{"guid": "340fbaa9-1935-4e7a-b06f-ec73f698a38d:ce3f57c3-4cdb-4a8c-a3eb-96bedb2ca92b", "ecli": "ECLI:SK:SpSKE:2026:7021200004.2", "spisova_znacka": "KE-8S/1/2021", "nazov": "Rozsudok Správneho súdu v Košiciach sp. zn. KE-8S/1/2021 z 29. 7. 2026", "citacia": "rozsudok Správneho súdu v Košiciach z 29. júla 2026, sp. zn. KE-8S/1/2021, ECLI:SK:SpSKE:2026:7021200004.2", "identifikacne_cislo": "7021200004", "sud": {"guid": "sud_178", "nazov": "Správny súd v Košiciach", "typ": "spravny", "slug": "spravny-sud-v-kosiciach"}, "sudca": "JUDr. Andrea Daráková", "datum_vydania": "2026-07-29", "forma": "Rozsudok", "povaha": ["Zrušujúce"], "oblast": ["Správne právo"], "podoblast": ["Žaloby proti právoplatným rozhodnutiam a postupom správnych orgánov"], "merito": null, "pravna_veta": null, "pravna_veta_zdroj": null, "zhrnutie": null, "kolegium": null, "senat": null, "predpisy": [{"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-134.odsek-1", "nazov": "§ 134 ods. 1 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-134.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-134"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-177.odsek-1", "nazov": "§ 177 ods. 1 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-177.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-177"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-163", "nazov": "§ 163 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-163", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-163"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-167.odsek-1", "nazov": "§ 167 ods. 1 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-167.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-167"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-175.odsek-1", "nazov": "§ 175 ods. 1 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-175.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-175"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-175.odsek-2", "nazov": "§ 175 ods. 2 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-175.odsek-2", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-175"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-467.odsek-1", "nazov": "§ 467 ods. 1 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-467.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-467"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-467.odsek-3", "nazov": "§ 467 ods. 3 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-467.odsek-3", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-467"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-3.odsek-3", "nazov": "§ 3 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-3.odsek-3", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-3"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-1", "nazov": "§ 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-24"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-2", "nazov": "§ 24 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-2", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-24"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-3", "nazov": "§ 24 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-3", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-24"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-4", "nazov": "§ 24 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-24.odsek-4", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-24"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-44.odsek-1", "nazov": "§ 44 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-44.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-44"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-45.odsek-2.pismeno-c", "nazov": "§ 45 ods. 2 písm. c) zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-45.odsek-2.pismeno-c", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-45"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-45.odsek-2.pismeno-d", "nazov": "§ 45 ods. 2 písm. d) zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-45.odsek-2.pismeno-d", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-45"}, {"iri": "/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-45.odsek-2.pismeno-e", "nazov": "§ 45 ods. 2 písm. e) zákona č. 563/2009 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/#paragraf-45.odsek-2.pismeno-e", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/563-2009/paragraf-45"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-3.odsek-1", "nazov": "§ 3 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-3.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-3"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-3.odsek-2", "nazov": "§ 3 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-3.odsek-2", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-3"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-2", "nazov": "§ 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-2", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-19"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-3", "nazov": "§ 19 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-3", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-19"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-4", "nazov": "§ 19 ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-4", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-19"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-1", "nazov": "§ 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-49"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-2.pismeno-a", "nazov": "§ 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-2.pismeno-a", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-49"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-51.odsek-1.pismeno-a", "nazov": "§ 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-51.odsek-1.pismeno-a", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-51"}], "paragrafy": ["/SK/ZZ/2015/162#paragraf-134", "/SK/ZZ/2015/162#paragraf-177", "/SK/ZZ/2015/162#paragraf-163", "/SK/ZZ/2015/162#paragraf-167", "/SK/ZZ/2015/162#paragraf-175", "/SK/ZZ/2015/162#paragraf-467", "/SK/ZZ/2009/563#paragraf-3", "/SK/ZZ/2009/563#paragraf-24", "/SK/ZZ/2009/563#paragraf-44", "/SK/ZZ/2009/563#paragraf-45", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-3", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-19", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-49", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-51"], "ma_text": true, "text_zdroj": "pdf", "pdf_url": "https://obcan.justice.sk/content/public/item/ce3f57c3-4cdb-4a8c-a3eb-96bedb2ca92b", "zdroj": "infosud", "url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/r/ECLI:SK:SpSKE:2026:7021200004.2", "api_url": "https://sk.advokati.digital/api/v1/judikatura/ECLI:SK:SpSKE:2026:7021200004.2", "text_url": "https://sk.advokati.digital/api/v1/judikatura/ECLI:SK:SpSKE:2026:7021200004.2/text", "citacie_n": 0, "text": "Súd:\nSpisová značka:\nIdentifikačné číslo súdneho spisu:\nDátum vydania rozhodnutia:\nMeno a priezvisko sudcu, VSÚ:\nECLI:\n\nSprávny súd v Košiciach\n6Sf/2/2025\n7021200004\n29. 07. 2026\nJUDr. Andrea Daráková\nECLI:SK:SpSKE:2026:7021200004.2\n\nROZSUDOK V MENE\nSLOVENSKEJ REPUBLIKY\nSprávny súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky senátu: JUDr. Andrea Daráková (sudkyňa\nspravodajkyňa) a členov senátu: Mgr. Roman Die a Mgr. Marián Haladej, v právnej veci žalobcu: SPORT\nCLUB SLOVAKIA s.r.o., so sídlom Letná 164/65, 044 20 Malá Ida, IČO: 36 579 475, kvalifikovane\nprávne zastúpený advokátom: JUDr. Peter Majerník, so sídlom Werferova 1, 040 11 Košice, proti\nžalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica,\no preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101566380/2020 z 12.10.2020, vo veci vyrubenia\nrozdielu na DPH za zdaňovacie obdobie august 2016, v štádiu konania po rozhodnutí Najvyššieho\nsprávneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sfk/108/2022 z 18.12.2024, takto\nrozhodol:\nI. Zrušuje rozhodnutie žalovaného č. 101566380/2020 z 12.10.2020, ako aj jemu predchádzajúce\nrozhodnutie Daňového úradu Košice č. 102825921/2019 z 09.12.2019 a vec vracia Daňovému úradu\nKošice na ďalšie konanie.\nII. Žalobcovi priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov\nprvostupňového správneho súdneho konania a kasačného konania.\nodôvodnenie:\n1. Správnou žalobou doručenou 03.01.2021 pôvodne Krajskému súdu v Košiciach (ďalej len „krajský\nsúd“), sa žalobca domáhal, aby po preskúmaní rozhodnutia žalovaného č. 101566380/2020 z\n12.10.2020, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Košice (ďalej len „správca dane“)\nč. 102825921/2019 z 09.12.2019, vo veci vyrubenia žalobcovi rozdielu dane v sume 2 415,- Eur\n[predstavujúceho rozdiel medzi daňou zistenou správcom dane vo vyrubovacom konaní (2 511,41 Eur) a\nsumou dane priznanou žalobcom v daňovom priznaní (96,41 Eur)] na dani z pridanej hodnoty (ďalej len\n„DPH“) za zdaňovacie obdobie august 2016, aby boli tieto rozhodnutia pre ich nezákonnosť zrušené, vec\nvrátená správcovi dane na nové konanie a rozhodnutie, a žalobcovi aby bol priznaný nárok na náhradu\ntrov konania.\n2. Podľa § 1 písm. c) a § 3 ods. 1 a 3 písm. c) zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o\nzmene a doplnení niektorých zákonov, s účinnosťou od 01.06.2023 prešla právomoc výkonu súdnictva\nv správnych veciach (čo je aj daný prípad) z Krajského súdu v Košiciach na Správny súd v Košiciach\n(ďalej tiež aj len „správny súd“), z ktorého dôvodu bolo rozhodovanie o žalobe žalobcu, v zmysle rozvrhu\npráce Správneho súdu v Košiciach na rok 2023 v jeho znení účinnom od 01.06.2023, pridelené senátu\nsprávneho súdu „6S.“\nAdministratívne konanie\n\n3. Správca dane na podklade Oznámenia o daňovej kontrole č. 101624508/2017 z 24.07.2017 vykonal\npočnúc dňom 23.08.2017 u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia\njún až december 2016, za účelom zistenia či žalobca ako daňový subjekt v súlade s príslušnými\nhmotnoprávnymi predpismi plní svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu.\nZávery daňovej kontroly správca dane sumarizoval v protokole z daňovej kontroly č. 101474755/2018\nz 01.08.2018 (ďalej len „protokol“), ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v\nprotokole doručený žalobcovi 02.08.2018, ktorý dňom bola daňová kontrola skončená.\n4. Vo veci správcom dane vydané prvé rozhodnutie č. 102291421/2018 z 20.11.2018 bolo po odvolaní\nžalobcu zrušené rozhodnutím žalovaného (Finančné riaditeľstvo SR) č. 100739329/2019 z 27.03.2019,\nz dôvodu nedostatočne zisteného skutkového stavu a neodôvodnenia dôvodov neuznania žalobcovi\nodpočítania dane.\n5. Po vrátení veci správca dane vo vyrubovacom konaní žalobou napadnutým rozhodnutím č.\n102825921/2019 z 09.12.2019 vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 2 415,- Eur [predstavujúci rozdiel\nmedzi daňou zistenou správcom dane vo vyrubovacom konaní v sume 2 511,41 Eur a sumou dane\npriznanou žalobcom v daňovom priznaní v sume 96,41 Eur], na dani z pridanej hodnoty (DPH) za\nzdaňovacie obdobie august 2016.\nSprávca dane svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že nebolo preukázané, že žalobcovi jeho dodávateľmi\nL&K - media s.r.o. a SZVP - marketing s.r.o. fakturované služby (výroba, dodanie a odvysielanie\nreklamných spotov), by boli žalobcovi dodané spôsobom uvedeným na faktúrach od týchto dodávateľov,\nktorým dodávateľom tak ani nevnikla daňová povinnosť. Správca dane pritom samotnú existenciu a\nodvysielanie reklamných spotov nespochybnil, avšak za nepreukázané považoval, že služby žalobcovi\nskutočne dodali práve spoločnosti L&K – média s.r.o. a SZVP-marketing s.r.o. v rozsahu a za podmienok\ndeklarovaných vo faktúrach. Správca dane teda uzavrel, že pri oboch dodávateľoch nebol preukázaný\nvznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 2 a 4 zákona o DPH a žalobcovi tak podľa § 49 ods. 1 v spojení\ns § 51 zákona o DPH nevzniklo právo na odpočítanie dane z faktúr od týchto dodávateľov.\nPri žalobcovej dodávateľskej spoločnosti L&K – média s.r.o. správca dane poukázal najmä na tieto\nokolnosti:\n- v Zmluve o zverejnení reklamy uzavretej medzi týmto dodávateľom L&K – média s.r.o. (v zastúpení\nkonateľkou A. B. C.) a žalobcom (v zastúpení konateľom D. E.), ako aj v zálohovej faktúre, ktoré boli\nvyhotovené 01.01.2016, bola ako dodávateľ označená spoločnosť L&K – média s.r.o. s adresou v\nLeviciach, hoci táto spoločnosť mala v tom čase ešte iné obchodné meno a to diniki, s.r.o. a tiež mala\naj iné sídlo;\n- zálohová faktúra vystavená týmto L&K – média s.r.o. znejúca na 324 900,- Eur mala neštandardnú\nročnú dobu splatnosti a obsahovala iba všeobecné označenie „záloha za reklamné spoty v rádiách“ v\nmnožstve jeden kus;\n- faktúra č. 20160331 z 10.08.2016, vznik daňovej povinnosti 09.08.2016, na sumu 14 250,- Eur, z toho\nDPH 2 375,- Eur, neobsahovala označenie presného druhu a rozsah dodanej služby, ani názvy a počet\nspotov, či čas ich odvysielania, konkrétne rádio ani obdobie, ku ktorému sa platba vzťahovala;\n- neboli predložené objednávky obsahujúce text spotov, počet odvysielaní, termíny a ďalšie náležitosti\ntak, ako bolo dojednané v Zmluve o zverejnení reklamy z 01.01.2016;\n- dodávateľská spoločnosť L&K – média s.r.o. nemala vlastné personálne ani technické vybavenie na\nvýrobu a vysielanie spotov a podľa výpovede jej konateľky A. B. C. činnosť iba sprostredkovávala;\n- zvukové nahrávky a mediálne plány preukazovali existenciu spotov, ale boli vytvorené alebo potvrdené\nspoločnosťami Rádio Šport a ČH HORNETS PRODUCTION, t.j. nepreukazovali, žeby tieto služby\ndodala práve L&K – média s.r.o.;\n- vyúčtovacia faktúra uvádzala 1 425 spotov v Rádiu Šport, zatiaľ čo podľa mediálnych plánov bolo\nodvysielaných 1 030 spotov v Rádiu Šport a 2 280 spotov v Rádiu Šport Stream, pričom nevyužité zálohy\nnapriek rozdielu neboli vrátené;\n- nebolo preukázané, na základe akého právneho titulu boli konkrétne zálohy od PHARMA GROUP, a.s.