Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave BA-1S/121/2022 1015200568 11. 04. 2024 JUDr. Vladimíra Slobodová, LL.M ECLI:SK:SpSBA:2024:1015200568.1
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Vladimíry Slobodovej, LL.M, členiek senátu JUDr. Dany Jelinkovej Dudzíkovej, LL.M. a Mgr. Jany Ondrejkovej, v právnej veci žalobcu: Ing. Slavomíra Straková - MADAST, so sídlom J. Smreka 12, Bratislava, IČO: 34 856 790, právne zastúpeného Advokátska kancelária JUDr. Marián Kurhajec, s. r. o., so sídlom Bajkalská 13, Bratislava, IČO: 36 860 662, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/104473/2015/5085 zo dňa 09. marca 2015, takto rozhodol: I. Správny súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . II. Žalovanému právo na náhradu trov konania a trov kasačného konania voči žalobcovi e p r i z n á v a.
n
odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania a súdnych konaní 1. Daňový úrad Bratislava IV (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu opakovanú daňovú kontrolu dane z príjmov fyzických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2003, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. XXX/XXX/XXXXX/2008/Mac zo dňa 23. apríla 2008 s dodatkom č. 1 zo dňa 26. mája 2008. V nadväznosti na výsledky kontrolných zistení správca dane vydal dodatočný platobný výmer č. XXX/ XXX/XXXXX/2008/Bla zo dňa 4. júna 2008, ktorým vyrubil rozdiel dane na dani z príjmov fyzických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2003 vo výške 179.760 SK. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, na základe ktorého žalovaný (v tom čase Daňové riaditeľstvo SR) vydal rozhodnutie č. A.-69431/2008/991759-r zo dňa 25. septembra 2008, ktorým dodatočný platobný výmer správcu dane potvrdil. 2. Na základe žaloby žalobcu o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. I/222/12341-XXXXX/XXXX/ XXXXXX-X zo dňa 25. septembra 2008 Krajský súd v Bratislave rozsudkom č. k. 4S/162/2008-52 zo dňa 24. septembra 2010 toto rozhodnutie podľa § 250j ods. 2 písm. c), d), e) zákona č. 99/1963 Z. z. Občiansky súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „OSP“) zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Podľa rozhodnutia správneho súdu sa žalovaný iba čiastočne riadil zásadou voľného hodnotenia dôkazov, pričom v rozhodnutiach neuviedol všetky rozhodujúce skutočnosti. 3. Žalovaný (v tom čase Daňové riaditeľstvo SR), v zmysle záverov vyplývajúcich z rozsudku správneho súdu č. k. 4S/162/2008-52 zo dňa 24. septembra 2010, požiadal správcu dane o doplnenie konania.
Správca dane vykonal ústne pojednávanie (zápisnica o ústnom pojednávaní zo dňa 17. decembra 2010) a listom zo dňa 22. decembra 2010 vyzval žalobcu na doplnenie konania. Následne žalovaný vydal rozhodnutie č. A./2011/991759-r zo dňa 18. februára 2011, ktorým rozhodnutie správcu dane č. XXX/ XXX/XXXXX/2008/Bla zo dňa 4. júna 2008 zmenil tak, že rozdiel na dani z príjmov fyzických osôb za zdaňovacie obdobie roka 2003 zvýšil zo sumy X.XXX,XX EUR na sumu X.XXX,XX EUR. 4. Správny súd na základe žaloby, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania rozhodnutia žalovaného č. I/222/16345/2011/991759-r zo dňa 18. februára 2011, vydal rozsudok č. k. 4S/70/2011-25 zo dňa 15. marca 2013, ktorým podľa § 250j ods. 2 písm. c), d) a e) OSP rozhodnutie žalovaného pre jeho nepreskúmateľnosť zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 5. Na základe rozsudku správneho súdu č. k. 4S/70/2011-25 zo dňa 15. marca 2013 žalovaný vydal rozhodnutie č. 1100302/1/222146/2013/5085-r zo dňa 15. mája 2013, ktorým rozhodnutie správcu dane č. XXX/XXX/XXXXX/2008/Bla zo dňa 4. júna 2008 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. V zmysle uvedeného rozhodnutia správca dane vykonal ďalšie dokazovanie (Zápisnice z ústneho pojednávania zo dňa 2. júla 2014 a 16. októbra 2014), na základe ktorého vydal rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/2014 zo dňa 3. decembra 2014 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane v sume X.XXX,XX EUR za zdaňovacie obdobie roka 2003. 6. Žalovaný rozhodnutím č. XXXXXXX/X/XXXXXX/2015/5085 zo dňa 9. marca 2015 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane. Žalovaný mal za to, že (i) žalobca nepreukázal skutočné vynaloženie výdavkov vo vzťahu k prenájmu lešenia od dodávateľa TECHNO HALL, s.r.o., v celkovej sume XXX.XXX SK bez DPH, na základe faktúry č. 19/2003 zo dňa 5. decembra 2004; (ii) žalobca si nesplnil svoju povinnosť podľa § 32 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 511/1992 Zb.), podľa ktorej mal oznámiť uskutočnené platby fyzickým osobám správcovi dane, čím mu neumožnil včas zabrániť nezdaneniu týchto príjmov; (iii) žalobca vo vzťahu k výdavkom na základe faktúry č. 03/2003 od dodávateľa VIVOS, s.r.o. za čistenie sudov a upratovanie predložil špecifikáciu prác zo dňa 20. februára 2003, ktoré boli vykonané až v období apríl - máj 2003 a (iv) žalobca vo vzťahu k výdavkom týkajúcim sa poskytovania ekonomického a právneho poradenstva od dodávateľa VIVOS s.r.o. nepreukázal prijatie týchto služieb, pričom správca dane zistil, že tento dodávateľ ani nemá zapísaný takýto predmet činnosti. II. Žaloba 7. Žalobca sa správnou žalobou zo dňa 31. marca 2015 domáhal preskúmania napadnutého rozhodnutia žalovaného č. XXXXXXX/X/XXXXXX/2015/5085 zo dňa 09. marca 2015 a jeho zrušenia z dôvodov, že rozhodnutie vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, ako aj, že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy. 8. Žalobca uviedol, že správca dane vykonal u daňového subjektu opakovanú daňovú kontrolu dane z príjmov fyzických osôb za zdaňovacie obdobie 2003, o výsledku ktorej vyhotovil protokol. Rozhodnutím žalovaného zo dňa 15. mája 2013 bol zrušený dodatočný platobný výmer správcu dane zo dňa 4. júna 2008. V prípade, ak by nedošlo k zrušeniu dodatočného platobného výmeru z roku 2008, bolo by možné vydanie tohto výmeru považovať za úkon, ktorého účinkom je plynutie novej päť ročnej lehoty podľa § 69 ods. 1 a 2 zákona č. 563/2009 o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“). Obsahovo rovnaké znenie bolo upravené aj v § 45 ods. 1 a 2 zákona č. 511/1992. Táto lehota by uplynula dňa 31. decembra 2013 a z toho dôvodu by právo správcovi dane opakovane vyrubiť rozdiel dane k tomuto dátumu zaniklo. 9. Nakoľko však rozhodnutím žalovaného zo dňa 15. mája 2013 bol zrušený platobný výmer správcu dane zo dňa 4. júna 2008, bol de facto zrušený úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane a tým pádom úkon, od ktorého je možné počítať novú päť ročnú lehotu na vyrubenie dane. Na základe uvedeného päťročná lehota na vyrubenie dane, ktorá začala plynúť dňa 31. decembra 2004, uplynula dňa 31. decembra 2009 v zmysle § 69 ods. 1 daňového poriadku a v tejto lehote daňový úrad nevykonal žiadny úkon, ktorý by mohol byť považovaný za úkon s účinkom začatia plynutia novej päť
