{"guid": "484c3096-eb53-498e-bc1c-7cdb21e21def:6fe89205-e1c2-48bf-91d2-ecf7434465a8", "ecli": "ECLI:SK:SpSBB:2025:0823100183.1", "spisova_znacka": "1Sf/2/2023", "nazov": "Rozsudok Správneho súdu v Banskej Bystrici sp. zn. 1Sf/2/2023 z 10. 7. 2025", "citacia": "rozsudok Správneho súdu v Banskej Bystrici z 10. júla 2025, sp. zn. 1Sf/2/2023, ECLI:SK:SpSBB:2025:0823100183.1", "identifikacne_cislo": "0823100183", "sud": {"guid": "sud_177", "nazov": "Správny súd v Banskej Bystrici", "typ": "spravny", "slug": "spravny-sud-v-banskej-bystrici"}, "sudca": "JUDr. Miroslav Račko", "sudca_id": 5, "sudca_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/sudca/judr-miroslav-racko-5", "datum_vydania": "2025-07-10", "forma": "Rozsudok", "povaha": ["Iná povaha rozhodnutia"], "oblast": ["Správne právo"], "podoblast": ["Žaloby proti právoplatným rozhodnutiam a postupom správnych orgánov"], "merito": null, "pravna_veta": null, "pravna_veta_zdroj": null, "zhrnutie": null, "kolegium": null, "senat": null, "predpisy": [{"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-17.odsek-2.pismeno-b", "nazov": "§ 17 ods. 2 písm. b) zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-17.odsek-2.pismeno-b", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-17"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-17.odsek-5", "nazov": "§ 17 ods. 5 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-17.odsek-5", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-17"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-18.odsek-1", "nazov": "§ 18 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-18.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-18"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-18.odsek-2", "nazov": "§ 18 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-18.odsek-2", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-18"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-18.odsek-3", "nazov": "§ 18 ods. 3 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-18.odsek-3", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-18"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-19.odsek-2.pismeno-g", "nazov": "§ 19 ods. 2 písm. g) zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-19.odsek-2.pismeno-g", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-19"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-21.odsek-1", "nazov": "§ 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-21.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-21"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-21a.odsek-1", "nazov": "§ 21a ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-21a.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-21a"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-25a", "nazov": "§ 25a zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-25a", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-25a"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-190", "nazov": "§ 190 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-190", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-190"}], "paragrafy": ["/SK/ZZ/2003/595#paragraf-17", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-18", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-19", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-21", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-21a", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-25a", "/SK/ZZ/2015/162#paragraf-190"], "ma_text": true, "text_zdroj": "pdf", "pdf_url": "https://obcan.justice.sk/content/public/item/6fe89205-e1c2-48bf-91d2-ecf7434465a8", "zdroj": "infosud", "url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/r/ECLI:SK:SpSBB:2025:0823100183.1", "api_url": "https://sk.advokati.digital/api/v1/judikatura/ECLI:SK:SpSBB:2025:0823100183.1", "text_url": "https://sk.advokati.digital/api/v1/judikatura/ECLI:SK:SpSBB:2025:0823100183.1/text", "citacie_n": 0, "text": "Súd:\nSpisová značka:\nIdentifikačné číslo súdneho spisu:\nDátum vydania rozhodnutia:\nMeno a priezvisko sudcu, VSÚ:\nECLI:\n\nSprávny súd v Banskej Bystrici\n1Sf/2/2023\n0823100183\n10. 07. 2025\nJUDr. Darina Štoffová\nECLI:SK:SpSBB:2025:0823100183.1\n\nROZSUDOK V MENE\nSLOVENSKEJ REPUBLIKY\nSprávny súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dariny Štoffovej\n(sudkyňa spravodajkyňa) a členov senátu JUDr. Aleny Antalovej a Mgr. Mariána Štulajtera, v právnej veci\nžalobcu: EURO AGRI, s.r.o., so sídlom Námestie slobody 2, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 36 039 209,\nzast.: JUDr. Ing. Daniela Trajteľová, advokátka, so sídlom Komenského 10/C, 974 01 Banská Bystrica,\nproti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská\nBystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101089467/2023 zo dňa 20. apríla 2023,\ntakto\nrozhodol:\nrozhodol:\nŽalobu z a m i e t a.\nŽalobca n e m á p r á v o na náhradu trov konania.\nodôvodnenie:\n1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej ako „správca dane“) vykonal u platiteľa dane (žalobcu) podľa\nustanovenia § 46 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení\nniektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej ako „Daňový poriadok“) kontrolu dane z príjmov\nprávnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2017. Dňa 21.10.2019 vyhotovil Protokol z daňovej\nkontroly č. 102402315/2019 (ďalej ako „Protokol“). Rozhodnutím č. 103373490/2022 zo dňa 16.12.2022\nvyrubil žalobcovi za zdaňovacie obdobie roka 2017 rozdiel dane z príjmov právnickej osoby v sume\n77 538,90 eura (ďalej ako „prvostupňové rozhodnutie“).\n2. Na základe vykonanej daňovej kontroly a preukázaných kontrolných zistení správca dane zmenil\nžalobcom uvedený základ dane v daňovom priznaní 15 170,47 eura na sumu 384 430,30 eura\ns odôvodnením, že žalobca postupoval v rozpore s príslušnými ustanoveniami zákona č. 595/2003 Z.\nz. o dani z príjmov v znení platnom a účinnom pre rok 2017 (ďalej ako „Zákon o dani z príjmov“), a to\npri vyčíslení: (i) úrokov zo zmlúv o pôžičkách, v ktorých daňový subjekt vystupoval v pozícii veriteľa, (ii)\nnákladových úrokov pri pôžičkách, ktoré žalobca čerpal ako dlžník a (iii) pri zaúčtovaní výdavku v sume\n263 000 eur v nadväznosti na prevod obchodného podielu. Priznaná daň v sume 3 185,79 eura bola\nzmenená na sumu 80 724,69 eura; t.j. rozdiel dane predstavuje 77 538,90 eura.\n3. Správca dane v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia opísal predmet činnosti žalobcu a\nidentifikoval jednotlivé spoločnosti v skupine obchodných spoločností Pegorin, do ktorej patrí žalobca.\nUviedol, že v kontrolovanom zdaňovacom období mal daňový subjekt uzatvorených päť pôžičiek od\nzávislých (spriaznených) osôb, z toho v troch vystupoval ako veriteľ a v dvoch ako dlžník. Žalobca mal\nako veriteľ uzavretú: Zmluvu o pôžičke zo dňa 18.12.2013 s dlžníkom RD SITNO PRENČOV, a.s., so\n\nsídlom v Prenčove, IČO: 00 210 501 (ďalej ako „RD SITNO PRENČOV“), Zmluvu o pôžičke zo dňa\n02.01.2014 s dlžníkom Euro Agri International, spol. s r.o., so sídlom v Prenčove, IČO: 36 620 696 (ďalej\nako „Euro Agri International“) a Zmluvu o pôžičke zo dňa 07.01.2014 s dlžníkom STAND UP DESIGN,\ns.r.o., so sídlom v Banskej Bystrici, IČO: 36 643 556 (ďalej ako „STAND UP DESIGN“). Predmetom\nvšetkých zmlúv bol záväzok veriteľa požičať dlžníkovi peniaze podľa potreby s úrokovou sadzbou\npodľa aktuálnej ceny peňazí na trhu ako aj konkrétnej ceny peňazí, ktoré má veriteľ k dispozícii, bez\nuvedenia konkrétnych údajov (sumy peňazí, výšky úroku, doby pôžičky a pod.). Na základe zmluvných\nvzťahov daňový subjekt účtoval o úrokoch za rok 2017 v prospech účtu 66214 položku vo výške\n622,98 eura na základe faktúry č. 171209 pre odberateľa STAND UP DESIGN (výška úrokovej sadzby\n0,6 %), v prospech účtu 66211 položku vo výške 1 156,60 eura na základe faktúry č. 71207 pre\nodberateľa Euro Agri International (výška úrokovej sadzby 0,6 %) a v prospech účtu 66212 položku\nvo výške 13 081,27 eura na základe faktúry č. 171208 pre odberateľa RD SITNO PRENČOV (výška\núrokovej sadzby 0,6 %). Správca dane žalobcu vyzval na zdôvodnenie použitia uvedenej úrokovej\nsadzby, na čo žalobca reagoval, že výška úrokovej sadzby bola odvodená od výšky úrokovej sadzby\nfakturovanej spoločnosťou F.I.M.A S.R.L., so sídlom v Taliansku (ďalej aj ako „F.I.M.A S.R.L.“), keďže\npráve prostriedky od nej sú (boli) v prevažnej miere používané na financovanie podnikov v skupine\n(na poskytovanie pôžičiek). Správca dane konštatoval, že pri všetkých zmluvách bol daňový subjekt\nz pohľadu Zákona o dani z príjmov v postavení závislej osoby, preto je uvedené transakcie nutné\nposudzovať z pohľadu § 17 ods. 5 Zákona o dani z príjmov. Správca dane nesúhlasil s výškou úrokovej\nsadzby vo výške 0,6 % pri pôžičkách poskytnutých závislým osobám. Vo všeobecnosti mal za to, že\nspoločnosť (akákoľvek) neposkytne nezávislej spoločnosti finančné prostriedky s neprimerane nízkou\núrokovou sadzbou, pretože podstatou podnikania je vykonávanie činnosti za účelom dosahovania zisku.\nSpoločnosť by nezávislej spoločnosti neposkytla finančné prostriedky bez toho, aby eliminovala riziko\nich návratnosti, a to zvýšením ceny pôžičky (úroku) o rizikovú prirážku alebo zabezpečením pôžičky\no iné majetkové hodnoty a pod. Okrem toho je opodstatnené skúmať finančnú situáciu dlžníkov za\núčelom zohľadnenia ich rizikovosti a eliminácie pravdepodobnej neschopnosti splatiť dlh v budúcnosti.\nZa účelom zhodnotenia ekonomických okolností podnikania a finančných ukazovateľov ako aj možností\na schopností poskytovania pôžičiek prepojeným osobám vypracoval správca dane finančno-ekonomickú\nanalýzu žalobcu za roky 2012 až 2021, základné finančné ukazovatele zhrnul v tabuľke na strane 6 až 7\nprvostupňového rozhodnutia. Následne správca dane posúdil zmluvné podmienky predložených zmlúv\no pôžičke medzi žalobcom ako veriteľom a ostatnými závislými osobami ako dlžníkmi. Konštatoval,\nže zmluvy neobsahujú konkrétne podmienky. Údaje sú uvedené iba popisným spôsobom ako napr.\ndlžná čiastka ako čiastka EUR podľa potreby dlžníka, výška úrokovej sadzby ako úroková sadzba podľa\naktuálnej ceny peňazí na trhu ako aj konkrétnej ceny peňazí, ktoré má veriteľ k dispozícii. Splatenie\npôžičky - na dobu neurčitú. Daňový subjekt neposkytoval podobné pôžičky iným nezávislým osobám,\nktoré by mohli byť porovnateľné s predmetnými pôžičkami poskytovanými v rámci holdingu. Správca\ndane nesúhlasil s tým, že porovnateľnou alternatívou využitia voľných finančných prostriedkov sú vklady\nna bankový účet a pri nich používané nízke úrokové sadzby. Dôvodil, že vklad na bankový účet a\núver, resp. pôžička, sú dve ekonomicky rozdielne transakcie, ktoré nie je možné porovnávať. Vkladom\nsú peňažné prostriedky uložené za účelom zhodnotenia, bez rizika ich nevrátenia. Úver/pôžička je\nprodukt, pri ktorom veriteľ poskytne na základe zmluvy dlžníkovi na isté obdobie určenú sumu peňažných\nprostriedkov a dlžník sa zaviaže poskytnuté prostriedky v dohodnutej lehote vrátiť a zaplatiť úrok.\nNajväčšie riziko znáša veriteľ, ktorý má právo a aj povinnosť zhodnotiť mieru rizika v úverovej sadzbe\npôžičky. Správca dane uviedol, že z pohľadu transferového oceňovania a posudzovania výšky úrokov\nz pôžičiek absenciu dojednania podmienok o výške pôžičky, o splatnosti pôžičky, ako aj absenciu\nzmluvných podmienok časového a obsahového vymedzenia splátok považuje za podmienky, ktoré by\nnezávislé strany medzi sebou neakceptovali. Následne správca dane vykonal finančno-ekonomickú\nanalýzu dlžníkov a stanovil kreditný rating dlžníkov (rating úverového rizika). Konštatoval, že pri\nanalýze vychádzal z DWH databázového vkladu a zverejnených účtovných závierok dlžníkov. Finančnoekonomická analýza a jej výstupy sú uvedené na stranách 9 až 15 odôvodnenia prvostupňového\nrozhodnutia. Z vykonanej analýzy vyplynulo, že všetky závislé osoby, ktorým žalobca poskytol pôžičku,\nvykazujú negatívne finančné výsledky a indikujú zvyšujúce sa riziko bankrotu. Preto je zrejmé, že\nžalobca znáša vysoké riziká spojené s platobnou neschopnosť svojich dlžníkov. Ekonomická situácia\nu dlžníkov vykazovala nepriaznivé hodnoty nielen pred poskytnutím pôžičiek, ale vývoj sa nezlepšil ani\nv rokoch po poskytnutí pôžičiek. Dohodnutý úrok musí zodpovedať zvýšenej miere rizika a ostatným\ntrhovým podmienkam ako aj pravidlám transferového oceňovania podľa Smernice OECD o transferovom\noceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní (znenie z januára 2020), ktorá bola publikovaná\nMinisterstvom financií SR vo Finančnom spravodajcovi v troch častiach, a to 1. časť vo Finančnom\n\nspravodajcovi č. 14/1997, 2. časť vo FS č. 20/1999 a 3. časť vo FS č. 3/2022 (ďalej ako „Smernica“\nalebo „Smernica OECD“). Správca dane uviedol, že pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok\nna účely § 17 ods. 5 Zákona o dani z príjmov sa použije metóda podľa ods. 2 alebo ods. 3, alebo\nich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno\nlen takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého\nvzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v kontrolovaných transakciách medzi\nzávislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných\ntransakciách za porovnateľných okolností v príslušných obdobiach. Pri porovnávaní sa zohľadňujú\nčinnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to najmä výroba, montážne práce, výskum a vývoj,\nnákup a predaj a podobne, ako aj rozsah podnikateľských rizík, vlastnosti porovnávaného majetku\nalebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu a obchodná stratégia. O\nkontrolovaných transakciách a použitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok,\nktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, je daňovník povinný\nviesť dokumentáciu. Daňový subjekt v predloženej Transferovej dokumentácii k 31.12.2017 uviedol,\nže používa metódu zvýšených nákladov. Pri tejto metóde sa nezávislá trhová cena vypočíta zo\nskutočných priamych alebo nepriamych nákladov vynaložených na výrobu produktu (majetku alebo\nslužby), ktorý je predmetom kontrolovanej transakcie medzi závislými osobami. Tieto náklady sa navýšia\no sumu cenovej prirážky, ktorú dodávateľ uplatňuje vo vzťahu k nezávislým odberateľom alebo o sumu\ncenovej prirážky, ktorú by uplatňovala nezávislá osoba v porovnateľnom obchode za porovnateľných\npodmienok. Daňový subjekt uviedol, že používa úrokovú sadzbu 0,5 % p. a. (takúto úrokovú sadzbu\nmá za získanie finančných prostriedkov od talianskej spoločnosti) plus rizikovú prirážku 0,1 % p. a.\nNa základe súčtu týchto dvoch ukazovateľov je v prípade pôžičiek na výstupe uplatňovaná úroková\nsadzba 0,6 % p. a. Prirážka vo výške 0,1 % p. a. je dostatočná na pokrytie nákladov, ktoré vznikli\ntransferujúcej spoločnosti v súvislosti so zabezpečením finančných zdrojov pre spriaznené firmy v\nrámci holdingu. Správca dane konštatoval, že pri výbere príslušnej metódy je potrebné zamerať sa\nna nájdenie najvhodnejšej metódy pre konkrétny prípad, najmä s prihliadnutím na špecifiká príslušnej\ntransakcie. Daňový subjekt vo svojej transferovej dokumentácií uviedol iba podmienky a pravidlá pre\nposkytovanie pôžičiek za zvýhodnených podmienok v jednotlivých spoločnostiach v rámci holdingu, t.j.\niba medzi závislými osobami. Neuviedol žiadne porovnateľné údaje s nezávislými osobami. Nepredložil\ndostatočné podklady, ktoré by preukázali vhodnosť použitia metódy zvýšených nákladov, preto správca\ndane vykonal vlastnú analýzu porovnateľnosti za účelom preverenia možnosti aplikácie iných vhodných\nmetód, ktoré by boli v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Správca dane prišiel k záveru, že\nza najvhodnejší porovnateľný ukazovateľ na zabezpečenie konzistentnosti s princípom nezávislého\nvzťahu považuje priemerné úrokové sadzby Národnej banky Slovenska (ďalej ako „NBS“) z úverov\nposkytnutých v eurách rezidentom eurozóny, pričom vychádzal z podkladov, ktoré sa týkajú údajov\no tzv. nových obchodoch pre nefinančné spoločnosti so špecifikáciou pre ostatné úvery za obdobie\nnad 5 rokov (ďalej aj ako „odvetvové priemery NBS“). Správca dane považoval použitie odvetvových\nvýmerov NBS za najspoľahlivejšiu metódu pre stanovenie cien/úrokov v preverovaných kontrolovaných\ntransakciách. Pretože daňový subjekt ako veriteľ uzatvoril so závislými osobami (dlžníkmi) zmluvný\nvzťah s nekonkrétnymi a nešpecifikovanými podmienkami, nebolo možné nájsť nezávislé osoby\nv porovnateľných ekonomických, obchodných a finančných podmienkach. Keďže daňový subjekt\nneposkytuje pôžičky/úvery iným nezávislým osobám, ani nemá takúto činnosť v predmete podnikania,\nsprávca dane pri výbere intervalu nepoužil úrokové sadzby uplatňované komerčnými bankami z\ndôvodu nenaplnenia podmienok porovnateľných transakcií. Správca dane, viazaný právnym názorom\nMinisterstva financií SR v rozhodnutí vydanom v rámci konania o mimoriadnom opravnom prostriedku,\nvychádzal pri stanovení úroku z vyhodnotenia úverového rizika dlžníka (dlžníkov), z ktorého vyplynulo,\nže dlžníci žalobcu vykazovali negatívne finančné výsledky a indikovali zvýšené riziko bankrotu. Pri\nstanovení rozpätia úrokových sadzieb boli použité priemerné mesačné sadzby NBS a pre stanovenie\nkonkrétneho výpočtu priemerná ročná sadzba, ktorá sa nachádza približne v strede daného rozpätia,\na to aj napriek skutočnosti, že všetci dlžníci vykazujú podpriemerný kreditný rating a transferová (trhová)\núroková miera by mala byť vyššia než priemer udávaný NBS. Odvolávajúc sa na priemerné mesačné\núrokové sadzby a vstupné údaje týkajúce sa poskytnutých pôžičiek správca dane vypočítal úrok spolu\nv sume 112 486,44 eura (výpočty sú na strane 21 až 24 odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia).\nKonštatoval, že v zmysle § 17 ods. 5 Zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane závislej osoby je aj\nrozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok,\nktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento rozdiel\nznižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Pri dodržaní princípu nezávislého vzťahu zmysle § 18\nods. 1 Zákona o dani z príjmov by úrok za kontrolované zdaňovacie obdobie roka 2017 uplatnený voči\n\ndlžníkom predstavoval sumu 112 486,44 eura, teda o 97 625,59 eura viac ako daňový subjekt vykázal v\núčtovníctve. O tento rozdiel mal kontrolovaný daňový subjekt zvýšiť základ dane na riadku 110 daňového\npriznania.