné právne zásady, ktoré sú súčasťou právneho poriadku EÚ, najmä zásady právnej istoty a proporcionality. 35. Žalovaný taktiež nesúhlasil s tvrdením žalobcu, že ho účelovo obvinil z podvodu na dani a jeho vedomosť o podvode založil iba na domnienkach, hypotézach a absurdnostiach. Žalovaný opätovne uvádza, že v priebehu výkonu predmetnej daňovej kontroly správca dane vykonal rozsiahle preverovanie, dôkladne vyhodnotil zistený skutkový stav a dospel k záveru, že preverované obchodné transakcie vykonané žalobcom síce na prvý pohľad navodzujú stav bežných obchodov s predmetným tovarom, v skutočnosti však išlo o dodanie toho istého tovaru (pravdepodobne opakovane) v nezmenenom stave medzi viacerými platiteľmi z tuzemska, aj z iného členského štátu. Zároveň, ako bolo počas daňovej kontroly zistené, že dodanie tovaru v rámci tohto reťazca bolo na rôznych stupňoch poznačené podvodom, a to jednak v tuzemsku, ako aj na území iného členského štátu. Zároveň v rozhodnutí správca dane ako aj žalovaný podrobne uviedli skutočnosti, na základe ktorých žalobca mohol vedieť, že sa zúčastňuje na plneniach, ktoré môžu byť poznačené podvodom. 36. Žalovaný poznamenal, že k priznaniu nároku môže dôjsť len za podmienky, že sa zdaniteľný obchod reálne uskutoční tak ako to vyplýva z predmetnej fakturácie medzi dotknutými subjektami, čo v predmetnom prípade nenastalo. Tak ako je to uvedené v napadnutom rozhodnutí uvedený obchod bol účelový v rámci reťazca firiem s cieľom odčerpať finančné prostriedky zo štátneho rozpočtu. Uvedené správca dane preukázal zisteniami v rámci daňovej kontroly - daňový subjekt Lbis Six nepriznal a nezdanil nadobudnutie tovaru, ktorý mu dodal žalobca v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach. Zároveň z odpovede maďarskej daňovej správy vyplýva, že tovar, ktorý dodal žalobca zo Slovenska do Maďarska, sa vrátil späť na územie Slovenska, t. j. boli zistené nezrovnalosti ohľadom prepravy tovaru. IV. Replika žalobcu 37. V replike zo dňa 2. mája 2019 žalobca uviedol, že správca dane nespochybnil fyzické dodanie tovaru, ale napadnuté rozhodnutie založil na tom, že medzi platiteľmi bol dodávaný ten istý tovar v nezmenenom stave a opakovane, teda išlo o podvod typu kolotoč, a že dôkazy, ktoré správca dane vykonal, majú objektívne preukazovať, že žalobca sa na podvode zúčastnil, resp. o ňom vedel alebo musel vedieť. Správca dane teda nárok na odpočítanie dane žalobcovi dodatočne odoprel nie preto, že tovar nebol
fyzicky dodaný, ale z dôvodu, že žalobca sa zúčastnil na podvode, resp. o ňom vedel alebo musel vedieť, čo majú objektívne preukazovať dôkazy, ktoré správca dane vykonal. 38. Žalovaný taktiež skonštatoval, že daňovým úradom vôbec nejde o to, čo sa v konkrétnom prípade stalo, keďže sledujú iba jeden ciel, a to vybrať daň za každú cenu od subjektu, u ktorého sú na to najlepšie predpoklady s ohľadom na jeho majetkové pomery. Daňové úrady všetky argumenty daňových subjektov úplne ignorujú a zámerne prehliadajú fakt, že do reťazového obchodu možno zapojiť v podstate akúkoľvek spoločnosť bez toho, aby o tom vedela. Žalobcovi nie je zrejmé, prečo by primerane rozumovo vyspelý človek riskoval majetok svojej spoločnosti tým, že by ju vedome zapojil do reťazového obchodu so spoločnosťami, ktoré medzi sebou uskutočňujú fiktívne obchody, ktorých jediným cieľom je podvádzať na dani. 39. Žalovaný na repliku žalobcu nereagoval. V. Relevantná právna úprava 40. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom alebo treťou osobou na účet predávajúceho alebo na účet nadobúdateľa, ak a) nadobúdateľom je zdaniteľná osoba, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby v inom členskom štáte, alebo právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, a b) nadobúdateľ podľa písmena a) je identifikovaný pre daň v inom členskom štáte a oznámil svoje identifikačné číslo pre daň pridelené v inom členskom štáte dodávateľovi. 41. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 42. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 a § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru. 43. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu; ak platiteľ nemá faktúru, môže uplatnenie práva na odpočítanie dane preukázať aj iným hodnoverným dokladom osvedčujúcim nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu a vznik daňovej povinnosti pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu v príslušnom zdaňovacom období, d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca. VI. Verejné vyhlásenie rozsudku 44. Správny súd v Bratislave dáva do pozornosti, že v zmysle § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 398/2022 Z. z. prešiel výkon súdnictva od 1. júna 2023 z krajských súdov na správne súdy vo všetkých veciach, v ktorých je daná právomoc správnych súdov, a to z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave. Z uvedeného dôvodu je spis Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 1S/193/2018 vedený na Správnom súde v Bratislave pod sp. zn. BA-1S/193/2018. 45. Správny súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 10 a § 13 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) rozhodol vo veci bez nariadenia pojednávania rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil dňa 24. septembra 2025, keďže boli splnené podmienky na rozhodnutie bez nariadenia pojednávania podľa § 107 SSP.
VII. Posúdenie podstatných skutkových zistení a právne argumenty 46. Správny súd po oboznámení sa s obsahom súdneho a administratívneho spisu žalovaného orgánu verejnej správy, preskúmal v rozsahu uplatnených žalobných bodov (§ 134 ods. 1 SSP) napadnuté rozhodnutia, ako aj priebeh administratívneho konania predchádzajúci ich vydaniu, vychádzajúc zo stavu, ktorý existoval v čase vydania rozhodnutia žalovaného (§ 135 ods. 1 SSP). 47. Predmetom tohto konania je rozhodnutie, ktoré je výsledkom daňovej kontroly vykonanej u žalobcu za zdaňovacie obdobie apríl 2012 až december 2012, z ktorej bol vyhotovený Protokol č. 101964166/2017 zo dňa 14. septembra 2017. Prvostupňovým rozhodnutím správca dane neuznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane z faktúr prijatých od tuzemského dodávateľa Porrima, s. r. o., vyrubil rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie máj 2012 v sume XXX XXX,XX eur, t. j. nepriznal nadmerný odpočet v sume XXX XXX,XX eur a vyrubil daň v sume XX XXX,XX eur za nákup tovaru z dôvodu, že podľa správcu dane k deklarovanému zdaniteľnému obchodu medzi žalobcom a jeho dodávateľom nedošlo tak, ako tvrdil žalobca. 48. Správny súd na ustálenie rozsahu preskúmania napadnutého rozhodnutia žalovaného a správcu dane v rozsahu žalobných bodov považuje za potrebné ozrejmiť, že sa bude zaoberať len žalobnými bodmi uvedenými v žalobe doručenej správnemu súdu dňa 17. decembra 2018 a nie dôvodmi uvedenými v doplnenej žalobe zo dňa 20. februára 2019, doručenej správnemu súdu dňa 22. marca 2019, pretože žalobca po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby rozširoval žalobu o ďalšie žalobné body. Rozhodnutie žalovaného bolo žalobcovi doručené dňa 12. decembra 2018, kedy aj nadobudlo právoplatnosť. Posledným dňom dvojmesačnej prekluzívnej lehoty na podanie správnej žaloby bol 12. február 2019, do kedy mohol žalobca rozširovať rozsah správnej žaloby o ďalšie žalobné body. Keďže žalobca kvalitatívne rozšíril žalobu podaním zo dňa 20. februára 2019 (teda osem dní po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby) a rozšírenie žaloby doručil správnemu súdu až dňa 25. marca 2019, urobil tak po uplynutí zákonnej lehoty a vzhľadom na koncentračnú zásadu sa správny súd dôvodmi uvedenými v rozšírení žaloby už nezaoberal (napríklad rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžo/24/2010). 49. Napriek tejto skutočnosti však správnemu súdu nedá marginálne neuviesť, že žalobca pri tak závažnej námietke uvedenej v rozšírení žaloby a týkajúcej sa vylúčenia zamestnanca správcu dane, ktorý mal participovať na daňovej kontrole, ani len neuviedol meno konkrétneho zamestnanca a konkrétne dôvody, ktoré podľa žalobcu odôvodňovali jeho vylúčenie z výkonu daňovej kontroly. Nestačí len odkázanie na ustanovenie daňového poriadku. Správny súd prízvukuje, že vo všeobecnosti nie je jeho úlohou vyhľadávať za žalobcu dôvody žaloby a potvrdzuje to aj konštantná judikatúra Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (napr. R 58/2001, ZSP 5/2005). 50. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 51. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených, avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že "daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno". Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého
dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani konajúcou ako takou a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977, ak spĺňajú objektívne kritériá, a to bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sžf 1/2011 zo dňa 15. marca 2011, rozsudky SD EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 52. Subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Európskej únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27. septembra 2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21. decembra 2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61). 53. Výber dôveryhodných obchodných partnerov je primárnou záležitosťou daňového subjektu, ktorý je zodpovedný za dôsledky svojich rozhodnutí, keď znalosť obchodných partnerov nie je nadštandardnou požiadavkou správcu dane, ale základným predpokladom riadneho obchodného styku. V záujme predchádzania právnej neistote a v záujme uzatvárania jasných a korektných záväzkových vzťahov, je povinnosťou každej zmluvnej strany dbať o to, aby sa pri úprave zmlúv odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov (§ 43 ObZ), to zahŕňa i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne svojho obchodného partnera. Inak sa napr. aj v podnikateľskej sfére, následky nedostatočnej pozornosti pri vstupe do právnych vzťahov s inými právnymi subjektmi prejavia vo forme znášania väčšieho podnikateľského rizika, ktoré samozrejme zahŕňa aj následky vyplývajúce zo správnych konaní vedených v súvislosti s podnikateľskou činnosťou tej-ktorej zmluvnej strany (napríklad uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. IV. ÚS 104/2012-89 zo dňa 1. marca 2012, rozsudky Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf/25/2011 zo dňa 27. októbra 2011, sp. zn. 4Sžf/25/2011 zo dňa 13. septembra 2011 a sp. zn. 2Sžf/42/2012 zo dňa 18. apríla 2013). 54. Článok 28a ods. 3 prvý pododsek a článok 28c písm. a) prvý odsek šiestej smernice Rady 77/388/ EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu - spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, zmenenej a doplnenej smernicou Rady 2000/65/ES zo 17. októbra 2000, sa majú vzhľadom na pojem „odoslaný“ uvedený v oboch týchto ustanoveniach vykladať v tom zmysle, že k nadobudnutiu tovaru v rámci Spoločenstva a k uplatneniu oslobodenia dodávky v rámci Spoločenstva od dane dôjde len vtedy, keď právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa a keď dodávateľ preukáže, že tento tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu a že v dôsledku tohto vývozu alebo tejto prepravy fyzicky opustil územie členského štátu dodania. Skutočnosť, že nadobúdateľ predložil daňovým orgánom členského štátu určenia vyhlásenie týkajúce sa nadobudnutia tovaru v rámci Spoločenstva, akým je predmetné vyhlásenie vo veci samej, môže byť doplňujúcim dôkazom na účely preukázania, že tovar skutočne opustil územie členského štátu dodania, nemožno ho však považovať za určujúci dôkaz na účely oslobodenia dodávky v rámci Spoločenstva od DPH (rozsudok vo veci C-409/04 Teleos). 55. Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej
(rozsudok SD EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft. a Pétér Dávid). Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali pri rozložení dôkazného bremena v súlade s rozhodovacou praxou Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a SD EÚ. 56. Žalobca k uplatneniu nároku na odpočet DPH za zdaňovacie obdobe máj 2012 predložil správcovi dane faktúry vystavené spoločnosťou Porrima, s. r. o., CMR doklady, kúpne zmluvy na tovar a dodacie listy. Nepredložil však objednávky na potraviny v konkrétnych množstvách, zápisy zo stretnutí s obchodnými partnermi, na ktorých došlo k objednaniu tovaru, ich prípadné doplnenia, opravy, komunikáciu s obchodnými partnermi (odberateľmi, dodávateľmi, prepravcami), prípadné reklamácie tovaru. Žalobca teda hodnoverným spôsobom nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia a neuniesol svoje dôkazné bremeno, ktoré je primárnym predpokladom na uplatnenie nároku na odpočet DPH. Žalobca takisto nepreukázal, že by došlo k materiálnemu naplneniu pojmu „odoslanie“ tovaru v rámci Spoločenstva v zmysle právnych predpisov a judikatúry Súdneho dvora EÚ (napríklad vo veci C-409/04), teda že by existoval dôvod na postup podľa § 43 zákona o DPH. Maďarská spoločnosť Lbis Six, ako odberateľ žalobcu, nemala skladové priestory, nepriznala dodanie tovaru zo Slovenska od žalobcu, ani neodviedla daň v Maďarsku z tohto tovaru. Správca dane zistil, že tovar (drogistický tovar, nealkoholické nápoje a potraviny) nebol následne dodaný rumunskej spoločnosti S.C. Masine Store, ale skončil opäť na Slovensku v obci Iža. Jednotlivé spoločnosti boli medzi sebou personálne prepojené, jedna osoba zabezpečovala obchod tak pre žalobcu ako aj jeho odberateľa Lbis Six (K. I.) a zároveň zabezpečovala dopravu tovaru, iná osoba (H. B.) vyberala peňažné prostriedky z účtu a vkladala ich spoločnosti Lbis Six (pre ktorú pracoval člen predstavenstva žalobcu K. I.) a vkladala ich na účet žalobcu ako platbu za údajne dodaný tovar. 57. Správca dane po predložení uvedených listín zo strany žalobcu a po vzniku pochybností o existencii tovaru, postupoval správne a začal preverovať reálnosť dodania tovaru v rámci svojho dôkazného bremena. Správca dane správne preveroval dodávateľov žalobcu, pretože riadne označenie dodávateľa je jednou z náležitostí faktúry a slúži na verifikáciu vierohodnosti faktúry podľa § 71 ods. 1 písm. c) zákona o DPH. Správca dane dospel k záveru, že spoločnosť NEVIA s.r.o. deklarovala nadobudnutie tovaru od subjektov, ktorí jej v skutočnosti tento tovar nedodali, t. j. nevznikla im daňová povinnosť z dodania tohto tovaru (WELDER s.r.o.). Napriek tomu si spoločnosť NEVIA s.r.o. z nákupu tohto tovaru odpočítala daň, čím si znížila vlastnú daňovú povinnosť, ktorá jej vznikla dodaním tovaru spoločnosti Porrima, s. r. o. (dodávateľ žalobcu). Zároveň, vzhľadom na to, že spoločnosť NEVIA s.r.o. žiadnych iných dodávateľov nemala, bolo otázne, od koho tento tovar nadobudla. 58. Správca dane mal právo preveriť reálnosť dodávku tovaru, ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy, ktoré vyvrátia skutočnosti zistené správcom dane v rámci jeho dôkazného bremena, a ktoré budú svedčiť o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného kontraktu a spôsob jeho prevedenia ako i komunikácia s dodávateľom sa nijako neodlišovala od ním vykonávaných obdobných obchodov. Správny súd na tomto mieste poukazuje nielen na základnú zásadu obchodného práva, a to poctivého obchodného styku, ale aj tú skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie (§ 2 ods. 1 ObZ), ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak robí. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu obchodnej spoločnosti chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 265 ObZ právnu ochranu a pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú oprávnené (napríklad rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/54/2017 zo dňa 23. januára 2019). 59. Správny súd s poukazom na § 24 ods. 1 daňového poriadku opätovne pripomína, že dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte, pričom nemožno opomenúť, že cieľom uznaným a podporovaným smernicou Rady 2006/112/ES je boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadom zneužívania (pozri najmä rozsudky z 29. apríla 2004, Gemeente Leusden a Holin Group, C- 487/01 a C-7/02, Zb. s. I-5337, bod 76, ako aj z 21. februára 2006, Halifax, a i., C-255/02, Zb. s. I. 1609, bod 71). V tomto smere preto dôkazná povinnosť v daňovom konaní po tom, čo správca dane nepochybne preukázal účasť žalobcu v podvodnom reťazci, spočívala na daňovom subjekte - žalobcovi, ktorému daňové orgány poskytli dostatok priestoru, aby svoje tvrdenia a dôvodnosť odpočtu DPH i dostatočným a vierohodným spôsobom preukázal (nielen formálnymi