ročnej lehoty na vyrubenie dane. Žalovaný nesprávne aplikoval § 246d OSP na otázku plynutia lehôt podľa § 69 daňového poriadku, ktoré nerieši otázku plynutia lehôt pre zánik zodpovednosti, prípadne pre výkon rozhodnutia, ale lehoty v ktorých je príslušný daňový úrad oprávnený vyrubiť daň, a teda upravuje premlčanie práva vyberať a vymáhať nedoplatky. Lehoty podľa § 69 daňového poriadku neboli prerušené, a teda lehota na vyrubenie dane uplynula tak, ako je uvedené vyššie. 10. Správca dane vykonal dňa 2. júla 2014 ďalšiu daňovú kontrolu vo veci a vykonal ďalšie dokazovanie, týkajúce sa výdavku ovplyvňujúceho základ dane za prenájom lešenia od dodávateľa TECHNO HALL, s.r.o. V rámci tejto daňovej kontroly bol žalobca listom zo dňa 30. mája 2014 písomne vyzvaný na predloženie účtovných dokladov za rok 2003. Na žiadne úkony vykonané správcom dane však nebol prizvaný a nebol riadne predvolaný na oboznámenie sa s výsledkami daňovej kontroly. Správca dane sa v konaní zaoberal iba otázkou daňového výdavku za prenájom lešenia od predmetného dodávateľa, no napadnuté rozhodnutie o vyrubení dane odôvodnil aj tým, že žalobcovi neuznáva ako daňové výdavky náklady na služby poskytnuté dodávateľom B. C. - VERZUS a služby poskytnuté dodávateľom VIVOS s.r.o. Dodávka týchto služieb však vôbec nebola predmetom tejto kontroly a ani predmetom vyhodnotenia šetrenia, ktoré bolo s daňovníkom následne uskutočnené. 11. Z konania správcu dane ako aj z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia je zrejmé, že daňový úrad vykonal daňovú kontrolu, pričom o nej nevystavil oznámenie, neoboznámil žalobcu o tom, že ju vykoná a čoho presne sa bude týkať a žalobcu nepoučil o následkoch nepredloženia požadovaných daňových dokladov. Žalobca nebol prizvaný k úkonom dokazovania a správca dane ho nevyzval na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole o výsledku daňovej kontroly. Podľa žalobcu správca dane nebol oprávnený v rámci vyrubovacieho konania vykonávať žiadne dokazovanie alebo prerokovávanie vyjadrení daňového subjektu, pretože tento postup je možný iba v prípade, ak daňový subjekt na výzvu daňového úradu predloží správcovi dane pripomienky a dôkazy k zisteniam. 12. V odôvodnení rozhodnutia správca dane uviedol, že žalobca mal v období od 01. februára 2003 do 01. mája 2003 prenajaté skladové priestory vo Viničnom a následne údajne od 01. júna 2003 do 31. decembra 2003 bez písomnej zmluvy, čo správca dane vyhodnotil ako neexistujúci nájomný vzťah a žalobcovi nepriznal nájom ako dôvodné náklady spojené s opravou. Správca dane sa však nezaoberal námietkou žalobcu, ktorý poukázal na § 676 ods. 2 Občianskeho zákonníka, podľa ktorého ak nájomca užíva veci aj po skončení nájmu a prenajímateľ proti tomu nepodá návrh na vypratanie nehnuteľností na súde do 30 dní, obnovuje sa nájomná zmluva za tých istých podmienok, za akých bola dojednaná pôvodne, a to aj opakovane. Keďže žalobca tieto priestory užíval a opravoval, pričom prenajímateľ žalobu na vypratanie nepodal, nájom pretrvával aj naďalej. 13. Podľa žalobcu správca dane spochybnil náklady spojené s opravami a údržbou skladových priestorov v D., ktoré mal prenajaté podnikateľský subjekt A. E. F. - E. a kde mal uskladnený tovar žalobca, pričom ale neskúmal zmluvné vzťahy medzi týmito subjektmi. Taktiež neuznal daňový výdavok v sume XXX.XXX SK za čistiace a upratovacie práce, keď základným dôvodom pre neuznanie týchto nákladov bola skutočnosť, že časť fakturovanej sumy sa týkala čistiacich a upratovacích prác v priestoroch na E. G. H. X, v ktorej si žalobca zaregistroval prevádzku až dňa 19. mája 2005. Žalobca je bezpodielovým spoluvlastníkom týchto priestorov od roku 2002 a priestory využíva aj na svoju podnikateľskú činnosť. Správca dane neuviedol dôvody, pre ktoré neuznal takto vynaložené náklady, keď najpodstatnejšiu časť fakturovanej sumy predstavovala odplata za čistenie sudov používaných na uskladnenie olejov a iných ropných látok, ktoré žalobca, ako subjekt zaoberajúci sa primárne veľkoobchodom a maloobchodom olejov a mazív, pri svojej činnosti využíva. Správca dane tiež neuznal viaceré náklady na poradenstvo, konzultácie a marketingové prieskumy, ktorých dodanie žalobca nepreukázal. Preukázanie dodania týchto služieb, ktoré sú celkom zjavne nemateriálnej povahy, nie je možné od žalobcu spravodlivo požadovať, keďže kontrola bola vykonaná 5 a viac rokov od ich poskytnutia. 14. Žalobca taktiež poukázal na to, že úradný záznam z 13. novembra 2014, na ktorý sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí odvoláva, nebol správca dane oprávnený postupom podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku vystaviť, pričom zároveň žalobca o jeho existencii nebol nikdy informovaný. Správca dane nebol oprávnený postupovať tak, že spísal úradný záznam o nezúčastnení sa žalobcu na prerokovaní pripomienok a dôkazov, pretože ho ani riadne nevyzval na ich predloženie. Správca dane síce telefonicky kontaktoval právneho zástupcu žalobcu a žiadal ho o stretnutie, avšak ten mu oznámil, že je momentálne