\n4. V bode 2. odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia správca dane ďalej uviedol, že daňový subjekt\nv účtovníctve za rok 2017 evidoval dve zmluvy o pôžičkách, ktoré uzatvoril so závislými osobami\nv postavení dlžníka. Ide o Zmluvu o pôžičke zo dňa 29.12.2015 uzavretú s veriteľom Agra Invest, a.s., so\nsídlom v Banskej Bystrici, IČO: 44 353 847 a Zmluvu o pôžičke zo dňa 29.04.2008 uzavretú s veriteľom\nF.I.M.A S.R.L. so sídlom v Taliansku (IČO: 02 270 180 280). Predmetom zmlúv je záväzok veriteľa\npožičať dlžníkovi čiastku v eurách podľa potreby s úrokovou sadzbou podľa aktuálnej ceny peňazí na\ntrhu ako aj konkrétnej ceny peňazí, ktoré má veriteľ k dispozícii. Na základe týchto zmluvných vzťahov\ndaňový subjekt účtoval o nákladových úrokoch za rok 2017 takto: na ťarchu účtu 56222 položku vo\nvýške 3 983,10 eura na základe faktúry č. 82171211 od dodávateľa Agra Invest (výška úrokovej sadzby\n0,6 %), na ťarchu účtu 56221 položku vo výške 4 624,14 eura na základe faktúry č. 70 od dodávateľa\nF.I.M.A S.R.L. (výška úrokovej sadzby 0,5 %). Ustanovením § 21a Zákona o dani z príjmov je zavedený\nlimit pre maximálnu výšku úrokov platených z pôžičiek a súvisiacich výdavkov, ktoré možno zahrnúť do\ndaňových výdavkov, ak sú pôžičky poskytnuté právnickej osobe od závislej osoby. Limit je ustanovený\ndo 25 % hodnoty ukazovateľa vypočítaného ako účet výsledku hospodárenia pred zdanením uvedeného\nv riadku 100 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby za príslušné zdaňovacie obdobie a\nv ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov. Pretože po dosadení položiek ukazovateľ EBIDTA je\nu daňového subjektu záporný, úroky z prijatých pôžičiek od závislých osôb nie sú daňovým výdavkom\nv plnej výške, t.j. v sumárnej výške 8 607,24 eura zaúčtovaných nákladových úrokov v kontrolovanom\nobdobí. Z uvedeného dôvodu správca dane neprepočítaval nákladové úroky vyplývajúce zo zmluvných\nvzťahov so závislými osobami, v ktorých daňový subjekt vystupuje ako dlžník s úrokovou sadzbou\npoužívanou NBS pre rok 2017. Daňový subjekt porušil § 21a Zákona o dani z príjmov v nadväznosti na\n§ 19 ods. 1 cit. zákona, v zmysle ktorého ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon, preukázaný\nvýdavok možno zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto\nzákone.\n5. V bode 3. odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia správca dane konštatoval, že daňový subjekt\nzaúčtoval na ťarchu nákladov predaj obchodného podielu v spoločnosti TAURIS OVINI s.r.o. (od\n17.01.2008 obchodné meno „OVINI“), IČO: 36 058 157 (ďalej ako „OVINI“) v sume 277 000 eur. Tento\nobchodný podiel žalobca nadobudol od spoločnosti AGROTAURIS, s.r.o. (IČO: 31607969) na základe\nZmluvy o prevode obchodného podielu zo dňa 04.07.2006 v hodnote 5 250 000 vtedajších slovenských\nkorún, od fyzickej osoby A. B. na základe Zmluvy o prevode obchodného podielu zo dňa 16.07.2007 v\nhodnote 30 000 eur a od fyzickej osoby C. A. na základe Zmluvy o prevode obchodného podielu zo dňa\n08.01.2008 v hodnote 2 100 000 vtedajších slovenských korún. Obchodný podiel bol predaný spoločnosti\nBELTIMO, a.s., IČO: 50 094 211, spoločnosť ex offo vymazaná z obchodného registra 11.06.2024 (ďalej\nako „BELTIMO“) na základe Zmluvy o prevode obchodného podielu zo dňa 01.08.2017 v dohodnutej\ncene 540 000 eur. Pod rovnakým dokladom ako bol zaúčtovaný predaj obchodného podielu, daňový\nsubjekt zaúčtoval na ťarchu nákladov sumu 547 979,78 eura, čo predstavuje: (i) vyradenie kapitálového\nvkladu vloženého do spoločnosti OVINI na základe Dohody o vysporiadaní pohľadávky (neuhradené\npôžičky) zo dňa 25.10.2006 v prepočte na eurá 552 678,75 eura, (ii) vyradenie vkladu do kapitálového\nfondu podpory spoločnosti OVINI v sume 22 301,03 eura. Daňový subjekt takto zúčtované náklady z\nvyradenia vkladov do fondov rozdelil na: daňovo uznateľné vo výške 263 000 eur a daňovo neuznateľné\n(pripočítané k základu dane v daňovom priznaní) vo výške 311 979,78 eura. K daňovo uznateľným\nnákladom vo výške 263 000 eur daňový subjekt predložil Potvrdenie o zložení kúpnej ceny zo dňa\n01.08.2017, v ktorom je uvedené, že celková kúpna cena obchodného podielu vo výške 540 000 eur\nsa skladá zo samotnej odplaty za obchodný podiel vo výške 277 000 eur a hodnoty, ktorú spoločnosť\nEURO AGRI (žalobca) vložila do ostatných kapitálových fondov spoločnosti OVINI v sume 263 000\neur. Údaje uvedené v tomto potvrdení sú podľa správcu dane v rozpore s údajmi uvedenými v Zmluve\no prevode obchodného podielu zo dňa 01.08.2017, pretože v tejto zmluve nie je žiadna zmienka o\npredaji alebo postúpení vkladov do kapitálových fondov spoločnosti OVINI na spoločnosť BELTIMO.\nV tejto súvislosti správca dane vykonal 23.04.2019 miestne zisťovanie v spoločnosti BELTIMO, kde\npredmetom miestneho zisťovania bolo preverenie kúpy obchodného podielu v spoločnosti OVINI.\nZ predložených dokladov vyplynulo, že spoločnosť BELTIMO kúpu obchodného podielu zaúčtovala\nvo výške obstarávacej ceny 540 000 eur. Žiadne iné transakcie vo vzťahu k spoločnosti OVINI, t.j.\nvznik inej pohľadávky alebo záväzku vyplývajúce z nadobudnutia obchodného podielu, ani prípadných\n\npostúpených vkladov, účtované neboli. Správca dane uviedol, že v zmysle návrhu žalobcu na doplnenie\ndokazovania nepristúpil k vypracovaniu znaleckého posudku, ktorým mal preskúmať súvislosť medzi\nvkladom do kapitálového fondu a hodnotou predaného obchodného podielu, pretože to nepovažoval za\nprínosné pre správne určenie dane. Správca dane nespochybňoval cenu, za ktorú daňový subjekt predal\nobchodný podiel. Spochybňoval skutočnosť, že zisk (rozdiel medzi obstarávacou cenou a predajnou\ncenou obchodného podielu) bol v celom rozsahu považovaný daňovým subjektom za príjem za vyradené\nvklady do kapitálových fondov spoločnosti OVINI. Daňový subjekt neuviedol žiadne ustanovenie zákona,\npodľa ktorého by mal správca dane brať do úvahy riziká podnikania a zohľadniť zníženie ceny predaného\nobchodného podielu v prospech nevrátených vkladov do kapitálových fondov, keď to nebolo predmetom\nZmluvy o predaji obchodného podielu. Podľa ust. § 21 ods. 1 Zákona o dani z príjmov daňovými\nvýdavkami nie sú výdavky, ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky daňovník\núčtoval a výdavky, ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané. Skutočnosť,\nže daňový subjekt zaúčtoval na ťarchu daňových nákladov časť vyradených vkladov do kapitálových\nfondov vo výške 263 000 eur, nemá oporu v Zákone o dani z príjmov. V Zmluve o prevode obchodného\npodielu nebolo uvedené, že súčasťou prevodu je aj prevod kapitálového vkladu. V Prílohe 1, ktorá\nje súčasťou predmetnej zmluvy, je v časti A) bod 1e) uvedené, že spoločnosť OVINI nemá žiaden\nzáväzok voči prevodcovi a prevodca nemá žiadnu pohľadávku voči spoločnosti OVINI a spoločnosť\nOVINI nemá žiadne záväzky voči predchádzajúcim vlastníkom obchodných podielov v spoločnosti\nOVINI. Skutočnosť, že daňový subjekt považuje predaj obchodného podielu za transakciu so stratou,\npretože takto stratil nárok na vrátenie vkladov do kapitálových fondov, nie je dôvodom na to, aby kúpna\ncena obchodného podielu bola takýmto spôsobom znížená. Podľa ust. § 19 ods. 2 písm. g) Zákona\no dani z príjmov daňové výdavky, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených\nv tomto zákone, sú výdavky podľa § 25a cit. zákona vo výške vstupnej ceny obchodného podielu na\nobchodnej spoločnosti alebo družstve. Podľa § 25a písm. a) cit. zákona vstupnou cenou finančného\nmajetku je obstarávacia cena, ak bol finančný majetok nadobudnutý kúpou, t.j. v tomto prípade je to\nhodnota 277 000 eur. Daňový subjekt nepreukázal, že výdavok - vyradenie vkladu do kapitálových\nfondov, zaúčtovaný na ťarchu nákladov dokladom č. ID170805 zo dňa 31.08.2017 vo výške 263 000\neur, je daňovo uznateľným výdavkom.\n6. Na základe odvolania žalobcu žalovaný preskúmal prvostupňové rozhodnutie a Rozhodnutím\nč. 101089467/2023 zo dňa 20.04.2023 (ďalej ako „rozhodnutie žalovaného“ alebo „napadnuté\nrozhodnutie“) toto rozhodnutie potvrdil. V odôvodnení rozhodnutia zhrnul priebeh administratívneho\nkonania a obsah odvolania žalobcu proti prvostupňovému rozhodnutiu. Vo vzťahu k úrokom z\nposkytnutých pôžičiek poukázal na to, že správca dane za účelom zhodnotenia ekonomických okolností\npodnikania a finančných ukazovateľov vypracoval finančno-ekonomickú analýzu žalobcu za obdobie\nrokov 2012 až 2021 a zároveň finančno-ekonomickú analýzu dlžníkov žalobcu, z ktorej vyplynulo,\nže všetky závislé osoby, ktorým daňový subjekt poskytol pôžičku, vykazovali negatívne finančné\nvýsledky a indikovali zvyšujúce sa riziko bankrotu. Toto riziko nebolo ničím zabezpečené. Daňový\nsubjekt v konaní predložil transferovú dokumentáciu, v ktorej sa uvádza, že ak dôjde k zvýšenému\nriziku pre veriteľa, tento je oprávnený požadovať vyšší úrok ako je pôvodne dohodnutý na základe\nmetódy zvýšených nákladov. Tento zvýšený úrok musí zodpovedať zvýšenej miere rizika a ostatným\ntrhovým podmienkam ako aj pravidlám transferového oceňovania podľa Smernice. Absencia zmluvných\npodmienok znemožnila správcovi dane nájdenie vhodných nezávislých porovnateľných transakcií. Na\nzáklade toho, po preverení všetkých skutočností v rámci analýzy porovnateľnosti, za najvhodnejší\nporovnateľný ukazovateľ na zabezpečenie konzistentnosti s princípom nezávislého vzťahu je možné\npovažovať priemerné úrokové miery NBS z úrokov poskytnutých v eurách rezidentom eurozóny, ktoré\nsa týkajú údajov o tzv. nových obchodoch pre nefinančné spoločnosti so špecifikáciou pre ostatné\núvery za obdobie nad 5 rokov. Správca dane použil priemerné mesačné sadzby NBS a pre stanovenie\nkonkrétneho výpočtu priemernú ročnú sadzbu, ktorá sa nachádza približne v strede daného rozpätia,\na to aj napriek skutočnosti, že všetci dlžníci vykazovali podpriemerný kreditný rating. Tieto hodnoty boli\nvybraté s prihliadnutím na výhodnosť pre daňový subjekt, keď podľa Smernice by správca dane mal\nprihliadnuť pri určení obvyklých cien na tú hranicu intervalu cien, ktorá je pre daňovníka výhodnejšia.\n7. Pokiaľ daňový subjekt namietal, že správca dane mu neumožnil vyjadriť sa k novým skutočnostiam\n(doplneniu dokazovania), žalovaný reagoval tak, že správca dane vo vyrubovacom konaní s vykonanými\núkonmi oboznámil daňový subjekt v Oboznámení zo dňa 01.12.2022. Konštatoval, že ak sa vykonáva\nvyrubovacie konanie po vrátení veci nadriadeným orgánom na ďalšie konanie, už nie je Daňovým\nporiadkom stanovené spísanie zápisnice o prerokovaní pripomienok a dôkazov. Oboznámenie zo dňa\n\n01.12.2022 bolo žalobcovi doručené 07.12.2022, teda do vydania rozhodnutia mal daňový subjekt\npriestor na vyjadrenie sa bez nutnosti stanovenia lehoty. Zároveň žalovaný poukázal na to, že na právo\nvyjadriť sa bol daňový subjekt upozornený aj v Odpovedi správcu dane zo dňa 09.02.2022.\n8. V prvostupňovom rozhodnutí je na strane 4 zrozumiteľne a presne uvedené, že základ dane v\nsume 15 170,47 eura bol správcom dane zmenený na sumu 384 403,30 eura a priznaná daň sume\n3 185,79 eura bola zmenená na sumu 80 724,69 eura, čo predstavuje rozdiel dane v sume 77\n538,90 eura, teda žalovaný vyhodnotil ako nedôvodnú námietku, že z prvostupňového rozhodnutia\nnie je možné zistiť, ako správca dane určil rozdiel dane. Správca dane nepristúpil k určovaniu dane\npodľa pomôcok. Vychádzal zo všetkých predložených dokladov a vyjadrení daňového subjektu a\npri stanovení transferovej ceny úrokov z vnútropodnikových pôžičiek postupoval podľa podmienok\ntransferového oceňovania uvedených v Zákone o dani z príjmov. Aj keď daňový subjekt (žalobca) tvrdil,\nže predložil množstvo dôkazov, vrátane zmlúv o pôžičkách, účtovných a daňových dokladov, účtovné\nzáznamy a prehľad k poskytnutým pôžičkám, dokumentácia odôvodňujúca použité úrokové sadzby\npre potreby porovnania alebo určenia transferovej ceny nebola postačujúca. V zmysle § 18 ods. 11\nZákona o dani z príjmov správnosť použitia metódy a vyčíslenia rozdielu podľa § 17 ods. 5 preveruje\nsprávca dane alebo Finančné riaditeľstvo SR pri daňovej kontrole, pričom orgány finančnej správy\nvychádzajú z princípu nezávislého vzťahu, z použitej metódy a z analýzy porovnateľnosti ocenenia.\nŽalovaný argumentoval, že nijaký nezávislý veriteľ by neposkytol dlžníkovi peňažné prostriedky na\nneurčito, bez konkrétneho uvedenia konečnej splatnosti, bež časového a obsahového vymedzenia\njednotlivých splátok úrokov, bez definovania sankcií a podobne, pretože takéto podmienky by mohli\nznamenať, že vrátenie požičaných peňažných prostriedkov bude neisté až vysoko rizikové. Daňový\nsubjekt neposkytoval podobné pôžičky iným nezávislým osobám, ktoré by mohli byť porovnateľné\ns predmetnými pôžičkami poskytovanými v rámci holdingu. Pokiaľ správca dane v prvostupňovom\nrozhodnutí použil označenie „päť pôžičiek“ (strana 5 rozhodnutia), správne malo byť uvedené „päť\nzmlúv o pôžičke“. Toto nesprávne označenie je však pre posúdenie kontrolného zistenia nepodstatné,\npretože ďalej v texte prvostupňového rozhodnutia sú citované konkrétne zmluvy jednotlivo. Pokiaľ\ndaňový subjekt v odvolaní namietal, že správca dane neodôvodnil, prečo ako najvhodnejšiu určil\npráve sadzbu, ktorá je aritmetickým priemerom pre daný kalendárny rok, žalovaný uviedol, že podľa\nSmernice cena medzi nezávislými osobami v bežných obchodných podmienkach by sa mala určiť\nako cena nie jedným číslom, ale intervalom najčastejšie používaných cien. Pri výbere intervalu pre\núverovú sadzbu boli použité priemerné mesačné sadzby NBS a pre stanovenie konkrétneho výpočtu\npriemerná ročná sadzba NBS, ktorá sa nachádza približne v strede daného rozpätia, pretože ich správca\ndane považoval za najvhodnejší porovnateľný ukazovateľ a použitie odvetvových priemerov NBS za\nnajspoľahlivejšiu metódu pre stanovenie cien v kontrolovaných transakciách. Správca dane náležite zistil\nskutkový stav, už počas daňovej kontroly vyžadoval od daňového subjektu všetky doklady a podklady k\nzaúčtovaným výnosovým úrokom. Daňovému subjektu bola zaslaná výzva podľa § 46 ods. 5 Daňového\nporiadku z 01.08.2019 č. 101850228/2019, v ktorej správca dane žiadal o písomné zdôvodnenie použitia\nuvedenej výšky úrokovej sadzby pri výpočte úrokov. Individuálne realizačné zmluvy neboli daňovým\nsubjektom predložené. Práve na základe skutočnosti, že odôvodnenie daňového subjektu uvedené v\nodpovedi na výzvu správcu dane zo dňa 01.08.2019 nebolo postačujúce, nezakladalo sa na princípe\nnezávislého vzťahu, správca dane vykonal v rámci dokazovania rozsiahlu analýzu, ktorej výsledkom\nbolo stanovenie úrokovej miery vo výške odvetvových priemerov NBS. Počas vyrubovacieho konania, po\nzrušení pôvodného prvostupňového rozhodnutia, bola daňovému subjektu taktiež zaslaná Výzva zo dňa\n10.05.2022 na predloženie dokumentácie o použitej metóde transferového oceňovania v slovenskom\njazyku za zdaňovacie obdobie rok 2017 v nadväznosti na § 18 ods. 1 Zákona o dani z príjmov.\n9. Vo vzťahu k čiastke 8 607,24 - úroky pri prijatých pôžičkách, žalovaný argumentoval, že podľa §\n21a Zákona o dani z príjmov je zavedený limit pre maximálnu výšku úrokov platených z pôžičiek a\nsúvisiacich výdavkov, ktoré možno zahrnúť do daňových výdavkov, ak sú pôžičky poskytnuté právnickej\nosobe od závislej osoby. Limit je ustanovený do 25 % hodnoty ukazovateľa vypočítaného ako súčet\nvýsledku hospodárenia pred zdanením uvedeného v riadku 100 daňového priznania k dani z príjmov\nprávnickej osoby za príslušné zdaňovacie obdobie a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov.\nKeďže zákonom stanovený limit v tomto prípade vychádzal ako záporné číslo, úroky z prijatých pôžičiek\nod závislých osôb nie sú daňovým výdavkom v plnej výške a daňový subjekt ich mal uviesť ako\npripočítateľnú položku do daňového priznania. Z tohto dôvodu správca dane nákladové úroky už ďalej\nneprepočítaval a neupravoval v zmysle zákonných ustanovení o oprave základu dane závislých osôb.\n\n10. Vo vzťahu k položke 263 000 eur - uplatnený výdavok v súvislosti s predajom obchodného\npodielu, žalovaný uviedol nasledovné. Daňový subjekt predal spoločnosti BELTIMO obchodný podiel v\nspoločnosti OVINI za 540 000 eur. Predaj obchodného podielu bol zaúčtovaný do výnosov dokladom zo\ndňa 31.08.2017. Dokladom z tohto istého dňa daňový subjekt zaúčtoval aj náklady z vyradenia vkladov\ndo fondov tejto spoločnosti v sume 547 979,78 eura, čo rozpísal ako: (i) vyradenie kapitálového vkladu\nvloženého do spoločnosti OVINI na základe Dohody o vysporiadaní pohľadávky (neuhradenej pôžičky)\nzo dňa 25.10.2006 v prepočte na eurá 552 678,75 eura, (ii) vyradenie vkladu do kapitálového fondu\npodpory spoločnosti OVINI na základe Vyhlásenia o prevzatí záväzku na vklad zo dňa 31.07.2017 v\nsume 22 301,03 eura. Daňový subjekt takto vyúčtované náklady rozdelil na daňovo uznateľné vo výške\n263 000 eur a daňovo neuznateľné vo výške 311 979,78 eura. Okrem Zmluvy o prevode obchodného\npodielu predložil Potvrdenie o zložení kúpnej ceny zo dňa 01.08.2017, v ktorom je uvedené, že celková\nkúpna cena z prevodu obchodného podielu vo výške 540 000 eur sa skladá zo samotnej odplaty za\nobchodný podiel vo výške 277 000 a z hodnoty, ktorú daňový subjekt vložil do ostatných kapitálových\nfondov spoločnosti OVINI v sume 263 000 eur. Údaje uvedené v tomto potvrdení sú však v rozpore\ns údajmi uvedenými v Zmluve o prevode obchodného podielu, pretože v tejto zmluve nie je žiadna\nzmienka o predaji alebo postúpení vkladov do kapitálových fondov spoločnosti OVINI na spoločnosť\nBELTIMO. Žalovaný s poukazom na § 25a písm. a) Zákona o dani z príjmov a s poukazom na § 19 ods.