\nnásledne v príslušných termínoch a sumách poukazované spoločnosti L&K – média s r.o.;\n- pri platbe vopred musia byť budúce služby už v čase ich zaplatenia presne určené, ktorá podmienka\npodľa správcu dane vyplývajúca z § 19 ods. 4 zákona o DPH a z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci\nC 419/02 BUPA, ktorá podmienka splnená nebola.\nPri rozhlasovej reklame bol správcom dane zistený tento fakturačný reťazec:\nRádio Šport s. r. o. › ČH HORNETS PRODUCTION s. r. o. (neskôr od 16.02.2017 ŠPORT PRODUCTION\ns. r. o.) › YOPI Agency s. r. o. › V.O.I.C.E s. r. o. › Bolteklin s. r. o. › A.P. TRADE s. r. o. › J&A\n\nENGINEERING, CONSULTING, TRADING AND SERVICE s. r. o. › L&K – média s. r. o. (t.j. žalobcov\ndodávateľ) › žalobca › PHARMA GROUP, a.s..\nV súvislosti s týmto obchodným reťazcom správca dane zistil, že vložením doň spoločností V.O.I.C.E\ns.r.o.; Bolteklin s.r.o.; A.P. TRADE s.r.o.; J&A ENGINEERING ... a L&K – média s.r.o. nedošlo k reálnemu\nrozšíreniu ani zhodnoteniu reklamnej služby, avšak aj napriek tomu sa jej cena na jednotlivých stupňoch\nzvyšovala. Pri spoločnosti Bolteklin s.r.o. bolo podľa rozhodnutia zistené zvýšenie ceny mediálneho\nbalíka o 993,40 % a obchodná marža 90,85 %, čo správca dane vyhodnotil ako neštandardné\npodnikateľské správanie. Faktúry boli na viacerých stupňoch vystavené v posledný deň mesiaca s\nrovnakým dátumom dodania a bez dostatočnej špecifikácie služby. Viaceré spoločnosti boli zároveň\npersonálne, vlastnícky alebo adresne prepojené s D. F., ktorý bol konateľom YOPI Agency s.r.o. a\nV.O.I.C.E. s.r.o.. Podľa správcu dane žalobca ako dlhoročný obchodný partner YOPI Agency s.r.o. vedel,\nže táto spoločnosť obchoduje s reklamným priestorom Rádia Šport ako jeho výhradný predajca, preto\nsi mohol reklamný priestor objednať priamo od tejto spoločnosti a za podstatne nižšiu cenu, namiesto\nzapojenia sa do viacstupňového fakturačného reťazca.\nPri žalobcovej dodávateľskej spoločnosti SZVP-marketing s.r.o. (dňa 31.12.2016 bola vymazaná z\nObchodného registra SR a právnym nástupcom sa stala ORNATIS s.r.o.), správca dane poukázal najmä\nna tieto okolnosti:\n- faktúra č. 2016/023 z 22.08.2016, deň vzniku daňovej povinnosti 19.08.2016, na sumu 240,- Eur, z\ntoho DPH 40,- Eur, bola vystavená za prijatú zálohu, ale budúce reklamné služby v nej neboli dostatočne\nurčené, neobsahovala presný rozsah, druh ani obdobie poskytnutia služby a navyše odkazovala na\nnesprávnu zmluvu, keďže podľa zmluvy mal reklamu zabezpečovať žalobca pre SZVP-marketing s.r.o.,\navšak fakturácia prebiehala opačne;\n- tento dodávateľ SZVP-marketing s.r.o. ani žalobca nepredložili správcovi dane žiaden zoznam klientov\na nepreukázali, pre akých odberateľov sa uskutočnilo vysielanie priamych prenosov zo športových\npodujatí, odvysielanie zostrihov a ukážok z uvedených podujatí, vytvorenie obrazových, zvukových a\nobrazovo-zvukových záznamov z daných podujatí, komu boli postúpené reklamné a marketingové práva\nsúvisiace s uvedenými športovými podujatiami v zmysle uzatvorenej zmluvy;\n- nebol predložený ani žiaden zoznam klientov, koho reklama bola zverejnená, aká reklama a kým bola\nvyrobená;\n- aj keď SZVP - marketing s.r.o. vystavené faktúry pre žalobcu zaúčtovala a zaevidovala do svojho\núčtovníctva a záznamov DPH, daň priznala v príslušných zdaňovacích obdobiach a jej bývalý konateľ\nG. C. potvrdil existenciu zmluvného vzťahu a vzájomnú spoluprácu so žalobcom, tak uskutočnenie\nfakturovaných služieb spoločnosťou SZVP - marketing s.r.o. a ich následné dodanie ďalším odberateľom\nnebolo potvrdené. V auguste 2016 nebola podľa predložených monitoringov zverejnená žiadna reklama\nsúvisiaca so zálohou a neskoršie monitoringy síce zachytávali reklamu klientov PHARMA GROUP a\nPosAm, ale nepreukazovali, kto ju vykonal, že bola poskytnutá podľa spornej faktúry a zmluvy, ani že ju\nžalobca objednal práve pre týchto klientov. Neboli predložené zoznamy klientov ani konkrétne dôkazy\no rozsahu reklamy na billboardoch, výstroji reprezentačných družstiev, webových stránkach či v tlači\na žalobca zároveň tieto služby ďalej nefakturoval žiadnemu odberateľovi.\nPri reklame súvisiacej s vodným pólom bol správcom dane zistený tento fakturačný reťazec:\nSZVP-marketing s. r. o. (t.j. žalobcov dodávateľ) › žalobca › deklarovaní koneční klienti PHARMA\nGROUP a.s., a PosAm, spol. s.r.o..\nTento fakturačný reťazec však podľa správcu dane nebol vierohodne preukázaný, pretože fakturácia\nnezodpovedala zmluvnému postaveniu strán, neboli doložení konkrétni klienti a rozsah služieb a žalobca\ntieto služby v auguste 2016 ďalej nefakturoval.\n6. Žalobca svoje odvolanie proti rozhodnutiu správcu dane č. 102825921/2019 z 09.12.2019 v súvislosti\ns nepriznaním mu odpočtu dane z faktúry od L&K – média s.r.o. odôvodnil konštatovaním, že má za to, že\ndodanie mu reklamných služieb bolo dostatočne preukázané, keďže správcovi dane predložil Zmluvu o\nzverejnení reklamy z 01.01.2016, ako aj mediálne plány, mediálne kampane a zvukové záznamy spotov,\npričom mediálne plány obsahovali názov kampane, číslo objednávky, termín nasadenia spotu, čas\nodvysielania a označenie reklamného bloku a odvysielanie spotov podľa žalobcu potvrdili aj konatelia\nRádia Šport s.r.o. a ČH HORNETS PRODUCTION s.r.o.. Žalobca poukázal, že L&K – média s.r.o.\nnemusela sama spoty vyrobiť, pretože podľa zmluvy mala zabezpečiť iba ich výrobu a odvysielanie, čo\nmohla splniť aj prostredníctvom subdodávateľov. Podľa žalobcu správca dane nesprávne interpretoval\nzmluvu, pretože cena 190,- Eur bez DPH nebola cenou jedného spotu, ale jedného reklamného balíka,\nktorý pozostával z jedného odvysielania v Rádiu Šport a dvoch odvysielaní v Rádiu Šport Stream, preto\nbol výpočet správcu dane, podľa ktorého mala cena odvysielaných spotov predstavovať 628 900,- Eur,\n\nnesprávny. Podľa vyúčtovacej faktúry malo byť dodaných 1 425 reklamných balíkov, zatiaľ čo správca\ndane na základe mediálnych plánov identifikoval iba 1 030 spotov v Rádiu Šport. Žalobca podotkol, že\nkeďže sa daňová kontrola týkala iba období jún 2016 až december 2016, tak správca dane nemohol\nvedieť, či nevyužité zálohy neboli vrátené v nasledujúcom období. Žalobca zdôraznil, že reklamné\nslužby boli čiastkovými plneniami, ktoré sa mali poskytovať postupne počas roka 2016, takže daňová\npovinnosť mohla vzniknúť priebežne pri jednotlivých fakturáciách, najneskôr však 31.12.2016 a za deň\ndodania nebolo nevyhnutné považovať deň odvysielania konkrétneho spotu. S poukazom na rozsudok\nSD EÚ vo veci C 419/02 BUPA Hospitals, žalobca uviedol, že záloha sa týkala presne určenej reklamnej\nkampane pozostávajúcej z 1 425 reklamných balíkov, preto dodávateľovi vznikla daňová povinnosť\nprijatím jednotlivých zálohových platieb s tým, že správca dane jednoznačne neurčil, či išlo o platby\npred dodaním služby alebo o platby za už dodané služby. Podľa žalobcu jediným pochybením bolo, že\nL&K-media s.r.o. vo faktúre neuviedla počty spotov za jednotlivé mesiace, avšak toto pochybenie jeho\ndodávateľa nemohlo viesť k záveru, že samotné služby neboli dodané. Žalobca podľa svojho názoru\nneporušil zákon o DPH ani účtovné predpisy a keďže služby boli reálne poskytnuté a ďalej predané\nkonečným odberateľom so ziskom, žalobca odmieta záver, že obchod bol vytvorený umelo s cieľom\nzískať daňovú výhodu s tým, že spolupráca s L&K-media s.r.o. prebiehala už od roku 2015 a preto\nmala aj ekonomické opodstatnenie. Žalobcovým dodávateľom bola výlučne L&K-media s.r.o. a žalobca\nnemal vedomosť o celom reťazci spoločností a nemal ani povinnosť skúmať, od koho jeho dodávateľ\nslužby nadobudol a reklamný priestor navyše nebolo možné objednať priamo od Rádia Šport, pretože\nbol predávaný prostredníctvom ďalších spoločností. Žalobca tiež namietal, žeby L&K-media s.r.o. ku dňu\npodpisu zmluvy neexistovala, keďže právnická osoba pri zmene obchodného mena, sídla, spoločníka\nalebo konateľa nezaniká, pričom v danom prípade k prevodu obchodného podielu a ustanoveniu A. B.\nC. za konateľku L&K-media s.r.o. došlo už v decembri 2015, avšak zmeny boli do obchodného registra\nzapísané neskôr. Napokon žalobca namietal, že postupom správcu dane bol porušený čl. 46 ods. 1\nÚstavy SR a jeho právo na spravodlivý proces, pretože argument o údajnej neexistencii L&K-media s.r.o.\nnebola obsiahnutá v protokole a správca dane ho použil až v ďalšom vyrubovacom konaní a žalobca\nbol s ním oboznámený až na poslednom ústnom pojednávaní 03.12.2019, čím mu mala byť odňatá\nmožnosť účinnej obrany, pričom podľa žalobcu účelom vyrubovacieho konania nemalo byť vytváranie\nnových dôvodov na nepriznanie mu odpočítania dane.\nV súvislosti s nepriznaním odpočtu dane z faktúry od dodávateľa SZVP - marketing s.r.o.\nžalobca dôvodil, že na základe Zmluvy o postúpení vysielacích, reklamných a marketingových práv\nz 31.12.2015 získal od tohto svojho dodávateľa licenciu na reklamu súvisiacu s podujatiami slovenských\nvodnopólových reprezentácií, pričom žalobca predložil fotodokumentáciu a monitoringy zverejnenia\nreklamy s dodatkom, že táto licencia bola vymedzená obsahom a dobou trvania, nie počtom bannerov,\nbillboardov alebo iných reklamných výstupov, preto ani zmluvne dohodnutá odmena 52 000,- Eur bez\nDPH nemusela byť viazaná na rozsah skutočného využitia práv.\n7. O odvolaní žalobcu proti rozhodnutiu správcu dane č. 102825921/2019 z 09.12.2019 rozhodol\nžalovaný žalobou napadnutým rozhodnutím č. 101566380/2020 z 12.10.2020, ktorým rozhodnutie\nsprávcu dane v celom rozsahu potvrdil.\nŽalovaný po sumarizácii skutkových zistení ustálených už správcom dane a po všeobecnom\núvode týkajúcom sa podstaty preverovania zdaniteľných obchodov uviedol, že správca dane dospel\nk záveru, že v preverovaných prípadoch nebolo preukázané splnenie jednej zo základných podmienok\nna priznanie práva na odpočítanie dane z prijatého zdaniteľného obchodu, ktorou je vznik daňovej\npovinnosti u dodávateľa uvedeného na faktúre v zmysle § 49 ods. 1 zákona o DPH s tým, že správca\ndane nespochybnil odvysielanie reklamných spotov v rádiách, ale spochybnil ich dodanie práve\nspoločnosťou L&K-media s.r.o. a jej subdodávateľmi a v prípade dodávateľskej spoločnosti SZVP marketing s.r.o. nebolo preukázané dodanie fakturovaných služieb touto spoločnosťou a ich následne\ndodanie ďalším odberateľom žalobcu.\nOhľadne odvolacích námietok žalobcu v súvislosti so žalobcovou dodávateľkou spoločnosťou L&Kmedia s.r.o. žalovaný konštatoval, že nespochybnil existenciu spotov ani ich odvysielanie a uznal,\nže mediálne plány preukazujú, kedy a v akom množstve boli spoty odvysielané, avšak tieto doklady\nnepreukazujú, že služby žalobcovi dodala práve L&K-media s.r.o., teda subjekt uvedený na faktúre.\nV uvedenom smere neboli predložené žiadne objednávky, e-mailová komunikácia, doklady o odovzdaní\npodkladov na výrobu spotov, o schválení ich konečnej podoby, ani dôkaz, že mediálne plány odovzdala\nžalobcovi práve L&K-media s.r.o., preto podľa žalovaného, žalobca nepreukázal reálne nadobudnutie\nslužieb od tohto deklarovaného dodávateľa. Ako vecne správnu uznal žalovaný odvolaciu námietku\nžalobcu, že v zmluve z 01.01.2016 dohodnutú cenu 190,- Eur bez DPH správca dane nesprávne\n\ninterpretoval, keďže to nebola cena jedného spotu, ale jedného reklamného balíka, avšak podľa\nžalovaného táto chyba nemala vplyv na výsledok konania, pretože rozhodujúcim dôvodom nepriznania\nodpočítania dane nebol nesprávny výpočet, ale nepreukázanie, že fakturované reklamné služby dodala\npráve L&K-media s.r.o.. Podľa žalovaného, však zo strany žalobcu ostal nevysvetlený rozdiel 395\nreklamných balíkov medzi množstvom uvedeným vo vyúčtovacej faktúre a množstvom preukázaným\nmediálnymi plánmi, keďže žalobca počas daňovej kontroly, vyrubovacieho konania ani odvolacieho\nkonania nepredložil žiadny dôkaz o vrátení nevyužitej časti záloh a vrátenie záloh vylučuje aj vyúčtovacia\nfaktúra, na ktorej bola uvedená suma na úhradu 0,- Eur.\nAko neopodstatnenú žalovaný vyhodnotil odvolaciu námietku, podľa ktorej od L&K-media s.r.o.\nfakturované reklamné služby boli čiastkovými plneniami, pretože podľa žalovaného zo zmluvného\ndojednania nevyplývalo, že fakturácia môže prebiehať bez reálneho dodania služby, ani že služby\nsa mali dodávať opakovane vo vopred dohodnutých lehotách a žalobca navyše nepredložil jednotlivé\nobjednávky, ktoré by preukazovali postupné objednávanie reklamných služieb. Žalovaný uviedol, že\npri platbe vopred vzniká daňová povinnosť iba vtedy, ak je budúce plnenie už v čase zaplatenia\ndostatočne konkrétne určené, avšak faktúra neobsahovala názov a počet spotov, označenie médií,\nobdobie odvysielania ani presný druh a rozsah služby. Ani zálohová faktúra č. 0022016 neobsahovala\ndostatočnú špecifikáciu a neodkazovala na zmluvu, preto podľa žalovaného nebolo možné určiť, na aké\nkonkrétne služby sa jednotlivé platby vzťahovali, preto u dodávateľa L&K-media s.r.o. nebol preukázaný\nvznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 4 zákona o DPH. Žalovaný zdôraznil, že faktúra od L&Kmedia s.r.o. neobsahovala povinné údaje o druhu a rozsahu služby podľa § 74 ods. 1 písm. f) zákona\no DPH a rovnaké nedostatky sa vyskytovali na viacerých stupňoch správcom dane identifikovaného\nfakturačného reťazca vrátane faktúr, ktoré vystavoval samotný žalobca svojim odberateľom. Podľa\nžalovaného samotná existencia faktúry nezakladá automaticky právo na odpočítanie DPH, ale daňový\nsubjekt musí zároveň preukázať reálne dodanie služby osobou uvedenou na faktúre.