práceneschopný. Ďalej už správca dane o svojich krokoch žalobcu neinformoval a vydal rozhodnutie na podklade dôkazov, šetrení, záverov a skutočností, s ktorými žalobcu neoboznámil, a ku ktorým sa nemal možnosť vyjadriť sa a predložiť dôkazy. III. Vyjadrenie žalovaného 15. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení zo dňa 25. septembra 2015 uviedol, že správny súd sa v rozsudku č. k. 4S/162/2008-52 zo dňa 24. septembra 2010 stotožnil s názorom správcu dane vo veci neuznania výdavkov, ktoré nespĺňajú kritériá ustanovené daňovými predpismi, konkrétne vo vzťahu k daňovému dokladu č. FV 02/2003 od dodávateľky B. C. I. C., faktúr č. FV 03/2003 a FV 04/2003 od dodávateľa VIVOS, s.r.o. a výdavkom za prenájom lešenia od dodávateľa TECHNO HALL s.r.o. v sume XXX.XXX SK (faktúra č. 19/2003), pričom uviedol, že žalovaný uznal opravu celej haly, hoci žalobca mal v prenájme len 360 m2. Správny súd tiež poukázal na to, že žalobca nedoložil projektovú dokumentáciu haly vo Viničnom, takže v tejto časti sú skutkové okolnosti veci ako aj dôvody hodnotenia správnym orgánom nepreskúmateľné. K výdavkom žalobcu na lešenie na sklade v Devíne sa správny súd v celom rozsahu stotožnil s názorom žalovaného, ktorý neuznal výdavky žalobcu, keďže nepreukázal dôvodnosť navýšenia tohto výdavku vo svoj prospech. Vzhľadom na tento nedostatok správny súd považoval za nevyhnutné doplniť dokazovanie a riadne vec zdôvodniť v nových rozhodnutiach. 16. Vzhľadom na zistenia správneho súdu a za účelom objektívneho posúdenia predložených dôkazných prostriedkov a svedeckých výpovedí, pristúpil správca dane k výpočtu reálne možného použitia lešenia na sklade vo Viničnom na základe predloženej projektovej dokumentácie skladu. Výdavky za prenájom lešenia v zmysle § 25 ods. 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov (ďalej len „zákon č. 366/1999 Z.z.“) znížil zo sumy XXX.XXX SK bez DPH na sumu XX.XXX SK, pričom žalobcu s doplnením konania oboznámil v zápisnici o ústnom pojednávaní č. 603/321/120334/2010/Mac zo dňa 17. decembra 2010. 17. Žalovaný poukázal na rozsudok č. k. 4S/70/2011-25 zo dňa 15. marca 2013, ktorým správny súd rozhodnutie žalovaného č. I/222/16345/2011/991759-r zo dňa 18. februára 2011 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Správny súd sa opätovne stotožnil s názorom správcu dane vo veci neuznania výdavkov od dodávateľov B. C. I., I., F. a TECHNO HALL s.r.o. Správny súd uviedol, že v protokole a ani následných rozhodnutiach nie sú objasnené rozpory týkajúce sa prenajatej rozlohy skladu vo Viničnom (v období prenájmu od Poľnohospodárskeho družstva Viničné na základe zmluvy zo dňa 01. februára 2003 to bolo 180 dní), obdobie prenájmu lešenia (podľa tvrdenia žalobcu mal sklad prenajatý v období od 01. júla 2003 a prenájom je účtovaný od 01. júna 2003) doba prenájmu lešenia bola určená na 3 mesiace, prenájom je účtovaný na obdobie 6 mesiacov. Zároveň nebolo objasnené v akom časovom rozsahu a aká plocha konštrukcie bola použitá v sklade v Devíne a v sklade vo Viničnom, nebolo skúmané ako boli vysporiadané nájomné vzťahy s predchádzajúcim vlastníkom Poľnohospodárskym družstvom Viničné, prechod vlastníckych práv na A. J. a z toho vyplývajúcich povinností upraviť priestory skladu. Žalovaný na základe predmetného rozhodnutie správneho súdu rozhodnutie správcu dane č. XXX/XXX/ XXXXX/2008/Bla zo dňa 4. júna 2008 zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie. 18. Správca dane na základe opätovného preskúmania v rámci vyrubovacieho konania preveril vlastnícky vzťah k sporným nehnuteľnostiam v danom období, ako aj podmienky prenájmu. Za týmto účelom požiadal miestne príslušnú správu katastra o oznámenie vlastníka nehnuteľnosti na parcele č. XXXX/XX, vedenej na LV č. XXXX v roku 2003. Z dokladov predložených Okresným úradom Pezinok, katastrálny odbor vyplýva, že vlastníkom skladu vo Viničnom bolo Poľnohospodárske družstvo Viničné až do 25. novembra 2004, kedy vlastnícke práva k nehnuteľnosti prešli na nového majiteľa, a to na základe kúpnej zmluvy zo dňa 17. júna 2003. Nakoľko žalobca nepredložil žiadnu písomne uzatvorenú nájomnú zmluvu na obdobie po 01. máji 2003, kedy boli údajne vykonané opravy fasád a stropu predmetnej nehnuteľnosti (skladu vo Viničnom), nepreukázal, že ním uplatnený výdavok za prenájom lešenia bol skutočne vynaložený na dosiahnutie a udržanie príjmov. 19. Žalovaný poukázal na to, že podľa § 165b ods. 1 daňového poriadku, daňové konanie začaté podľa zákona č. 511/1992 Zb. sa dokončí podľa daňového poriadku. Správca dane v procese vyrubovacieho konania vykonal dokazovanie a následne vydal rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane, pričom neukladal sankcie. Nakoľko súdy rozhodovali v predmetnej veci od 05. decembra 2008 do 12. novembra 2010
(rozsudok č. k. 4S/162/2008-52) a od 18. apríla 2011 do 18. apríla 2013 (rozsudok č. k. 4S/70/2011-25), podľa § 69 daňového poriadku lehoty na vyrubenie dane alebo rozdielu dane podľa § 246d OSP neplynú. Z uvedeného vyplýva, že vo veciach daní a poplatkov počas konania v rámci správneho súdnictva spočíva lehota, ktorej uplynutím dochádza k zániku práva vyrubiť daň. Uvedené neplatí pre premlčaciu lehotu, pretože jej uplynutím dochádza k zániku príslušného nároku, nie však práva ako takého. Lehota, uplynutím ktorej zaniká právo vyrubiť daň (v danom prípade), je upravená v § 45 zákona č. 511/1992 Zb. Účinok spočívania uvedených lehôt má začatie niektorého z konaní podľa piatej časti OSP, ktorý upravuje aj okamih začatia konania (napr. § 249 ods. 1 OSP). Lehoty neplynú počas konania až do jeho ukončenia právoplatným rozhodnutím. V deň nasledujúci po dni nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia plynutie lehôt pokračuje. V predmetnom prípade neplynula lehota pre zánik práva vyrubiť daň od 05. decembra 2008 do 12. novembra 2010 (708 dní) a od 18. apríla 2011 do 18. apríla 2013 (732 dní), t. j. 1440 dní. Spočívanie lehoty sa týka aj maximálnej lehoty pre vyrubenie dane, preto sa aj táto posúva o 1440 dní (2003 + 10 rokov + 1440 dní) na 10. decembra 2017. Vzhľadom k tomu, že pred uplynutím 5 ročnej lehoty na zánik práva vyrubiť daň bol v roku 2008 vykonaný úkon smerujúci na vyrubenie dane (prerokovanie protokolu o výsledku zistení z opakovanej daňovej kontroly zo dňa 4. júna 2008), začala plynúť 5 ročná lehota znovu, od konca tohto roku. 20. K tvrdeniu žalobcu, že správca dane vykonal ďalšiu daňovú kontrolu žalovaný uviedol, že správca dane nevykonal daňovú kontrolu, ale podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku vykonal dokazovanie v rámci vyrubovacieho konania na základe rozhodnutia správneho súdu sp. zn. 4S/70/2011-25 zo dňa 18. apríla 2013 a rozhodnutia žalovaného zo dňa 15. mája 2013, ktorým bol zrušený platobný výmer správcu dane zo dňa 04. júna 2008. Správca dane sa v tomto procese zaoberal len sporným výdavkom (prenájom