\n2 písm. g) Zákona o dani z príjmov konštatoval, že daňové výdavky sú výdavky vo výške vstupnej ceny\nobchodného podielu na obchodnej spoločnosti alebo družstve. Vstupnou cenou finančného majetku je\nobstarávacia cena, ak bol finančný majetok nadobudnutý kúpou. V tomto prípade je to hodnota 277\n000 eur. Daňový subjekt nepreukázal, že vyradenie vkladu do kapitálových fondov (položka zaúčtovaná\nna ťarchu nákladov vo výške 263 000 eur), je daňovým výdavkom na dosiahnutie a zabezpečenie\npríjmu, preto správca dane dôvodne podľa § 17 ods. 2 písm. a) Zákona o dani z príjmov zvýšil základ\ndane za rok 2017 o sumu 263 000 eur. Svedecká výpoveď navrhnutého svedka JUDr. Jozefa Kanoša\nnemohla v tomto prípade vyvrátiť dôkaz získaný z účtovníctva spoločnosti BELTIMO a nemohla by ani\nzmeniť vyhodnotenie skutkového stavu pri predaji obchodného podielu. D. D. E. sa členom a predsedom\npredstavenstva spoločnosti BELTIMO stal 12.03.2019, teda v čase predaja obchodného podielu za\nspoločnosť BELTIMO nekonal, nezastupoval spoločnosť ani pri uzatvorení zmluvy. Miestnym zisťovaním\nboli preverené skutočnosti uvedené v zaúčtovaných účtovných dokladoch. Aj keď sa správca dane\nnevyjadril v prvostupňovom rozhodnutí k návrhu na vypočutie D. D. E., správca dane preukázal, že\npochybenie daňového subjektu vyplýva z vykonaného dokazovania a dokladov a tým je navrhované\nvypočutie svedka bezpredmetné, pretože zistené pochybenie jeho výpoveď nemôže odstrániť. Správca\ndane dôvodne argumentoval, že pri predaji obchodného podielu a vyradení príspevkov z kapitálového\nfondu ide o dva odlišné prípady, a preto je potrebné k nim pristupovať jednotlivo. Výška hodnoty\nobchodného podielu nie je podmienená výškou kapitálového vkladu a uvedené tvrdenie daňového\nsubjektu nemá oporu v Zákone o dani z príjmov. Zákon o dani z príjmov nedefinuje žiadne iné výdavky,\nktoré by sa mohli uplatniť pri predaji obchodného podielu okrem nákladu vo výške vstupnej ceny\n(maximálne do výšky predajnej ceny obchodného podielu). Žalovaný tiež zdôvodnil, prečo nemožno\nzníženie vkladov do kapitálových fondov vnímať ako daňový výdavok s poukazom na legislatívne zmeny,\nku ktorým došlo v roku 2018. Novelou Obchodného zákonníka sa od roku 2018 iba precizovala tvorba\nkapitálových fondov a podmienky ich použitia (prerozdelenie príspevkov). Tvorba kapitálového fondu\nz príspevkov, ako aj jeho použitie, nemá vplyv na výsledok hospodárenia, a teda ani na základ dane\nz príjmov. Na základe týchto zmien síce boli vykonané zmeny nielen v zákone č. 431/2002 Z. z.\no účtovníctve, ale boli zmenené a doplnené niektoré ustanovenia Zákona o dani z príjmov, z týchto\nzmien však nevyplýva, že vklad do kapitálových fondov je možné kompenzovať so ziskom z predaja\nobchodného podielu. Vykonané úpravy definujú pojem vklad (§ 2 písm. ac/ Zákona o dani z príjmov)\na riešia postup pri prerozdelení kapitálového fondu z daňového hľadiska, ale len pri výplate vkladov\nvkladateľovi. Ustanovenie § 25a písm. f) Zákona o dani z príjmov v znení platnom pre rok 2017 nie je\npoužiteľné pre prípad predaja obchodného podielu daňovým subjektom. Toto ustanovenie pojednáva o\nvstupnej cene splateného peňažného vkladu vrátane emisného ážia. Daňový subjekt podľa Zmluvy o\nprevode obchodného podielu predal v celosti obchodný podiel, pričom vstupnú cenu finančného majetku\nstanovuje § 25a písm. a) Zákona o dani z príjmov, ktorou môže byť len obstarávacia cena, ak bol finančný\nmajetok nadobudnutý kúpou, a to je v tomto prípade hodnota 277 000 eur.\n11. Pre úplnosť správny súd uvádza, že na základe výsledkov daňovej kontroly správca dane vydal\n18.02.2020 Rozhodnutie č. 100459925/2020, ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane v sume 68 357,60\neura na dani z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie 2017 (ďalej ako „pôvodné prvostupňové\nrozhodnutie“). Toto rozhodnutie bolo potvrdené žalovaným ako odvolacím orgánom (Rozhodnutím\n\nč. 100097566/2021 z 15.01.2021), ktoré bolo neskôr zrušené na základe mimoriadnych opravných\nprostriedkov (podnetu žalobcu na preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania) Rozhodnutím\nMinisterstva financií SR (ďalej aj ako „ministerstvo“) č. MF/013049/2021-721 zo dňa 23.12.2021.\nMinisterstvo zrušilo rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR z 15.01.2021 a vec vrátilo na ďalšie\nkonanie a rozhodnutie so záverom, že správca dane pri vykonaní daňovej kontroly nepostupoval v\nsúlade s platným právnym stavom v časti rozhodnutia, ktorá súvisí s určením transferovej ceny úrokov\nz vnútro-skupinových pôžičiek poskytnutých prepojeným spoločnostiam STAND UP DESIGN, EURO\nAGRI INTERNATIONAL a RD SITNO PRENČOV. V ostatných častiach rozhodnutia sa ministerstvo\nstotožnilo so závermi Finančného riaditeľstva SR. Finančné riaditeľstvo následne Rozhodnutím č.\n100023715/2022 z 10.01.2022 zrušilo pôvodné prvostupňové rozhodnutie a vec vrátilo správcovi dane\nna ďalšie konanie a rozhodnutie, v ktorom bolo vydané prvostupňové rozhodnutie (ako druhé v poradí). V\nďalšom konaní správca dane, viazaný právnym názorom ministerstva, vyhodnotil faktory porovnateľnosti\npri pôžičkách poskytnutých závislým osobám a pomocou funkčnej a rizikovej analýzy stanovil úverové\nriziko dlžníkov žalobcu, pri stanovení ratingu použil model Altmanovho Z-score a pre výpočet rozdielu\ndane použil priemerné ročné úrokové sadzby NBS za obdobia, v ktorom závislé osoby vstúpili do\núverovej transakcie.\n12. Na základe následného podnetu daňového subjektu zo dňa 17.07.2023 na preskúmanie rozhodnutia\nmimo odvolacieho konania Ministerstvo financií SR preskúmalo napadnuté rozhodnutie žalovaného zo\ndňa 20.04.2023 a dospelo k záveru, že nie je dôvod na jeho zmenu alebo zrušenie podľa § 77 ods. 3\nDaňového poriadku (Oznámenie žalovaného na č.l. 128 spisu).\nZhrnutie argumentov žalobcu – žalobné body\n13. Žalobca sa včas podanou správnou žalobou domáhal, aby správny súd zrušil napadnuté rozhodnutie\nžalovaného spolu s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane a vec mu vrátil na ďalšie konanie.\nNamietal nedostatočne a nesprávne zistenie skutkového stavu, nesprávne právne posúdenie ako aj\nnepreskúmateľnosť napadnutých rozhodnutí (rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia)\npre nedostatok dôvodov a nezrozumiteľnosť.\n14. V časti D. I. správnej žaloby (nepreskúmateľnosť a protirečivosť záverov, všeobecné procesné\npochybenia) žalobca namietal, že mu bolo odňaté právo vyjadriť sa k novým skutočnostiam pred\nvydaním prvostupňového rozhodnutia (vo vyrubovacom konaní). Uviedol, že správca dane v priebehu\nvyrubovacieho konania zaslal žalobcovi Oboznámenie z 01.12.2022, v ktorom uviedol nové skutočnosti,\nktoré mal zistiť v rámci dokazovania realizovaného po zrušení pôvodného prvostupňového rozhodnutia.\nBolo povinnosťou správcu dane, aby dal daňovému subjektu možnosť k týmto novým zisteniam sa\nvyjadriť, čo však neurobil a vydal prvostupňové rozhodnutie bez toho, aby rešpektoval procesné práva\nžalobcu. Boli vykonané ďalšie dôkazy, avšak následné prerokovanie neprebehlo. Správca dane porušil\npovinnosť pred vydaním rozhodnutia vo vyrubovacom konaní uskutočniť prerokovanie pripomienok\nžalobcu.\n15. Ďalej žalobca namietal, že z prvostupňového rozhodnutia nie je možné zistiť, ako správca dane\nrozdiel dane určil (vypočítal), keď z prvostupňového rozhodnutia nemožno zistiť, ako konkrétne sa mali\nzávery správcu dane pretransformovať do určenia údajne zistenej dane (akým spôsobom vstúpili do\nvýpočtu dane) v sume práve 80 724,69 eura, resp. v konečnom dôsledku do zistenia rozdielu dane vo\nvýške 77 538,90 eur.\n16. Žalobca argumentoval, že rozhodnutím ministerstva bolo pôvodné prvostupňové rozhodnutie\nsprávcu dane z 18.02.2020 zrušené ako celok, teda nemožno sa odvolávať na jeho obsah. S poukazom\nna uvedené žalobca spochybnil postup správcu dane, keď vo vzťahu k úrokom z čerpaných pôžičiek\nprepočítal výšku úrokov, pričom konštatoval, že s ostatnými položkami zvyšujúcimi základ dane sa\nministerstvo stotožnilo, teda zostávajú identické.\n17. V časti D. II. (na stranách 14 až 34 správnej žaloby) sa žalobca venoval výške úrokov pri\npôžičkách poskytnutých žalobcom. Nesúhlasil so zvýšením úrokov a uplatnenou metódou transferového\noceňovania. Namietal, že orgány finančnej správy sa nevysporiadali s celkovým kontextom fungovania\npôžičiek v rámci kapitálovej skupiny, do ktorej patrí žalobca. Tvrdil, že z jeho pohľadu bolo poskytnutie\npôžičiek ekonomicky efektívne, ziskové, keď si požičal peniaze za úrok 0,5 % a ďalej ich požičal za\n\núrok 0,6 %. Podľa žalobcu sa javí, že správca dane pristúpil k určovaniu dane podľa pomôcok, pre\ntakýto postup však neboli splnené zákonné podmienky (z pohľadu žalobcu predstavuje použitie pomôcok\nurčenie rozdielu dane na základe prepočtov cez správcom dane vybraté sadzby NBS pre ním zvolené\ntypy úverov a ním zvolené obdobie splatnosti, teda podľa „externých“ zdrojov). Tvrdil, že aplikácia\nprávnej normy, ktorá upravuje transakčné metódy (najmä § 17 ods. 5 a § 18 Zákona o dani z príjmov) zo\nstrany správcu dane bola nesprávna, pretože absentovalo splnenie podmienky porovnateľnosti kritérií,\nna základe ktorých mal správca dane zisťovať cenu v porovnateľných transakciách medzi nezávislými\nosobami. V tejto súvislosti citoval viaceré ustanovenia Smernice OECD. Žalobca konštatoval, že\nSmernica v súvislosti s metódou nezávislej trhovej ceny, ktorú údajne použil správca dane pri\nskúmaní transakcií daňového subjektu, uvádza aj to, že pri zvažovaní porovnateľnosti kontrolovanej a\nnekontrolovanej transakcie by sa malo vziať do úvahy, aký vplyv majú na cenu komplexné obchodné\nfunkcie a nielen sa zaoberať porovnateľnosťou produktov. Správca dane tvrdil, že absencia zmluvných\npodmienok mu znemožnila nájdenie vhodných nezávislých porovnateľných transakcií, avšak na druhej\nstrane tvrdil, že za najvhodnejší porovnateľný ukazovateľ považoval priemerné úrokové miery NBS z\núverov poskytnutých v eurách rezidentom eurozóny, pričom vychádzal z podkladov, ktoré sa týkali údajov\no tzv. nových obchodoch pre nefinančné spoločnosti so špecifikáciou pre ostatné úvery za obdobie\nnad 5 rokov. Žalobca namietal nepoužiteľnosť týchto východísk s tým, že ak neexistujú porovnateľné\nnezávislé transakcie, nie je ani možné hovoriť o akomkoľvek odklone od podmienok porovnateľných\nnezávislých transakcií, ide zjavne o výsostne špecifické transakcie. Ako nepreskúmateľné vnímal\nžalobca aj zohľadnenie päťročného obdobia, ktoré správca dane odôvodnil zisteniami z predloženého\núčtovníctva a z vykonanej finančno-ekonomickej analýzy daňového subjektu za roky 2018 až 2021,\nkeď nerozumel, aké konkrétne skutočnosti z účtovníctva a analýz mali viesť k voľbe takéhoto obdobia.\nSprávca dane podľa žalobcu pri výbere metódy transferového oceňovania vôbec nezohľadnil činnosti\nvykonávané porovnávanými osobami, oblasti rizík, trhové prostredie ani obchodnú stratégiu. Žalobca\ntaktiež namietal v rámci nepreskúmateľnosti už prvostupňového rozhodnutia skutočnosť, že správca\ndane požiadal o súčinnosť Československú obchodnú banku a Všeobecnú úverovú banku, ale nie\nje zrejmé, prečo oslovil len tieto dve banky. Taktiež namietal, že správca dane žiadal informácie z\nrokov 2013 a 2014, ale predmetom kontroly a vyrubovacieho konania bola daň z príjmov za rok 2017,\nv ktorom mali byť predmetom kontroly viaceré operatívne poskytované pôžičky existujúce (poskytnuté\naj vrátené) v danom roku. Spochybnil terminológiu správcu dane, ktorý uvádzal, že daňový subjekt\nmal uzatvorených päť pôžičiek, čo je absolútne nesprávne vyhodnotenie obsahu predložených zmlúv\na nesprávne právne posúdenie právnej úpravy zmluvy o pôžičke podľa slovenského práva. Žalovaný\nna viacerých miestach hovorí o vzťahoch z pôžičiek, na iných miestach zas zmieňuje úverové vzťahy,\nčo zakladá nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia a vady právneho posúdenia, pretože tie isté\nskutkové okolnosti nemožno právne kvalifikovať raz ako jeden zmluvný typ a vzápätí ako úplne iný\nzmluvný typ. Žalobca mal uzavretých päť tzv. rámcových zmlúv, z ktorých sa následne odvodzovali\nkonkrétne podmienky pre konkrétne pôžičky (tzv. realizačné zmluvy). Orgány finančnej správy podľa\nžalobcu zrejme nerozumejú tomu, že podľa platnej právnej úpravy je pôžička chápaná ako tzv. reálny\nkontrakt, čo znamená, že pre platné a účinné uzatvorenie zmluvy musí aj skutočne dôjsť k poskytnutiu\npredmetu pôžičky. Písomná forma sa nevyžaduje. Je zrejmé, že skúmanie len písomnej zmluvy (najmä\niba rámcovej zmluvy) nedáva dostatok informácií pre zistenie skutkového stavu. Správca dane ani\nžalovaný však tieto skutočnosti nezohľadnili, keď konštatovali, že predložené zmluvy neobsahujú\nkonkrétne a jednoznačne stanovené podmienky - opomenuli, že boli povinní skúmať aj podmienky\njednotlivých realizačných zmlúv, to znamená konkrétne a skutočne poskytnutých pôžičiek. Žalobca\npredložil dôkazy o konkrétnych a skutočne realizovaných pôžičkách vrátane zhrnutia - prehľadu,\nktorý síce správca dane využil pri prepočtoch úrokov, ale celkom nesprávne, nezohľadniac zásadné\nskutočnosti týkajúce sa podmienok týchto pôžičiek, nakoľko ich neposudzoval individuálne. Práve\nuvedené pochybenie sa prejavilo aj v tom, že správca dane vypočítaval údajný rozdiel v úrokoch tak,\nže použil úrokové sadzby z roku 2013, resp. 2014. Správca dane relevantne neodôvodnil, prečo ako\nnajvhodnejšiu určil práve sadzbu, ktorá je aritmetickým priemerom sadzieb (prečo nepoužil napr. sadzbu\nna dolnej hranici, mediánovú sadzbu a pod). Žalovaný predložené dôkazy (predložené výpisy z účtov,\nvyčíslenia úrokov) vyhodnotil ako nedostatočné, avšak správca dane v tomto smere nikdy žalobcu\nnevyzval, aby predložené dôkazy doplnil, vysvetlil, objasnil. Pokiaľ ide o údajný kreditný rating dlžníkov,\nžalobca konštatoval, že hypotetické negatívne predpoklady o ich finančnej stabilite (prostredníctvom\nvykonaného testu a analýzy pomocou Altmanovho Z-score) boli vyvrátené priamo praxou - dlžníci\nnielenže pokračovali v podnikaní, ale dosahovali aj zisky. Žalobca zdôraznil, že v kontrolovanom\nzdaňovacom období nešlo o poskytnutie jednej trvajúcej pôžičky poskytnutej ešte v roku 2013, či 2014,\nale o poskytovanie a následné splácanie viacerých individuálnych pôžičiek, často v trvaní len niekoľko\n\ndní. Toto správca dane nezohľadnil, hoci správne zistil, že v prípade pôžičiek sa jednalo o operatívne\nfinancovanie. Vzhľadom na uvedené je absolútne nepodložený a neodôvodnený záver správcu dane,\nv zmysle ktorého pri prepočte údajnou nezávislou trhovou cenou vzal ako referenčnú sadzbu sadzbu\nzistenú z dát NBS pre rok 2013, resp. 2014. Taktiež z rozhodnutia správcu dane nemožno zistiť, na\nzáklade akých skutočností bol správcom dane ako relevantný vzatý údaj (sadzba) práve pre „nové“\nobchody. Poukazoval na požiadavku na kvalitu odôvodnenia rozhodnutia a právo každého účastníka\nkonania na spravodlivý proces. Správca dane sa podľa žalobcu nedôsledne vysporiadal s faktom, že pri\nposkytnutej sadzbe 0,6 % mal žalobca ako daňový subjekt z týchto transakcií zisk, teda splnil základný\núčel podnikania. V poskytnutej sadzbe bol zohľadnený aj efekt členstva v skupine. Pokiaľ v rámcových\nzmluvách nebol upravený dátum vrátenia pôžičky, platí, že žalobca ako veriteľ mal právo kedykoľvek\ndlžníka požiadať o vrátenie pôžičky a dlžník bol povinný vrátiť dlh hneď po požiadaní veriteľa, takéto\nprávo mu vyplýva priamo zo zákona, túto skutočnosť nebolo potrebné preukazovať. Podľa žalobcu\nskutkový stav nebol zistený riadne, správne a správca dane nepreukázal, že by žalobcom prezentované\nodôvodnenie ním použitých úrokových sadzieb pri pôžičkách nebolo v súlade s uznávanými princípmi\na metódami transferového oceňovania. Správca dane počas daňovej kontroly nepreveroval rozdiely\nmedzi podmienkami, za akých boli uskutočnené kontrolované transakcie a podmienkami transakcií,\nktorú sú zahrnuté v štatistickom prehľade publikovanom NBS. Keďže správca dane sa vôbec nezaoberal\nzisťovaním konkrétnych podmienok dohodnutých podľa zmlúv o pôžičkách (žalobca poukazoval nielen\nna obsah rámcových zmlúv, ale aj aj na individuálne realizačné zmluvy), nezohľadnil efekt skupiny,\nnemohol byť schopný identifikovať podmienky a kritériá, na základe ktorých by bolo možné následne\nna trhu zisťovať a vyhľadávať porovnateľné podmienky dohodnuté medzi nezávislými osobami. Žalobca\ntrval na tom, že správca dane ničím relevantným nevyvrátil správnosť výšky základu dane vykázaného\nžalobcom a nepreukázal, že by žalobca vykonával transakcie so závislými osobami za podmienok, ktoré\nby nezodpovedali podmienkam, ktoré by si v porovnateľných transakciách za porovnateľných okolností\nv príslušných obdobiach dohodli osoby navzájom nezávislé. V tejto súvislosti poukázal na rozloženie\ndôkazného bremena v daňovom konaní. Ak správca dane má pochybnosti o tvrdeniach žalobcu,\nje povinný túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia žalobcu jednoznačne vyvracajú\n(napr. Rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/40/2018 z 03.09.2019). Žalobca trval na tom,\nže orgány finančnej správy sa nezaoberali riadne a dôsledne zisťovaním konkrétnych podmienok\ndohodnutých podľa predmetných zmlúv o pôžičkách, vrátane ich posúdenia ako reálnych kontraktov,\nteda skúmaniu konkrétne sadzby, výšky, splatnosti jednotlivých pôžičiek, nehovoriac už o zohľadnení aj\nďalších skutočností a súvislostí (efekt skupiny). Žalovaný ani správca dane nevyvrátili správnosť výšky\nzákladu dane a nepreukázali, že by žalobca ako daňový subjekt vykonával transakcie so závislými\nosobami za podmienok, ktoré by nezodpovedali podmienkam, ktoré by si v porovnateľných transakciách\nza porovnateľných okolností v príslušných obdobiach dohodli osoby navzájom nezávislé.\n18. V časti D. III. sa žalobca venoval úrokom pri pôžičkách prijatých žalobcom. Spochybnil tvrdenie\no porušení zákona, zo záverov správcu dane podľa žalobcu nie je možné zistiť, čím konkrétne\n(akým konkrétnym konaním) mal žalobca porušiť právne normy (správca dane len citoval znenie\nzákona). Nemožno najmä zistiť, či žalobca zahrnul nejaké neoprávnené výdavky, či zahrnul viac, menej\na podobne, teda čím konkrétne mali byť správcom dane uvedené ustanovenia zákona porušené.\nPokiaľ správca dane konštatoval, že nevidí potrebu vykonávať akékoľvek prepočty úrokovou sadzbou\npoužívanou NBS pre rok 2017, vzniká tu ďalší rozpor v tvrdeniach a prezentácii skutkového stavu a jeho\nnásledného posudzovania, keď chýba akékoľvek odôvodnenie, prečo vo vzťahu ku kontrole vzťahov\npri skupine pôžičiek poskytnutých žalobcom ako veriteľom správca dane výšku úrokov prepočítaval\nsadzbami z roku uzatvorenia rámcovej zmluvy, kým pri druhej skupine pôžičiek (pôžičiek prijatých\nžalobcom ako dlžníkom) by zrejme úroky prepočítaval sadzbou práve pre kontrolovaný rok 2017.\n19. V časti D. IV. žalobca rozobral otázku predaja obchodného podielu v spoločnosti OVINI. Správca\ndane žalobcovi neuznal sumu 263 000 eur, ktorú si uplatnil ako daňové výdavky s poukazom na\nuskutočnené vklady do tzv. ostatných kapitálových fondov spoločnosti OVINI, s čím sa žalovaný\nstotožnil. Hoci ministerstvo v rámci prieskumu rozhodnutia žalovaného mimo odvolacieho konania\nnevytklo nedostatky rozhodnutiu správcu dane a žalovaného v časti týkajúcej sa týchto výdavkov,\nnie je možné garantovať, že právny názor nadriadeného orgánu bol správny. Zároveň je rozhodnutie\nministerstva veľmi stručné, odôvodnenie nereaguje na všetky zásadné námietky predložené žalobcom\nako podávateľom podnetu na preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania, čo navyše ani\nnemuselo byť potrebné, keďže nadriadený orgán identifikoval dôvod pre zrušenie rozhodnutia ako\ntakého (v celom rozsahu), a teda postačoval jediný dôvod zrušenia a ďalšie dôvody nebolo nutné hľadať.