dokladmi) a vyvrátil tak zrejmé zistenia daňových orgánov. Žalobca však nepreukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti, aby zabránil tomu, že reálne uskutočnenie obchodu, čo do osoby dodávateľa, nebude spochybnené. 60. Žalobcovi možno vytknúť aj nedostatok opatrnosti a odbornej starostlivosti (§ 243a ObZ) pri výbere obchodného partnera. Rovnako je nedostatočné preverovanie svojho obchodného partnera len cez obchodný register a register správcu dane. Neobstojí ani prípadné tvrdenie žalobcu, že nevedel o činnosti člena jeho predstavenstva K. I., ktorý popri členstve v predstavenstve žalobcu (v období od 6. apríla 2011 do 6. apríla 2016) vykonával aj činnosť pre iné obchodné spoločnosti: bol spoločníkom a konateľom spoločnosti TAX 4 PROTECTION, s.r.o. (v období od 14. októbra 2011 do 20. januára 2015), a zabezpečoval prepravu tovaru pre maďarského odberateľa Lbis Six. V tomto smere je nevyhnutné poukázať na zákaz konkurencie upravený v § 65 ObZ (všeobecné ustanovenie) a § 249 ObZ, ktoré sa týkajú osobitne členov predstavenstva v družstve. 61. Záverom správny súd poukazuje, že Krajský súd v Bratislave už právoplatne rozhodol vo viacerých veciach rovnakých účastníkov konania, týkajúcich sa zdaňovacieho obdobia roku 2012 a to: - vo veci sp. zn. 2S/223/2018 rozsudkom zo dňa 3. júla 2019 vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu august 2012, - vo veci sp. zn. 2S/222/2018 rozsudkom zo dňa 3. júla 2019 vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu december 2012, - vo veci sp. zn. 5S/225/2018 rozsudkom zo dňa 26. apríla 2022 vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu apríl 2012, pričom správny súd správnu žalobu totožného žalobcu vo všetkých vyššie špecifikovaných prípadoch zamietol. Rozhodnutia sp. zn. 2S/222/2018 a 6S/223/2018 boli následne predmetom prieskumu Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na základe kasačných sťažností žalobcu, pričom najvyšší súd v rozhodnutiach sp. zn. 5Sžfk/62/2019 zo dňa 2. júna 2020 a sp. zn. 6Sžfk/62/2019 zo dňa 20. mája 2020 kasačné sťažnosti žalobcu zamietol. Voči rozhodnutiu Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 6Sžfk/62/2019 zo dňa 20. mája 2019 podal žalobca ústavnú sťažnosť, ktorá bola rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 144/2021 odmietnutá. 62. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutí Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a Súdneho dvora Európskej únie správny súd dospel k záveru, že konanie aj rozhodnutie žalovaného sú v súlade s daňovým poriadkom a zákonom o DPH, bol správne a podrobne zistený skutkový stav a vec bola správne právne posúdená, preto správny súd žalobu zamietol ako nedôvodnú podľa § 190 SSP. 63. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvod, podľa ktorého možno spravodlivo požadovať od žalobcu, aby mu nahradil trovy konania. Navyše, žalovaný nebol v konaní právne zastúpený, keďže zamestnáva zamestnancov s právnickým vzdelaním, ktorí ho v konaní pred súdom zastupujú. 64. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 ods. 4 SSP).
(§ 139
Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť (§ 438 ods. 1 SSP, § 439 ods. 1 SSP a § 439 ods. 3 SSP a contr.), ktorá má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a) SSP). O kasačnej sťažnosti rozhoduje kasačný súd – Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (§ 438 ods. 2 SSP). Kasačnú sťažnosť je potrebné podať na Správnom súde v Bratislave (§ 444 ods. 1 SSP) v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia oprávnenému subjektu (§ 493 SSP). Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,
c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. (2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.