lešenia) od dodávateľa K. L. F., nakoľko správny súd vo vzťahu k ostatným výdavkom potvrdil postup správcu dane. Správca dane v rámci vyrubovacieho konania predvolal žalobcu na ústne pojednávanie, pričom ho žiadal o predloženie účtovných dokladov v súvislosti so spornými výdavkami. Zástupca žalobcu, ktorý sa na pojednávanie dostavil dňa 02. júla 2014 nepredložil žiadne nové účtovné doklady, ktoré by relevantne potvrdili opodstatnenosť výdavku za prenájom lešenia. Žalovaný uzavrel, že z jeho strany a zo strany správcu dane bol dostatočne zistený skutkový stav a po právnej stránke bola vec správne posúdená a preto navrhol, aby správny súd podľa § 250j OSP žalobu zamietol. IV. Konanie na správnom súde 21. O žalobcovej žalobe rozhodol Krajský súd v Bratislave rozsudkom č.k. 5S/86/2015-63 zo dňa 16. februára 2016, postupom podľa § 250j ods. 1 OSP, žalobu zamietol. Správny súd sa stotožnil s právnym názorom žalovaného vo vzťahu k aplikácii § 246d OSP v spojení s § 69 daňového poriadku. Mal za to, že nakoľko v predmetnej veci rozhodoval od 05. decembra 2008 do 12. novembra 2010 a od 08. apríla 2011 do 18. apríla 2013, lehoty na vyrubenie dane alebo rozdielu dane podľa vyššie citovaných ustanovení neplynú. Vo veciach daní a poplatkov počas konania v rámci správneho súdnictva spočíva lehota, ktorej uplynutím dochádza k zániku práva vyrubiť daň. Uvedené neplatí pre premlčaciu lehotu, pretože jej uplynutím dochádza k zániku príslušného nároku, nie však práva ako takého. 22. Správny súd mal za to, že v danej veci nešlo o vykonanie ďalšej daňovej kontroly ale vo veci bolo vykonané dokazovanie v rámci vyrubovacieho konania podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku na základe rozsudku Krajského súdu Bratislava zo dňa 18. apríla 2013 a rozhodnutia žalovaného zo dňa 15. mája 2013, ktorým bol zrušený dodatočný platobný výmer správcu dane zo dňa 04. júna 2008. Rovnako správny súd poukázal na to, že žalovaný sa na základe rozsudku č. k. 4S/70/2011-25 zo dňa 15. marca 2013 vysporiadal s vytýkanými nedostatkami a vo vyrubovacom konaní preveril vlastnícky vzťah k spornej nehnuteľnosti v danom období, ako aj podmienky prenájmu. 23. Proti tomuto rozsudku podal žalobca odvolanie a Najvyšší súd SR uznesením sp. zn. 2Sžf/52/2019 zo dňa 26. februára 2019 zrušil rozsudok Krajského súdu v Bratislave č.k. 5S/86/2015-63 zo dňa 16. februára 2016 a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Podľa Najvyššieho súdu SR správny súd nedostatočne odôvodnil, prečo považuje postup správneho orgánu za správny, a aké úvahy ho viedli k záveru, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno vo vzťahu k preukázaniu daňových výdavkov za čistiace a upratovacie práce v priestoroch na E. X a tiež za poradenstvo, konzultácie a marketingové prieskumy.
24. Správny súd po opätovnom preskúmaní veci rozsudkom č. k. 5S/86/2015-99 zo dňa 14. mája 2019 podľa § 191 ods. 1 písm. c) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „SSP“) napadnuté rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím zrušil. Správny súd mal za to, že päťročná lehota na vyrubenie dane, ktorá začala plynúť dňa 31. decembra 2004 uplynula 31. decembra 2009 v zmysle ustanovenia § 69 ods. 1 daňového poriadku (obsahovo rovnaké znenie bolo upravené aj v ustanovení § 45 ods. 1, ods. 2 zák. č. 511/1992 Zb. platného v čase, kedy nastali skutočnosti, ktoré boli predmetom skúmania daňovými orgánmi) a v tejto lehote daňový úrad nevykonal žiadny úkon, ktorý by mohol byť považovaný za úkon s účinkom začatia plynutia novej päťročnej lehoty na vyrubenie dane. Ak by nedošlo k zrušeniu dodatočného platobného výmeru č. XXX/XXX/XXXXX/2008/Bla zo dňa 04. júna 2008, bolo by možné vydanie tohto výmeru považovať za úkon, ktorého účinkom je plynutie novej päťročnej lehoty podľa vyššie citovaného ustanovenia a táto lehota by uplynula dňa 31. decembra 2013. Z uvedeného dôvodu by právo správcu dane opakovane vyrubiť rozdiel dane zaniklo k 31. decembru 2013. Nové rozhodnutie správca dane vydal dňa 03. decembra 2014, čiže po uplynutí päťročnej lehoty na vyrubenie dane. Námietku žalovaného, že vo veci vyrubenia rozdielu dane za rok 2003 boli vedené súdne konania pod sp. zn. 4S/162/2008 (od 05. decembra 2008 do 12. novembra 2010) a sp. zn. 4S/70/2011 (od 18. apríla 2011 do 18. apríla 2013), a teda ku dňu vydania rozhodnutia správcu dane k 03. decembru 2014 lehoty podľa § 69 daňového poriadku neplynuli, je podľa správneho súdu irelevantná. Ustanovenie § 69 daňového poriadku rieši lehoty, v ktorých je príslušný správca dane oprávnený vyrubiť daň a upravuje premlčanie práva vybrať a vymáhať nedoplatky. Správny súd mal za to, že plynutie lehoty podľa § 69 daňového poriadku nebolo prerušené a lehota na vyrubenie dane uplynula. Z uvedeného vyplýva, že správca dane už nemal vydať rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/2014 zo dňa 03. decembra 2014. 25. Proti tomuto rozsudku podal žalovaný kasačnú sťažnosť a Najvyšší správny súd SR rozsudkom sp. zn. 2Sžfk/52/2019 zo dňa 20. apríla 2022 zrušil rozsudok Krajského súdu v Bratislave č.k. 5S/86/2015-99 zo dňa 14. mája 2019 a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Kasačný súd sa nestotožnil so závermi správneho súdu, v zmysle ktorých lehota na vyrubenie dane uplynula dňa 31. decembra 2009 a žalovaný nevykonal žiaden úkon. Tak, ako je uvedené vyššie, správca dane vydal protokol o výsledku zistenia z opakovanej daňovej kontroly a následne vydal dodatočný platobný výmer, ktorý bol rozhodnutím žalovaného potvrdený. Správny súd rovnako nesprávne vyhodnotil, že rozhodnutie správcu dane zo dňa 04. júna 2008 bolo zrušené. Práve naopak, uvedené bolo rozhodnutím žalovaného zo dňa 18. februára 2011 zmenené. Skutočnosť, že obe rozhodnutia správny súd zrušil a vec následne vrátil na ďalšie konanie treba v súvislosti s počítaním lehôt chápať tak, že lehota na vydanie nového rozhodnutia počas súdneho konania neplynula. Ak by to tak nebolo, žalovanému a správcovi dane by počas súdneho konania uplynuli lehoty, počas ktorých by mohli vyrubiť daň, a to bez svojho zavinenia. Z uvedeného dôvodu kasačný súd nesúhlasil s tvrdením správneho súdu, že námietka žalovaného o neplynutí lehôt neobstojí. Zároveň konštatoval, že správny súd sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nevysporiadal so všetkými pre vec zásadnými námietkami žalovaného, svoje závery neformuloval zrozumiteľne a presvedčivo, pričom žalovaný v kasačnej sťažnosti uviedol relevantné skutočnosti, ktorými spochybnil vecnú správnosť rozsudku správneho súdu. 26. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov, začal s účinnosťou od 01. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny súd v Bratislave, na ktorý prešiel od 01. júna 2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. V súlade s platným a účinným rozvrhom práce správneho súdu bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti SR pridelená do senátu 3S správneho súdu. Pred Správnym súdom v Bratislave je prejednávaná vec vedená pod sp. zn. BA-1S/121/2022. V. Pojednávanie 27. Správny súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“) ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 SSP opätovne preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie v súlade s právnym názorom Najvyššieho správneho súdu SR vysloveným v rozsudku sp. zn. 2Sžfk/52/2019 zo dňa 20. apríla 2022 a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. O žalobe rozhodol na pojednávaní dňa
11. apríla 2024 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil v neprítomnosti účastníkov konania, pričom títo sa z pojednávania ospravedlnili, súhlasili konať a rozhodnúť bez ich prítomnosti. VI. Relevantná právna úprava 28. Žaloba žalobcu na Krajský súd v Bratislave došla dňa 01. apríla 2015, t.j. za účinnosti Občianskeho súdneho poriadku. Dňa 01. júla 2016 nadobudol účinnosť zákon č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok, preto súd s poukazom na ustanovenie § 491 ods. 1 SSP vo veci rozhodol podľa ustanovení Správneho súdneho poriadku. 29. Podľa § 491 ods. 1 SSP, ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti. 30. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 31. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 32. V prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že ako účastník administratívneho konania bola rozhodnutím orgánu verejnej správy ukrátená na svojich právach alebo právom chránených záujmoch a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu správneho orgánu, sa postupuje podľa ustanovení tretej časti SSP o správnych žalobách. 33. Podľa § 24 ods. 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení účinnom do 31. 12.2003, daňovým výdavkom je výdavok (náklad) daňovníkom preukázateľne vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo evidovaný v evidencii daňovníka podľa § 9 ods. 4. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje osobitný predpis, preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov najviac do výšky tohto limitu. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon, preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone. 34. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 116/1990 Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov (ďalej len „zákon č. 116/1990 Zb.“) prenajímateľ môže nebytový priestor prenechať na užívanie inému (ďalej len „nájomca“) zmluvou o nájme (ďalej len „zmluva“). 35. Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 116/1990 Zb. nebytové priestory sa prenajímajú na účely, na ktoré sú stavebne určené. 36. Podľa § 3 ods. 3 zákona č. 116/1990 Zb. zmluva musí mať písomnú formu a musí obsahovať predmet a účel nájmu, výšku a splatnosť nájomného a spôsob jeho platenia, a ak nejde o nájom na neurčitý čas, čas, na ktorý sa nájom uzaviera. Pri nebytových priestoroch v objektoch, s ktorými hospodári bytová organizácia založená národným výborom, možno zmluvu na určitý čas uzavrieť najdlhšie na dva roky, pokiaľ osobitný zákon neustanovuje inak. 37. Podľa § 3 ods. 4 zákona č. 116/1990 Zb. ak zmluva neobsahuje náležitosti podľa odseku 3, je neplatná. 38. Podľa § 69 ods. 1 daňového poriadku ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov. Ak ide o daňový subjekt, ktorý si uplatňuje odpočítanie daňovej straty, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane po uplynutí
siedmich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, v ktorom bola táto daňová strata vykázaná. 39. Podľa § 69 ods. 2 daňového poriadku ak bol pred uplynutím lehoty vykonaný úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane alebo uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov, plynú lehoty podľa odseku 1 znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený. Vyrubiť daň alebo rozdiel dane alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov možno najneskôr do desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov. 40. Podľa § 69 ods. 3 písm. a) daňového poriadku za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane alebo uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov sa považuje doručenie protokol z daňovej kontroly. 41. Podľa § 246d OSP ak osobitný zákon upravujúci priestupky, kárne, disciplinárne a iné správne delikty určuje lehoty pre zánik zodpovednosti, prípadne pre výkon rozhodnutia, tieto lehoty počas konania podľa tejto časti neplynú. Obdobne to platí o lehotách pre zánik práva vo veciach daní, poplatkov a odvodov, ktoré sú príjmami štátneho rozpočtu, verejných fondov, rozpočtov obcí, miest a vyšších územných celkov. VII. Posúdenie veci správnym súdom 42. Správny súd poukazuje na samotný účel správneho súdnictva, ktorým je preskúmanie zákonnosti napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia orgánu verejnej správy vrátane preskúmania zákonnosti postupu, ktorý predchádzal ich vydaniu v medziach a rozsahu vymedzenom žalobnými bodmi (§ 134 ods. 1 SSP), resp. v niektorých zákonom ustanovených prípadoch aj mimo nich (napríklad § 134 ods. 2 SSP, § 195 SSP). Konkrétne správny súd zisťuje, či si konajúce orgány verejnej správy zadovážili dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistili vo veci náležite skutkový stav, či konali v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie orgánu verejnej správy bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi, ako aj procesnoprávnymi predpismi. 