\n\n20. Žalobca v súvislosti s uplatnením predmetného výdavku namietal, že správca dane odmietol vykonať\ndôkazy, ktoré žalobca navrhol. V prvom rade odmietol nariadiť znalecké dokazovanie s odôvodnením,\nže znalecký posudok nebol potrebný, pretože Zákon o dani z príjmov v ustanovení § 19 ods. 2\npísm. g) bod 1. presne vymedzuje, čo je daňovým nákladom pri prevode obchodného podielu za\nodplatu. Správca dane však v čase odmietnutia návrhu na dokazovanie formou znaleckého posudku\nnemohol vedieť, aký by bol obsah posudku a aké konkrétne závery by priniesol vo vzťahu k predmetu\nkonania. Žalobca nemohol predložiť vlastný znalecký posudok (súkromný znalecký posudok), preto bola\nnevyhnutná súčinnosť správcu dane, ktorý jediný mohol znalca v daňovom konaní ustanoviť. Žalovaný\nsa v napadnutom rozhodnutí s námietkou odmietnutia znaleckého dokazovania vôbec nevysporiadal a\nnijako na ňu nereagoval. Takto orgány finančnej správy odňali žalobcovi možnosť riadne sa zúčastniť\nkonania. Ďalšou vadou v súvislosti s návrhom na vykonanie dokazovania bolo to, že správca dane\nnevykonal výsluch svedka D. D. E., v prvostupňovom rozhodnutí sa nenachádza žiadne stanovisko\na odôvodnenie, ako sa správca dane s týmto návrhom vysporiadal. Preto je v tejto časti rozhodnutie\nnepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Aj týmto odňal správca dane žalobcovi možnosť riadne sa\nzúčastniť konania a bolo porušené jeho právo na spravodlivý proces, pričom nápravu nezjednal ani\nžalovaný. Správca dane ďalej prezentoval, že Potvrdenie o zložení kúpnej ceny z 01.08.2017 je v rozpore\nso Zmluvou o prevode obchodného podielu, z prvostupňového rozhodnutia ale nemožno vyvodiť, v akom\nzmysle správca dane túto spornosť identifikoval. Ak mal správca dane pochybnosti týkajúce sa obsahu\npredmetného potvrdenia, mal žalobcu vyzvať na odstránenie pochybností, čo neurobil. Taktiež žalobca\nnamietal, že v prvostupňovom rozhodnutí absentuje uvedenie toho, čo bolo výsledkom miestneho\nzisťovania a najmä hodnotiaca úvaha správcu dane. To, že v Zmluve o prevode obchodného podielu sa\nvýslovne o kapitálových fondoch nehovorilo, neznamená, že na ich existenciu nie je potrebné prihliadať.\nZ obsahu Zmluvy o prevode obchodného podielu vyplýva, že zmluvné strany sa dohodli, že kúpna cena\nza prevod obchodného podielu je 540 000 eur, kúpna cena sa vzťahuje k dispozičnému úkonu prevodu\nobchodného podielu chápaného ako komplex práv a povinností spoločníka, miery účasti na spoločnosti,\nvrátane účasti na aktívach a pasívach. Podľa žalobcu správca dane neodôvodnil, prečo poukázal na\nzaúčtovanie obchodnej transakcie v spoločnosti BELTIMO a jej zaúčtovanie považoval za rozhodujúci\ndôkaz vyvracajúci všetky ostatné dôkazy, vrátane Potvrdenia o zložení kúpnej ceny. Podľa žalobcu\nsprávca dane nesprávne pochopil obsah a charakter vkladov do ostatných kapitálových fondov. Fondy\ntvoria súčasť pasív spoločnosti, preto spoločník (ktorý vložil do fondov vklad) tento predá či postúpi\nlen formou typizovanej zmluvy o prevode obchodného podielu. Samotný vklad spoločníka do ostatných\nkapitálových fondov sa priamo predať či inak postúpiť nedá. Žalobca musel pristúpiť k vyradeniu\nhodnoty vkladov do kapitálových fondov vytvorených v spoločnosti OVINI, pretože zánikom postavenia\nspoločníka (prevodom obchodného podielu) stratil právo na plnenie titulom prípadného rozpustenia\nfondov. Žalobca poukázal na súvis vkladov do kapitálových fondov s cenou, resp. hodnotou obchodného\npodielu. Zotrval na tom, že náklad súvisiaci s poskytnutými vkladmi do kapitálových fondov jeho dcérskej\nspoločnosti (mimo základného imania) spĺňal požiadavku súvisu s nadobudnutím, zabezpečením a\nudržaním zdaniteľných príjmov. Správca dane podľa žalobcu chápal tento pojem akoby išlo o znižovanie\npríspevkov do kapitálového fondu vo vzťahu k existujúcemu spoločníkovi spoločnosti. Avšak z pohľadu\nspoločníkov, ktorí do spoločnosti vložili vklady, či už do základného imania alebo mimo základného\nimania (do ostatných kapitálových fondov) je dôležité poskytnutie vkladu. Prevodom obchodného podielu\nspoločnosti, do ktorej spoločník v minulosti vložil vklady, strácajú prevodcovia práva potenciálne sa\npodieľať na príjmoch plynúcich zo spoločnosti, vrátane práva podieľať sa na prípadnom prerozdelení\nv minulosti vytvorených fondov - takéto práva prechádzajú na nadobúdateľov obchodných podielov. Zo\nsamotnej podstaty vkladov spoločníka do spoločnosti je zrejmé, že všetky vklady, ktoré sa do spoločnosti\npočas jej existencie vložia, majú vplyv na hodnotu a potenciálnu predajnú cenu spoločnosti, čo sa v praxi\nbežne realizuje cez prevod obchodného podielu, keďže nadobúdateľ obchodného podielu získava aj\npráva s tým spojené, najmä právo na podiel zisku, či iných príjmov určených na rozdelenie spoločníkom\nzo zdrojov spoločnosti vrátane rozpustenia kapitálových fondov. Prevodca obchodného podielu takéto\npráva stráca. Správnosť argumentácie žalobcu potvrdil aj následný legislatívny vývoj (pozn. správneho\nsúdu: právna úprava účinná od 01.01.2018), keď zákonodarca v ustanovení § 25a Zákona o dani z\npríjmov pri definícii vstupnej ceny finančného majetku zakotvil, že ňou je hodnota splateného peňažného\nvkladu, pričom v zmysle ustanovenia § 2 písm. ac) bod 2. sa za takýto vklad považuje aj príspevok\ndo kapitálového fondu z príspevkov obchodnej spoločnosti splatený daňovníkom. Aj pred prijatím tejto\nnovely boli príspevky spoločníkov do fondov mimo základného imania známe a uznávané ako daňové\nvýdavky. V tejto súvislosti žalobca v správnej žalobe citoval článok F. C. G., A.: Ostatné kapitálové\nfondy, In: Dane a účtovníctvo v praxi/ročník 2013/vydanie 1/2013. Podľa žalobcu je jednoznačne\n\npreukázaná priama súvislosť medzi vynaložením takéhoto plnenia na nadobudnutie, zabezpečenie a\nudržanie hodnoty finančného majetku. Teda správca dane nezákonne a bezdôvodne neakceptoval tento\ndaňový výdavok. Zároveň žalobca nevie, z čoho správca dane vychádzal pri stanovení sumy 277 000\neur, ktorú uznal ako oprávnený daňový výdavok. Daňový subjekt totiž už do daňového konania priložil\nInventúrny súpis majetku v stave k 31.12.2016, z ktorého vyplýva stav účtu 061 vo vzťahu k obchodnému\npodielu spoločnosti OVINI suma 277 052,38 eur. Rozhodnutie je aj v tejto časti nepreskúmateľné pre\nnedostatok dôvodov a prezentovaný skutkový stav. Žalobca vo svojich vyjadreniach vo vyrubovacom\nkonaní opakovane poukazoval na to, že vo veci malo byť aplikované aj ustanovenie § 25a písm. f)\nZákona o dani z príjmov, na čo správca dane nereflektoval a aplikoval výlučne ustanovenie § 25a\npísm. a) Zákona o dani z príjmov. Hodnota splatených peňažných vkladov, ktoré žalobca v postavení\nspoločníka vkladal do spoločnosti, sa považovala za vstupnú cenu aj pred zmieňovanou novelizáciou\nzákonov účinnou od 01.01.2018. Hoci je pravdou, že pôvodne bol obchodný podiel získaný kúpou,\nbolo nutné zohľadniť aj následné peňažné vklady do spoločností OVINI (do fondov mimo základného\nimania). Obchodný podiel, ktorý žalobca následne predával nadobúdateľovi BELTIMO, mal totiž v sebe\ninkorporovanú hodnotu aj týchto vkladov. Samotná tvorba kapitálových fondov nie je považovaná za\ndaňový výdavok spoločníka. V tejto súvislosti žalobca namietol dvojité zdanenie, keď v spoločnosti\nžalobcu by malo dôjsť k zdaneniu sumy 263 000 eur, ktorú správca dane neuznal ako daňový výdavok\na z pohľadu nadobúdateľa obchodného podielu je potenciálne prerozdelenie týchto kapitálových fondov\ns vyplatením plnení spoločníkovi zdaniteľným príjmom bez možnosti uplatnenia daňového výdavku. V\nsúvislosti s miestnym zisťovaním v spoločnosti BELTIMO žalobca zotrval na námietke, že zaúčtovanie\nobchodného prípadu určitým spôsobom u účtovnej jednotky nemusí vždy znamenať, že práve toto\nbolo správne. Ak sa zistí nezrovnalosť, je povinnosť vykonať opravu príslušným spôsobom. Žalobca\npoukázal na povinnosť posudzovať právne úkony primárne podľa ich obsahu. Žalobca nesúhlasil so\nzáverom žalovaného, že svedecká výpoveď D. D. E. by nemohla zmeniť údaje získané z účtovníctva\nspoločnosti. Uviedol, že správca dane ani žalovaný nemohli vedieť, čo svedecká výpoveď prinesie.\nSprávca dane nezohľadnil individuálne skutkové okolnosti, za ktorých žalobca účtoval o vyradení vkladu.\nŽalobca pristúpil nielen k vyradeniu účtovnej položky evidovanej na účte 061 (Podielové CP a podiely\nv dcérskej UJ) v sume 277 052,38 eura, ale aj k vyradeniu účtovnej položky evidovanej na účte 069\n(Ostatný dlhodobý finančný majetok) ako kapitálový vklad v celkovej sume 552 678,75 eura. Žalovaný\npostupoval len formalisticky a nezaoberal sa skutočným a pre vec relevantným obsahom toho, čo\nsa malo chápať pod vyradením kapitálových fondov. Zo samotnej podstaty vkladov spoločníka do\nspoločnosti je zrejmé, že všetky vklady, ktoré sa do spoločnosti počas jej existencie vložia, majú vplyv\nna jej hodnotu a potenciálnu predajnú cenu spoločnosti, čo sa v praxi bežne realizuje cez prevod\nobchodného podielu, keďže nadobúdateľ obchodného podielu získava aj práva s ním spojené, najmä\nprávo na podiel zisku, či iných príjmov určených na rozdelenie spoločníkom zo zdrojov spoločnosti\nvrátane rozpustenia kapitálových fondov. Podľa žalobcu je nelogické, aby za situácie, ak spoločník\npredal obchodný podiel a musí zároveň vyradiť aj osobitnú investíciu v podobe realizovaného vkladu do\nkapitálového fondu, nemal mať právo si realizovaný vklad zahrnúť do výdavkov. Je totiž zrejmé, že ak by\nnásledne nový spoločník rozhodol o vyplatení kapitálového vkladu, tento si nemôže ako daňový výdavok\noproti príjmu započítať vklad do fondu, keďže sám vklad nevložil. Hodnotu realizovaného vkladu do\nfondov si teda do daňových výdavkov dáva ten, ktorý ich skutočne vynakladal, a to najneskôr v momente,\nkedy stráca postavenie spoločníka, a tým pádom stráca aj nárok na ďalšie príjmy v prípade výplaty z\nním vytvorených fondov.\nVyjadrenie žalovaného\n21. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe žiadal správnu žalobu ako nedôvodnú zamietnuť.\nKonštatoval, že podstatou sporu je skutočnosť, že správca dane zvýšil základ dane žalobcu z príjmov\nprávnickej osoby o 77 538,90 eura. Uvedený rozdiel dane vznikol z nasledovných dôvodov:\n- správca dane prepočítal úroky pri žalobcom poskytnutých pôžičkách podľa úrokových sadzieb\npoužívaných NBS pre rok 2013 a 2014,\n- správca dane neuznal v daňových výdavkoch úroky z prijatých pôžičiek od závislých osôb v čiastke\n8 607,24 eura a\n- správca dane neuznal čiastku 263 000 eur ako daňový výdavok, ktorý si žalobca uplatnil ako vyradenie\nvkladov do kapitálových fondov v súvislosti s prevodom obchodného podielu v spoločnosti OVINI.\n22. Žalovaný k bodu D. I. správnej žaloby uviedol, že hoci pôvodné prvostupňové rozhodnutie bolo\nzrušené ako celok (keďže právna úprava neumožňuje čiastočné zrušenie rozhodnutia podľa jednotlivých\n\npoložiek), ministerstvo konštatovalo nesprávny postup orgánu verejnej správy len v súvislosti s\nvýpočtom úrokov pri poskytnutých pôžičkách, v ostatných častiach sa stotožnilo so závermi žalovaného,\nteda aj správcu dane (t.j. v častiach týkajúcich sa úrokov pri prijatých pôžičkách a uplatneného\ndaňového výdavku súvisiaceho s predajom obchodného podielu). Správca dane vo vyrubovacom konaní\noboznámil žalobcu s vykonanými úkonmi a s výsledkom vyrubovacieho konania. Ak sa vykonáva\nvyrubovacie konanie po zrušení a vrátení rozhodnutia správcu dane nadriadeným orgánom na ďalšie\nkonanie, už nie je Daňovým poriadkom stanovené spísanie zápisnice o prerokovaní pripomienok a\ndôkazov. Takúto povinnosť má správca dane podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku len vo vyrubovacom\nkonaní, ktoré priamo nasleduje po daňovej kontrole a jedná sa o prerokovanie pripomienok v lehote\nurčenej vo výzve podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku, čo správca dane dodržal (Zápisnica o ústnom\npojednávaní zo 14.02.2020). Po ukončení dokazovania vo vyrubovacom konaní po zrušení a vrátení\nrozhodnutia správcu dane nadriadeným orgánom na ďalšie konanie je správca dane povinný oboznámiť\ndaňový subjekt s výsledkami dokazovania, pričom vyhodnotenie dôkazov uvádza až v odôvodnení\nrozhodnutia. Žalobcovi bolo zaslané Oboznámenie zo dňa 01.12.2022, na právo vyjadriť sa bol žalobca\nupozornený aj v Odpovedi zo dňa 09.02.2022, v ktorej správca dane explicitne uviedol, že vyjadrenie má\ndaňový subjekt právo zaslať kedykoľvek v priebehu vyrubovacieho konania. V čase, kedy žalobca podal\nvyjadrenie k obsahu Oznámenia (dňa 27.12.2022), už mal vedomosť, že prvostupňové rozhodnutie je\nvydané, pretože už bolo uložené v jeho elektronickej schránke. Námietky žalobcu uvedené vo vyjadrení\nzo dňa 27.12.2022 sú identické s námietkami uvedenými v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu a\nžalovaný sa s nimi vysporiadal v napadnutom rozhodnutí. V prvostupňovom rozhodnutí je zrozumiteľne\nuvedené, že základ dane v sume 15 170,47 eur uvedený v daňovom priznaní bol správcom dane\nzmenený na sumu 384 403,30 eura a priznaná daň bola zmenená na sumu 80 724,69 eur, čo predstavuje\nrozdiel dane v sume 77 538,90 eura. K bodu D. II. správnej žaloby žalovaný uviedol, že podľa rozhodnutia\nministerstva mal správca dane vyhodnotiť faktory porovnateľnosti pri pôžičkách poskytnutých závislým\nosobám a pomocou funkčnej a rizikovej analýzy stanoviť úverové riziko dlžníkov. Pri posudzovaní\núverového rizika mal zistiť, či bol dlžníkom stanovený rating. Ak nebol stanovený, mohol pri stanovení\nratingu použiť verejne dostupné metodiky, napr. model Altmanovho Z-score, pričom pre výpočet rozdielu\ndane mal správca dane použiť porovnateľné údaje z obdobia, v ktorom závislé osoby vstúpili do úverovej\ntransakcie. Správca dane zhodnotil vhodnosť použitia metód uvedených v § 18 ods. 2 a 3 Zákona o dani\nz príjmov, pričom bral do úvahy dostupnosť porovnateľných nezávislých údajov, ktoré sú relevantným\nfaktorom pre voľbu príslušnej metódy transferového oceňovania. Absencia zmluvných podmienok\nznemožnila správcovi dane nájdenie iných nezávislých porovnateľných transakcií. Na základe toho za\nnajvhodnejší porovnateľný ukazovateľ na zabezpečenie konzistentnosti s princípom nezávislého vzťahu\nje možné považovať priemerné úrokové miery NBS. V zmysle ustanovenia § 18 ods. 1 Zákona o\ndani z príjmov sa pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok na účely § 17 ods. 5 cit. zákona\npoužije príslušná metóda transferového oceňovania definovaná v § 18 ods. 2 alebo 3 tohto zákona,\npričom je možné použiť aj vzájomnú kombináciu týchto metód, prípadne iné metódy neuvedené v § 18\nods. 2 alebo 3, ak ich použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Správca dane pri výbere\nintervalu použil priemerné mesačné sadzby NBS a pre stanovenie konkrétneho výpočtu priemernú\nročnú sadzbu, ktorá sa nachádza približne v strede daného roka. Sadzby boli vyberané v období,\nv ktorom závislé osoby vstúpili do úverovej transakcie, teda roky 2013 a 2014. Obdobie nad päť\nrokov vyplývalo z predloženého účtovníctva a vykonanej finančno-ekonomickej analýzy žalobcu za roky\n2018 až 2021. V kontrolovanom období roku 2017 mal žalobca po celý čas postavenie aj veriteľa\naj dlžníka. Správca dane v daňovej kontrole nepristúpil k procesu určovania dane podľa pomôcok,\nvychádzal z predložených dokladov a vyjadrení žalobcu a pri stanovení transferovej ceny úrokov\nz vnútropodnikových pôžičiek postupoval podľa zákonných ustanovení a podmienok transferového\noceňovania ustanovených v Zákone o dani z príjmov. Žalobca v predloženej transferovej dokumentácii\nuviedol iba podmienky a pravidlá pre poskytovanie pôžičiek za zvýhodnených podmienok v jednotlivých\nspoločnostiach v rámci holdingu, teda iba medzi závislými osobami. Neuviedol žiadne porovnateľné\núdaje s nezávislými osobami, pričom bol povinný viesť dokumentáciu o kontrolovaných transakciách\na použitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok, ktoré by sa použili medzi\nnezávislými osobami v porovnateľných transakciách. Žalobca opakovane namietal, že aplikácia právnej\nnormy, ktorá upravuje transakčné metódy (najmä ustanovenia § 17 ods. 5 a § 18 Zákona o dani z príjmov)\nzo strany správcu dane bola nesprávna, pretože absentovalo splnenie podmienky porovnateľnosti\nkritérií, na základe ktorých mal správca dane zisťovať cenu v porovnateľných transakciách, ak by\nboli uskutočnené medzi nezávislými osobami. K tomu žalovaný uviedol, že správca dane posudzoval\nvšetky faktory uvádzané žalobcom, a to úverový rating, efekt členstva v skupine, zmluvné dojednania,\nzáruky. Úverový rating bol stanovený na základe výsledkov vykonaných finančno-ekonomických analýz\n\na aj verejne dostupných metodík. Pri obchodovaní medzi nezávislými spoločnosťami ich protichodné\nzáujmy zaručia, že zmluvné strany sa budú snažiť navzájom dôsledne dodržiavať podmienky zmluvy.