\nŽalovaný dôvodil, že správca dane v odvolaním napadnutom rozhodnutí nezaložil svoj záver na tvrdení\no umelo vytvorenom obchode, ani na získaní daňovej výhody, ale dôvodom nepriznania odpočítania\ndane bolo nepreukázanie vzniku daňovej povinnosti u žalobcových dodávateľov, t.j. nepreukázanie\nuskutočnenia obchodov tak, ako boli uvedené na faktúrach. Preverovanie celého obchodného reťazca\npovažoval žalovaný za zákonné a relevantné, keďže správca dane zisťoval, či služby reálne prešli\ncez jednotlivé spoločnosti a či ich žalobcovi skutočne dodala L&K-media s.r.o., pričom v reťazci bolo\nviacero zaniknutých alebo nekontaktných spoločností; spoločnosti na jednotlivých článkoch reťazca\nslužby nijako nezhodnocovali, iba ich ďalej fakturovali za vyššie ceny; osoby vystupujúce za jednotlivé\nspoločnosti sa navzájom poznali a fakturačné toky boli neprehľadné a netransparentné, pričom reťazec\npredstavoval súčasť dôkazov podporujúcich pochybnosti o deklarovanom dodávateľovi.\nŽalovaný tiež podčiarkol, že k 01.01.2016 bola L&K-media s.r.o. v Obchodnom registri SR zapísaná\nešte pod názvom diniki, s.r.o., s iným sídlom, spoločníkom a štatutárnym orgánom, pričom zmena názvu\na sídla na L&K-media s.r.o. bola zapísaná až 15.01.2016 s tým, že podľa žalovaného majú zápisy zmeny\nobchodného mena a sídla konštitutívne účinky, takže do vykonania zápisu preto spoločnosť vystupovala\npod pôvodným názvom diniki, s.r.o. a žalobca nepredložil dôkaz o tom, že o plánovaných zmenách vedel.\nŽalovaný zdôraznil, že táto nezrovnalosť bola iba jedným z podporných dôkazov, nie jediným dôvodom\nnepriznania odpočítania. Záverom žalovaný odmietol odvolaciu námietku, podľa ktorej argumentácia\ntýkajúca sa neexistencie L&K-media s.r.o. nebola obsiahnutá v pôvodnom protokole a správca dane ju\npoužil až vo vyrubovacom konaní s tým, že skoršie rozhodnutie správcu dane žalovaný sám zrušil a vec\nmu vrátil pre nedostatočne zistený skutkový stav, nedostatočné vyhodnotenie dôkazov a nedostatočné\nodôvodnenie, preto bol následne správca dane povinný dokazovanie doplniť a uviesť nové zistenia,\nktoré z nich vyplynuli, pričom žalobca bol s novými zisteniami podrobne oboznámený na pojednávaní\n03.12.2019 a tiež dostal možnosť vyjadriť sa k nim, avšak žalobca vyjadril iba všeobecný nesúhlas, no\nnepredložil ďalšie dôkazy a nepožiadal o lehotu na písomné vyjadrenie, preto k porušeniu procesných\npráv žalobcu podľa žalovaného nedošlo.\nOhľadne odvolacích námietok žalobcu v súvislosti so žalobcovou dodávateľkou spoločnosťou SZVP marketing s.r.o. žalovaný poukázal, že faktúra č. 2016/023 odkazovala na nesprávnu zmluvu, keďže\nzmluva uvedená na faktúre upravovala opačný vzťah, v ktorom mal byť dodávateľom reklamných\nslužieb samotný žalobca nie SZVP - marketing s.r.o.; okrem toho faktúra ani zálohová faktúra\nneobsahovali presný druh a rozsah služby; nebolo preukázané, že SZVP-marketing s.r.o. bola\nvlastníkom deklarovaných vysielacích a marketingových práv; nebol predložený zoznam klientov ani\ndôkazy o tom, komu a v akom rozsahu boli služby alebo práva poskytnuté; monitoringy reklamy sa\nnavyše týkali septembra, októbra a novembra 2016, nie kontrolovaného augusta 2016, kedy žalobca\n\ntieto služby ďalej nefakturoval žiadnemu odberateľovi. Preto žalovaný neuznal vznik daňovej povinnosti\nspoločnosti SZVP-marketing s.r.o..\nZáverom v súvislosti so žalobcom v odvolaní zmieňovanou judikatúrou žalovaný uviedol, že žalobca\nlen citoval všeobecné právne závery rozsudkov, ale nepreukázal, že jeho prípad má rovnaké skutkové\nokolnosti. Žalovaný zdôraznil, že rozhodnutie správcu dane nebolo založené na preukázaní účasti\nžalobcu na daňovom podvode, ale základným dôvodom bolo nepreukázanie splnenia podmienok\nodpočítania a to najmä skutočné dodanie služieb subjektami uvedenými na faktúrach, tj. spoločnosťami\nL&K-media s.r.o. a SZVP-marketing s.r.o., v ktorom smere mal dôkazné bremeno žalobca ako osoba\nuplatňujúca odpočítanie DPH.\nRozhodnutie žalovaného bolo právnemu zástupcovi žalobcu doručené 03.11.2020.\nKonanie pred správnym súdom\n8. Žalobca svoju včas podanú správnu žalobu proti rozhodnutiu žalovaného č. 101566380/2020 z\n12.10.2020, ako aj proti jemu predchádzajúcemu rozhodnutiu správcu dane č. 102825921/2019 z\n09.12.2019 odôvodnil v prvom rade konštatovaním, že pred správcom dane dostatočne preukázal\nskutočné dodanie mu reklamných služieb dodávateľom L&K – media s.r.o., keďže predložil zmluvu,\nfaktúry, doklady o úhradách, zvukové záznamy reklamných spotov, mediálne plány a poukázal aj na\nsvedecké výpovede. Mediálne plány identifikovali konkrétny spot, názov kampane, čas jeho nasadenia,\nreklamný blok aj médium, v ktorom bol odvysielaný. Podľa žalobcu tieto dôkazy jednoznačne preukazujú\nexistenciu a odvysielanie reklamných spotov. Skutočnosť, že spoty technicky vyrobili alebo odvysielali\niné spoločnosti, nie je rozhodujúca, pretože záväzkom jeho dodávateľskej spoločnosti L&K – media s.r.o.\nbolo ich výrobu a odvysielanie zabezpečiť, nie vykonať všetky činnosti vlastnými kapacitami. Žalobca\npreto tvrdí, že materiálne plnenie existovalo a nárok na odpočítanie DPH bol opodstatnený. Podľa\nžalobcu správca dane neuviedol dôvody, pre ktoré považoval žalobcom predložené mediálne plány,\nzvukové záznamy, faktúry a svedecké výpovede za nedôveryhodné a súčasne nepredložil dôkazy, ktoré\nby tvrdenia žalobcu vyvracali. Identicky ako v odvolaní žalobca poukázal na správcom dane nesprávne\nposúdenie čiastkových plnení a zálohových platieb s tým, že reklamné balíky boli, podľa žalobcu,\njednotlivými časťami celkového plnenia dohodnutého na rok 2016, preto daňová povinnosť mohla\nvzniknúť priebežne, najneskôr však 31.12.2016. Pri platbe prijatej pred dodaním služby vznikala daňová\npovinnosť dňom prijatia platby, pričom budúce plnenie bolo dostatočne určité, keďže bol známy počet\nreklamných balíkov, ich obsah, trvanie aj miesto zverejnenia. Správca dane navyše podľa žalobcu riadne\nnezistil, či jednotlivé platby predstavovali zálohy alebo úhrady za už dodané služby a bez objasnenia\ntejto otázky nemohol správne určiť použiteľné zákonné ustanovenie.\nV ďalšom žalobca namietal neúplné a nesprávne hodnotenie dôkazov, keďže správca dane kontroloval\niba časť roka 2016, no napriek tomu vyvodzoval závery z celoročného obchodného vzťahu; z údajného\nneodvysielania časti objednaných spotov, v ktorom dôsledku podľa žalobcu nesprávne vyvodil dôvod\nna odmietnutie odpočtu dane. Správca dane sa nezaoberal možnosťou, že nevyužité zálohy mohli byť\nvrátené v nasledujúcom období. Podľa žalobcu správca dane nesprávne na neho preniesol dôkazné\nbremeno, ktoré si žalobca splnil predložením faktúr, zmlúv a materiálne zachytených výsledkov služieb\na od žalobcu nie je možné požadovať, aby preukazoval vnútorné vzťahy, personálne a technické\nzabezpečenie alebo účtovníctvo svojho dodávateľa a jeho subdodávateľov. Žalobca dodal, že ak správca\ndane tvrdil existenciu podvodného obchodného reťazca, mal preukázať nielen samotný podvod, ale aj\nto, že žalobca o ňom vedel alebo vzhľadom na objektívne okolnosti vedieť mal, avšak takýto dôkaz,\npodľa žalobcu, vykonaný nebol.\nŽalobca namietal aj nesprávnosť záveru o neexistencii spoločnosti L&K – media s.r.o. v čase uzavretia\nzmluvy z 01.01.2016, kedy bola v Obchodnom registri SR ešte vedená pod pôvodným obchodným\nmenom diniki, s.r.o. a s iným sídlom, avšak podľa žalobcu zmena obchodného mena, sídla, spoločníka\nalebo konateľa nespôsobuje zánik právnickej osoby, pričom rozhodnutie o príslušných zmenách bolo\nprijaté už 11.12.2015 a táto dodávateľská spoločnosť v kontrolovanom období august 2016 pôsobila\npod novým obchodným menom, preto neskorší zápis zmeny do Obchodného registra SR nemôže byť\nžalobcovi na ťarchu a nemôže viesť ani k odopretiu odpočtu DPH.\nŽalobnú námietku o porušení práva žalobcu na spravodlivý proces, k porušeniu ktorého malo dôjsť v tom\ndôsledku, že argument o údajnej neexistencii L&K – media s.r.o. nebol uvedený v protokole, ale sa\nobjavil až vo vyrubovacom konaní pred vydaním rozhodnutia, žalobca odôvodnil tým, že nemal reálnu\nmožnosť na tento nový dôvod pre nepriznanie mu odpočtu reagovať a predložiť proti nemu dôkazy.\nVo vzťahu k dodávateľovi SZVP – marketing s.r.o. žalobca zdôraznil, že dôvody neuznania nároku na\nodpočítanie DPH z dodaných služieb sú pri tomto dodávateľovi totožné ako v prípade dodávateľa L&K\n\n- media s.r.o., preto v celom rozsahu odkázal na svoju predchádzajúcu argumentáciu a uviedol, že v\nprípade tohto dodávateľa išlo o postúpenie vysielacích, reklamných a marketingových práv na podujatia\nvodnopólových reprezentácií Slovenska, t.j. o postúpenie licencie pre žalobcu, pričom žalobca predložil\nzmluvu a fotodokumentáciu zverejnenej reklamy s dodatkom, že licencia bola určená svojím obsahom a\ndobou trvania, nie rozsahom jej skutočného využitia, preto zmluvne dohodnutá odmena 52 000,- Eur bez\nDPH nebola závislá od počtu konkrétne umiestnených bannerov, billboardov alebo iných reklamných\nvýstupov. Podľa žalobcu neexistoval dôvod uvádzať tento rozsah na jednotlivých faktúrach.\nPodľa žalobcu je neopodstatnené poukazovať na personálne a miestne prepojenie spoločností a\nžalovaný ani nevysvetlil, aký konkrétny vplyv mali tieto personálne väzby mať na reálne dodanie služieb\nžalobcovi. Žalobca podotkol, že nemal vedomosť o väčšine subjektov v údajnom obchodnom reťazci a\nniektoré tvrdené prepojenia vznikli až po skončení kontrolovaného obdobia. Žalobca má za to, že ani\nnárast ceny služby nepreukazuje, že konkrétna spoločnosť mu službu nedodala a rozhodujúce je, že\nobjednané služby boli reálne poskytnuté dodávateľom uvedeným na faktúre. Rozhodnutie žalovaného\nje podľa žalobcu nepreskúmateľné pre nedostatočné odôvodnenie, keďže správca dane ani žalovaný\nnevysvetlili, na základe akých dôkazov a logických úvah dospel k svojim záverom, nevyhodnotil\ndôkazy a nevysporiadal sa s podstatnými námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní a rozhodnutie sa\nobmedzuje iba na opis skutkového stavu a opakovanie výsledkov kontroly bez presvedčivého prepojenia\nzistení.\nZáverom žalobca sumarizoval, že preukázal reálne dodanie služieb, zaplatenie dohodnutej ceny aj\nexistenciu materiálnych výstupov, pričom správca dane naopak nepredložil dôkazy, ktoré by dodanie\nslužieb vyvracali, ani nepreukázal zapojenie žalobcu do daňového podvodu alebo jeho vedomosť\no podvodnom konaní.\nŽalobca nežiadal o nariadenie pojednávania.\n9. Žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobe odmietol žalobné námietky žalobcu a zdôraznil, že predmetom\ndaňovej kontroly nebolo iba formálne posúdenie faktúr, zmlúv a ďalších predložených dokladov, ale\npredovšetkým overenie, či sa deklarované služby skutočne uskutočnili, či ich poskytli osoby uvedené na\nfaktúrach a či dodávateľom vznikla daňová povinnosť, pretože samotná existencia faktúry a jej úhrada,\npodľa žalovaného, nestačí na vznik práva na odpočítanie DPH.\nV reakcii na žalobné body týkajúce sa dodávateľskej spoločnosti L&K-media s.r.o. žalovaný poukázal\nna rozpory medzi zmluvnými dojednaniami, fakturáciou, uskutočnenými platbami a mediálnymi plánmi.\nZ vyjadrenia konateľky tohto dodávateľa vyplynulo, že faktúry za platby vopred sa vystavovali podľa\npriebežných mesačných objednávok reklamných spotov, avšak žalobca nepredložil žiadne listinné ani\nelektronické objednávky, doklady o odovzdaní podkladov na výrobu spotov, schválení ich konečnej\npodoby, ani e-mailovú komunikáciu, prostredníctvom ktorej mu mali byť zasielané zvukové záznamy\na nepreukázal ani to, na základe čoho prijímal platby od spoločností PosAm, spol. s.r.o. a PHARMA\nGROUP, a.s. a prečo následne uhrádzal dodávateľovi L&K-media s.r.o. konkrétne sumy v konkrétnych\ntermínoch. Podľa žalovaného, preskúmanie týchto platieb bolo opodstatnené, keďže žalobca sám\nuviedol, že platby dodávateľovi realizoval až po prijatí prostriedkov od svojich odberateľov.\nŽalovaný sa vyjadril k tvrdeniu žalobcu, že reklamné služby boli pri úhrade záloh dostatočne určené\ns tým, že podľa žalovaného druh a rozsah budúceho plnenia nevyplýval ani zo zmluvy, ani zo zálohovej\nfaktúry, ani z faktúr za prijaté platby a ani z konečnej vyúčtovacej faktúry. Faktúra pritom musí umožňovať\njednoznačne určiť, kto, komu, kedy a aké konkrétne služby dodal. Zálohová faktúra č. 0022016 navyše\nneobsahovala odkaz na zmluvu o zverejnení reklamy. Keďže pri platbe vopred musia byť už v okamihu\njej uskutočnenia známe všetky podstatné prvky budúceho zdaniteľného plnenia, žalovaný zastáva\nnázor, že nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 4 zákona o DPH. Žalobcovi\npreto nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane. Tvrdenie žalobcu o postupnom alebo opakovanom\nposkytovaní služieb žalovaný taktiež nepovažuje za dôvodné, keďže z predloženej zmluvy nevyplýva,\nže by fakturácia mohla prebiehať kedykoľvek počas jej trvania bez väzby na skutočné dodanie služby\na žalobca ani nepreukázal, že služby poskytla práve L&K-media s.r.o., čo je nevyhnutnou podmienkou\nna posúdenie ich prípadného čiastkového alebo opakovaného dodania. Mediálne plány síce podľa\nžalovaného potvrdzujú, že určité reklamné spoty boli v rádiách odvysielané, avšak nepreukazujú, že\ntieto reklamné služby dodala žalobcovi práve L&K-media s.r.o., navyše nebol predložený ani doklad o\ntom, že mediálne plány a kampane odovzdala žalobcovi L&K-media s.r.o.. Spoločnosť L&K-media s.r.o.\npritom nemala vlastné personálne, materiálne ani technické vybavenie na zabezpečenie predmetných\nslužieb a sama deklarovala ich subdodávateľské obstaranie prostredníctvom ďalších spoločností, pričom\nniektoré z nich medzičasom zanikli, ich zástupcovia nevypovedali alebo nepredložili účtovné doklady, a\npreto nebolo možné hodnoverne preveriť skutočný priebeh deklarovaných transakcií.