43. Úlohou správneho súdu v predmetnej veci je na podklade žalobných bodov preskúmať, či žalobca splnil všetky podmienky pre uznanie daňových výdavkov, najmä či preukázal vynaloženie nákladov (výdavkov) na dosiahnutie, zaistenie a udržanie jeho zdaniteľných príjmov, t. j. či tieto náklady možno považovať za daňový výdavok v zmysle § 24 ods. 1 zákona č. 366/1999 Z.z. a či správca dane a následne žalovaný postupovali v súlade s príslušnými právnymi predpismi a viedli daňové konanie v súlade so zásadami správy daní. 44. Po preskúmaní súdneho a administratívneho spisu správny súd konštatuje, že v danom prípade žalobca podal daňové priznanie za zdaňovacie obdobie roku 2003 dňa 29. marca 2004. Správca dane oznámením o výkone opakovanej kontroly zo dňa 23. novembra 2007 oznámil žalobcovi, že vykoná opakovanú daňovú kontrolu, z ktorej následne vyhotovil protokol o výsledku zistenia z opakovanej daňovej kontroly zo dňa 23. apríla 2008, ktorý bol v ten istý deň so žalobcom prerokovaný. Na základe predmetného protokolu správca dane vydal dodatočný platobný výmer zo dňa 04. júna 2008, ktorý žalovaný (v tom čase Daňové riaditeľstvo SR) rozhodnutím zo dňa 25. septembra 2008 potvrdil. Správny súd rozsudkom č. k. 4S/162/2008-52 zo dňa 24. septembra 2010 toto rozhodnutie zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný na základe predmetného rozsudku vydal rozhodnutie zo dňa 18. februára 2011, ktorým dodatočný platobný výmer správcu dane zo dňa 04. júna 2008 zmenil tak, že zvýšil daňovú povinnosť žalobcu. Rozsudkom sp. zn. 4S/70/2011 zo dňa 15. marca 2013 správny súd toto rozhodnutie žalovaného zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Žalovaný na základe tohto rozhodnutia vec vrátil na ďalšie konanie správcovi dane, ktorý vydal rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane zo dňa 03. decembra 2014, ktoré žalovaný svojim rozhodnutím zo dňa 09. marca 2015 následne potvrdil. Toto rozhodnutie žalovaného je predmetom súdneho prieskumu v prejednávanej veci. 45. Správny súd v prvom rade poukazuje na judikatúru, vzťahujúcu sa na daň z príjmov, aplikovateľnú na predmetnú vec: Základným kritériom pre uznanie výdavkov v zmysle uvedených zákonných ustanovení sú zákonné predpoklady, ktoré musia byť splnené súčasne, a síce či je preukázaná samotná materiálna
existencia sporného výdavku a jeho vecná súvislosť s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmu. Na uznanie výdavku za daňový výdavok nestačí samotná existencia uskutočnenia predmetných prác, ale je potrebné aj preukázať, že predmetné výkopové práce vykonala spoločnosť deklarovaná na faktúre ako dodávateľ, ako aj skutočnosť, že cena za plnenie bola zaplatená (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/10/2008 zo dňa 26. februára 2009). 46. Ak správca dane po vykonaní daňovej kontroly preukáže, že daňovník hodnoverným spôsobom nevie preukázať existenciu podmienok, ktoré sú pre uplatnenie tohto nároku zákonom ustanovené, teda, že ide o výdavky, ktoré daňovník vynaložil na úhradu tovarov a služieb, a ich vecnú súvislosť, ako aj to, že tovar (služby) bol reálne dodaný a služby boli reálne uskutočnené, a to práve osobou (dodávateľom) uvedenou na faktúre, tak nesplnil podmienky pre priznanie daňových výdavkov. Splnenie formálnej stránky na uplatnenie daňového výdavku, vyjadrené predloženými dokladmi, je síce jednou z podmienok, aby boli na základe týchto dokladov uznané daňové výdavky, tieto doklady však musia byť obrazom reálneho plnenia od reálneho dodávateľa uvedeného na daňových dokladoch a musia byť skutočne svojím účelovým určením potrebné na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov daňovníka v predmete jeho podnikania. Len formálne doloženie uskutočnenia obchodného prípadu faktúrou, prípadne dokladmi o úhrade, je bez preukázania skutočného vykonania služieb na daňové účely nepostačujúce. 47. Daňový subjekt v daňovom konaní nesie daňové bremeno, z ktorého vyplýva dôkazná povinnosť predložiť dôkazy preukazujúce oprávnenosť jeho nároku. Daňový subjekt je povinný preukázať reálnosť plnenia, ktoré bolo osvedčované predloženými účtovnými dokladmi a za tým účelom si obstarať dostatočné množstvo dôkazov, ktoré by preukázali poskytnutie tvrdených služieb s tým, že správcovi dane prináleží v rámci kontroly preverovať skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane, k čomu patrí vyhodnotenie, vrátane možnosti spochybnenia predložených dôkazov. Ak správca dane pri preverovaní písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom je opäť na daňovom subjekte vyvrátiť spochybnenie pôvodných dôkazov správcom dane predložením či navrhnutím ďalších dôkazov. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom. 48. V súvislosti s jednotlivými námietkami, ktoré vzniesol žalobca v podanej žalobe správny súd najprv poukazuje na žalobnú námietku, spočívajúcu v tvrdení, že žalovaný nesprávne aplikoval § 246d OSP na otázku plynutia lehôt podľa § 69 daňového poriadku, ktoré nerieši otázku plynutia lehôt pre zánik zodpovednosti, prípadne pre výkon rozhodnutia, ale lehoty v ktorých je príslušný daňový úrad oprávnený vyrubiť daň, a teda upravuje premlčanie práva vyberať a vymáhať nedoplatky, vo vzťahu ku ktorej uvádza, že na túto už dal odpoveď Najvyšší správny súd SR vo svojom rozsudku sp. zn. 2Sžfk/52/2019 zo dňa 20. apríla 2022. V uvedenom rozsudku Najvyšší správny súd SR vyslovil, že „vo vzťahu k aplikácii daňového poriadku na daný prípad kasačný súd poukazuje na § 165b ods. 1 daňového poriadku, z ktorého vyplýva, že daňové konanie začaté podľa zákona č. 511/1992 Zb. sa dokončí podľa daňového poriadku. Výkladom a contrario je možné konštatovať, že za účinnosti daňového poriadku nie je možné aplikovať procesnú normu, a síce zákon č. 511/1992 Zb. Predmetnú právnu úvahu podporuje aj § 165b ods. 2 daňového poriadku, podľa ktorého § 165 ods. 2 znenie pred bodkočiarkou a § 165a sa od 30. decembra 2012 nepoužijú. Touto právnou úvahou sa v napadnutom rozsudku riadil aj správny súd.“ Ďalej Najvyšší správny súd SR konštatoval, že „Vzhľadom na priebeh konania má kasačný súd za to, že správca dane postupoval procesne správne, keď na základe protokolu o výsledku zistenia z opakovanej daňovej kontroly zo dňa 23. apríla 2008 vydal dodatočný platobný výmer zo dňa 4. júna 2008, ktorý následne sťažovateľ rozhodnutím zo dňa 25. septembra 2008 potvrdil. V tomto prípade sa jednalo o úkon smerujúci k uplatneniu nároku na úhradu dane z príjmov fyzickej osoby a nie úkon smerujúci na vyrubenie dane. Ak by šlo o úkon smerujúci na vyrubenie dane, išlo by o výkon daňovej kontroly, avšak v tomto prípade už dodatočný platobný výmer vydaný bol. Z uvedeného vyplýva, že lehota na vyrubenie dane podľa § 69 ods. 1 daňového poriadku nemohla k 25. septembru 2008 uplynúť, a to aj z dôvodu, že následne prebehlo konanie pred správnym súdom, ktorého výsledkom bolo zrušenie predmetného rozhodnutia a vrátenie veci na nové konanie.“ Napokon Najvyšší správny súd SR uviedol, že „Správny súd v rozsudkoch č. k. 4S 162/2008-52 zo dňa 24. septembra 2010 a č. k. 4S 70/2011-25 zo dňa 15. marca 2013 sťažovateľovi vytkol, že sa iba čiastočne riadil zásadou voľného hodnotenia dôkazov, pričom v rozhodnutiach neuviedol všetky rozhodujúce skutočnosti. Správny súd sa, rovnako ako v tomto konaní, zaoberal daňovými výdavkami vo vzťahu k dodávateľom TECHNO HALL s.r.o., B. C. I. a VIVOS s.r.o., z