\nŽalobca neposkytoval podobné pôžičky iným nezávislým osobám, ktoré by mohli byť porovnané s\npôžičkami poskytovanými v rámci holdingu. Správca dane pri zisťovaní porovnateľných finančných\ntransakcií, zisťovaní rozpätia úrokových sadzieb a určenia ceny poskytnutých pôžičiek zaslal v priebehu\nvyrubovacieho konania žiadosti o súčinnosť na Československú obchodnú banku, a.s. a Všeobecnú\núverovú banku, a.s. za účelom získania informácie o výške úrokovej sadzby, ktorú by banky poskytli\nv rokoch 2013 a 2014 pre podnikateľský subjekt, ktorý má u nich vedený účet. Správca dane oslovil\npráve tieto banky, pretože v nich mali dlžníci žalobcu vedené účty a práve tieto účty boli uvedené aj v\nzmluvách o pôžičke. V poznámkach spoločnosti RD SITNO PRENČOV bola tiež uvedená informácia\no krátkodobej finančnej výpomoci od spoločnosti EURO AGRI (žalobcu) s výškou úroku 6 %. Tieto\ninformácie správca dane uviedol len podporne pre ilustráciu výšky úrokových sadzieb, ktoré by boli\nstanovené týmto spoločnostiam bankovými inštitúciami. Pretože žalobca neposkytoval pôžičky/úvery\niným nezávislým osobám, ani nemá takúto činnosť v predmete podnikania, správca dane pri výbere\nintervalu pre úverovú sadzbu nepoužil úrokové sadzby uplatňované komerčnými bankami z dôvodu\nich výšky, ale aj z dôvodu nenaplnenia podmienok porovnateľnosti. Žalobca namietal, že zmluvy o\npôžičkách boli tzv. rámcovými zmluvami, z ktorých sa následne odvodzovali konkrétne podmienky pre\nkonkrétne pôžičky (tzv. realizačné zmluvy), kde boli dohodnuté konkrétne pôžičky a sadzby. Žalobca\npredložil „Vyčíslenie úrokov za rok 2017“ v tabuľkovej podobe. Vo vyčíslení sú uvedené jednotlivé obraty/\npohyby, aj zmeny na účtoch k jednotlivým pôžičkám, toto však nie je možné považovať za jednoznačné\na relevantné dôkazy o poskytnutí tzv. realizačných zmlúv. Žalobca individuálne realizačné zmluvy\nnepredložil. Totožné údaje obratov, aké boli uvedené vo Vyčíslení úrokov za rok 2017, boli vyfiltrované\naj správcom dane z predloženého elektronického denníka z príslušných súvahových účtov, na ktorých\nbolo účtované o poskytnutých pôžičkách. Tieto údaje boli správcom dane použité pre vyčíslenie úrokov\na boli súčasťou rozhodnutia. K námietke týkajúcej sa určenia sadzby úroku žalovaný poukázal na\nSmernicu OECD, podľa ktorej cena medzi nezávislými osobami v bežných obchodných podmienkach\nby sa mala určiť ako cena nie jedným číslom, ale intervalom najčastejšie používaných cien. Pri výbere\nintervalu správca dane použil priemerné mesačné sadzby NBS a pre stanovenie konkrétneho výpočtu\npriemernú ročnú sadzbu NBS, ktorá sa nachádza približne v strede daného rozpätia, pretože ju správca\ndane považoval za najvhodnejší porovnateľný ukazovateľ a použitie odvetvových priemerov NBS za\nnajspoľahlivejšiu metódu pre stanovenie cien v preverovaných kontrolovaných transakciách. V roku\n2013 sa priemerné mesačné úrokové sadzby pohybovali v rozpätí od 2,70 % až do 7,12 %. Priemerná\nročná úroková sadzba bola 4,69 %. Pre rok 2014 bolo rozpätie priemerných mesačných úrokových\nsadzieb od 2,07 % do 5,54 %. Priemerná ročná sadzba bola 3,72 %. Správca dane vypočítal úrok s\npoužitím priemernej ročnej úrokovej miery z obdobia, v ktorom žalobca vstúpil do úverovej transakcie\n(roky 2013 a 2014). Pri dlžníkovi RD SITNO PRENČOV použil úrokovú mieru 4,69 % a pri dlžníkoch\nSTAND UP DESIGN a Euro Agri International úrokovú mieru 3,72 %. Tieto spoločnosti (dlžníci žalobcu)\npokračujú v podnikaní a prosperujú iba z toho dôvodu, že sú dotované finančnými zdrojmi zo skupiny a\ntým sú umelo udržiavané v činnosti. Finančná analýza a jej výsledky pre každú z týchto spoločností do\nroku 2017 ukazuje, že subjekty by pri dosahovaných výsledkoch v bežnom trhovom prostredí neprežili.\nPokiaľ žalobca poukazoval na správnu aplikáciu právnych noriem vo vzťahu k výzve na odstránenie\npochybností správcu dane podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku v súvislosti s vedením dokazovania,\nhodnotenia dôkazov a rozloženia dôkazného bremena, správca dane tento inštitút využil, počas daňovej\nkontroly zaslal žalobcovi Výzvu zo dňa 01.08.2019, ktorou žalobcu požiadal, okrem iného, aby zdôvodnil\npoužitie uvedenej výšky úrokovej sadzby pri výpočte úrokov. Práve na základe toho, že odôvodnenie\nžalobcu nebolo postačujúce, nezakladalo sa na princípe nezávislého vzťahu, správca dane vykonal v\nrámci dokazovania rozsiahlu analýzu, ktorej výsledkom bolo stanovenie úrokovej miery správcom dane\nv zmysle pravidiel transferového oceňovania.\n23. K bodu D. III. správnej žaloby žalovaný uviedol, že správca dane postupoval v súlade s ustanovením\n§ 21a Zákona o dani z príjmov, ktorým je zavedený limit pre maximálnu výšku úrokov platených z\npôžičiek a súvisiacich výdavkov, ktoré možno zahrnúť do daňových výdavkov, ak sú pôžičky poskytnuté\nprávnickej osobe od závislej osoby. Limit je stanovený do 25 % hodnoty ukazovateľa vypočítaného\nako súčet výsledku hospodárenia pred zdanením uvedeného v riadku 100 daňového priznania k dani\nz príjmov právnickej osoby za príslušné zdaňovacie obdobie a ňom zahrnutých odpisov a nákladových\núrokov, t.j. - 389 431,18 + 3 42 8,70 + 8 607,24 = - 379 272,94. Pretože zákonom stanovený limit v\ntomto prípade vychádzal ako záporné číslo, úroky z prijatých pôžičiek od závislých osôb nie sú daňovým\nvýdavkom. Preto správca dane dôvodne vylúčil nákladové úroky z daňových výdavkov v plnej výške,\n\nteda vo výške 8 607,24 eura. Keďže správca dane vylúčil nákladové úroky z daňových výdavkov v plnej\nvýške, nevznikol dôvod prepočítavať a upravovať tieto úroky v zmysle zákonných ustanovení o úprave\nzákladu dane závislých osôb.\n24. K bodu D. IV. správnej žaloby žalovaný zhrnul argumentáciu žalobcu v správnej žalobe a uviedol, že\npodľa § 25a písm. a) Zákona o dani z príjmov vstupnou cenou finančného majetku je obstarávacia cena,\nak bol finančný majetok nadobudnutý kúpou, teda v tomto prípade je to hodnota 277 000 eur. Žalobca\nnepreukázal, že výdavok - vyradenie vkladu do kapitálových fondov vo výške 263 000 eur, je daňovým\nvýdavkom na dosiahnutie a zabezpečenie príjmu, preto správca dane podľa § 17 ods. 2 písm. a) Zákona\no dani z príjmov zvýšil základ dane o túto sumu. Pokiaľ žalobca v rámci dokazovania navrhoval vypočuť\nJUDr. Jozefa Kanoša ako predsedu predstavenstva spoločnosti BELTIMO, žalovaný konštatoval, že táto\nvýpoveď by nemohla vyvrátiť dôkaz získaný z účtovníctva spoločnosti BELTIMO a nemohla by ani zmeniť\nvyhodnotenie skutkového stavu pri predaji obchodného podielu. Navyše, D. D. E. sa stal predsedom\npredstavenstva 12.03.2019, teda v čase predaja obchodného podielu za spoločnosť BELTIMO nekonal,\nani nezastupoval spoločnosť pri uzatvorení zmluvy. Ani návrh na doplnenie dokazovania znaleckým\ndokazovaním nemal v tomto prípade oporu v zákone. Správca dane nespochybňoval cenu, za ktorú\nžalobca predal obchodný podiel, ale skutočnosť, že zisk (rozdiel medzi obstarávacou cenou a predajnou\ncenou obchodného podielu) bol v celom rozsahu žalobcom považovaný za náklad z vyradených vkladov\ndo kapitálových fondov. K tejto námietke žalovaný doplnil, že kapitálové fondy vo výške 574 979,78\neur pozostávali z neuhradených pôžičiek, ktoré boli vysporiadané formou kapitálového vkladu a z\npoložky na fond podpory na základe vyhlásenia o prevzatí záväzku na vklad zo dňa 31.07.2017. Z\nuvedeného vyplýva, že neuhradené pôžičky prešli na základe dohody medzi spoločnosťami OVINI\na žalobcom v roku 2006 kapitalizáciou, čiže záväzky boli preúčtované do kapitálových fondov, ktoré\nzvyšujú majetok spoločnosti. Správca dane v prvostupňovom rozhodnutí nenaznačoval, že žalobca\nmal svoj vklad do ostatných kapitálových fondov predať či postúpiť samostatne. Spôsob vysporiadania\nkapitálového fondu je v kompetencii žalobcu, správca dane ho nenamietal. Správca dane však poukázal\nna skutočnosť, že pri predaji obchodného podielu a vyradení príspevkov z kapitálového fondu ide\no dva odlišné inštitúty, a preto je potrebné k nim pristupovať osobitne. Stanovisko správcu dane\nvychádzalo z jednoznačného znenia Zákona o dani z príjmov a zaúčtovania kúpy obchodného podielu\nu kupujúceho. Zaúčtovanie kúpy obchodného podielu v spoločnosti BELTIMO je dôkazom, že na\nPotvrdenie o zloženie kúpnej ceny, ktoré je v rozpore so Zmluvou o prevode obchodného podielu,\nnemožno prihliadať. Predložené daňové doklady a účtovníctvo mali dostatočnú vypovedaciu hodnotu\no zaúčtovaní prevodu obchodného podielu a ďalšie vysvetlenie k účtovníctvu nie je potrebné. Pokiaľ\nžalobca namietal (ne)použitie ustanovenia § 25a písm. f) Zákona o dani z príjmov, žalovaný konštatoval,\nže toto ustanovenie v znení platnom pre rok 2017 nie je aplikovateľné pre prípad predaja obchodného\npodielu žalobcom. Toto ustanovenie pojednáva o vstupnej cene splateného peňažného vkladu vrátane\nemisného ážia. Žalobca v zmysle Zmluvy o prevode obchodného podielu zo dňa 01.08.2017 predal v\ncelosti obchodný podiel spoločnosti OVINI za sumu 540 000 eur, ktorý nadobudol za hodnotu 277 000\neur. Žalovaný poukázal tiež na to, že aj ministerstvo po kompletnom posúdení spisového materiálu a\nnámietok žalobcu uvedených v podnete na preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania dospelo\nk záveru, že správca dane pri vykonaní daňovej kontroly nepostupoval v súlade s platným právom len\nv časti rozhodnutia, ktorá súvisí s určením transferovej ceny úrokov z vnútro-skupinových pôžičiek.\nV ostatných častiach rozhodnutia sa ministerstvo stotožnilo so záverom správcu dane a žalovaného,\nnespochybnilo zákonnosť postupu správcu dane pri daňovej kontrole a následnom vyrubovacom konaní.\nSprávca dane vykonal dokazovanie v dostatočnom rozsahu, náležite zistil skutkový stav veci, skutkové\nzistenia vyhodnotil správne, v súlade so zákonom.\nReplika\n25. Žalobca v replike zotrval na podanej správnej žalobe. Uviedol, že moment uloženia zásielky\n(prvostupňového rozhodnutia) do schránky nie je z hľadiska doručovania úradných aktov relevantný.\nVyrubovacie konanie sa nekončí uložením rozhodnutia do elektronickej schránky. Preto nie je\nopodstatnený poukaz na to, že dňa 27.12.2022, teda v čase, keď žalobca doručoval správcovi dane\nvyjadrenie zo dňa 27.12.2022, už mal uložené v elektronickej schránke prvostupňové rozhodnutie.\nNavyše, z vyjadrenia žalovaného nevyplýva žiadne vysvetlenie, prečo sa obsahom predmetného\npodania žalobcu nezaoberal ani žalovaný v rámci konania o neskôr podanom odvolaní žalobcu voči\nprvostupňovému rozhodnutiu. Žalovaný vo vyjadrení opäť zmätočne operuje s pojmami „pôžička“ a\n„úver“ pri označovaní transakcií žalobcu s jeho obchodnými partnermi, pričom žalobca aj v rámci\nsprávnej žaloby zdôraznil, že tieto pojmy nie sú z hľadiska právneho poriadku synonymické. Pokiaľ ide\n\no úroky pri pôžičkách, v ktorých žalobca vystupoval ako veriteľ, žalobca trvá na tom, že ak pri určení\núrokov boli použité sadzby zisťované z trhu, resp. sadzby NBS, takéto zdroje predstavujú pomôcky\nv zmysle v akom tento pojem používa daňová legislatíva (určenie dane podľa pomôcok). Správca\ndane a žalovaný opakujú, že individuálne realizačné zmluvy o pôžičke neboli žalobcom predložené,\navšak na druhej strane žalovaný uznáva, že ako dôkazy boli predložené účtovné záznamy, bankové\nvýpisy a ako aj vyčíslenie úrokov za rok 2017 v tabuľkovej podobe, kde sú uvedené jednotlivé obraty/\npohyby a ich zmeny na účtoch k jednotlivým pôžičkám. Podľa žalobcu žalovaný nepreukázal, že\nv danom prípade bolo odôvodnené použitie úrokových sadzieb platných pre rok 2013, resp. 2014.\nŽalobca zotrval na tom, že pokiaľ neexistovali porovnateľné transakcie, ani transakcie so sadzbami NBS\npre úvery nad 5 rokov platné v roku 2013 a 2014 takými celkom zjavne neboli. Pokiaľ žalovaný vo\nvyjadrení k správnej žalobe uviedol svoj názor na to, ako mal žalobca postupovať vo vzťahu k vyčísleniu\nnákladových úrokov, takéto závery nevyplývali ani z napadnutého rozhodnutia, ani prvostupňového\nrozhodnutia. Vo vzťahu k časti bodu D. IV. správnej žaloby žalovaný len zopakoval odôvodnenie\nzáverov napadnutého rozhodnutia bez toho, aby reagoval na konkrétnu žalobnú argumentáciu (najmä\npokiaľ ide o odmietnutie navrhovaných dôkazov - svedecký výsluch, znalec). Žalobca nenavrhoval\nznalecké dokazovanie výlučne za účelom ocenenia obchodného podielu, ale práve za účelom zistenia\nekonomických súvislostí medzi vynaloženými finančnými prostriedkami na vklady do kapitálového fondu\na príjmom dosiahnutým z predaja obchodného podielu.\n26. Žalovaný nevyužil právo podať dupliku.\nPosúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov\n27. Správny súd v Banskej Bystrici ako správny súd vecne príslušný podľa § 10 zákona č. 162/2015\nZ.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP“) a miestne príslušný podľa\n§ 13 ods. 1 SSP vec prejednal na nariadenom pojednávaní v neprítomnosti žalovaného (§ 114 SSP),\nktorý svoju neúčasť na pojednávaní ospravedlnil a súhlasil s prejednaním veci v jeho neprítomnosti. Po\npreskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného v spojení s rozhodnutím správcu dane a konania,\nktoré ich vydaniu predchádzalo, z dôvodov uplatnených v správnej žalobe (§ 134 ods. 1 SSP) správny\nsúd dospel k záveru, že správna žaloba nie je dôvodná.\n28. Splnomocnená zástupkyňa žalobcu na pojednávaní uviedla, že trvajú na podanej správnej žalobe\nv celom rozsahu a žiadajú, aby správny súd zrušil rozhodnutie žalovaného aj jemu predchádzajúce\nprvostupňové rozhodnutie z dôvodov porušenia jednak procesnoprávnych predpisov (Daňového\nporiadku), ale aj hmotnoprávnych predpisov (Zákona o dani z príjmov). Zosumarizovala podľa žalobcu\nnajzásadnejšie porušenia zákona, ktoré sa prejavili v troch rovinách. V prvom rade ide o úpravu\nzákladu dane vo vzťahu k pôžičkám, ktoré žalobca poskytoval ako veriteľ. Namietla, že správca dane\nrozhodol bez toho, aby dal žalobcovi možnosť vyjadriť sa po zrušení pôvodného prvostupňového\nrozhodnutia vo vyrubovacom konaní. Zaslal mu len oznámenie o zistených skutočnostiach a predtým,\nako sa žalobca mohol vyjadriť, správca dane vydal rozhodnutie. Poukázala na to, že žalobca podal\nvyjadrenie k tomuto oznámeniu, ale neprihliadal naň ani žalovaný v neskoršom rozhodnutí o odvolaní.\nPoukázala ďalej na to, že správca dane pri rozhodovaní vychádzal aj z iných dôkazov, ku ktorým\nsa žalobca nemohol vyjadriť, v dôsledku čoho boli porušené jeho práva ako účastníka konania. V\nsúvislosti s položkou daňového výdavku v sume 263 000 eur týkajúcej sa prevodu obchodného podielu\nžalobcu v spoločnosti OVINI na spoločnosť BELTIMO žalobca navrhoval, aby správca dane doplnil\ndokazovanie, a to jednak znaleckým posudkom, teda, aby ustanovil znalca, a zároveň aby doplnil\ndokazovanie výsluchom predsedu predstavenstva obchodnej spoločnosti BELTIMO. Sám žalovaný\nv napadnutom rozhodnutí priznal, že správca dane sa návrhom na výsluch svedka nezaoberal. Zároveň\nsa žalobca nestotožnil ani s odôvodnením toho, prečo nebolo nariadené znalecké dokazovanie,\nsprávca dane vyslovil len domnienku, čo asi mienil žalobca dosiahnuť navrhnutým dôkazom, ale\nopomenul, že žalobca zdôrazňoval, že chcel dosiahnuť vysvetlenie súvislosti - akým spôsobom sa\nvklady žalobcu do obchodnej spoločnosti OVINI premietli do bonity obchodného podielu a prečo teda\nmajú výdavky (vklady do kapitálových fondov) súvis s obchodnou transakciou (s prevodom obchodného\npodielu). Vo vzťahu k pôžičkám, ktoré žalobca čerpal od tretej strany, žalobca konštatoval, že správca\ndane neuznal započítanie nákladových úrokov do daňových výdavkov, ale nevysvetlil prečo. Zároveň\nzástupkyňa žalobcu poukázala na to, že v tejto časti rozhodnutia správca dane konštatoval, že\nneprepočítaval nákladové úroky sadzbami z roku 2017, v čom vidí rozpor s rozhodovaním správcu dane\nvo vzťahu k transferovým úrokom z poskytovaných pôžičiek, kde vyslovene správca dane konštatoval,\n\nže prepočítaval úroky resp. použil pri prepočte sadzby NBS z rokov 2013 a 2014. Správca dane\nsíce konštatoval, že neidentifikoval porovnateľné transakcie, ale napriek tomu použil sadzby NBS.\nSprávca dane zmätočne hovoril o pôžičkách poskytovaných z obdobia roku 2013, 2014. V tejto\nsúvislosti ešte zástupkyňa žalobcu namietla, že správca dane nevyhodnotil ako dôkaz dokumenty\no reálne poskytnutých pôžičkách - o tom, aká suma bola požičaná, či bola vrátená a zmätočne\npoužíval pojmy „pôžička“ a „úver“. Pokiaľ správca dane v súvislosti s výdavkom týkajúcim sa prevodu\nobchodného podielu poukázal na skôr vydané rozhodnutia, pri prieskume ktorých neboli vytknuté\nžiadne nedostatky vo vzťahu k jeho posúdeniu, zástupkyňa žalobcu konštatovala, že nie je možné\nodkazovať na rozhodnutia, ktoré boli zrušené. Zástupkyňa žalobcu zdôraznila porušenie procesných\npráv daňového subjektu, to, že nemal zachované právo na spravodlivý proces, konkrétne možnosť\noboznámiť sa so všetkými dôkazmi a zisteniami, ktoré správca dane vykonal vo vyrubovacom konaní\npo zrušení pôvodného prvostupňového rozhodnutia, že nemal právo navrhnúť doplnenie dokazovania\na poukázala osobitne na to, že novým rozhodnutím bol vyrubený rozdiel dane v porovnaní s pôvodným\nprvostupňovým rozhodnutím v rozdielnej výške, kedy išlo o zvýšenie až takmer o 11 000 eur.\n29. Podľa § 2 písm. a), b), i), j), n) a r) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení platnom a\núčinnom v zdaňovacom období roku 2017 (od 01.02.2017 do 29.12.2017) (v texte ako „Zákon o dani\nz príjmov“) na účely tohto zákona sa rozumie\na/ daňovníkom fyzická osoba alebo právnická osoba,\nb/ predmetom dane príjem (výnos) z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka okrem\nosobitne vymedzeného predmetu dane podľa § 12,\ni/ daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov\npreukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v\nevidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej\npotreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa §\n19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak\ntento zákon neustanovuje inak,\nj) základom dane rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní\nvecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom\nobdobí, ak tento zákon neustanovuje inak,\nn) závislou osobou blízka osoba alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba,\nr) zahraničnou závislou osobou vzájomne prepojená tuzemská fyzická osoba alebo tuzemská právnická\nosoba so zahraničnou fyzickou osobou alebo zahraničnou právnickou osobou spôsobom podľa písmena\nn); rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou a\njeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou\npovinnosťou a jeho stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky a vzťah medzi stálymi\nprevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú vzájomne prepojení podľa písmena n) a vzájomný vzťah medzi\ntýmito stálymi prevádzkarňami a týmito daňovníkmi.\n30. Podľa § 17 ods. 2 písm. b) Zákona o dani z príjmov výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi\npríjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa upraví o sumy, ktoré nie sú súčasťou\nvýsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sú zahrnované do základu dane.\n31. Podľa § 17 ods. 5 Zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm.\nn) a r) je aj rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo\npodmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento\nrozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa §\n18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomernú\nčasť výdavkov (nákladov) vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak tieto výdavky\n(náklady) preukázateľne súvisia s predmetom činnosti tejto závislej osoby, by musela sama znášať tieto\nvýdavky (náklady) alebo by si musela takú službu objednať u nezávislých osôb, keby jej ju neposkytla\nosoba, voči ktorej je závislou osobou, suma výdavkov (nákladov) alebo cena služby zodpovedá princípu\nnezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1), preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) takto súvisiacich alebo\nvynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.\n32. Podľa § 18 ods. 1 až 3 Zákona o dani z príjmov: (1) Pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok\nna účely § 17 ods. 5, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách,\nsa použije metóda podľa odseku 2 alebo odseku 3, alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy,\nktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade\n\ns princípom nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok\ndohodnutých v kontrolovaných transakciách medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi\nsebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných transakciách za porovnateľných okolností v príslušných\nobdobiach. Pri porovnávaní sa zohľadňujú činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to najmä\nvýroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne, ako aj rozsah podnikateľských\nrizík, vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické\nprostredie trhu a obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je\nzásadný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť. O kontrolovaných transakciách a\npoužitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok, ktoré by sa použili medzi\nnezávislými osobami v porovnateľných transakciách, je daňovník povinný viesť dokumentáciu. Obsah\na rozsah dokumentácie o kontrolovaných transakciách a použitej metóde určí ministerstvo. (2) Metódy,\nktoré vychádzajú z porovnávania ceny, sú: a) metóda nezávislej trhovej ceny, pri ktorej sa porovnáva\ncena prevodu majetku alebo služby dohodnutá medzi závislými osobami s porovnateľnou nezávislou\ntrhovou cenou dohodnutou medzi nezávislými osobami; ak je medzi týmito cenami rozdiel, cena\ndohodnutá medzi závislými osobami sa nahradí nezávislou trhovou cenou, ktorú by použili nezávislé\nosoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných podmienok, b)\nmetóda následného predaja, pri ktorej sa cena prevodu majetku nakúpeného závislou osobou prepočíta\nna nezávislú trhovú cenu z ceny, za ktorú táto závislá osoba majetok opätovne predáva nezávislej\nosobe, zníženej o obvyklú výšku obchodného rozpätia porovnateľných nezávislých predajcov, c) metóda\nzvýšených nákladov, pri ktorej sa nezávislá trhová cena vypočíta zo skutočných priamych a nepriamych\nnákladov majetku alebo služby prevádzanej medzi závislými osobami, zvýšených o sumu cenovej\nprirážky uplatňovanej tým istým dodávateľom vo vzťahu k nezávislým osobám alebo o sumu cenovej\nprirážky, ktorú by uplatňovala nezávislá osoba v porovnateľnom obchode za porovnateľných podmienok.\n(3) Metódy, ktoré vychádzajú z porovnávania zisku, sú: a) metóda delenia zisku, ktorá vychádza z takého\ndelenia predpokladaného zisku dosiahnutého závislými osobami, aké by očakávali nezávislé osoby pri\nspoločnom podnikaní pri dodržaní princípu nezávislého vzťahu, b) metóda čistého obchodného rozpätia,\nktorá zisťuje výšku ziskovej prirážky z obchodného vzťahu alebo finančného vzťahu medzi závislými\nosobami vo vzťahu k nákladom, tržbám alebo inej základni, ktorú porovnáva so ziskovou prirážkou\npoužívanou vo vzťahu k nezávislým osobám.\n33. Podľa § 19 ods. 2 písm. g) bod 1. daňové výdavky, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok\nustanovených v tomto zákone, sú výdavky (náklady) vo výške vstupnej ceny podľa § 25a obchodného\npodielu na obchodnej spoločnosti alebo družstve s výnimkou vstupnej ceny podľa § 25a podielu na\nakciovej spoločnosti a jednoduchej spoločnosti na akcie (akcie), pre ktoré platí ustanovenie písmena f),\npri jeho predaji len do výšky príjmov z predaja, posudzovaným za každý predaj jednotlivo.\n34. Podľa § 21 ods. 1 Zákona o dani z príjmov, daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré\nnesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady),\nktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané.\n35. Podľa § 21a ods. 1 Zákona o dani z príjmov u daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm.\ne) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2), ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1\npísm. b) alebo písm. c), daňovými výdavkami nie sú úroky platené z úverov a pôžičiek a súvisiace\nvýdavky (náklady) na prijaté úvery a pôžičky, ak je veriteľ závislou osobou vo vzťahu k dlžníkovi,\npričom do stavu úverov a pôžičiek sa nezahŕňajú úvery a pôžičky alebo ich časti, z ktorých úroky\nsú súčasťou obstarávacej ceny majetku podľa osobitného predpisu, a to vo výške úrokov, ktoré\npočas zdaňovacieho obdobia presahujú 25 % hodnoty ukazovateľa vypočítaného ako súčet výsledku\nhospodárenia pred zdanením vykázaného podľa osobitného predpisu alebo výsledku hospodárenia\npred zdanením vykázaného podľa medzinárodných účtovných noriem a v ňom zahrnutých odpisov a\nnákladových úrokov.\n36. Podľa § 25a písm. a) a f) Zákona o dani z príjmov, vstupnou cenou finančného majetku je\na) obstarávacia cena, ak bol finančný majetok nadobudnutý kúpou okrem reálnej hodnoty podľa písmena\nd),\nf) hodnota splateného peňažného vkladu vrátane emisného ážia; za splatený vklad sa považuje aj\nzvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zisku po zdanení na základe\nrozhodnutia valného zhromaždenia obchodnej spoločnosti alebo predstavenstva družstva.\n\n37. Podľa § 3 ods. 1, 2, 3 Daňového poriadku (1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne\nzáväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a\nprávom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (2) Správca dane postupuje pri správe\ndaní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných\nprávach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou\nvecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť\nnajvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. (3) Správca dane hodnotí\ndôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom\nprihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.\n38. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje: a)skutočnosti, ktoré majú vplyv\nna správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných\npodaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie\nbol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov,\nktoré je povinný viesť.\n39. Predmetom súdneho prieskumu je rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové\nrozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane žalobcovi v sume 77 538,90 eura na dani z príjmov\nprávnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2017. Úlohou správneho súdu, vzhľadom na námietky\nžalobcu špecifikované v správnej žalobe (na ďalšie námietky v konaní pred súdom už nie je možné\nprihliadať) a obsah administratívneho spisu, bolo posúdiť správnosť postupu a právnych záverov\norgánov verejnej správy pri rozhodovaní o vyrubení rozdielu dane v dôsledku zvýšenia základu dane: (i) o\nrozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb (pri pôžičkách poskytnutých\nžalobcom ako veriteľom) líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných\nvzťahoch, (ii) o výšku „nákladových“ úrokov, ktoré žalobca zaplatil ako dlžník svojmu veriteľovi a\n(iii) o čiastku 263 000 eur, ktorú si žalobca zaúčtoval ako daňový výdavok (vklad do kapitálových\nfondov spoločnosti OVINI, obchodný podiel v ktorej žalobca v danom zdaňovacom období previedol na\nspoločnosť BELTIMO).\n40. Žalobca v rozsiahlej správnej žalobe (71 strán textu) namietal, že napadnuté rozhodnutie\nvychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, je nepreskúmateľné, zistenie skutkového stavu\nbolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci a došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní\npred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo\nopatrenia vo veci samej.\n41. Daňový subjekt je členom skupiny Pegorin, z ktorej najstaršia spoločnosť má sídlo v Taliansku\n(spoločnosť F.I.M.A S.R.L.), na Slovensku pôsobí šesť spoločností (žalobca, spoločnosť RD SITNO\nPRENČOV, Euro Agri International, STAND UP DESIGN, OVINI, Agra Invest, a.s.), jedna v Českej\nrepublike (EUROAGRI s.r.o. so sídlom v Prahe). V konaní nebolo sporné, že tieto spoločnosti sú\nvzájomne personálne a majetkovo prepojené, teda ide o závislé osoby v zmysle príslušných ustanovení\nZákona o dani z príjmov (§ 2 písm. n/ a r/ Zákona o dani z príjmov). Zo skutkových zistení správcu dane\nvyplýva, že hlavným predmetom činnosti žalobcu je obchodná činnosť, prevažujúcou činnosťou bolo v\nkontrolovanom období roku 2017 konkrétne sprostredkovanie obchodu s poľnohospodárskymi plodinami\na s hovädzím dobytkom. Daňový subjekt poskytoval financovanie prevádzkových potrieb ostatných\nprepojených spoločností, hoci v predmete činnosti v obchodnom registri nemá zapísané poskytovanie\nalebo vykonávanie finančných činností.\nProcesné vady namietané žalobcom v správnej žalobe\n42. Žalobca v správnej žalobe namietal, že mu bolo odňaté právo vyjadriť sa k novým skutočnostiam\npred vydaním prvostupňového rozhodnutia (vo vyrubovacom konaní, ktoré pokračovalo po zrušení\npôvodného prvostupňového rozhodnutia). K tomuto správny súd uvádza, že po zrušení pôvodného\nprvostupňového rozhodnutia bolo správcovi dane 02.02.2022 doručené podanie žalobcu, ktorým\nnavrhol, aby za účelom dokazovania vo veci nariadil ústne pojednávanie, načo mu správca dane listom\nzo dňa 09.02.2022 oznámil, že v súlade s právnym názorom ministerstva sa vysporiada s tvrdením\no opodstatnenosti rozhodnutia v časti určenia transferovej ceny úrokov z poskytnutých pôžičiek a\nvykoná dokazovanie, po ukončení dokazovania oboznámi daňový subjekt s výsledkami dokazovania,\nku ktorým bude mať daňový subjekt právo sa vyjadrovať a predkladať dôkazy. V tejto súvislosti správca\n\ndane zdôraznil, že prípadné vyjadrenie má žalobca právo zaslať kedykoľvek v priebehu vyrubovacieho\nkonania. Správca dane poukázal na ustanovenie § 68 ods. 3 Daňového poriadku, kde nie je stanovená\npredpísaná forma oboznámenia daňového subjektu s výsledkami dokazovania vo vyrubovacom konaní.\nNásledne správca dane listom zo dňa 10.05.2022 vyzval daňový subjekt, aby v stanovenej lehote\npredložil dokumentáciu o použitej metóde transferového oceňovania za zdaňovacie za obdobie roku\n2017. Dňa 02.06.2022 splnomocnená zástupkyňa žalobcu JUDr. Ing. Daniela Trajteľová nazrela do\nspisu. V tento deň žalobca navrhol doplniť dokazovanie výsluchom svedka D. D. E. - predsedu\npredstavenstva spoločnosti BELTIMO, v súvislosti s preukazovaním daňových výdavkov vo vzťahu k\npredaju obchodného podielu v spoločnosti OVINI, a to najmä k spôsobu stanovenia hodnoty obchodného\npodielu. Následne boli v konaní vykonané dožiadania na banky týkajúce sa poskytnutia informácií\no výške úrokovej sadzby, ktorú by banka vyčíslila v roku 2013 (2014) klientovi banky. Následne\nbol žalobca oboznámený (Oboznámením z 01.12.2022) s doplnením dokazovania a jeho výsledkom\nvo vyrubovacom konaní, v tomto oznámení správca dane uviedol, že preverovanie považuje za\nukončené a vydá rozhodnutie. Vyjadrenie daňového subjektu k obsahu predmetného oboznámenia bolo\nsprávcovi dane doručené 27.12.2022, pričom 16.12.2022 bolo vydané prvostupňové rozhodnutie a ako\nargumentoval žalovaný, rozhodnutie už bolo uložené v elektronickej schránke žalobcu, teda žalobca\nvedel, že v čase, keď odosielal svoje vyjadrenie, mal už v elektronickej schránke uložené prvostupňové\nrozhodnutie. Správny súd nerozporuje, že uložením dokumentu v elektronickej schránke nenastalo jeho\ndoručenie, no je zrejmé, že správca dane už v prvostupňovom rozhodnutí nemohol reagovať na obsah\npredmetného vyjadrenia (keďže prvostupňové rozhodnutie už bolo vydané a odoslané). Správny súd\nvšak upriamuje pozornosť na to, že z obsahu rozhodnutia žalovaného vyplýva, že žalovaný reagoval na\nnámietky žalobcu z vyjadrenia zo dňa 27.12.2022, teda nie je pravda, že tieto opomenul aj žalovaný,\nako to tvrdil žalobca v správnej žalobe. Vzhľadom na skutočnosť, že daňový subjekt vo vyjadrení trval\nna doplnení dokazovania len vo vzťahu k neuznanému daňovému výdavku súvisiacemu s prevodom\nobchodného podielu, v časti rozhodovania o ktorom nebolo vykonávané vo vyrubovacom konaní (po\nzrušení pôvodného prvostupňového rozhodnutia) zo strany správcu dane dokazovanie, námietka,\nže postupom správcu dane boli porušené práva žalobcu, konkrétne právo vyjadriť sa k zisteným\nskutočnostiam vo vyrubovacom konaní, nemá skutočné opodstatnenie. Vo vyjadrení zo dňa 27.12.2022\nžalobca opätovne namietal nevypočutie svedka D. D. E. a nenariadenie znaleckého dokazovania, na\nčo žalovaný reagoval v napadnutom rozhodnutí. Žalobca vo vyjadrení ďalej namietal, že nie je zrejmé,\nprečo správca dane oslovil len dve banky s cieľom zisťovať trhové veličiny a sadzby, z preskúmavaných\nrozhodnutí však vyplýva, že správca dane toto zisťovanie uviedol len podporne, nevychádzal z údajov\nod konkrétnych bánk, ale pri prehodnocovaní úrokov z poskytnutých pôžičiek vychádzal z odvetvových\npriemerov NBS. Ďalej žalobca len zotrval na už uvádzaných zisteniach, že úrokovú sadzbu 0,6 % použil\nekonomicky dôvodne.\n43. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane nesprávne vyložil ustanovenie § 68 ods. 3 Daňového\nporiadku o tom, že povinnosť spísať zápisnicu o prerokovaní pripomienok a dôkazov s daňovým\nsubjektom je správca dane povinný len vo vyrubovacom konaní, ktoré priamo nasleduje po daňovej\nkontrole, pričom po ukončení dokazovania vo vyrubovacom konaní po vrátení nadriadeným orgánom,\nje správca dane povinný len oboznámiť daňový subjekt s výsledkami dokazovania, správny súd uvádza\nnasledovné. Daňová kontrola ako taká je ukončená doručením protokolu (§ 46 ods. 9 Daňového\nporiadku). Súčasťou protokolu je výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, pričom ak\ndaňový subjekt predloží v protokole určenej lehote pripomienky a dôkazy, dohodne so správcom dane\ndeň prerokovania pripomienok a dôkazov ním predložených (§ 68 ods. 3 Daňového poriadku). Tieto\núkony v predmetnom prípade prebehli doručením Protokolu, ku ktorému žalobca predložil pripomienky\na dôkazy, ktoré s ním boli riadne prerokované dňa 14.02.2020. Po zrušení pôvodného prvostupňového\nrozhodnutia a vrátení veci správcovi dane, sa vec síce vrátila do vyrubovacieho konania, avšak už sa\nneaplikuje prvá veta cit. ust. § 68 ods. 3 Daňového poriadku z dôvodu, že protokol bol už doručený.\nTo znamená, že vo vyrubovacom konaní, ktoré pokračuje po zrušení rozhodnutia, správca dane doplní\ndokazovanie alebo miestne zisťovanie a následne rozhodne. Z tohto dôvodu správca dane postupoval\nv predmetnej veci v súlade so zákonom (doplnil dokazovanie v zmysle záverov ministerstva a o jeho\nvýsledkoch žalobcu upovedomil listom zo dňa 01.12.2022). Správny súd nezistil procesné pochybenie\norgánu verejnej správy v tom smere, že by správca dane nekonal v súčinnosti so žalobcom a tomuto\nby v dôsledku uvedeného mali byť fakticky odopreté jemu patriace procesné práva v zmysle Daňového\nporiadku.\nNepreskúmateľnosť rozhodnutí\n\n44. Žalobca namietal, že z prvostupňového rozhodnutia nie je možné zistiť, ako správca dane určil\n(vypočítal rozdiel dane). Ani túto námietku správny súd nevzhliadol ako dôvodnú. Z odôvodnenia\nprvostupňového rozhodnutia vyplýva, že po prepočte výšky úrokov z poskytnutých pôžičiek by úrok za\nkontrolované zdaňovacie obdobie roka 2017 predstavoval sumu 112 486,44 eur, teda o 97 625,59 eur\nviac ako daňový subjekt (žalobca) vykázal v účtovníctve. Tento rozdiel by sa následne cez výsledok\nhospodárenia premietol do daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby. O tento rozdiel mal\nkontrolovaný daňový subjekt zvýšiť základ dane na r. 110 daňového priznania. Správca dane ďalej\nako daňovo uznateľný výdavok neuznal sumu nákladových úrokov (úrokov zaplatených zo žalobcom\nčerpaných pôžičiek) vo výške 8 607,24 eura. Zároveň správca dane konštatoval, že ani zaúčtovaný\nvýdavok - vyradenie vkladu do kapitálových fondov spoločnosti OVINI, vo výške 263 000 eur nie je\nuznateľným daňovým výdavkom. Podľa § 17 ods. 2 písm. a) Zákona o dani z príjmov sa výsledok\nhospodárenia zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo\nktoré boli zahrnuté v nesprávnej výške. Z odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia je teda nepochybné,\nže správca dane zvýšil výsledok hospodárenia žalobcu jednak o daňový výdavok v sume 263 000 eur,\no uplatnené úroky z pôžičiek, v ktorých žalobca vystupoval ako dlžník, ako aj o sumu úrokov z pôžičiek,\nv ktorých žalobca vystupoval ako veriteľ, t.j. žalobcom uvedený základ dane 15 170,47 eura zmenil\nna sumu 384 403,30 eura, teda rozdiel dane predstavuje 77 538,90 eura. Je faktom, že v Protokole\nje základ dane uvedený v čiastke 340 682,85 eura. Tento údaj bol zmenený po zrušení pôvodného\nprvostupňového rozhodnutia a doplnení dokazovania vo vyrubovacom konaní. Pretože zmena (úprava)\nzákladu dane vyplýva z doplneného dokazovania po zrušení pôvodného prvostupňového rozhodnutia\n(z doplnenia dokazovania vo vyrubovacom konaní), základ dane uvedený v Protokole nespôsobuje\nnezákonnosť napadnutých rozhodnutí v dôsledku ich nepreskúmateľnosti - rozporu s dôkazmi z daňovej\nkontroly.