\n\nV súvislosti s námietkou, že bolo nespravodlivé odmietnuť žalobcovi odpočítanie celej dane, keď väčšina\nreklamných spotov bola odvysielaná, žalovaný podotkol, že podľa mediálnych plánov bolo odvysielaných\niba 1 030 z dohodnutých z 1 425 reklamných balíkov, t.j. o 395 menej, než bolo uvedené na vyúčtovacej\nfaktúre č. 20160578, no napriek tomu bola na tejto faktúre vykázaná nulová suma na úhradu, akoby\nkeby bol celý dohodnutý rozsah služieb poskytnutý a zaplatený. Žalobca nepredložil dôkaz o vrátení\nnevyužitej časti záloh a predovšetkým nebolo preukázané, že služby dodala práve L&K-media s.r.o.,\nktorá faktúru vystavila, preto podľa žalovaného nebolo možné priznať žalobcovi odpočítanie dane\nani v pomernej výške zodpovedajúcej skutočne odvysielaným spotom. Ku konštatovaniu žalobcu, že\nnedostatky sa týkali iba nesprávneho spôsobu fakturácie zo strany dodávateľa, žalovaný uviedol, že\nnešlo o jediné ani rozhodujúce pochybenie, faktúry na jednotlivých stupňoch dodávateľského reťazca,\nvrátane faktúr vystavených samotným žalobcom jeho odberateľom, neobsahovali presné určenie druhu\na rozsahu služieb v zmysle § 74 ods. 1 písm. f) zákona o DPH s tým, že dôvodom nepriznania\nodpočítania bola súhrnne nepreukázaná identita skutočného dodávateľa, chýbajúce objednávky a ďalšia\nkomunikácia, rozpory v počte odvysielaných spotov, nedostatočná špecifikácia plnení a nemožnosť\npreveriť dodávateľský reťazec. Žalovaný preto uzavrel, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno vo\nvzťahu ku skutočnostiam rozhodujúcim pre priznanie odpočítania dane.\nNa margo žalobnej námietky, o existencii L&K-media s.r.o. ku dňu 01.01.2016, kedy bola uzavretá\nzmluva so žalobcom a že tento dodávateľ v tom čase iba prechádzal vnútornými zmenami, žalovaný\nzdôraznil právotvorné účinky zápisu zmeny obchodného mena a sídla do obchodného registra, podľa\núdajov ktorého bola zmena zapísaná až 15.01.2016, hoci zmluva bola podpísaná už 01.01.2016 avšak\nuž s nových obchodným menom L&K-media s.r.o., pričom žalobca svoje tvrdenie, že o pripravovaných\nzmenách vedel, nepodložil žiadnymi dôkazmi.\nŽalovaný ďalej uviedol, že s výsledkami doplneného dokazovania po zrušení prvého rozhodnutia\nsprávcu dane bol žalobca oboznámený na ústnom pojednávaní 03.12.2019, avšak žalobca nepredložil\ndôkazy spôsobilé odstrániť zistené pochybnosti, preto žalovaný odmieta, žeby žalobcovi bola odňatá\nmožnosť účinne sa brániť.\nAko neopodstatnené označil žalovaný aj žalobné námietky týkajúce sa ďalšieho žalobcovho dodávateľa\nSZVP-marketing s.r.o. s tým, že faktúra č. 2016/023 neobsahovala potrebné údaje o druhu a rozsahu\nslužby a naviac nekorešpondovala so zmluvu; žalobca ani tento jeho dodávateľ nepreukázali skutočné\nposkytnutie fakturovaných služieb žalobcovi, ani to, pre ktorých žalobcových ďalších odberateľov bolo\nuskutočnené vysielanie športových prenosov, záznamov a reklamy; nebol predložený zoznam klientov\nani údaje o tom, aká reklama bola zverejnená a kto ju vyrobil; navyše predložené monitoringy sa týkali\nseptembra, októbra a novembra 2016, nie však preverovaného zdaňovacieho obdobia august 2016.\nZáverom v súvislosti so žalobnou námietkou, podľa ktorej správca dane nepreukázal, žeby žalobca\nvedel alebo mohol vedieť o prípadnom podvodnom konaní, žalovaný uviedol, že že odpočítanie dane\nnebolo žalobcovi odmietnuté pre jeho účasť na daňovom podvode, ale dôvodom bolo nesplnenie\nhmotnoprávnych podmienok podľa § 49 v spojení s § 51 ods. 1 zákona o DPH, najmä nepreukázanie\nskutočného dodania služieb osobami uvedenými na faktúrach, preto odôvodňovanie vedomosti žalobcu\no podvode žalovaný nepovažuje za rozhodujúce pre danú vec. Personálne a majetkové prepojenia\nsubjektov zapojených do fakturačného reťazca žalovaný nepovažuje za jediný dôvod nepriznania\nodpočítania dane, ale za súčasť celkového obrazu obchodovania s tým, že správca dane bol povinný\nuviesť všetky okolnosti, ktoré v konaní vyšli najavo.\nŽalovaný navrhol, aby súd o žalobe rozhodol bez nariadenia pojednávania.\n10. Žalobca vo svojom stanovisku (replika) k vyjadreniu žalovaného uviedol, že jeho hlavnou námietkou\nje opakované nedodržiavanie lehôt na vydanie rozhodnutí, pričom správca dane predĺžil jednu z lehôt\no 180 dní, pričom oznámenie neobsahovalo konkrétne dôvody predĺženia, ktoré predĺženie považuje\nžalobca za neprimerané, pretože správca dane už prípad poznal a mal odstrániť iba konkrétne\nnedostatky svojho skoršieho rozhodnutia. Napriek predĺženiu bolo nové rozhodnutie správcu dane\nvydané a odoslané až po uplynutí lehoty. Žalobca poukázal na časový priebeh konania s tým, že\ndaňová kontrola trvala od 23.08.2017 do 02.08.2018, t.j. 344 dní; nasledovalo vyrubovacie konanie,\nodvolanie, zrušenie prvého rozhodnutia správcu dane, nové rozhodnutie správcu dane a ďalšie\nodvolacie konanie, takže lehoty boli predĺžené najskôr o 180 dní a neskôr o ďalších 90 dní, pričom\npodľa žalobcu neboli dodržané ani takto predĺžené lehoty. Od začatia daňovej kontroly až po konečné\nrozhodnutie žalovaného uplynulo spolu 1148 dní. Takýto postup podľa žalobcu odporuje zásade\nzákonnosti, primeranosti a účelnosti daňového konania a vytvára riziko, že daňové konanie by mohlo\ntrvať prakticky neobmedzené. Žalobca súčasne zdôraznil, že počas celého konania riadne so správcom\n\ndane spolupracoval, predkladal požadované doklady a vyjadrenia a zúčastňoval sa na nariadených\núkonoch, takže k dĺžke konania sám neprispel.\n11. K stanovisku (replika) žalobcu, ktoré bolo žalovanému doručené na vyjadrenie 21.06.2021 už\nžalovaný svoje vyjadrenie (duplika) nezaujal.\n12. Krajský súd v Košiciach verejne vyhláseným rozsudkom č.k. 8 S/1/2021-103 z 24.02.2022 žalobu\nžalobcu zamietol.\nOhľadne dodávateľskej spoločnosti L&K-media s.r.o. Krajský súd v Košiciach iba konštatoval,\nže vykonaným dokazovaním nebolo preukázané, že reklamné služby žalobcovi dodal tento dodávateľ,\nktorý nedisponoval potrebnými kapacitami na poskytnutie týchto služieb a mal ich zabezpečiť\nprostredníctvom subdodávateľa A. P. Trade s.r.o. a ten zas od českej spoločnosti Bolteklin s.r.o. s tým,\nže platby vopred nebolo možné preveriť v zistenom obchodnom reťazci.\nOhľadne dodávateľskej spoločnosti SZVP-marketing s.r.o. Krajský súd v Košiciach konštatoval,\nže ani žalobca ani tento jeho dodávateľ správcovi dane nepreukázali, že tomuto dodávateľovi vznikla\ndaňová povinnosť zo žalobcovi sprístupnenej licencie na základe zmluvy z 30.12.2015, čo je základná\nhmotnoprávna podmienka s tým, že Krajský súd v Košiciach poukázal na zistenia správcu dane,\npodľa ktorých, žalobcom predložený monitoring plnení za zverejnenie reklamy sa netýkal zdaňovacieho\nobdobia august 2016, ale sa týkal období 02.09.2016 - 04.09.2016; 14.10.2016 - 16.10.2016\na 15.11.2016 s tým, že tieto služby mali byť dodané klientom Pharma Group a.s. a PostAm spol. s.r.o.,\navšak žalobca tieto služby v zdaňovacom období august 2016 nefakturoval ďalej žiadnemu odberateľovi.\n13. V dôsledku odvolania žalobcu Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej len „najvyšší správny\nsúd“) rozsudkom sp. zn. 3 Sfk/108/2022 z 18.12.2024 rozsudok Krajského súdu v Košiciach č.k. 8\nS/1/2021-103 z 24.02.2022 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.\nNajvyšší správny súd vytkol Krajskému súdu v Košiciach, že adresne nereagoval na jednotlivé\nžalobné námietky žalobcu, najmä sa nevysporiadal s vyjadrením žalovaného k žalobcom nastolenej\notázke, či plnenia poskytnuté žalobcovi jeho dodávateľom L&K-media s.r.o. mali charakter\nčiastkového alebo opakovaného plnenia. Najvyšší správny súd poukázal aj na zmätočnosť rozhodnutia\nKrajského súdu v Košiciach.\nSúčasne najvyšší správny súd konštatoval neopodstatnenosť kasačnej námietky žalobcu o arbitrárnosti\na zmätočnosti rozhodnutia Krajského súdu v Košiciach v časti týkajúcej sa ďalšieho dodávateľa\nžalobcu a to spoločnosti SZVP-marketing s.r.o. v súvislosti s ním vystavenou faktúrou č. 2016/023\nz 22.08.2016 s tým, že v tejto spojitosti Krajský súd v Košiciach jasne uviedol dôvody nepriznania\npráva na odpočítanie dane žalobcovi a adresne sa vysporiadal aj so žalobnou argumentáciou žalobcu\ns poukazom, že žalobcom zmieňované dôkazy, ktorých sa dovolával sa netýkali zdaňovacieho obdobia\naugust 2016 a preto neboli spôsobilé preukázať tvrdenia žalobcu a s dodatkom najvyššieho správneho\nsúdu, že žalobca ani v kasačnej sťažnosti neuviedol žiadne skutočnosti, ktorými by v tejto časti\nspochybnil závery Krajského súdu v Košiciach.\n14. V dôsledku reorganizácie súdnictva a vzniku Správneho súdu v Košiciach (ďalej len „správny súd“;\nviď vyššie) následne už po vrátení veci na ďalšie konanie, konal vo veci od 01.06.2023 senát správneho\nsúdu.\n15. Podľa § 493e zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) „Konania začaté\na neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023;\nustanovenie § 493f tým nie je dotknuté.“\n16. Podľa § 107 ods. 1 a 2 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „(1) Predseda senátu nariadi na\nprejednanie veci samej pojednávanie, ak\na) o to požiada aspoň jeden z účastníkov konania,\nb) vykonáva dokazovanie,\nc) to vyžaduje verejný záujem,\nd) je to na prejednanie veci potrebné alebo\ne) tak ustanovuje tento zákon.\n(2) V ostatných prípadoch rozhoduje správny súd bez pojednávania.“\n\n17. Podľa § 124 ods. 3 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „Ak sa pojednávanie nenariaďuje, správny\nsúd vykoná dokazovanie oboznámením sa s dôkazmi, ktoré sa nachádzajú v súdnom spise.“\n18. Podľa § 137 ods. 2 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „Rozsudok správny súd vyhlasuje vždy\nverejne a v mene Slovenskej republiky. Pritom uvedie výrok rozsudku spolu s odôvodnením a poučením\no opravnom prostriedku.“\n19. Správny súd v danej veci rozhodol a rozsudok dňa 29.07.2026 verejne vyhlásil podľa § 137 ods. 2\nSSP, bez nariadenia pojednávania po splnení zákonnej podmienky podľa § 124 ods. 3 SSP a podľa §\n107 ods. 1 a 2 SSP, keďže žalobca v žalobe a ani žalovaný vo svojom vyjadrení nežiadali o nariadenie\npojednávania, a súčasne nenastal ani jeden zo zákonných dôvodov na nariadenie pojednávania.\nPrávne východiská pre rozhodnutie\n20. Podľa § 134 ods. 1 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi\nžaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak.“\n21. Podľa § 177 ods. 1 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „Správnou žalobou sa žalobca môže\ndomáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu\norgánu verejnej správy.“\n22. Podľa § 3 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (ďalej len „daňový poriadok“) v znení účinnom\nku dňu (23.08.2017) začatia daňovej kontroly (ďalej len „v znení účinnom rozhodnom čase“) „(3) Správca\ndane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej\nsúvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.“\n23. Podľa § 24 ods. 1, 2, 3 a 4 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase „(1) Daňový\nsubjekt preukazuje\na) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v\ndaňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,\nb) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo\ndaňového konania,\nc) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.\n(2) Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli\nzistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.\n(3) Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú\nrozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo\nznáme správcovi dane z jeho činnosti.\n(4) Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich\npre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.\nIde najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny,\nprotokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a\nevidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.“\n24. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase „(1) Daňovou\nkontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane\nalebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je\nnevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.“\n25. Podľa § 45 ods. 2 písm. c), d) a e) daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom čase „(2)\nKontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti:\nc) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou,\nd) predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné\ndoklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom\ndane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo\nsprávcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia,\ne) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia.“\n\n26. Podľa § 3 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“)\nv znení účinnom ku dňu (08/2016) vzniku daňovej povinnosti (ďalej len „v znení účinnom v rozhodnom\nčase“) „(1) Zdaniteľnou osobou je každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť\npodľa odseku 2 bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti.\n(2) Ekonomickou činnosťou (ďalej len „podnikanie“) sa rozumie každá činnosť, z ktorej sa dosahuje\npríjem a ktorá zahŕňa činnosť výrobcov, obchodníkov a dodávateľov služieb vrátane ťažobnej, stavebnej\na poľnohospodárskej činnosti, činnosť vykonávanú ako slobodné povolanie podľa osobitných predpisov,\nduševnú tvorivú činnosť a športovú činnosť. Za podnikanie sa považuje aj využívanie hmotného majetku\na nehmotného majetku na účel dosahovania príjmu z tohto majetku; ak je majetok v bezpodielovom\nspoluvlastníctve manželov, považuje sa jeho využívanie na účel dosahovania príjmu za podnikanie v\nrovnakom pomere u každého z manželov, ak sa manželia nedohodnú inak.“\n27. Podľa § 19 ods. 2, prvých troch viet ods. 3 a ods. 4 zákona o DPH v znení účinnom v rozhodnom\nčase“) „(2) Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.