čoho jasne vyplýva, že ide o rovnakú vec, pričom správny súd rozhodnutia sťažovateľa zrušil a vrátil na ďalšie konanie najmä z procesných dôvodov. Nakoľko teda išlo o rovnaký predmet konania, nemožno na vec hľadieť tak, že by sťažovateľ v priebehu času vydal rôzne rozhodnutia, a teda že by lehota na vydanie rozhodnutia o vyrubení dane uplynula. Tento argument podporuje aj skutočnosť, že podľa § 246d OSP lehoty počas súdneho konania neplynú“. 49. Správny súd taktiež nemohol prisvedčiť správnosti žalobnej námietky, spočívajúcej v tvrdení, že správca dane vykonal dňa 02. júla 2014 ďalšiu daňovú kontrolu vo veci, ako aj ďalšie dokazovanie, týkajúce sa výdavku ovplyvňujúceho základ dane za prenájom lešenia od dodávateľa TECHNO HALL, s.r.o., pričom opomenul žalobcu prizvať na úkony vykonané správcom dane, a taktiež ho riadne nepredvolal na oboznámenie sa s výsledkami daňovej kontroly. Ohľadom uvedeného správny súd dáva do pozornosti, že správca dane vykonal vo veci dokazovanie v rámci vyrubovacieho konania podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku na základe rozsudku Krajského súdu v Bratislave č.k. 4S/70/2011-25 zo dňa 18. apríla 2013. Je však najmä potrebné zdôrazniť, že v danom prípade sa nejednalo o daňovú kontrolu, ako tvrdí žalobca, keďže vec bola vrátená na doplnenie v rámci vyrubovacieho konania a opätovné preskúmanie dôkazov. Správca dane sa v tomto procese zaoberal len sporným výdavkom, týkajúcim sa prenájmu lešenia od dodávateľa TECHNO HALL s.r.o. Zo spisového materiálu vyplýva, že správca dane v rámci vyrubovacieho konania zaslal žalobcovi dňa 30. mája 2014 predvolanie na ústne pojednávanie podľa § 20 daňového poriadku, v ktorom žiadal o predloženie účtovných dokladov súvisiacich s výdavkom, ktorý bol predmetom ďalšieho konania v zmysle rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/222146/20135085-r zo dňa 15. mája 2013. Následne dňa 02. júla 2014 sa dostavil splnomocnený zástupca žalobcu za účelom predloženia dokladov, ktoré v predvolaní požadovali zamestnanci správcu dane. Zástupca žalobcu však žiadne nové účtovné doklady, ktoré by relevantne potvrdili opodstatnenosť výdavku za prenájom lešenia nepredložil. Správcu dane preto postupoval správne, keď neuznal výdavok zaúčtovaný v peňažnom denníku pod por. č. 2110 zo dňa 17. decembra 2003 na základe faktúry č. 19/2003 od dodávateľa TECHNO HALL s.r.o. za prenájom lešenia v sume 335.500,-Sk bez DPH. Správca dane takisto preveril vlastnícky vzťah k predmetnej nehnuteľnosti (sklad vo Viničnom) v danom období, ako aj podmienky prenájmu. Za uvedeným účelom správca dane požiadal v súlade s § 26 ods. 6 daňového poriadku listom zo dňa 06. júna 2014 miestne príslušnú správu katastra o oznámenie vlastníka nehnuteľnosti na parcele č. XXXX/XX vedenej v LV č. XXXX v roku 2003. Listom zo dňa 16. júna 2014 zaslal Okresný úrad Pezinok, katastrálny odbor na základe výzvy správcovi dane požadované doklady, z ktorých vyplýva, že vlastníkom predmetnej nehnuteľnosti bolo Poľnohospodárske družstvo Viničné – Slovenský Grob až do 25. novembra 2004, kedy vlastnícke práva k nehnuteľnosti prešli na nového vlastníka na základe kúpnej zmluvy zo dňa 17. júna 2003. Keďže žalobca nepredložil žiadnu písomne uzatvorenú nájomnú zmluvu na obdobie po 01. máji 2003, kedy boli údajne vykonané opravy fasád a stropu predmetnej nehnuteľnosti (skladu vo Viničnom), žalobca nepreukázal, že ním uplatnený výdavok za prenájom lešenia v sume 335.500,- Sk bol skutočne vynaložený na dosiahnutie a udržanie príjmov. Správny súd sa preto stotožnil s postupom správcu dane, ktorý podľa § 24 ods. 1 zákona č. 366/1999 Z. z. fakturovanú sumu neuznal ako výdavok ovplyvňujúci základ dane. 50. Relevanciu správny súd nemohol priznať ani žalobnej námietke, ktorou žalobca spochybňoval záver správcu dane, že žalobca mal v období od 01. februára 2003 do 01. mája 2003 prenajaté skladové priestory vo Viničnom a následne údajne od 01. júna 2003 do 31. decembra 2003 bez písomnej zmluvy, teda išlo o neexistujúci nájomný vzťah, preto žalobcovi nepriznal nájom ako dôvodné náklady spojené s opravou, ohľadom ktorého záveru správcovi dane vyčítal, že sa nezaoberal námietkou žalobcu, ktorý poukázal na § 676 ods. 2 Občianskeho zákonníka, podľa ktorého ak nájomca užíva veci aj po skončení nájmu a prenajímateľ proti tomu nepodá návrh na vypratanie nehnuteľností na súde do 30 dní, obnovuje sa nájomná zmluva za tých istých podmienok, za akých bola dojednaná pôvodne, a to aj opakovane. Vo vzťahu k uvedenému správny súd považuje za potrebné zdôrazniť, že z dikcie ustanovenia § 3 zákona č. 116/1990 Zb. vyplýva, že prenajímateľ môže nebytový priestor prenechať na užívanie inému zmluvou o nájme, pričom nebytové priestory sa prenajímajú na účely, na ktoré sú stavebne určené. Nevyhnutnou podmienkou však je, aby zmluva mala písomnú formu, a tiež musí obsahovať predmet a účel nájmu, výšku a splatnosť nájomného a spôsob jeho platenia, a ak nejde o nájom na neurčitý čas, čas, na ktorý sa nájom uzaviera. V prípade absencie týchto náležitostí je zmluva neplatná. Preto správny súd konštatuje, že v danom prípade nie je dôvodný poukaz na § 676 Občianskeho zákonníka, nakoľko na predmetný právny vzťah je potrebné aplikovať ustanovenia zákona č. 116/1990 Zb., ktorý je špeciálnym právnym predpisom, majúcim prednosť pred všeobecnou úpravou obsiahnutou v Občianskom zákonníku. Opodstatnenie teda postráda aj tvrdenie