\n45. Žalobca ďalej v správnej žalobe uviedol, že rozhodnutím ministerstva bolo pôvodné rozhodnutie\nsprávcu dane z 18.02.2020 zrušené ako celok, teda nemožno sa vôbec odvolávať na jeho obsah,\nčo namietal v súvislosti so záverom správcu dane, že v novom konaní vyhodnotil faktory týkajúce sa\nposkytnutých pôžičiek a v súvislosti s ostatnými položkami (čiastkou 8 607,24 eura, ktorú si žalobca\nzaúčtoval ako nákladové úroky a daňovým výdavkom 263 000 eur, ktorý si žalobca uplatnil ako vyradenie\nvkladu do kapitálových fondov spoločnosti OVINI) rozhodol rovnako. Správny súd rozumie argumentácii\nžalobcu smerujúcej k tomu, že rozhodnutím ministerstva bolo pôvodné prvostupňové rozhodnutie\nzrušené, a teda nemožno sa odvolávať na jeho obsah, zároveň však upriamuje pozornosť na to, že\nprvostupňovým rozhodnutím (druhým v poradí) bolo rozhodnuté o celom „predmete konania“ (bolo\nrozhodnuté o vyrubení dane za celé kontrolované obdobie), pričom ale k zmene oproti pôvodnému\n(prvému) prvostupňovému rozhodnutiu došlo len v časti posúdenia výšky úrokov z poskytnutých\npôžičiek, keď len vo vzťahu k tejto časti pôvodného rozhodnutia ministerstvo konštatovalo pochybenie\norgánov finančnej správy a vo vzťahu k ostatným častiam rozhodnutia (t.j. k časti týkajúcej sa posúdenia\nnákladových úrokov a časti týkajúcej sa posúdenia výdavku vo vzťahu k prevodu obchodného podielu)\nsa ministerstvo stotožnilo so závermi Finančného riaditeľstva SR. Správca dane tým, že rozhodol o\ncelom „predmete konania“, nerozhodol s odvolaním sa na pôvodné prvostupňové rozhodnutie (ktoré\nbolo zrušené, teda akoby ani nebolo vydané), hoci konštatoval, že otázku nákladových úrokov a otázku\nvýdavku v súvislosti s prevodom obchodného podielu posúdil aj v druhom rozhodnutí rovnako ako v\nprvom rozhodnutí. Uvedené nespôsobuje nezrozumiteľnosť a nepreskúmateľnosť rozhodnutia, keď tým\nchcel správca dane zdôrazniť, že súc viazaný právnym názorom ministerstva prehodnotil rozhodnutie\nv časti výšky úrokov z pôžičiek, v ktorých žalobca vystupoval ako veriteľ a zotrval na pôvodnom posúdení\notázky nákladových úrokov ako aj daňového výdavku v súvislosti s prevodom obchodného podielu, čo\nnáležite odôvodnil.\n46. V časti správnej žaloby označenej ako D. II. (na stranách 14 až 34) žalobca vyslovil nesúhlas\nso zvýšením úrokov pri pôžičkách poskytnutých žalobcom závislým osobám a uplatnenou metódou\ntransferového oceňovania.\n47. V kontrolovanom zdaňovacom období mal žalobca uzatvorených päť rámcových zmlúv o pôžičke\nso spoločnosťami v skupine Pegorin, z toho v troch vystupoval ako veriteľ a v dvoch ako dlžník. Hoci\nsprávca dane v prvostupňovom rozhodnutí uviedol, že žalobca mal „uzatvorených päť pôžičiek“, táto\nterminologická nesprávnosť nemala vplyv na to, že skutkový stav (skutočnosť, že žalobca poskytol tri\npôžičky ako veriteľ a v dvoch prípadoch pôžičku čerpal ako dlžník) bol zistený správne a bol správne\n\nprávne posúdený. Možno tiež vytknúť správcovi dane, že používal na vzťahy žalobcu a jeho dlžníkov\naj pojem „úverové vzťahy“, táto nepresnosť sa však rovnako nijako nepremietla do zistenia skutkového\nstavu a nijako neovplyvnila závery správcu dane (a žalovaného) o potrebe úpravy základu dane a jeho\nfaktickej úpravy.\n48. Vo vzťahu k transferovým úrokom z pôžičiek poskytnutých žalobcom ako veriteľom bola medzi\núčastníkmi konania sporná otázka potreby zvýšenia základu dane daňového subjektu o rozdiel, o\nktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb líšia od cien používaných medzi\nnezávislými osobami v porovnateľných transakciách (aplikácia § 17 ods. 5 Zákona o dani z príjmov).\n49. Zásady a princípy transferového oceňovania sú v Zákone o dani z príjmov vymedzené v základných\nrámcoch. Podstatou transferového oceňovania je stanovenie cien vo vzájomných transakciách medzi\nzávislými osobami takým spôsobom, aby zodpovedali podmienkam nezávislého obchodného vzťahu.\nVýznamným výkladovým prostriedkom je v tomto smere Smernica OECD o transferovom oceňovaní.\nPodľa Smernice potreba vykonania úprav (daňového základu) s cieľom priblížiť sa čo najviac\npodmienkam zodpovedajúcim nezávislému vzťahu vzniká bez ohľadu na to, či sa strany transakcie\nakokoľvek zmluvne zaviazali zaplatiť určitú cenu, alebo či majú strany v úmysle minimalizovať svoju\ndaň. Zisky prepojených podnikov možno v prípade potreby upraviť, aby sa napravili skreslenia a\ntým sa zabezpečilo naplnenie princípu nezávislého vzťahu (Kapitola I., bod 1.3. Smernice). Analýza\nkontrolovaných a nekontrolovaných transakcií (transakcií medzi nezávislými osobami), ktorá sa označuje\nako analýza porovnateľnosti, predstavuje jadro uplatňovania princípu nezávislého vzťahu. Smernica\nv bode 1.7. zavádza potrebu porovnania podmienok (vrátane cien, avšak nielen samotných cien)\nstanovených medzi prepojenými podnikmi s podmienkami, ktoré by boli stanovené medzi nezávislými\npodnikmi. Princíp nezávislého vzťahu dáva prepojené a nezávislé podniky z hľadiska zdanenia na\nrovnakú úroveň, čím zabraňuje vytváraniu daňových zvýhodnení a znevýhodnení. Daňová správa môže\nvykonať preverenie transakcie aj niekoľko rokov po jej uskutočnení, pričom môže byť tiež potrebné\nzhromaždiť informácie o porovnateľných nekontrolovaných transakciách a trhových podmienkach v čase\nuskutočnenia transakcie.\n50. Podľa § 17 ods. 5 Zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane závislej osoby je aj rozdiel, o\nktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa\npoužili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento rozdiel znižuje základ\ndane alebo zvyšuje daňovú stratu. Súčasťou základu dane je teda rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných\nvzťahoch líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch.\nPri určení rozdielu sa použije niektorá z metód podľa § 18 ods. 2 alebo 3 Zákona o dani z príjmov.\nPodľa Metodického pokynu k aplikácii metód transferového oceňovania, ktorý vypracovalo Finančné\nriaditeľstvo SR v decembri 2013, sa metódy transferového oceňovania delia na jednostranné a\ndvojstranné. Jednostranná metóda skúma len jednu zo zmluvných strán transakcie. Metóda nezávislej\ntrhovej ceny (ktorú aplikoval správca dane) vychádza z porovnávania ceny prevodu majetku alebo služby\ndohodnutej medzi závislými osobami s porovnateľnou nezávislou trhovou cenou (§ 18 ods. 2 písm. a/\nZákona o dani z príjmov). Ide o jednostrannú metódu, pre aplikáciu ktorej je nevyhnutná produktová\nzhoda v posudzovanom tovare alebo službe, pričom následne sa pomocou analýzy porovnateľnosti\nskúma porovnateľnosť zmluvných podmienok trhového a ekonomického prostredia v kontrolovanej\na nekontrolovanej transakcii. Možno ju použiť aj pri finančných transakciách (napr. pri úrokových\nsadzbách). Správca dane náležite vysvetlil, prečo metóda zvýšených nákladov, na ktorú odkazoval\nžalobca v ním predloženej transferovej dokumentácii, nezodpovedá okolnostiam prípadu. Uvedená\nmetóda sa používa najmä pri transakciách, ktorých predmetom je výroba a predaj polotovarov alebo\nhotových produktov (tovarov alebo služieb), ktoré neobsahujú vysokú pridanú hodnotu. V tejto súvislosti\nje potrebné dodať, že nie je pravda, že správca dane nezohľadnil pri výbere metódy činnosti vykonávané\nžalobcom a ostatnými závislými osobami, oblasti rizík či trhové prostredie. Z obsahu administratívneho\nspisu ako aj prvostupňového rozhodnutia vyplýva, že správca dane vykonal podrobnú finančnoekonomickú analýzu daňového subjektu aj jeho dlžníkov.\n51. Hoci absencia konkrétnych zmluvných podmienok v žalobcom predložených zmluvách neumožnila,\naby správca dane vyhľadal a porovnal podmienky dohodnuté v kontrolovaných transakciách medzi\nzávislými osobami s podmienkami, ktoré by si medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných\ntransakciách, neznamená to, že správca dane nemohol vykonať úpravu základu dane. V súvislosti so\nzistenými skutočnosťami zo žalobcom predložených dokladov (rámcových zmlúv, podľa ktorých veriteľ\npožičiava dlžníkovi peňažné prostriedky v dohodnutej výške na dohodnutý čas za trhovú cenu peňazí s\n\ntým, že finančné prostriedky boli poskytnuté za úrok 0,6 % ročne) správca dane vyslovil podľa správneho\nsúdu dôvodný predpoklad, že žiadny veriteľ by tretej (nezávislej) osobe neposkytol pôžičku za takýchto\nokolností. V tomto prípade vznikla teda legitímna potreba upraviť základ dane žalobcu s ohľadom na\nzisk, ktorý by bol býval dosiahol, ak by takúto transakciu (poskytovanie pôžičiek) realizoval s nezávislými\nosobami. Žalobca neposkytoval pôžičky iným ako závislým osobám a ako už bolo uvedené, absencia\nkonkrétnych zmluvných podmienok v žalobcom predloženej dokumentácii neumožňovala správcovi\ndane ani nájsť na trhu iné porovnateľné transakcie. Preto bolo namieste využitie priemerných úrokových\nsadzieb NBS z úverov poskytnutých v eurách rezidentom eurozóny, so špecifikáciou pre ostatné úvery\nza obdobie nad 5 rokov, keď zo zistení správcu dane bolo nesporné, že zmluvný vzťah strán bol založený\nrámcovou zmluvou v roku 2014 (resp. 2013) a trval celé obdobie kontrolovaného roka 2017 (a aj\nv nasledujúcom období). Stanovenie úrokovej sadzby na území Slovenska bolo v minulosti v kompetencií\nNBS. Dnes túto úlohu plní Európska centrálna banka, avšak NBS je členom Eurosystému a preberá\núrokové sadzby Európskej centrálnej banky, jej úrokové sadzby predstavujú v porovnaní s ostatnými\nkomerčnými bankami referenčný rámec. Podľa údajov zo žalobcom predložených rámcových zmlúv\nmal žalobca ako veriteľ požičať dlžníkovi peniaze s úrokovou sadzbou podľa aktuálnej ceny peňazí\nna trhu, ktorej, pri absencii bližších zmluvných podmienok, skutočne najlepšie zodpovedajú odvetvové\npriemery NBS. S ohľadom na uvedené správny súd nezistil nezákonnosť v postupe a rozhodnutí\nsprávcu dane, ktorý prehodnotil výšku úrokov a s poukazom na metódu nezávislej trhovej ceny upravil\ndaňový základ žalobcu. Žalobca neuviedol, v čom bol výber finančného ukazovateľa (odvetvových\npriemerov NBS) v rozpore s aplikovateľnou právnou úpravou, ani nepredložil žiadne dôkazy, z ktorých\nby vyplývalo, že správcom dane použité odvetvové priemery nezodpovedajú úrokovým sadzbám, ktoré\nby použili v obdobných transakciách nezávislé osoby v danom čase a mieste. Prezentoval len nesúhlas\ns postupom správcu dane, čo ale neodôvodňuje nezákonnosť jeho postupu.\n52. Zároveň nie je pravda, ako to namietal žalobca, že sa javí, že správca dane pristúpil k určovaniu\ndane podľa pomôcok. Správca dane v tomto prípade nevyužil inštitút určenia dane podľa pomôcok,\nale aplikoval ust. § 17 ods. 5 Zákona o dani z príjmov, ktorý umožňuje úpravu základu dane podľa\npravidiel transferového oceňovania. Dôvodným bol záver orgánov finančnej správy, že úroková sadzba\n0,6 % by v žiadnom prípade nezodpovedala cene peňazí na trhu (v danom čase a mieste), na čo nemá\nvplyv ani tvrdenie žalobcu, že úvery boli ziskové, keď žalobca peniaze získal za úrokovú sadzbu 0,5\n%. Zisk dosahovaný žalobcom z predmetných transakcii – úroková sadzba 0,1 % z dlžnej sumy ročne\nnezodpovedá objektivizovanému pojmu „cena peňazí na trhu“, na ktorú odkazujú samotné rámcové\nzmluvy, ani riziku, ktoré znáša veriteľ. Žalobca argumentoval, že mal byť v tejto súvislosti zohľadnený\naj efekt členstva v skupine, no nekonkretizoval, ako sa tento efekt mal prejaviť vo sfére žalobcu (pričom\nz okolností veci vyplýva, že z pôžičiek benefitovali keď tak dlžníci žalobcu, nie žalobca). Žalobca\nnedisponoval voľnými finančnými prostriedkami, ktoré by požičiaval, keďže sám uviedol, že za účelom\nposkytovania pôžičiek si sám požičiaval finančné prostriedky od inej spoločnosti v skupine.\n53. Správca dane v zmysle rozhodnutia ministerstva (ktorým bol viazaný) vykonal finančno-ekonomickú\nanalýzu dlžníkov žalobcu. Výsledkom analýzy bol záver, že u všetkých troch spoločností, ktorým žalobca\nposkytoval pôžičky, ide o spoločnosti s vysokým rizikom. Tento záver žalobca nijako nespochybnil.\nNapriek uvedenému správca dane vychádzal z ročného priemeru mesačných úrokových sadzieb NBS a\ntento s ohľadom na negatívnu finančno-ekonomickú situáciu dlžníkov žalobcu nezvýšil s odôvodnením,\nže pri stanovovaní úrokovej sadzby sa má aplikovať tá úroková sadzba, ktorá je pre daňový subjekt\nvýhodnejšia. Vo svetle skutkových zistení správcu dane neobstojí argument žalobcu, že negatívny\nkreditný rating jeho dlžníkov vyvracia skutočnosť, že všetci dlžníci pokračovali v činnosti. Ako konštatoval\nžalovaný v napadnutom rozhodnutí, to, že spoločnosti naďalej fungujú v trhovom prostredí, je len zásluha\nprepojenosti osôb a poskytovania finančných prostriedkov na prevádzku týchto spoločností (žalobca\nsám uvádza, že ním poskytnuté pôžičky slúžili na úhradu prevádzkových nákladov a bežných činností\ntýchto spoločností). Žalovaný v tejto súvislosti doplnil, že podľa verejne dostupných údajov (na portáli\nfinstat.sk) všetky spoločnosti vykazovali v nasledujúcich rokoch 2018 až 2021 pokles tržieb, resp. nulové\nhodnoty (Euro Agri International, RD SITNO PRENČOV – pokles tržieb, STAND UP DESIGN – nulové\ntržby).\n54. Správca dane použil priemernú sadzbu NBS za roky 2014 a 2013, v súvislosti s čím správny súd\ntaktiež poukazuje na rozhodnutie ministerstva, ktoré výslovne v rozhodnutí z 23.12.2021 konštatovalo,\nže správca dane nemal použiť údaje o úrokových sadzbách z roku 2017 (takto postupoval pri pôvodnom\nprvostupňovom rozhodnutí), ale z obdobia, v ktorom závislé osoby vstúpili do transakcie. Týmto obdobím\n\nje buď rok 2013 (v prípade spoločnosti RD SITNO PRENČOV) alebo rok 2014 (v prípade Euro Agri\nInternational a STAND UP DESIGN), kedy bola uzavretá rámcová zmluva o pôžičke. Žalobca vytrvalo\nzdôrazňoval, že správca dane postupoval nesprávne, keď použil odvetvové priemery NBS za rok 2013\na 2014 a zdôrazňoval, že pôžičky boli čerpané v roku 2017 na základe tzv. reálnych kontraktov samostatných pôžičiek, ktoré vznikli odovzdaním peňazí v roku 2017. Skutočnosť, že zmluvný vzťah\nmedzi stranami trval v roku 2017 (že v tomto období trvala „pôžička“) nie je sporná (vrátane skutočnosti,\nže pôžička je reálny kontrakt), ale žalobca (zjavne vedome) opomína fakt, že úroková sadzba sa pri\nzmluvnom vzťahu uplatňuje z obdobia, v ktorom bol založený zmluvný vzťah, t.j. v tomto prípade sa\nodvíja od rámcových zmlúv z roku 2013 a 2014. Vo všeobecnosti platí, že pri uzavretí zmluvy o pôžičke\n(alebo aj zmluvy o úvere) sa používajú úrokové sadzby platné v čase dojednania zmluvy, a to aj pre\nďalšie obdobie. Žalobcom predložené tabuľkové prehľady čerpania pôžičky v roku 2017 – dokumenty\noznačené ako „Úroky 2017“ (dokument samostatne priložený ku každej rámcovej zmluve) uvádza len\nčiastku MD (zrejme „má dať“ – poskytnutú čiastku), čiastku „DL“ (zrejme „dal“ – splatenú čiastku), výšku\npôžičky celkom, počet dní a úrokovú sadzbu 0,6 %. Prehľady úrokov potvrdzujú existenciu zmluvného\nvzťahu (nevyplýva z nich odkaz na novú zmluvu), pričom z nich nevyplývajú žiadne konkrétnejšie\nzmluvné podmienky, ako sú podmienky vyplývajúce z rámcovej zmluvy (je z nich zrejmá v podstate\nlen úroková miera). Žalovaný tento dôkaz vyhodnotil tak, že vyčíslenie úrokov nie je možné považovať\nza jednoznačné a relevantné dôkazy uvádzané žalobcom o poskytnutí jednotlivých realizačných zmlúv.\nZ predloženého vyčíslenia úrokov síce vyplýva prehľad súm, ktoré žalobca poskytol tej-ktorej závislej\nosobe, t.j. čerpaná suma a výška úroku, tieto údaje však nemožno hodnotiť ako individuálnu realizačnú\nzmluvu, pretože vo vyčíslení úrokov sa nenachádzajú iné údaje, ktoré sa bežne uvádzajú v zmluve o\npôžičke ako je napr. doba poskytnutia pôžičky, lehota na vrátenie pôžičky, zmluvné sankcie a ďalšie\nobvyklé zmluvné podmienky. Žalobca tvrdil, že rámcové zmluvy boli len „bázou“ pre poskytovanie\nreálnych pôžičiek, avšak žiadnu inú zmluvnú dokumentáciu k ním označovaným „reálnym“ pôžičkám\nsprávcovi dane neposkytol (okrem tabuľkových prehľadov „Úroky 2017“). Správny súd nezistil v postupe\nsprávcu dane ani rozpor s ustanoveniami Smernice OECD, osobitne s ustanovením, podľa ktorého\nsa v prípade metódy nezávislej trhovej ceny má vziať do úvahy, aký vplyv majú na cenu komplexné\nobchodné funkcie.\n55. Pokiaľ žalobca namietal, že správca dane neodôvodnil, prečo ako najvhodnejšiu určil práve sadzbu,\nktorá je aritmetickým priemerom mesačných úrokových sadzieb (prečo nepoužil napr. sadzbu na dolnej\nhranici, mediánovú sadzbu a pod.), ide len o polemiku žalobcu s hodnotením veci, bez vznesenia\nkonkrétnej námietky, v čom spočívala nezákonnosť postupu správcu dane. Správca dane odôvodnil\na žalovaný sa s tým stotožnil, že pri stanovení rozpätia úrokových sadzieb použil priemerné mesačné\nsadzby NBS (za rok 2013, resp. 2014), pričom pre stanovenie konkrétneho výpočtu použil priemernú\nročnú sadzbu, ktorá sa nachádza približne v strede daného rozpätia. Hoci všetci dlžníci žalobcu\nvykazovali (podľa výsledkov finančno-ekonomickej analýzy) podpriemerný kreditný rating a trhová\núroková miera by teda mala byť vyššia ako priemer (čo je v súlade aj s pravidlami finančného riadenia\nobsiahnutými v Transferovej dokumentácii predloženej žalobcom: „V prípade, ak dôjde k zvýšeniu rizika\npre veriteľa, tento je oprávnený požadovať vyšší úrok ako je pôvodne dohodnutý....Dohodnutý zvýšený\núrok musí zodpovedať zvýšenej miere rizika a ostatným trhovým podmienkam...“), správca dane použil\npriemer s odôvodnením, že pri stanovovaní úrokovej sadzby sa má aplikovať tá úroková sadzba, ktorá\nje pre daňový subjekt výhodnejšia.\n56. Správca dane v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia vysvetlil, prečo vo vyrubovacom konaní\npožiadal o súčinnosť Československú obchodnú banku, a.s. a Všeobecnú úverovú banku, a.s. (že išlo\no banky, v ktorých mali dlžníci žalobcu účty), zároveň vysvetlil, že zistené údaje nevyužil pri stanovení\núrokovej sadzby (pretože vychádzal napokon z odvetvových priemerov NBS).\n57. V časti D. III. správnej žaloby sa žalobca venoval úrokom pri pôžičkách prijatých žalobcom. Tvrdil, že\nzo záverov správcu dane nie je možné zistiť, čím konkrétne mal porušiť zákon. Túto námietku správny\nsúd vyhodnotil ako nedôvodnú. Z prvostupňového rozhodnutia vyplýva, že správca dane neuznal ako\ndaňový výdavok úroky, ktoré žalobca platil svojmu veriteľovi, pretože podľa § 21a Zákona o dani z príjmov\nmožno úroky platené z pôžičiek zahrnúť do daňových výdavkov len v zákonom stanovenom limite (do\n25 % ukazovateľa vypočítaného ako súčet výsledku hospodárenia pred zdanením uvedeného v riadku\n100 daňového priznania a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov), pričom v prípade žalobcu\nbol ukazovateľ záporný, t.j. žalobca si nemohol nákladové úroky účtovať ako daňový výdavok. Dôvod\nneuznania tohto výdavku žalobcovi bližšie vysvetlil aj žalovaný (na strane 20 napadnutého rozhodnutia).\n\nZ odôvodnenia je zrejmé, prečo potom správca dane a žalovaný neprepočítavali (neprehodnocovali)\núrokovú sadzbu (keďže by to bolo bezpredmetné, pretože úroky nemohli byť zahrnuté do daňových\nvýdavkov).\n58. V časti D. IV. správnej žaloby sa žalobca venoval otázke predaja obchodného podielu v spoločnosti\nOVINI a s tým súvisiacim uplatneným daňovým výdavkom. Správca dane neuznal sumu 263 000 eur,\nktorú si žalobca uplatnil ako daňovo uznateľný výdavok s poukazom na uskutočnené vklady do tzv.