\n(3) Ak sa dodanie tovaru alebo služby uskutočňuje čiastkovo alebo opakovane, považuje sa tovar alebo\nslužba za dodanú najneskôr posledným dňom obdobia, na ktoré sa platba za opakovane alebo čiastkovo\ndodávaný tovar alebo službu vzťahuje s výnimkou podľa písmen a) až e). Za čiastkové dodanie tovaru\nalebo služby sa považuje také dodanie tovaru alebo služby, ktoré predstavuje časť celkového plnenia,\nna ktoré je uzavretá zmluva. Za opakované dodanie tovaru alebo služby sa považuje dodanie rovnakého\ndruhu tovaru alebo služby v opakovaných dohodnutých lehotách.\n(4) Ak je platba prijatá pred dodaním tovaru alebo služby, vzniká daňová povinnosť z prijatej platby dňom\nprijatia platby.“\n28. Podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a) zákona o DPH v znení účinnom v rozhodnom čase „(1) Právo odpočítať\ndaň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová\npovinnosť.\n(2) Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na\ndodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň,\nak je daň (a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú\nbyť platiteľovi dodané.“\n29. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH v znení účinnom v rozhodnom čase „(1) Právo na\nodpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak (a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm.\na) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.“\nOdôvodnenie rozhodnutia správnym súdom\n30. V danom prípade žalobca svoje presvedčenie o nezákonnosti žalobou napadnutého rozhodnutia\nžalovaného č. 101566380/2020 z 12.10.2020, ako aj jemu predchádzajúceho rozhodnutia správcu\ndane č. 102825921/2019 z 09.12.2019, vo veci určenia žalobcovi rozdielu na DPH v sume 2 415,Eur za zdaňovacie obdobie august 2016, odôvodňuje (i) jednako konštatovaním o neudržateľnosti\nzáveru daňových orgánov, podľa ktorých pre priznanie odpočtu dane žalobca nesplnil hmotnoprávne\npodmienky, keďže žalobca neuniesol dôkazné bremeno a nepreukázal, že služby fakturované mu\njeho dodávateľmi L&K-media s.r.o. (faktúra č. 20160331 z 10.08.2016) a SZVP-marketing s.r.o.\n(faktúra č. 2016/023 z 22.08.2016), spočívajúce v odvysielaní reklamy v rádiách (dodávateľom L&Kmedia s.r.o.) a v poskytnutí licencie na odvysielanie mediálnych kampaní a záznamov zo športových\npodujatí (dodávateľom SZVP-marketing s.r.o.), žalobcovi dodali skutočne títo vo faktúrach deklarovaní\ndodávatelia a nie iné subjekty; (ii) jednako na konštatovaní o nezodpovedaní správcom dane\na žalovaným otázky, či sa v danom prípade jednalo o čiastkové alebo opakujúce sa plnenia, a (iii) jednako\nna konštatovaní o nedodržaní procesných lehôt na vydanie žalobou napadnutých rozhodnutí.\n31. Žalovaný a aj správca dane vo svojich rozhodnutiach ani pri jednom z dvoch žalobcových\ndodávateľov nespochybnili žalobcovi reálne dodanie služby spojenej s reklamnou činnosťou, z dodania\nktorých si žalobca uplatnil právo na odpočet DPH, ale spochybňujú, žeby žalobcovi tieto služby mohli\ndodať práve títo vo faktúrach označení dodávatelia a to buď pre dôvod:\n- na strane samotného dodávateľa, spočívajúci buď v nedostatku personálneho, materiálneho\na technického zázemia pre dodanie reklamnej služby na strane dodávateľa L&K-media s.r.o. alebo jeho\núdajnou právnou neexistenciou v čase (01.01.2016) uzavretia zmluvy o spolupráci medi ním a žalobcom;\n\nalebo nepredložením dokladov o dodaní fakturovanej služby dodávateľom SZVP-marketing s.r.o., ktoré\nslužby ďalej žalobca ani nefakturoval svojim odberateľom;\n- na strane subdodávateľov žalobcových dodávateľov spočívajúci v ich nekontaktnosti a následnom\nzániku alebo v ich nespolupráci so správcom dane.\nInými slovami, v prípade dodávateľa L&K-media s.r.o. daňové orgány nespochybňujú existenciu\na dodanie žalobcovi v auguste 2016 služieb reklamného charakteru, avšak spochybňujú pravdivosť\núdajov uvedených na faktúre predloženej žalobcom, keďže služby mu podľa správcu dane\nv zdaňovacom období august 2016 nemohol, z vyššie uvedených dôvodov, dodať na faktúre tento\noznačený dodávateľ L&K-media s.r.o., a v prípade dodávateľa SZVP-marketing s.r.o. daňové orgány\nspochybňujú existenciu a dodanie žalobcovi v auguste 2016 reklamných služieb (poskytnutie licencie)\ntýmto dodávateľom, ktoré služby žaloba ani nefakturoval ďalej svojim odberateľom.\n32. Prv než by sa bol správny súd zaoberal jednotlivými žalobnými námietkami žalobcu je nutné\npoznamenať, že správny súd skrz tieto námietky posúdil zákonnosť žalobou napadnutých rozhodnutí\na to nie len v intenciách explicitného znenia zákonných mantinelov citovaných právnych predpisov, t.j.\ndaňového poriadku a zákona o DPH, ale aj Smernice Rady 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom\nsystéme dane z pridanej hodnoty, ktorou bol v záujme budovania jednotného trhu v podmienkach EÚ\nzavedený jednotný systém DPH, pričom tieto posúdil aj v rámci interpretačnej praxe týchto predpisov\npodanej Súdnym dvorom EÚ, ktorého závery sú pre národné interpretačné verzie smerodajné a to práve\nv záujme už vyššie zmieneného záujmu budovania spoločného a jednotného daňového systému [mutatis\nmutandis rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. IV. ÚS 86/2022-12 z 15.02.2022; body\n22 a 23].\nSprávny súd tiež poznamenáva, že jeho úlohou je skrze žalobné námietky iba posúdiť zákonnosť žalobu\nnapadnutých rozhodnutí z hľadiska zákonnej udržateľnosti v nich orgánmi verejnej moci prezentovaných\nnázorov, t.j. skúmať, ako a či sa orgán verejnej moci v rozsahu svojej kompetencie vysporiadal s už\npred ním žalobcom prednesenými odvolacími námietkami v napadnutom rozhodnutí, a teda úlohou\nsprávneho súdu nie je svojou argumentačnou činnosťou nahrádzať rozhodovaciu činnosť orgánov\nverejnej moci. Inými slovami, správny súd skúma či sa orgán verejnej moci (žalovaný) s odvolacími\nnámietkami žalobcu vysporiadal zákonne udržateľným spôsobom a nie je úlohu správneho súdu\nsvojou činnosťou nahrádzať odôvodňujúcu argumentačnú platformu žalobou napadnutých rozhodnutí.\nZ uvedeného dôvodu bolo nevyhnutným v časti tohto rozhodnutia, venovanej priebehu administratívneho\nkonania v reakcii na charakter žalobných námietok v podrobnostiach uviesť obsah žalobou napadnutých\nrozhodnutí (t.j. nejedná sa o bezdôvodné zahlcovanie tohto rozhodnutia pre vec nepodstatným textom),\nako aj podstatu odvolacích námietok žalobcu pred orgánmi finančnej správy, aby bolo zrejmým, či\nžalobca svoje námietky uplatnil už aj pred orgánmi finančnej správy a ako sa s nimi tieto orgány\nvysporiadali.\n33. Ako už bolo uvedené, správca dane a aj žalovaný v danom prípade svoje rozhodnutie o nepriznaní\nžalobcovi uplatneného odpočtu DPH v zdaňovacom období august 2016 z faktúr od jeho dodávateľov\nL&K-media s.r.o. a SZVP-marketing s.r.o. založili na konštatovaní o nesplnení hmotnoprávnych\npodmienok na priznanie odpočtu dane, keďže podľa správcu dane dodávateľom L&K-media s.r.o.\nžalobcovi fakturované a skutočne dodané reklamné služby, nemohol žalobcovi dodať tento vo faktúre\noznačený dodávateľ a v prípade SZVP-marketing s.r.o. nebolo preukázané, žeby tento dodávateľ\nžalobcovi dodal fakturovanú službu, ktorú by žalobca ďalej „zužitkoval“ pre svoju podnikateľskú činnosť.\nV súvislosti s uvedeným správny súd v prvom rade vo všeobecnosti uvádza, že odmietnutie odpočtu\nDPH z dôvodu nesplnenia či už hmotnoprávnych podmienok alebo z dôvodu účasti na podvodnom\nreťazci alebo z dôvodu zneužitia práva sú v zásadne tri odlišné dôvody, ktoré nie je možné kumulovať,\npretože sa vzájomne vylučujú. A contrario odpočítanie dane môže byť obmedzené iba ak nastane\nniektorá z týchto alternatív a to, že zdaniteľná osoba buď nesplnila hmotnoprávne podmienky na\nodpočítanie dane alebo ak bola zapojená do daňového podvodu alebo ak došlo k zneužitiu práva.\nInými slovami, ak by správca dane konštatoval, že u daňového subjektu neboli splnené hmotnoprávne\npodmienky pre priznanie odpočtu DPH (dodanie služby/tovaru je jednou z hmotnoprávnych podmienok),\npotom je neprípustné, aby správca dane súčasne (kumulatívne) identickému daňovému subjektu za\nidentické zdaňovacie obdobie z identického obchodu odmietol tento odpočet DPH aj z dôvodu jeho účasti\nna daňovom podvode alebo z dôvodu zneužitia práva. Totižto pri preukazovaní zapojenia daňového\nsubjektu do podvodného reťazca alebo pri zneužití práva sa vychádza z premisy, že hmotnoprávne\npodmienky odpočtu DPH boli splnené a súčasne aj zneužitie práva a daňový podvod predpokladajú\n\nnaplnenie odlišných skutočností, ktorých skúmanie v zmysle judikovaných záverov SD EÚ podlieha\nodlišným testom.\nPokiaľ ide o rozsah hmotnoprávnych podmienok, je nutné uviesť, že pod nich sa subsumuje tak formálna\npodmienka, spočívajúca v povinnosti kontrolovaného daňového subjektu predložiť správcovi dane za\npríslušné kontrolované zdaňovacie obdobie faktúru obsahujúcu zákonné náležitosti, od ktorej si nárok\nna odpočítanie dane odvodzuje a jednako tu možno subsumovať aj materiálne podmienky ohľadne\nidentifikácie (vymenovania) ktorých, správny súd poukazuje na rozhodnutie Najvyššieho správneho\nsúdu SR sp. zn. 5 Sžfk/73/2020 z 25.08.2022 podľa ktorého cit. „V nadväznosti na vyššie uvedené\nkasačný súd považuje za potrebné uviesť, že priznanie nároku na odpočítanie dane príjemcovi plnenia\n(v danom prípade sťažovateľovi) je podmienené súčasným splnením jednotlivých hmotnoprávnych\npodmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a/ smernice Rady 2006/112/ES zo dňa\n28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1)\n(ďalej „Smernica 2006/112/ES“) a jej transpozície do právneho poriadku Slovenskej republiky. Týmito\nhmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným\ndodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t.j. status osoby deklarovaného dodávateľa), (2) že\npredmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia), a (3) že\nprijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. V prípade, že čo\ni len jedna z vyššie uvedených hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane nie je splnená, s tým,\nže dôkazné bremeno (ohľadne ich splnenia) je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje\n(sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté.“\nPredpoklady pre posúdenie veci ako daňového podvodu sa v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ\nzisťujú prostredníctvom tzv. Axel Kittel testu, ktorého fázy boli špecifikované v rozhodnutiach C- 439/04\na C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling. V rámci tohto testu musí správca dane v rámci svojho\ndôkazného bremena kumulatívne preukázať - 1/ objektívnu existenciu podvodu na DPH (t.j. chýbajúcu\ndaň, resp. daňový únik) a to v ktoromkoľvek článku obchodného reťazca; 2/ objektívne skutkové okolnosti\nna podklade ktorých kontrolovaný daňový subjekt o podvode na ktoromkoľvek článku reťazca vedel\nalebo mohol vedieť, pričom postačuje nevedomá nedbanlivosť a nemusí ísť o úmysel (vedomostný\ntest konkrétneho subjektu); 3/ či kontrolovaný daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré je od neho možné\nrozumne vyžadovať, aby zistil, či prijaté plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (due\ndiligence vedomostný test konkrétneho subjektu).\nPredpoklady zneužitia práva sa v zmysle judikatúry SD EÚ zasa zisťujú prostredníctvom dvojzložkového\ntzv. Halifax (C - 255/02) testu, podľa ktorého (i) z objektívnych skutočnosti musí vyplývať,\nže hlavným cieľom obchodných transakcií bolo získanie daňovej výhody, ktorej získanie je v rozpore\ns normami spoločenstva a (ii) obchodné transakcie majú čisto umelý charakter; existuje personálne\na ekonomické prepojenie; nepreukázanie riadnej ekonomickej činnosti u niektorých zúčastnených\nspoločností; nepreukázanie sídla; nekontaktné subjekty; osoby - konatelia, ktorí nevedia poskytnúť\nzákladné informácie; nepodávanie daňových priznaní; nezaplatenie vlastnej daňovej povinnosti,\nnepredkladanie dôkazov, obštrukcie zo strany daňových subjektov; spoločnosti vykazujúce vysoký obrat\nbez zamestnancov, základných prostriedkov, skladových priestorov, manipulačnej techniky, bez vedenia\nskladovej evidencie a mnohé ďalšie objektívne skutočnosti.\nTaktiež v zmysle už bohatej judikatúry, je tiež potrebné mať na zreteli, že jedna a tá istá okolnosť\n(napr. dodanie tovaru iným, ako vo faktúre deklarovaným dodávateľom) síce nemusí mať sama\no sebe vplyv pre odmietnutie priznať odpočet DPH z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok,\navšak súčasne identická okolnosť v spojení s inými skutočnosťami môže mať význam napr. pre\nposúdenie či už objektívnej alebo aj subjektívnej vedomostnej zložky daňového subjektu o jeho\nparticipovaní na dodávateľsko-odberateľskom obchodnom reťazci poznačenom podvodom. Iným\nslovami vo všeobecnosti povedané, ak určitá skutočnosť nepostačuje na prijatie záveru o odmietnutí\npriznania odpočtu DPH pre nesplnenie hmotnoprávnych podmienok, to ešte automaticky neznamená,\nže tá istá skutočnosť nemôže zavážiť pri hodnotení napr. vedomostnej zložky daňového subjektu o jeho\nparticipovaní na daňovom podvode.\n34. Na potrebu rozlišovania uvedených troch dôvodov pre nepriznanie práva na odpočet DPH nadväzuje\nodlišná situácia aj pri znášaní dôkazného bremena, kým pri preukázaní splnenia hmotnoprávnych\npodmienok je nositeľom dôkazného bremena primárne daňový subjekt, tak v prípade daňového podvodu\nalebo zneužitia práva znáša dôkazné bremeno správca dane.