žalobcu, že tieto priestory užíval a opravoval, pričom prenajímateľ žalobu na vypratanie nepodal, teda nájom pretrvával aj naďalej. Zo spisového materiálu totiž vyplýva, že žalobca predložil správcovi dane len nájomnú zmluvu, uzavretú medzi Poľnohospodárskym družstvom Viničné a žalobcom za účelom prenájmu nebytového priestoru vo Viničnom (skladu) na dobu určitú od 01. februára 2003 do 01. mája 2003, hoci zamestnanci správcu dane žiadali predložiť zmluvu na prenájom nebytového priestoru (skladu) vo Viničnom za celé obdobie roku 2003, žalobca uviedol, že takýto doklad nevie predložiť. 51. Ako dôvodnú nemohol správny súd vyhodnotiť ani žalobnú námietku, ktorou žalobca napadol záver správcu dane, ktorým tento spochybnil náklady spojené s opravami a údržbou skladových priestorov v Devíne, ktoré mal prenajaté podnikateľský subjekt A. E. F. – MASTER, a kde mal uskladnený tovar žalobca, pričom ale neskúmal zmluvné vzťahy medzi týmito subjektmi. Správny súd na tomto mieste dáva do pozornosti, že na základe skutočnosti, že fakturované množstvo lešenia nezodpovedalo veľkosti prenajatého skladu vo Viničnom, správca dane na žiadosť žalobcu vypočul svedka p. A. M. za spoločnosť TECHNO HALL s.r.o., ktorý v zápisnici o ústnom pojednávaní oznámil správcovi dane, že suma za prenájom lešenia sa týkala montáže, demontáže a dopravy za sklad Viničné a Devín, avšak v preberacom protokole uviedol celkovú plochu na objekt Viničné, pretože vykonané práce bral ako práce realizované pre jeden subjekt. Objednávka bola na sklad Viničné, avšak v priebehu prác sa v sklade v Devíne vyskytol havarijný stav, teda bolo potrebné časť lešenia použiť aj v sklade v Devíne. Správny súd prisvedčil správnosti postupu správcu dane, ktorý konštatoval, že žalobca v roku 2003 nemal zaregistrovanú prevádzku v Devíne. Podstatným v tomto prípade bolo, že sklad v Devíne mal v prenájme A. E. F., ktorý v zmysle uzatvorenej zmluvy o nájme nebol oprávnený prenechať predmet nájmu, ako ani jeho časť inej osobe, preto správca dane použitie lešenia v tomto sklade ako výdavok neuznal. 52. Rovnako neopodstatnenou bola aj žalobná námietka, ktorou žalobca vyčítal správcovi dane nesprávnosť jeho postupu, keď tento neuznal daňový výdavok v sume 130.000 SK za čistiace a upratovacie práce, pričom základným dôvodom pre neuznanie týchto nákladov bola skutočnosť, že časť fakturovanej sumy sa týkala čistiacich a upratovacích prác v priestoroch na E. X, v ktorej si žalobca zaregistroval prevádzku až dňa 19. mája 2005. Správny súd uvádza, že v tejto časti sa jednalo o výdavok za čistenie sudov a upratovanie na základe faktúry č. 03/2003 od dodávateľa VIVOS, s.r.o., pričom ohľadom uvedeného predložil žalobca správcovi dane špecifikáciu prác zo dňa 20. februára 2003, avšak podľa faktúry boli práce vykonané v mesiacoch apríl až máj 2003. Správca dane v dodatočnom platobnom výmere presne opísal činnosti z predloženej špecifikácie, nikde sa však neuvádza, že čistenie sudov sa vykonávalo na E. X. Žalobca k fakturovaným prácam nepredložil žiadne ďalšie doklady. Nakoľko žalobca v roku 2003 nemal zaregistrovanú prevádzku na Matejkovej 9 (táto bola zaregistrovaná na Daňovom úrade Bratislava IV až 19. mája 2005), a z dodávateľskej faktúry nie je zrejmé, kde a aké konkrétne služby a práce boli uskutočnené a fakturované, správca dane postupoval v súlade s § 24 ods. 1 zákona č. 366/1999 Z.z., keď výdavok za uvedené práce neuznal, keďže žalobca nepreukázal, že ním uplatnený výdavok bol skutočne vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie jeho zdaniteľných príjmov. 53. Napokon dôvodnou nebola ani žalobná námietka, že správca dane nebol oprávnený postupovať tak, že spísal úradný záznam o nezúčastnení sa žalobcu na prerokovaní pripomienok a dôkazov, pretože ho ani riadne nevyzval na ich predloženie. Zo spisového materiálu totiž vyplýva, že správca dane požiadal dňa 13. novembra 2014 právneho zástupcu žalobcu, aby sa vyjadril ku všetkým bodom uvedeným v rozsudku Krajského súdu v Bratislave č.k. 4S/70/2011-25 zo dňa 18. apríla 2013. Právny zástupca oznámil správcovi dane, že spis musí naštudovať a vyjadrí sa do zápisnice 26. novembra 2014. V uvedený deň sa splnomocnený zástupca nedostavil a na telefonát správcu dane odpovedal, že je chorý a možno príde na Daňový úrad Bratislava 28. novembra 2014. Dňa 28. novembra 2014 telefonoval správca dane s právnym zástupcom, ktorý mu oznámil, že je stále chorý a možno príde v pondelok 01. decembra 2014. Dňa 01. decembra 2014 sa právny zástupca k správcovi dane nedostavil a správcovi dane sa s ním nepodarilo telefonicky spojiť. Následne správca dane dňa 01. decembra 2014 kontaktoval telefonicky sekretárku spoločnosti AK ZAHRADNIK & spol. (splnomocnený zástupca), ktorá správcovi dane oznámila, že právny zástupca je chorý a lieči sa doma. O uvedenom správca dane spísal dňa 01. decembra 2014 úradný záznam č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/2014. Nakoľko právny zástupca do dňa spísania úradného záznamu nesplnil povinnosť v zmysle výzvy zo dňa 13. novembra 2014, správca dane postupoval v zmysle § 68 ods. 3 daňového poriadku a v rámci vyrubovacieho konania vydal rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/2014 zo dňa 03. decembra 2014.
54. Správca dane a žalovaný vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav. Dôkazy, ktoré nadobudol správca dane v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania aj riadne vyhodnotil a vysporiadal sa aj so všetkými námietkami žalobcu. Správny súd na základe vykonaného prieskumu zákonnosti napadnutého rozhodnutia z dôvodov uplatnených v žalobe dospel k zisteniu tak, ako je uvedené vyššie, že žalobné námietky neboli dôvodné, a preto žalobu ako nedôvodnú podľa § 190 SSP zamietol. 55. O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 168 SSP v spojení s § 467 ods. 3 SSP a v konaní úspešnému žalovanému trovy konania pred správnym súdom a v kasačnom konaní nepriznal, pretože z obsahu spisu nevyplýva, že by mu trovy konania vznikli, pričom žalovanému orgánu verejnej správy, ktorým žalovaný nepochybne je, možno priznať trovy konania iba výnimočne. 56. Toto rozhodnutie senát prijal senát Správneho súdu v Bratislave pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).