\nostatných kapitálových fondov spoločnosti OVINI, s čím sa žalovaný stotožnil. Dôvodom neuznania\n(opodstatnenosti) uplatneného daňového výdavku bola skutočnosť, že zákon jednoznačne špecifikuje,\naký daňový výdavok si daňový subjekt môže uplatniť v súvislosti s prevodom obchodného podielu,\npričom žalobcom uplatnený náklad medzi takéto daňovo uznateľné výdavky nepatrí.\n59. Vo všeobecnosti možno uviesť, že obchodný podiel predstavuje práva a povinnosti spoločníka\na im zodpovedajúcu účasť na spoločnosti. Jeho výška sa určuje podľa pomeru vkladu spoločníka\nk základnému imaniu spoločnosti, ak spoločenská zmluva/zakladateľská listina neurčuje inak. Podľa\n§ 217a Obchodného zákonníka spoločnosť môže vytvoriť kapitálový fond, ak osobitný predpis\nneustanovuje inak, splatený kapitálový fond možno použiť na prerozdelenie medzi akcionárov alebo na\nzvýšenie základného imania, ak tak ustanovuje zakladateľská zmluva alebo stanovy, a to na základe\nrozhodnutia valného zhromaždenia. Ako argumentoval sám žalobca, zo samotnej podstaty vkladov\nspoločníka do spoločnosti je zrejmé, že všetky vklady, ktoré sa do spoločnosti počas jej existencie vložia,\nmajú vplyv na hodnotu a potenciálnu predajnú cenu spoločnosti, čo sa v praxi bežne realizuje cez prevod\nobchodného podielu, keďže nadobúdateľ obchodného podielu získava aj práva s tým spojené, najmä\nprávo na podiel zisku, či iných príjmov určených na rozdelenie spoločníkom zo zdrojov spoločnosti,\nvrátane rozpustenia kapitálových fondov.\n60. Príjem z prevodu obchodného podielu sa podľa Zákona o dani z príjmov (§ 8) považuje za\ntzv. ostatný príjem. Pri príjme z prevodu obchodného podielu sa uplatní výdavok podľa § 8 ods.\n7 Zákona o dani z príjmov, a to vklad alebo obstarávacia cena podielu, ak bol obchodný podiel\nnadobudnutý vkladom alebo na základe zmluvy o prevode obchodného podielu (Pri príjmoch podľa\nodseku 1 písm. f/ sa za výdavok považuje vklad alebo obstarávacia cena podielu, pričom pri podiele\nna spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo pri členskom práve družstva\nzískaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny podľa § 25 ods. 1 písm. c/ v čase\nich nadobudnutia). Podľa § 25 ods. 1 písm. c) veta pred bodkočiarkou Zákona o dani z príjmov\nvstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku je všeobecná cena pri hmotnom majetku a\nnehmotnom majetku nadobudnutom dedením a cena podľa osobitného predpisu pri hmotnom majetku\na nehmotnom majetku nadobudnutom darovaním. Podľa § 25a písm. a) Zákona o dani z príjmov\nvstupnou cenou finančného majetku je obstarávacia cena, ak bol finančný majetok nadobudnutý\nkúpou okrem reálnej hodnoty podľa písmena d). Podľa § 25a písm. f) Zákona o dani z príjmov\n(v znení platnom a účinnom do 29.12.2017) vstupnou cenou finančného majetku je hodnota splateného\npeňažného vkladu vrátane emisného ážia; pričom za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného\nimania obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zisku po zdanení na základe rozhodnutia valného\nzhromaždenia obchodnej spoločnosti alebo predstavenstva družstva. Podľa právnej úpravy účinnej\nod 01.01.2018 bolo toto ustanovenie novelizované tak, že vstupnou cenou finančného majetku je\nhodnota splateného peňažného vkladu [§ 2 písm. ac/], pričom podľa § 2 písm. ac/ zákona sa vkladom\nrozumie: 1. peňažný vklad a nepeňažný vklad do základného imania, 2. príspevok do kapitálového\nfondu z príspevkov obchodnej spoločnosti splatený daňovníkom (poznámka správneho súdu: ide\no príspevok do kapitálového fondu vytvoreného po 01.01.2018), povinný príplatok do rezervného fondu,\nnedeliteľného fondu družstva splatený akcionárom, spoločníkom alebo členom družstva a emisné ážio\nsplatené akcionárom. Žalobca poukazoval na právnu úpravu platnú od 01.01.2018, je však potrebné\nprisvedčiť správcovi dane a žalovanému, že pri účtovných operáciách realizovaných v roku 2017 bolo\npotrebné postupovať podľa Zákona o dani z príjmov v znení platnom a účinnom pre toto obdobie.\nZ pohľadu zaúčtovania obchodnej transakcie - prevodu obchodného podielu žalobcu v spoločnosti\nOVINI, bolo potrebné postupovať podľa § 19 ods. 2 písm. g) Zákona o dani z príjmov, ktorý ako\njediný možný daňový výdavok upravuje výdavok (náklad) vo výške vstupnej ceny obchodného podielu\nna obchodnej spoločnosti, a to do výšky príjmov z predaja. To znamená, že bol správny záver\nsprávcu dane a žalovaného, že v daňovom priznaní za rok 2017 si žalobca vo väzbe na prevod\nobchodného podielu v spoločnosti OVINI mohol ako oprávnený daňový výdavok uplatniť len vstupnú\ncenu obchodného podielu. Len pre úplnosť správny súd dopĺňa, že vklad do kapitálových fondov bol\n\npodľa žalobcom predložených dokladov realizovaný vo väčšej sume v roku 2006 (vklad na základe\nDohody o vysporiadaní pohľadávky - neuhradenej pôžičky, zo dňa 25.10.2006 v prepočte na eurá\n552 678,75 eura), ktorý mohol predstavovať výdavok žalobcu v tomto zdaňovacom období (roku\n2006). Zvyšná časť vkladu bola realizovaná v roku 2017 – išlo o vklad do kapitálového fondu podpory\nspoločnosti OVINI na základe Vyhlásenia o prevzatí záväzku na vklad zo dňa 31.07.2017 v sume 22\n301,03 eura, ktorý mal byť splatený najneskôr do 04.08.2017.\n61. Ustanovenie § 25a písm. f) Zákona o dani z príjmov v znení platnom pre rok 2017 nie je\npoužiteľné pre prípad predaja obchodného podielu daňovým subjektom. Toto ustanovenie pojednáva o\nvstupnej cene splateného peňažného vkladu vrátane emisného ážia. Daňový subjekt podľa zmluvy o\nprevode obchodného podielu predal v celosti obchodný podiel, pričom vstupnú cenu finančného majetku\nstanovuje § 25a písm. a) Zákona o dani z príjmov, ktorou môže byť len obstarávacia cena, ak bol finančný\nmajetok nadobudnutý kúpou (čo je prípad žalobcu).\n62. Žalobca namietal, že nerozumie, prečo bola vstupná cena započítaná v sume 277 000 eur, keď z ním\npredloženého inventúrneho súpisu majetku vyplýva stav účtu 061 – Podielové CP a podiely v dcérskej\nÚJ (účtovnej jednotke), konkrétne vo vzťahu k obchodnému podielu v OVINI , v sume 277 052,38 eura.\nK tomu správny súd uvádza, že podľa Zmluvy o prevode obchodného podielu v spoločnosti OVINI bola\nkúpna cena 540 000 eur, z toho sám žalobca zaúčtoval na ťarchu nákladov predaj v sume 277 000\neur a čiastku 263 000 eur si uplatnil ako daňový výdavok. Z predloženého interného dokladu žalobcu\n(inventúrny súpis majetku) vyplýva, že na účte 061.01 žalobca eviduje majetok v hodnote 8 346 480\nvtedajších slovenských korún (čo je súčet kúpnej ceny obchodného podielu, ktorý žalobca nadobudol\ntak ako je to podrobne rozpísané v bode 5. odôvodnenia tohto rozsudku). Táto suma po prepočte na\neurá (kurzom 30,126) predstavuje sumu 277 052,38 eura, nekorešponduje však so sumou 277 000 eur,\nktorú si žalobca účtoval ako výdavok v súvislosti s neskorším predajom obchodného podielu v roku 2017.\nV zmysle zákona je daňovým výdavkom náklad vo výške vstupnej ceny obchodného podielu podľa §\n25a písm. a) Zákona o dani z príjmov, ktorú si žalobca účtoval v sume 277 000 eur na ťarchu nákladov\n(pri predaji obchodného podielu), preto správca dane vychádzal z tejto sumy. Žalobca v daňovom konaní\nnenamietal výšku tejto sumy, jeho polemika v správnej žalobe (že nerozumie, prečo správca dane\nvychádzal z tejto sumy) nie je relevantnou žalobnou námietkou, resp. ide o konštatačnú námietku, ktorá\nsama o sebe nepreukazuje nezákonnosť postupu správcu dane a žalovaného.\n63. Žalobca v súvislosti s prevodom obchodného podielu predložil Potvrdenie o zložení kúpnej ceny\nz 01.08.2017, podľa ktorého sa kúpna cena skladá zo samotnej odplaty za obchodný podiel vo výške\n277 000 eur a z hodnoty, ktorú daňový subjekt vložil do ostatných kapitálových fondov spoločnosti\nOVINI v sume 263 000 eur. Údaje uvedené v tomto potvrdení sú však v rozpore s údajmi uvedenými\nv Zmluve o prevode obchodného podielu, pretože v tejto zmluve nie je žiadna zmienka o predaji alebo\npostúpení vkladov do kapitálových fondov spoločnosti OVINI na spoločnosť BELTIMO (čo ani nemôže\nbyť predmetom zmluvy o prevode obchodného podielu).\n64. Žalobca v správnej žalobe a následnej replike opakovane argumentoval, že vložil peňažné\nprostriedky do kapitálového fondu spoločnosti OVINI, pričom prevodom obchodného podielu „prišiel“\no tieto prostriedky. Správne argumentoval, že prostriedky z uvedených fondov môžu byť použité len na\nvýplatu príspevku (existujúcim) spoločníkom. Z toho vyplýva, že ukončením účasti v spoločnosti OVINI\n(prevodom obchodného podielu na spoločnosť BELTIMO) žalobca stratil akékoľvek nároky vo vzťahu\nk prostriedkom v kapitálových fondov spoločnosti OVINI. Uvedené však mal žalobca zohľadniť v kúpnej\ncene za obchodný podiel, nie následným zahrnutím investovaných prostriedkov ako daňových výdavkov,\nkeď, ako už bolo uvedené, v súvislosti s prevodom obchodného podielu zákon pozná ako uplatniteľný\nlen výdavok vo výške vstupnej ceny obchodného podielu. Správny súd nepopiera hospodársku súvislosť\nmedzi vkladmi žalobcu do ostatných kapitálových fondov spoločnosti OVINI a hodnotou obchodného\npodielu, práve naopak, hodnota vkladov do kapitálových fondov sa prejavila v hodnote obchodného\npodielu (kúpnej cene), ktorú ale nebolo možné umelo rozdeliť na odplatu za obchodný podiel a hodnotu\nvloženú do kapitálových fondov.\n65. Identické právne posúdenie žalobcom uplatneného daňového výdavku v sume 263 000 eur bolo\npredmetom prieskumu ministerstvom v rámci mimo odvolacieho konania (keď právne posúdenie tejto\nveci zostalo nezmenené), pričom ministerstvo v tejto súvislosti nekonštatovalo žiadne pochybenie, práve\nnaopak, výslovne uviedlo, že okrem posúdenia transferovej ceny úrokov z vnútro-skupinových pôžičiek\n\nposkytnutých žalobcom závislým osobám sa v ostatných častiach rozhodnutia stotožňuje so závermi\nFinančného riaditeľstva SR (ktoré potvrdilo pôvodné prvostupňové rozhodnutie, ktorým správca dane\nneuznal uplatnený daňový výdavok v sume 263 000 eur ako daňovo uznateľný výdavok). Neobstojí\nargument žalobcu, že táto otázka ani nemusela byť preskúmavaná, keď nadriadený orgán identifikoval\ndôvod pre zrušenie rozhodnutia (nesprávnu výšku transferových úrokov), a teda postačoval jediný dôvod\nzrušenia a ďalšie dôvody nebolo nutné hľadať. Inštitút mimo odvolacieho konania slúži na nápravu\nprávnych pochybení, pričom nadriadený orgán preskúma právoplatné rozhodnutie v celom rozsahu.\n66. Žalobca v súvislosti s uplatnením výdavku namietal, že správca dane odmietol vykonať dôkazy, ktoré\nžalobca navrhol. Správca dane odmietol nariadiť znalecké dokazovanie s odôvodnením, že znalecký\nposudok nebol potrebný, pretože Zákon o dani z príjmov v ustanovení § 19 ods. 2 písm. g) bod\n1. presne vymedzuje, čo je daňovým výdavkom pri prevode obchodného podielu za odplatu. Takéto\nodôvodnenie správny súd považuje za logické a súladné so zásadou hospodárnosti. Nie je opodstatnený\nargument žalobcu, že správca dane nemohol vedieť, aký by bol obsah posudku a aké konkrétne aspekty\nby riešil a aké konkrétne závery znalca by priniesol vo vzťahu k predmetu konania, keď bez ohľadu\nna výsledok znaleckého posudku by zostal nezmenený právny stav, v zmysle ktorého bolo možné\nv prípade žalobcu pri prevode obchodného podielu ako daňový náklad uplatniť výlučne náklad vo\nvýške vstupnej ceny podľa § 25a obchodného podielu na obchodnej spoločnosti. Nie je pravda ani\nto, že žalobca nemohol predložiť vlastný znalecký posudok. Účastník konania má právo predkladať\nakékoľvek dôkazy, ktoré je následne správca dane povinný vyhodnotiť. Správca dane náležite odôvodnil\nnevykonanie dôkazu (nenariadenie znaleckého dokazovania), pričom žalovaný zopakoval, že zákon\npresne upravuje daňové výdavky, ktoré možno uplatniť a že daňovými výdavkami nie sú výdavky\n(náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľnými príjmom. Je pravda, že žalovaný sa v napadnutom rozhodnutí\nosobitne nevysporiadaval s námietkou nenariadenia znaleckého dokazovania, avšak z rozhodnutia\nje zrejmé, že skutkový stav v tejto otázke zistený správcom dane považoval za zistený riadne\na správne, z čoho vyplýva, že nepovažoval za potrebné doplniť dokazovanie ustanovením znalca.\nSprávca dane nevykonal ani vypočutie žalobcom navrhnutého svedka D. D. E., čo v prvostupňovom\nrozhodnutí neodôvodnil, no žalovaný v napadnutom rozhodnutí vysvetlil, že správca dane zistil skutkový\nstav jednak z predložených dôkazov, jednak miestnym zisťovaním v spoločnosti BELTIMO, tento bol\nzistený správne. Žalovaný zdôvodnil, že svedecká výpoveď D. E. by nemohla vyvrátiť dôkaz získaný\nz účtovníctva spoločnosti BELTIMO a nemohla by ani zmeniť vyhodnotenie skutkového stavu pri\npredaji obchodného podielu. Navyše, D. D. E. sa stal predsedom predstavenstva 12.03.2019, teda v\nčase predaja obchodného podielu za spoločnosť BELTIMO nekonal, ani nezastupoval spoločnosť pri\nuzatvorení zmluvy. Taktiež žalobca namietal, že v prvostupňovom rozhodnutí absentuje uvedenie toho,\nčo bolo výsledkom miestneho zisťovania a chýba najmä hodnotiaca úvaha správcu dane. Podľa žalobcu\nsprávca dane nesprávne chápal obsah a charakter vkladov do ostatných kapitálových fondov, v dôsledku\nčoho aj nesprávne posúdil dôsledky žalobcom uskutočneného prevodu obchodného podielu na „osud“\nvkladov, ktoré žalobca v minulosti vložil do kapitálových fondov tejto spoločnosti ako jej spoločník. Na\ntomto mieste je potrebné zopakovať, že správca dane ani žalovaný nespochybňovali vklady žalobcu\ndo tzv. ostatných kapitálových fondov spoločnosti OVINI, no náležite vysvetlili, že ohľadom prevodu\nobchodného podielu bolo nesporné, že žalobca predal obchodný podiel za kúpnu cenu 540 000 eur\n(ktorá tvorila „jednu“ cenu, neskladala sa z ceny za prevod obchodného podielu a odplaty za vklady do\nkapitálových fondov), pričom v súvislosti s touto účtovnou operáciou bolo možné uplatniť si ako náklad\nlen výdavok vo výške vstupnej ceny obchodného podielu. Skutkové okolnosti mal správca dane náležite\npreukázané jednak Zmluvou o prevode obchodného podielu, jednak dôkazmi z účtovníctva spoločnosti\nBELTIMO, preto nebolo potrebné vykonať ďalšie dokazovanie v tejto otázke.\n67. Žalobca namietal aj možné dvojité zdanie, keď u žalobcu by malo dôjsť k zdaneniu sumy 263 000\neur, ktoré správca dane neuznal ako daňový výdavok a z pohľadu nadobúdateľa obchodného podielu\nje potenciálne prerozdelenie týchto kapitálových fondov s vyplatením plnení spoločníkovi zdaniteľným\npríjmom bez možnosti uplatnenia daňového výdavku. V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že zdanenie\npríjmov žalobcu je vec odlišná od zdanenia príjmov tretej osoby (nadobúdateľa obchodného podielu),\nkeď zdanenie žalobcu súvisí so ziskom z predaja obchodného podielu (v ktorom má byť zohľadnená\nhodnota práv spoločníka) a zdanenie možných príjmov nadobúdateľa obchodného podielu v súvislosti\ns vyplatením plnení z kapitálového fondu je úplne odlišným účtovným prípadom.\n68. Správny súd je toho názoru, že správca dane a žalovaný odôvodnili svoje rozhodnutia v zákonnom\nprocesnom i hmotnoprávnom rámci. Nie je potrebné, aby bola daná podrobná odpoveď na každú\n\nvznesenú námietku, ale je vždy potrebné podľa povahy veci reagovať na zásadné a relevantné námietky.\nOrgány finančnej správy vysvetlili podstatu úpravy základu dane a podrobne reagovali na žalobcom\nvznesené námietky. Vychádzajúc z uvedených skutočností správny súd správnu žalobu žalobcu podľa\n§ 190 SSP zamietol ako nedôvodnú.\n69. Žalobca nebol v konaní o správnej žalobe úspešný, preto mu správny súd náhradu trov konania\nnepriznal podľa § 167 ods. 1 SSP (a contrario), podľa ktorého má právo na náhradu trov konania\nv správnom súdnictve len taký žalobca, ktorý bol v konaní celkom alebo sčasti úspešný. Správny súd\nnerozhodoval o náhrade trov konania žalovaného, pretože tento si nárok na náhradu trov konania\nneuplatnil, ani správny súd nezistil podmienky pre priznanie práva na náhradu trov konania žalovanému\nv zmysle § 168 SSP.\n70. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).\nPoučenie:\nTento rozsudok nadobúda právoplatnosť uplynutím lehoty 30 dní od doručenia rozsudku\nalebo podaním kasačnej sťažnosti proti tomuto rozsudku (§ 145 ods. 2 písm. a/ SSP v znení\núčinnom do 30.06.2023 s poukazom na § 493e SSP).\nProti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú môže podať účastník konania, ak bolo\nrozhodnuté v jeho neprospech, pričom ju musí podať v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia správneho\nsúdu (§ 443 ods. 2 písm. a/ SSP v znení účinnom do 30.06.2023 s poukazom na § 493e SSP). Kasačná\nsťažnosť sa podáva na Správnom súde v Banskej Bystrici.\nKasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil\nzákon tým, že\na) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve,\nb) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu,\nc) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a\nnekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník,\nd) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie,\ne) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd,\nf) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace\nprocesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces,\ng) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci,\nh) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu,\ni) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo\nj) podanie bolo nezákonne odmietnuté.\nDôvod kasačnej sťažnosti uvedený vyššie pod písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne\nposúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho\nposúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania\npred správnym súdom.\nPodľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania\npodľa § 57 uviesť\na) označenie napadnutého rozhodnutia,\nb) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,\nc) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440\nsa podáva (ďalej len \"sťažnostné body\"),\nd) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).\n(2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.\nSťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom.\nKasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané\nadvokátom. Povinnosti podľa predchádzajúce vety neplatia, ak má sťažovateľ alebo opomenutý\nsťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje,\nvysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa.\n\nPoznámka: Rozsudok nepodpísal člen senátu Mgr. Marián Štulajter z dôvodu jeho ospravedlnenej\nneprítomnosti na súde v čase jeho podpisovania.", "vazby": {}, "cituje": [], "citovane_v": []}