\nV uvedenej súvislosti je pre zjednodušenie ďalšej argumentácie nevyhnutné vo všeobecnej rovine\nopísať princípy prenosu dôkazného bremena pri daňovej kontrole. Dôkazné bremeno je primárne na\ndaňovom subjekte (žalobcovi), ktorý musí v prvom rade preukázať skutočností, na podklade ktorých si\n\nuplatňuje nárok na odpočet DPH; následné dokazovanie zo strany správcu dane slúži na preverenie\npravdivosti týchto daňovým subjektom (žalobcom) tvrdených a dokladmi preukazovaných skutočností,\nt.j. v tomto štádiu dochádza k prenosu dôkazného bremena na správcu dane, aby preukázal, že daňovým\nsubjektom (žalobcom) tvrdené a preukazované je alebo nie je pravdivé, a až v prípade, že správca dane\nnepravdivosť tvrdení daňového subjektu dôveryhodne vykonaným dokazovaním spochybní, pričom\ndôkazy správcu dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť\nako dôkazy predložené daňovým subjektom. (Ústavný súd SR č. k. IV. ÚS 569/2022-33 zo 07.02.2023),\ndochádza k opätovnému prenosu dôkazného bremena opäť na daňový subjekt (žalobcu), aby tieto\nsprávcom dane preukázané dôvodné pochybnosti v druhom kole oslabil, vyvrátil alebo zdôvodnil.\nK otázke prenosu dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane zaujal svoje\nstanovisko Ústavný súd SR v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo 14.11.2018, podľa ktorého cit. „...\ndaňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje\ntvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené\ndaňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady,\nktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní\nsvoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní\nuvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť\ndôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju\ndôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím\nďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom\ndochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom\ndane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady\nvyhľadávacej a zásady prejednávacej.“\nNadväzne, aj podľa cit. § 24 ods. 1 c) daňového poriadku, daňový subjekt je povinný nie len predkladať\nsprávcovi dane dokumenty, ktoré je povinný viesť podľa osobitných predpisov, ale je povinný aj cit.\n„preukazovať“ cit. „... vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.“\nV uvedenej súvislosti správny súd poukazuje napr. aj na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR\nsp. zn. 4Sfk/141/2022 z 25.04.2024 (bod. 24, pozn.) podľa ktorého cit. „Z ustanovenia § 24 ods. 1\ndaňového poriadku vyplýva, že z dôvodu ľahkej zneužiteľnosti práva na odpočet DPH je dôkazným\nbremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok prioritne zaťažený práve daňový\nsubjekt, ktorý si toto právo uplatňuje. Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po\nformálnej stránke (vystavenou faktúrou a zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho\nplnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom\nleží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane\nuznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020,\nbod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod\nR 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk\nNajvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020)“.\n35. V danom prípade, ako už bolo uvedené správca dane a aj žalovaný, žalobou napadnuté rozhodnutia\nodôvodnili nesplnením hmotnoprávnych podmienok pre priznanie žalobcovi odpočtu dane, a to:\n- v prípade dodávateľa L&K-media s.r.o. spochybňujúc v žalobcom predloženej faktúre č. 20160331 z\n10.08.2016 identitu tohto deklarovaného dodávateľa, súčasne však tvrdiac, že touto spornou faktúrou\nžalobcovi týmto dodávateľom fakturované reklamné služby, boli žalobcovi aj fakticky dodané, t.j. v tomto\nprípade správca dane nespochybnil materiálnu existenciu reklamných služieb ani to, že reklamné plnenia\nboli pre žalobcu fakticky uskutočnené, avšak spochybnil, že tieto služby žalobcovi dodal práve L&Kmedia s.r.o. uvedený na predloženej faktúre, takže v tomto prípade sa „spor“ netýka existencie služby\nako takej, ale identity deklarovaného dodávateľa;\n- v prípade dodávateľa SZVP-marketing s.r.o. spochybňujúc samotné dodanie žalobcovi v ním vydanej\nfaktúre č. 2016/023 z 22.08.2016 uvedených služieb, ktoré služby žalobca ďalej ani nefakturoval v rámci\nsvojej podnikateľskej činnosti svojim odberateľom.\nK dodávateľovi L&K-media s.r.o.\n36. Pokiaľ ide o závery daňových orgánov v súvislosti so žalobcovým dodávateľom L&K-media s.r.o.,\nsprávny súd uvádza, že ak daňové orgány existenciu žalobcovi dodaných služieb nespochybňujú,\nnemôžu potom svoje rozhodnutie založiť na tvrdení, že dôvodom pre nepriznanie žalobcovi odpočtu DPH\n\nz faktúry od tohto dodávateľa bolo nesplnenie hmotnoprávnych podmienok, konkrétne hmotnoprávnej\npodmienky deklarovaného dodávateľa.\n37. Správcom dane prezentovanú pochybnosť o skutočnom dodávateľovi služby žalobcovi, t.j. či týmto\nfaktickým dodávateľom služby boli skutočne vo faktúre deklarovaný dodávateľ alebo to bol iný subjekt,\nnie je možné považovať za preukázanie nesplnenia prvej hmotnoprávnej podmienky pre nepriznanie\nžalobcovi odpočtu dane, ktorou je cit. „(1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je\niná osoba registrovaná pre daň (t.j. status osoby deklarovaného dodávateľa).“\nV súvislosti s touto prvou hmotnoprávnou podmienkou je nutné poukázať na rozhodnutie Najvyššieho\nsprávneho súd SR sp. zn. 5 Sžfk/73/2020 z 25.08.2022 (bod 32.), podľa ktorého cit. „Otázke statusu\nosoby deklarovaného dodávateľa sa venoval Súdny dvor EÚ vo svojom rozhodnutí vo veci C-154/20\nKemwater ProChemie, kde konštatoval, že uvedenie osoby deklarovaného dodávateľa na daňovom\ndoklade nie je hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane, avšak status osoby deklarovaného\ndodávateľa hmotnoprávnou podmienkou je a dôkazné bremeno ohľadom statusu osoby dodávateľa\nmá spravidla osoba, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane (sťažovateľ). V danej veci je deklarovaným\ndodávateľom spoločnosť PERSA s.r.o., pričom nie je sporné, že spoločnosť PERSA s.r.o. bola osobou\nregistrovanou pre daň. Podstatou spochybnenia zo strany správcu dane tak ostala skutočnosť, že\ndeklarovaný dodávateľ PERSA s.r.o. resp. jeho subdodávateľ, ktorý sa mal spolu s dodávateľom\npodieľať na výkone prác nemali materiálno-technické vybavenie, resp. nemali žiadnych zamestnancov\nna realizáciu daných prác.“\nVzhľadom k uvedenému je teda pre komplexnosť veci nevyhnutným upresniť, ktoré skutočnosti sú\ndefiničnými znakmi „statusu osoby deklarovaného dodávateľa“, ktorých existenciu musí preukazovať,\nako už bolo uvedené, daňový subjekt (v tomto prípade žalobca) uplatňujúci si nárok na odpočet dane,\nktorý znáša dôkazné bremeno preukázania splnenia hmotnoprávnych podmienok pre priznanie odpočtu\ndane.\n„Status deklarovaného dodávateľa“ definujú pojmy – „zdaniteľná osoba“ a „platiteľ dane podľa zákona o\nDPH“. „Zdaniteľnou osobou“ podľa definície v cit. čl. 9 ods. 1 Smernice o spoločnom systéme dane, je\nkaždá osoba, ktorá nezávisle a na akomkoľvek mieste vykonáva ekonomickú činnosť (t.j. predovšetkým\npodnikateľskú činnosť alebo aj inú ekonomickú činnosť z ktorej na opakujúcej sa báze dosahuje\npríjmy napr. aj samostatne hospodáriaci roľníci, slobodné povolania a pod.), odhliadnuc od účelu alebo\nvýsledkov tejto činnosti, pričom v rovnakom znení sa definícia tohto pojmu prebrala aj do znenia § 3 ods.\n1 a 2 zákona o DPH. „Platiteľom dane podľa zákona o DPH“ je osoba, ktorá je registrovaná pre DPH\npodľa cit. § 4 zákona o DPH, po splnení podmienok podľa § 4 ods. 1 zákona o DPH.\nZ uvedeného definičného rámca pojmu „status deklarovaného dodávateľa“ teda vyplýva, že daňový\nsubjekt k tomu, aby uniesol dôkazné bremeno preukázania, že spĺňa prvú hmotnoprávnu podmienku na\npriznanie mu odpočtu dane, musí preukázať, že pri zachovaní nevyhnutnej obozretnosti starostlivého\nhospodára si preveril svojho obchodného partnera a bol uzrozumený s tým, že obchoduje so subjektom,\nktorý skutočne (fakticky) vykonáva ekonomickú (podnikateľskú) činnosť za účelom dosiahnutia zisku\na súčasne, že tento subjekt je registrovaným pre DPH s tým, že ak daňový subjekt toto svoje\ndôkazné bremeno unesie, toto sa presúva následne na správcu dane. A ak následne správca dane pri\npreverovaní daňovým subjektom k daňovej kontrole predložených dôkazov tieto vecne spochybní, napr.\nak vykonaným dokazovaním zistí, že obchodný partner daňového subjektu v skutočnosti nevykonával\nekonomickú činnosť, pretože napr. má iba virtuálne sídlo, nemá žiadnych iných obchodných partnerov\nalebo žiadnu podnikateľskú históriu a pod., tak dôkazné bremeno sa opätovne prenáša na daňový\nsubjekt, aby predložil dôkazy, ktorými by uvedené zistenia správcu dane vyvrátil, avšak ak daňový\nsubjekt v druhom kole toto dôkazné bremeno neunesie a dôvodné pochybnosti správcu dane nepoprie,\ntak z dôvodu nesplnenia v tomto prípade prvej hmotnoprávnej podmienky (status deklarovaného\ndodávateľa) nemôže byť daňovému subjektu priznaný nárok na odpočet dane.\nV uvedenom kontexte je treba ešte zdôrazniť, že pochybnosť správcu dane sa však nemôže zakladať\niba na jeho dojme, pocitoch či dohadoch, ale musí byť vecne preukázaná správcom dane zistenými\nskutočnosťami a súčasne v zmysle už ustálenej judikatúry, nie každá, hoc aj správcom dane preukázaná\npochybnosť (napr. nekontaktnosť dodávateľa a pod.) je spôsobilá sama o sebe (t.j. bez kumulácie\niných pochybností) vecne spochybniť status deklarovaného dodávateľa a mať za dôsledok prenos\ndôkazného bremena späť na daňový subjekt, pretože túto „silu“ má iba taká dôvodná, t.j. správcom\ndane preukázaná pochybnosť, ktorej existenciu či dôsledky daňový subjekt mohol a mal odhaliť pri\nvynaložení od neho vyžadovanej preventívnej obozretnosti pred vstupom do obchodného vzťahu s iným\nsubjektom. Totižto v zmysle ustálenej judikatúry SD EÚ od kontrolovaného daňového subjektu (žalobca)\nnie je možné požadovať, aby preukazoval skutočnosti, ktoré sú mimo jeho sféru vplyvu a ktoré nemôže\n\na pri vynaložení od neho očakávanej obozretnosti, ani nemohol fakticky zistiť, overiť alebo mať o nich\nvedomosť.\nNadväzujúc na uvedené, tak konkrétne v zmysle judikatúry SD EÚ na spochybnenie statusu\ndeklarovaného dodávateľa nepostačuje sama o sebe (i) nekontaktnosť dodávateľa, či subdodávateľov\nako výlučná okolnosť (napr. Najvyšší súd SR sp. zn. 1Sžfk/44/2020 z 25.05.2021); (ii) nedostatok\npotrebných materiálnych a ľudských zdrojov pre vyrobenie alebo dodanie tovaru na strane dodávateľa\nči subdodávateľov (napr. SD EÚ vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 z 03.09.2020, bod 47, vo\nveci Maks Pen EOOD, C-18/13 z 13.02.2014, body 31, 32; vo veci H. E., C-324/11 zo 06.09.2012, bod\n49), (iii) pochybnosti na subdodávateľských stupňoch obchodného reťazca (napr. SD EÚ vo veci Vikingo\nFővállalkozó Kft., C-610/19 z 03.09.2020, bod 64).\nV uvedenej súvislosti správny súd tiež poukazuje na závery Ústavného súdu Slovenskej republiky\nv rozhodnutí sp. zn. IV. ÚS 86/2022 z 15.02.2022, podľa ktorého cit. „Daňový subjekt nie je\nmožné pripraviť o právo odpočítať DPH len v dôsledku skutočností ležiacich mimo jeho sféry, ako\nje nekontaktnosť jeho dodávateľov či odberateľov, nesplnenie si rôznych povinností na ich strane\nči neodvedenie sumy dane do štátneho rozpočtu týmito inými osobami. Finančná správa nemusí\nmať predstavu o úplne exaktnom priebehu jednotlivých transakcií ani nemusí v zásade nadobudnúť\npresvedčenie, že zvolený obchodný model daňového subjektu je optimálny alebo odôvodnený, pričom\nexistenciu rôznych pochybností nemôže automaticky prenášať, ak nepreukáže účasť na daňovom\npodvode alebo vedomosť o ňom, na daňový subjekt“.\nTeda aj z uvedených záverov je zrejmým, že hoc by správca dane ním vykonaným dokazovaním\nchcel spochybniť status vo faktúre deklarovaného dodávateľa napr. zistením o jeho nekontaktnosti, či\no nedostatkoch v jeho internom účtovníctve alebo nesplnením si povinnosti odviesť daň, či o nedostatku\njeho personálnych kapacít na dodanie tovaru alebo služby a pod. a tobôž ak by sa tieto skutočnosti\ntýkali subdodávateľov daňového subjektu, tak vo všetkých týchto prípadoch by tieto správcom dane hoc\ndokazovaním zistené skutočnosti neboli spôsobilé na úrovni prvej hmotnoprávnej podmienky spochybniť\nprávo daňového subjektu na odpočet dane, pretože všetko sú to okolnosti, ktoré daňový subjekt aj\npri vynaložení maximálnej obozretnosti pred uzavretím obchodu s takýmto subjektom nemohol zistiť,\npredvídať ani ich ovplyvniť (t.j. napr. daňový subjekt nemôže ovplyvniť ani dopredu vedieť, že neskôr\njeho obchodný partner so správcom dane nekomunikuje alebo, že neodviedol daň a pod.).\nSúčasne je potrebné zdôrazniť, že hmotnoprávnou podmienkou odpočtu dane nie je stotožnenie\nskutočného dodávateľa so subjektom uvedeným na faktúre, ale status dodávateľa, ktorý musí byť\nzdaniteľnou osobou. V ktorej súvislosti správny súd poukazuje na rozhodnutie Najvyššieho správneho\nsúdu SR sp. zn. 3Sžfk 15/2020 z 30.06.2022 podľa ktorého cit. „V zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho\ndvora EÚ nie je možné odmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že sťažovateľ nevie preukázať, že ním\ndeklarovaný dodávateľ BRASTRECH, s.r.o. zabezpečil dodanie prostredníctvom subdodávateľských\nsubjektov, respektíve tieto subjekty stotožniť, k čomu však vedú závery správcu dane aj žalovaného v\nsúdenej veci. K uvedenému kasačný súd poukazuje na uznesenie Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19\nVikingo: \"Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej\nhodnoty v spojení so zásadami daňovej neutrality, efektivity a proporcionality sa má vykladať v tom\nzmysle, že bráni vnútroštátnej praxi, na základe ktorej daňový orgán zamietne zdaniteľnej osobe právo\nna odpočítanie dane z pridanej hodnoty zaplatenej za nadobudnutie tovaru, ktorý jej bol dodaný, z\ndôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné, pretože po prvé\nosoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a\nľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej\ntotožnosť nebola určená, po druhé neboli dodržané vnútroštátne právne predpisy v oblasti účtovníctva,\npo tretie dodávateľský reťazec, ktorý viedol k uvedeným nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený a\npo štvrté v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského\nreťazca, sa vyskytli nezrovnalosti. Takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným\nspôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela,\nalebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba,\nktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného\ndodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu.“\nAk správca dane preukáže dôvodné pochybnosti, ktoré však nebudú spôsobilými vecne spochybniť\nprvú hmotnoprávnu podmienku (status deklarovaného dodávateľa) na priznanie odpočtu dane a teda\nv dôsledku ktorých ani nedôjde k prenosu dôkazného bremena späť na daňový subjekt, ostane dôkazné\nbremeno na správcovi dane, pretože správca dane, na podklade týchto skutočností môže ešte založiť\nsvoje rozhodnutie o nepriznaní odpočtu dane, avšak už iba z dôvodu indikovania buď daňového\npodvodu [pri kladnom zodpovedaní všetkých otázok Axel kittel (podvodového) testu], pri súčasnom\n\npreukázaní, že odpočet dane si uplatňujúci daňový subjekt o tomto daňovom podvode vedel alebo\nvedieť mohol a mal alebo z dôvodu indikovania zneužitia práva na odpočet dane. Pričom preukázanie\ntak daňového podvodu, ako aj zneužitie práva daňovým subjektom je na pleciach správcu dane (na\nktorého pleciach toto dôkazné bremeno ostalo po neúspešnom preukázaní dôvodných pochybností vo\nvzťahu k hmotnoprávnym podmienkam), nie daňového subjektu. A contrário, v prípade kvalifikovaného\nspochybnenia splnenia hmotnoprávnych podmienok, už nie je potrebné preukazovať podvodné konanie\nani konanie zneužívania práva.\n38. Aplikujúc vyššie uvedené všeobecné východiská, možno konkretizovať, že v danom súdenom\nprípade správca dane ani žalovaný síce nedôvodili, žeby v spornej faktúre pre zdaňovacie obdobie\naugust 2016 uvedený dodávateľ žalobcu, t.j. spoločnosť L&K-media s.r.o., žeby nebol subjektom\nregistrovaným pre DPH, t.j. nebolo sporné, že táto spoločnosť bola v rozhodnom zdaňovacom období\n08/2016 osobou registrovanou pre daň, avšak správca dane mal za to, že spochybnil status tohto\nvo faktúre deklarovaného dodávateľa a to konštatovaním o nedostatku personálnych kapacít, ako\naj technického a materiálneho zázemia na dodanie tejto služby, z ktorého dôvodu tento dodávateľ\nzabezpečil pre žalobcu službu prostredníctvom subdodávateľov, a na konštatovaní o neexistencii tohto\ndodávateľa v čase uzavretia zmluvy so žalobcom o spolupráci s odkazom na ktorú bola sporná faktúra\nvystavená.\nPodľa správneho súdu uvedené dôvody nie sú relevantnými na spochybnenie, že tento žalobcov\ndodávateľ vykonával v rozhodnom období 08/2016 ekonomickú činnosť s cieľom dosiahnutia zisku, t.j.\nsprávca dane nepreukázal, žeby tento dodávateľ nevykonával podnikateľskú činnosť.\nAko už bolo uvedené v zmysle judikatúry SD EÚ spochybnenie statusu deklarovaného dodávateľa,\nt.j. spochybnenie prvej hmotnoprávnej podmienky nie je možné založiť na nedostatku potrebných\nmateriálnych a ľudských zdrojov pre vyrobenie alebo dodanie tovaru/služby na strane dodávateľa či\nsubdodávateľov (napr. SD EÚ vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 z 03.09.2020, bod 47, vo\nveci Maks Pen EOOD, C-18/13 z 13.02.2014, body 31, 32; vo veci H. E., C-324/11 zo 06.09.2012,\nbod 49), keďže sa jedná o skutočnosť, ktorú žalobca ani pri obozretnom konaní nemusel odhaliť. Inými\nslovami, samotná okolnosť, že fakturujúci dodávateľ L&K-media s.r.o. nemal vlastných zamestnancov,\nmateriálne alebo technické vybavenie a plnenie zabezpečil prostredníctvom subdodávateľa, spravidla\nnepostačuje na záver o nesplnení hmotnoprávnych podmienok. Uvedené však súčasne neznamená, že\ntakéto okolnosti môžu mať význam pri dokazovaní daňového podvodu a vedomosti daňového subjektu o\nňom, t.j. táto skutočnosť v interakcii s inými skutočnosťami (napr. personálne prepojenie obchodujúcich\nspoločností a pod.) by mohla zavážiť pri konštatovaní záveru o nevedomej účasti daňového subjektu\nna daňovom podvodnom konaní, čo v tomto procesnom štádiu však nie je tento prípad, avšak túto\nskutočnosť nemožno automaticky zameniť za dôkaz neexistencie prijatého plnenia alebo za dôkaz, že\ndodávateľ nemal status zdaniteľnej osoby.\nAni zistenie správcu dane, že dodávateľ L&K-media s.r.o., v čase uzavretia zmluvy 01.01.2016 nevyvíjal\nčinnosť pod týmto obchodným menom a so sídlom uvedeným v zmluve, resp. že v tom čase bol v\nobchodnom registri zapísaný pod iným obchodným menom a s iným sídlom., podľa správneho súdu\nnepreukazuje, že zmluvnou stranou bol neexistujúci alebo iný právny subjekt, pokiaľ tento subjekt bol\njednoznačne identifikovateľný podľa stabilných identifikačných údajov, najmä IČO a IČ DPH. Zmena\nobchodného mena alebo sídla nemení právnu kontinuitu obchodnej spoločnosti. Ak teda subjekt v čase\nuzavretia zmluvy právne existoval a jeho totožnosť bola určiteľná z ďalších údajov, nesúlad v obchodnom\nmene alebo adrese predstavuje formálnu nepresnosť dokladu a bez ďalších zistení nemožno z takej\nnepresnosti vyvodiť, že tento subjekt v rozhodnom období nevykonával ekonomickú činnosť a teda, že\nnebola splnená prvá hmotnoprávna podmienka statusu zdaniteľnej osoby. Opäť to však neznamená,\nže táto skutočnosť by bola irelevantnou vo vzťahu k preukazovanou vedomosti daňového subjektu\no daňovom podvodnom konaní (mal daňový subjekt vedomosť o chystaných interných zmenách v inej\nspoločnosti ?, pozn.).\nNa spochybnenie statusu vo faktúre deklarovaného dodávateľa, tj. na spochybnenie, že v rozhodnom\nčase vykonával ekonomickú činnosť, nie je spôsobilým ani záver, že dodávateľ pre nedostatok vlastných\npersonálnych, materiálnych a technických kapacít zabezpečil pre žalobcu plnenie prostredníctvom\nsubdodávateľov, pretože rozhodujúce je, či dodávateľ vo vlastnom mene a na vlastný účet prevzal\nzáväzok voči žalobcovi, zabezpečil jeho splnenie a či bol pri plnení zdaniteľnou osobou a nie to,\nči všetky jednotlivé úkony vykonali jeho vlastní zamestnanci. Ako už bolo uvedené správca dane\nnemusí mať úplne exaktnú predstavu o priebehu jednotlivých transakcií a nemusí nadobudnúť ani\npresvedčenie, že zvolený obchodný model daňového subjektu je optimálny alebo odôvodnený, takže\nv tomto smere nie je dôvodnou ani pochybnosť správcu dane o tom, kto, resp. aký iný subjekt mohol\n\nžalobcovi deklarovaný tovar dodať, pretože ako už bolo uvedené, v rámci svojho dôkazného bremena\npreukazovania splnenia hmotnoprávnych podmienok daňový subjekt (žalobca) nemá povinnosť ohľadne\nprvej z týchto hmotnoprávnych podmienok preukazovať, kto konkrétne mu tovar alebo službu dodal,\npretože hmotnoprávnou podmienkou odpočtu nie je stotožnenie skutočného dodávateľa so subjektom\nuvedeným na faktúre (napr. Najvyšší správny súd SR sp. zn. 1Sfk/14/2021 z 27.10.2023, bod 27.,\npozn.) navyše ak služba bola dodaná. Totižto hmotnoprávnou podmienkou priznania odpočtu dane nie\nje, aby daňový subjekt (žalobca) mal presnú predstavu o tom odkiaľ, resp. od koho jeho dodávateľ\njemu dodanú službu získal (uvedené by mohlo mať relevanciu pri preukázaní daňového podvodného\nkonania, no nie pri spochybnení hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane). V uvedenej súvislosti\nsprávny súd podporne poukazuje na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk 15/2020\nz 30.06.2022 podľa ktorého cit. „V zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ nie je možné\nodmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že sťažovateľ nevie preukázať, že ním deklarovaný dodávateľ\nBRASTRECH, s.r.o. zabezpečil dodanie prostredníctvom subdodávateľských subjektov, respektíve tieto\nsubjekty stotožniť, k čomu však vedú závery správcu dane aj žalovaného v súdenej veci...“\nNapokon skrz žalobou napadnuté rozhodnutia v pozadí, ako jeden z možných dôvodov pre záver\ndaňových orgánov nepriznať žalobcovi odpočet dane z faktúry od dodávateľa L&K-media s.r.o., rezonuje\naj zistenie o týmto dodávateľom neodôvodnenom navýšení ceny dodanej služby, aj keď sa malo jednať\no identickú službu, ktorú tomuto žalobcovmu dodávateľovi dodal už jeho subdodávateľ/lia bez toho,\naby tento žalobcov dodávateľ túto službu zhodnotil, čím by navýšenie ceny odôvodnil. Konštatovanie\no umelom (t.j. bez akejkoľvek pridanej hodnoty k žalobcovi dodanej službe v porovnaní s hodnotou\ntejto služby pri jej dodaní žalobcovmu dodávateľovi jeho subdodávateľom) navýšení ceny služby\ndodávanej žalobcovi, taktiež nemá žiadnu výpovednú hodnotu vo vzťahu k spochybneniu vykonávania\npodnikateľskej činnosti dodávateľom L&K-media s.r.o. v rozhodnom období 08/2016 a vypovedá iba ak\no možných neštandardných obchodných vzťahoch za predpokladu vedomosti o nich zo strany žalobcu,\nčo by bolo opätovne relevantným pri indikovaní iba ak daňového podvodného konania, nie však pri\nposúdení splnenia prvej hmotnoprávnej podmienky. Správny súd zdôrazňuje, že cena zdaniteľných\nplnení a jej primeranosť, nie je podľa ustálenej judikatúry okolnosťou spôsobilou dôvodne spochybniť\nsplnenie zákonných hmotnoprávnych podmienok odpočtu dane. Preto závery finančných orgánov\no neprimeranom navyšovaní ceny dotknutých služieb, pri ich ďalšom (následnom) dodaní nemôžu\nspochybniť zákonom vymedzené hmotnoprávne podmienky pre uznanie práva na odpočet dane a\nnavýšenie ceny nespochybňovanie ani reálne dodanie služby (materiálnej existencie plnenia) vo vzťahu\nmedzi dodávateľom a žalobcom.\n39. Ako už bolo uvedené daňové orgány sa snažili spochybniť prvú hmotnoprávnu podmienku pre\nodpočet dane v súvislosti s dodávateľom L&K-media s.r.o. aj na úrovni jeho subdodávateľov a to\nkonštatovaním o ich nekontaktnosti, nespolupráci, či neskoršom zániku.\nV tejto súvislosti je preto potrebné zdôrazniť, že zákonné podmienky priznania práva na odpočet dane\nsa v zásade týkajú len individuálneho obchodného vzťahu medzi dodávateľom a jeho odberateľom\n(t.j. v danom prípade medzi žalobcom a jeho dodávateľom), preto prípadné pochybnosti týkajúce sa\nsubdodávateľskej časti obchodného reťazca nemôžu predstavovať (bez ďalšieho) dôvodné pochybnosti\no splnení hmotnoprávnych/materiálnych podmienok práva na odpočítanie dane vo vzťahu medzi\ndodávateľom a jeho odberateľom, keďže, ako už aj bolo uvedené tieto skutočnosti žalobca nemohol\novplyvniť (čo neznamená, že nemusel mať o nich vedomosť, ktorá skutočnosť by v prípade jej\npreukázania však už mohla mať relevanciu v prípade indikovania daňového podvodného konania, pozn.\nviď ďalej). Ak správca dane založil svoje pochybnosti výlučne na vzťahoch medzi dodávateľom a jeho\nsubdodávateľovi, prípadne vzťahoch aj na ďalších nižších stupňoch dodávateľského reťazca a na ujmu\nžalobcu pripísal ich neodstránenie, v tomto kontexte ho neprimerane a neprípustne zaťažil dôkazným\nbremenom pri preukazovaní hmotnoprávnych podmienok uplatneného práva na odpočítanie dane vo\nvzťahu k obchodom, ktorých žalobca nebol účastný a vo vzťahu ku skutočnostiam, ktoré nemohol\novplyvniť.\nV uvedených súvislostiach správny súd poukazuje na právne závery vyplývajúce z rozsudku Najvyššieho\nsprávneho súdu SR sp. zn. 5Sžfk/73/2020 z 25.08.2022, z ktorého v spojení s uznesením SD EÚ vo veci\nC-610/19 Vikingo, vyplýva, že nie je možné odmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že daňový subjekt\nnevie preukázať, že ním deklarovaný dodávateľ zabezpečil dodanie prostredníctvom subdodávateľských\nsubjektov, resp. tieto osoby stotožniť. Odmietnutie odpočítania by v takej situácii prichádzalo do úvahy\nnajmä vtedy, ak by bolo právne dostatočne preukázané, že žalobca sa aktívne podieľal na daňovom\npodvode alebo vedel, prípadne mal vedieť, že transakcia bola súčasťou podvodu.\n\nNekontaktnosť, zánik, zmeny sídla či konateľov, nepredloženie dokumentácie, netransparentnosť\nsubdodávateľského reťazca, personálne prepojenie spoločností zapojených do fakturačného\nreťazca, výmaz spoločností z obchodného registra, časté zmeny konateľov a spoločníkov,\nnestabilita a nevierohodnosť konaní spoločností, neštandardné podnikateľské správanie – neúmerné\nniekoľkonásobné navýšenie ceny, neprehľadnosť a netransparentnosť fakturačných tokov, môžu vo\nvzájomnej súvislosti predstavovať indície daňového podvodu. V posudzovanej veci však správca dane\na žalovaný v tomto procesnom štádiu svoje rozhodnutia na výsledku riadne vykonaného podvodového\ntestu nezaložili.\nAk teda daňové orgány nespochybnili, že reklamné služby boli žalobcovi reálne dodané, nemohli iba z\npochybností o internom spôsobe ich zabezpečenia dodávateľom L&K-media s.r.o. prostredníctvom jeho\nsubdodávateľov vyvodiť nesplnenie prvej hmotnoprávnej podmienky.\n40. Pokiaľ ide o v poradí druhú hmotnoprávnu podmienku, ktorá je naplnená vtedy, keď cit.\n„(2) predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia\nplnenia)“ (rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 5 Sžfk/73/2020 z 25.08.2022, pozn. viď\nvyššie), správca dane túto hmotnoprávnu podmienku vo vzťahu k žalobcovmu dodávateľovi L&K-media\ns.r.o. na jednej strane nespochybnil, keďže konštatoval, že v prípade toho obchodu nemá pochybnosť\no existencii služby (služieb), t.j. ako keby konštatoval, že fakturované služby boli žalobcovi dodané,\navšak súčasne vnútorne rozporne dodal, že žalobcovi tento dodávateľ služby nedodal, t.j. ako keby\nkonštatoval, že služby boli síce žalobcovi dodané, ale iným subjektom, ktorá skutočnosť, však, ako už\nbolo vyššie uvedené, nie je hmotnoprávnou podmienkou a táto skutočnosť, by mohla byť relevantnou\niba k iným dôvodom pre nepriznanie žalobcovi práva na odpočet dane, ako je daňový podvod alebo\nkonanie zneužívajúce právo na tento odpočet (viď ďalej, pozn.).\n41. Napokon pre komplexnosť veci správny súd iba dodáva, a uvedené ani nebolo v konaní sporným, že\nsprávca dane, v tomto procesnom štádiu konania vo vzťahu k službám od žalobcovho dodávateľa L&Kmedia s.r.o. v rozhodnom období august 2016, nijako nespochybnil tretiu hmotnoprávnu podmienku,\nktorá je naplnená vtedy keď cit. „(3) prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci\njeho ekonomickej činnosti.“ (rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 5 Sžfk/73/2020\nz 25.08.2022, pozn. viď vyššie).\n42. Vzhľadom k uvedenému správny súd uzavrel, že ak správca dane a žalovaný nepriznali žalobcovi\nprávo na odpočet dane z faktúry od dodávateľa L&K-media s.r.o., z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych\npodmienok, tak v tomto štádiu konania vec nesprávne právne posúdili, a v tomto prípade z nimi\nuvádzaných dôvodov by zamietnutie priznania odpočtu bolo možné len vtedy, ak by správca dane právne\ndostatočným spôsobom preukázal, že žalobca (zdaniteľná osoba) sa buď aktívne podieľal na daňovom\npodvode alebo vedel, alebo mal a mohol vedieť, že sporný obchod je súčasťou daňového podvodu,\nktorého sa dopustil jeho dodávateľ, ktorý spornú faktúru vyhotovil alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci\nna predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského reťazca, alebo v prípade preukázania zneužitia\npráva na odpočet dane, ktorým smerom sa v tomto prípade však zisťovania správcu dane a žalovaného\nneuberali.\nInými slovami, ak by malo byť rozhodnutie správcu dane o nepriznaní žalobcovi odpočtu dane v tomto\nprípade založené iba na závere, že v spornej faktúre deklarované služby žalobcovi nemohol dodať vo\nfaktúre uvedený dodávateľ L&K-media s.r.o., tak v tom prípade pri vyššie uvedených zisteniach správcu\ndane, nie je možné argumentovať nesplnením hmotnoprávnych podmienok na jeho nepriznanie, ale\niba ak preukázaním daňového podvodu (Axel Kittel test) alebo zneužitím práva, pri preukázaní ktorých\nzaťažuje dôkazné bremeno správcu dane.\nUvedené však nevylučuje, aby pri rôznych v rozhodnom zdaňovacom období skúmaných obchodoch\ndaňového subjektu nemohli byť založené rôzne dôvody pre nepriznanie daňovému subjektu odpočtu\ndane, napr. pri obchodoch kde žalobca nepreukázal dodanie mu služby môže byť rozhodnutie správcu\ndane založené na nesplnení hmotnoprávnych podmienok pre priznanie odpočtu dane, avšak pri inom\nobchode hoc v tom istom zdaňovacom období, pri ktorom daňový subjekt preukáže splnenie všetkých\nhmotnoprávnych podmienok, nie je vylúčené, ak to správca dane preukáže, že jeho rozhodnutie vo\nvzťahu k tomuto obchodu bude založené na konštatovaní daňového podvodného konania, t.j. kumulácia\ndôvodov pre rozhodnutie správcu dane je vylúčená iba pri identickom obchode.\nV uvedenej súvislosti správny súd poukazuje podporne na rozhodnutie Najvyššieho správneho\nsúdu SR sp. zn. 5 Sžfk/73/2020 z 25.08.2022, podľa ktorého cit. „Pre záver správcu dane a\nžalovaného, že sťažovateľ nesplnil hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, nepostačuje\n\nspochybnenie dodávateľa, resp. subdodávateľa, ktorý nemal personálne či materiálno-technické\nvybavenie na realizáciu daných prác a teda nedisponoval nevyhnutnými prostriedkami na zabezpečenie\nfakturovaného plnenia. V takomto prípade je možné nepriznať odpočítanie dane sťažovateľovi ak by\nbolo v konaní preukázané, že sťažovateľ sa podieľal na daňovom podvode, alebo vedel, či vedieť mal,\nže sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom prípadným daňovým podvodom.“\nK dodávateľovi SZVP-marketing s.r.o.\n43. V súvislosti s žalobcovým dodávateľom SZVP-marketing s.r.o. daňové orgány založili svoje\nrozhodnutie na nesplnení konkrétne druhej hmotnoprávnej podmienky a to na žalobcom nepreukázanom\ndodaní mu služby týmto dodávateľom deklarovanej vo faktúre č. 2016/023 z 22.08.2016, keďže žalobca\npredložil v tomto smere dôkazy vzťahujúce sa k inému zdaňovaciemu obdobiu (viď už rozhodnutie\nKrajského súdu v Košiciach s ktorým sa v tejto časti stotožnil aj najvyšší správny súd, pozn.), ako aj na\nnesplnení tretej hmotnoprávnej podmienky spočívajúcej v nevyužití uvedených služieb žalobcom pri jeho\nďalšej podnikateľskej činnosti, keďže žalobca tieto služby ďalej ani nefakturoval svojim odberateľom.\nKeďže ohľadom uvedených záverov žalobca nepreukázal opak a tieto závery odobril už aj najvyšší\nsprávny súd, správny súd už nemal za potrebné na tomto mieste, v tomto procesnom štádiu konania\nďalej sa týmto zaoberať.\n44. V súvislosti so žalobnou námietkou, podľa ktorej správca dane a žalovaný nezodpovedali otázku,\nči sa v prípade žalobcovi dodávateľom L&K-media s.r.o. dodanej reklamnej služby jednalo o čiastkové\nalebo opakujúce sa plnenie, správny súd uvádza, že úvahy podľa § 19 ods. 3 zákona o DPH pritom\npredstavujú otázku určenia okamihu vzniku daňovej povinnosti a musia byť oddelené od otázky, kto bol\ndodávateľom reklamnej služby. Daňové orgány tieto línie argumentácie navzájom neprepojili spôsobom,\nz ktorého by bolo zrejmé, či odpočítanie dane odmietli pre neexistenciu alebo nedokončenie čiastkového\nplnenia, alebo pre pochybnosti o identite dodávateľa. Takéto alternatívne a vzájomne nevyjasnené\ndôvody nespĺňajú požiadavku zrozumiteľného odôvodnenia rozhodnutia.\nSúčasne je potrebné podotknúť, že v prípade nedostatočného identifikovania charakteru a rozsahu\nslužby či už v zmluve alebo vo faktúre samotnými aktérmi obchodu, t.j, dodávateľom a jeho odberateľom\nje len ťažko možné zodpovedať na otázku, či toto plnenie, konkrétne zmluvne dohodnuté reklamné\nslužby predstavovali jedno nedeliteľné plnenie alebo viac samostatne identifikovateľných častí, kedy boli\njednotlivé časti ukončené, prevzaté alebo fakturované a aký právny význam týmto okamihom pripísať.\nTakže v prípade absencie uvedenej charakteristiky deklarovaného plnenia, musí daňový subjekt znášať\nnásledky v podobe jeho posúdenia ako samostatného ohraničeného plnenia.\n45. Žalobca v správnej žalobe namietal aj úvahy správcu dane, podľa ktorých DPH nemôžu podliehať\npreddavky uhradené za vopred presne neurčené služby, prípadne za služby, ktoré neboli dodané.\nPodľa § 19 ods. 4 zákona o DPH vzniká pri prijatí platby pred dodaním tovaru alebo služby daňová\npovinnosť z prijatej platby dňom jej prijatia, avšak len v rozsahu prijatej platby a za predpokladu,\nže budúce zdaniteľné plnenie je v čase platby určiteľné. Správca dane v uvedenej súvislosti, podľa\nsprávneho súdu, jasne uviedol, že v zmluve ani vo faktúre nebolo budúce plnenie identifikované resp.\nurčiteľné, ktorú skutočnosť žalobca relevantné nevyvrátil, napr. citáciou o charaktere tohto plnenia zo\nzmluvy.\n46. Napokon v súvislosti s námietkou žalobcu, že daňové orgány nedodržali procesné lehoty na vydanie\nžalobou napadnutých rozhodnutí, správny súd uvádza, že keďže táto námietka bola žalobcom celkom\nzjavne uplatnená až v replike a teda po zákonnej lehote na jej uplatnenie (§ 62 ods. 1 SSP), správny\nsúd sa ňou nezaoberal.\n47. Keďže správny súd dospel k záveru, že rozhodnutie žalovaného je založené na nesprávnom\nprávnom posúdení veci (pokiaľ ide o dodávateľa L&K-media s.r.o.), preto správny súd podľa § 191 ods.\n1 písm. c) SSP v spojení s § 191 ods. 3 psím a) SSP, keďže k uvedenému pochybeniu došlo už aj na\núrovni prvostupňového správneho orgánu (správcu dane), zrušil tak rozhodnutie žalovaného, ako aj jemu\npredchádzajúce rozhodnutie správcu dane a vec vrátil správcovi dane na nové konanie a rozhodnutie.\n48. V súvislosti s ďalším postupom daňových orgánov v predmetnej veci správny súd zdôrazňuje, že\njeho závery bez ďalšieho neznamenajú, že žalobcovi musí byť priznané právo na odpočítanie dane zo\nsporných obchodov. Je však úlohou správcu dane, aby buď relevantne spochybnil splnenie materiálnych/\n\nhmotnoprávnych podmienok predmetného práva alebo (v prípade, kedy badá neštandardnosti v\ndeklarovanom zdaniteľnom obchode, respektíve obchodných vzťahoch medzi dotknutými zdaniteľnými\nosobami, a zároveň nie je možné dostatočne dôkladne a jednoznačne spochybniť naplnenie\nhmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH), aby preukázal žalobcovi spáchanie daňového podvodu,\nči jeho vedomú účasť na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Uvedené vyplýva z\nustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ napr. v rozsudku Optigen, spojené veci C-354/03, C-355/03,\nC-484/03. V takýchto situáciách správca dane a žalovaný aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je\nvyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo\nveci Axel Kittel (C-439/04).\n49. Podľa § 163 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „Trovy konania sú všetky preukázané, odôvodnené\na účelne vynaložené výdavky, ktoré vzniknú v súvislosti s uplatňovaním a bránením práva na správnom\nsúde.“\n50. Podľa § 167 ods. 1 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „Správny súd prizná žalobcovi voči\nžalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal\nžalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech.“\n51. Podľa § 175 ods. 1 a 2 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „(1) O nároku na náhradu trov konania\nrozhodne aj bez návrhu správny súd v rozhodnutí, ktorým sa konanie končí.\n(2) O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa\nkonanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník.“\n52. Podľa § 467 ods. 1 a 3 SSP v znení účinnom do 30.06.2023 „(1) Ustanovenia o trovách konania sa\nprimerane použijú na kasačné konanie.\n(3) Ak kasačný súd zruší rozhodnutie správneho súdu a vec mu vráti na ďalšie konanie, správny súd\nrozhodne aj o nároku na náhradu trov kasačného konania.“\n53. O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP a s\nohľadom na to, že nárok na náhradu trov prvostupňového a kasačného konania sa posudzuje komplexne\n(spoločne) podľa konečného výsledku konania [viď. Najvyšší správny súd SR sp. zn. 7 Ssk/40/2023\nzo 14.07.2023], a keďže žalobca mal v konaní plný úspech, správny súd mu priznal voči v konaní\nneúspešnému žalovanému úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov celého (vrátane kasačného)\nkonania.\n54. Rozhodnutie bolo prijaté senátom Správneho súdu v Košiciach pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4\nSSP).\nPoučenie:\nProti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať na Správnom súde v Košiciach\nv lehote 30 dní od doručenia tohto rozsudku [§ 443 ods. 2 písm. a) SSP v spojení s § 145 ods. 2 písm. a)\nSSP v ich znení účinnom do 30.06.2023]. Zmeškanie uvedenej lehoty nemožno odpustiť. (§ 493e SSP\nv spojení s § 443 ods. 1 a 5 SSP)\nV kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP (ktorému\nsprávnemu súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka, čo sa ním sleduje, podpis a spisová značka\nkonania) uviesť:\na) označenie napadnutého rozhodnutia,\nb) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,\nc) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440\nsa podáva (ďalej len \"sťažnostné body\"),\nd) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (§ 445 ods. 1 SSP).\nPodanie možno urobiť písomne, a to v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe. Podanie vo veci\nsamej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne\ndoručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak\nsa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na\n\ndodatočné doručenie podania nevyzýva. K podaniu kolektívneho orgánu musí byť pripojené rozhodnutie,\nktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas.\nPodanie urobené v listinnej podobe treba predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby\nsa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal\njeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví\nkópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.\nKasačnú sťažnosť možno podľa § 440 ods. 1 SSP odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo\npri rozhodovaní porušil zákon tým, že\na) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve,\nb) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu,\nc) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a\nnekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník,\nd) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie,\ne) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd,\nf) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace\nprocesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces,\ng) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci,\nh) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu,\ni) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutím o kasačnej sťažnosti alebo\nj) podanie bolo nezákonne odmietnuté.\nDôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 ods. 1 písm. g) až i) SSP sa vymedzí tak, že sťažovateľ\nuvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto\nprávneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje\npodania pred správnym súdom(§ 440 ods. 2 SSP).\nV kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na\npreukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti (§ 441 SSP).\nSťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 2 SSP).\nKasačná sťažnosť nemá odkladný účinok, ak SSP neustanovuje inak (§ 446 ods. 1 SSP).\nSťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom.\nKasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané\nadvokátom. Uvedená povinnosť neplatí, ak:\na) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na\nkasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,\nb) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c) a d),\nc) je žalovaným Centrum právnej pomoci. (§ 449 ods. 1, 2 SSP).", "vazby": {}, "cituje": [], "citovane_v": []}