{"guid": "bc1878f1-171e-48c2-830b-88204bec2dd2:8bfb6a3c-ced3-466f-831c-e81853317af6", "ecli": "ECLI:SK:NSSSR:2025:1019201563.2", "spisova_znacka": "2Sfk/51/2023", "nazov": "Rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 2Sfk/51/2023 z 31. 3. 2025", "citacia": "rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR z 31. marca 2025, sp. zn. 2Sfk/51/2023, ECLI:SK:NSSSR:2025:1019201563.2", "identifikacne_cislo": "1019201563", "sud": {"guid": "sud_175", "nazov": "Najvyšší správny súd SR", "typ": "nss", "slug": "najvyssi-spravny-sud"}, "sudca": "JUDr. Elena Berthotyová", "sudca_id": 131, "sudca_url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/sudca/judr-elena-berthotyova-131", "datum_vydania": "2025-03-31", "forma": "Rozsudok", "povaha": ["Zmeňujúce"], "oblast": ["Správne právo"], "podoblast": ["Ostatné"], "merito": null, "pravna_veta": null, "pravna_veta_zdroj": null, "zhrnutie": null, "kolegium": null, "senat": null, "stav": null, "zbierka": null, "predpisy": [{"iri": "/SK/ZZ/2015/162", "nazov": "SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162", "judikatura_url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/predpis/162-2015"}, {"iri": "/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-462.odsek-2", "nazov": "§ 462 ods. 2 SSP", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2015/162/#paragraf-462.odsek-2", "judikatura_url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/predpis/162-2015/paragraf-462"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595", "nazov": "zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595", "judikatura_url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/predpis/595-2003"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-6.odsek-8", "nazov": "§ 6 ods. 8 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-6.odsek-8", "judikatura_url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-6"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-16.odsek-3", "nazov": "§ 16 ods. 3 zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-16.odsek-3", "judikatura_url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-16"}, {"iri": "/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-17.odsek-1.pismeno-d", "nazov": "§ 17 ods. 1 písm. d) zákona č. 595/2003 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/#paragraf-17.odsek-1.pismeno-d", "judikatura_url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/predpis/595-2003/paragraf-17"}], "paragrafy": ["/SK/ZZ/2015/162#paragraf-462", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-6", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-16", "/SK/ZZ/2003/595#paragraf-17"], "ma_text": true, "text_zdroj": "pdf", "pdf_url": "https://obcan.justice.sk/content/public/item/8bfb6a3c-ced3-466f-831c-e81853317af6", "zdroj": "infosud", "url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/r/ECLI:SK:NSSSR:2025:1019201563.2", "api_url": "https://www.kauzis.sk/api/v1/judikatura/ECLI:SK:NSSSR:2025:1019201563.2", "text_url": "https://www.kauzis.sk/api/v1/judikatura/ECLI:SK:NSSSR:2025:1019201563.2/text", "citacie_n": 0, "text": "Súd:\nSpisová značka:\nIdentifikačné číslo súdneho spisu:\nDátum vydania rozhodnutia:\nMeno a priezvisko sudcu, VSÚ:\nECLI:\n\nNajvyšší správny súd SR\n2Sfk/51/2023\n1019201563\n31. 03. 2025\nJUDr. Elena Berthotyová\nECLI:SK:NSSSR:2025:1019201563.2\n\nROZSUDOK V MENE\nSLOVENSKEJ REPUBLIKY\nNajvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny\nBerthotyovej, PhD. a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej\nveci žalobcu (sťažovateľa): Z. K. J., bytom: D. I. XX, T. XXXX, C. J., dátum narodenia: XX.XX.XXXX,\nzastúpený: 1/ advokátskou kanceláriou Dentons Europe CS LLP, so sídlom One Fleet Place 1, EC4P\n4GD Londýn, Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného Írska, konajúca prostredníctvom svojej\norganizačnej zložky Dentons Europe CS LLP, organizačná zložka, so sídlom Štefánikova 15, 811 05\nBratislava, IČO: 36 861 391, zapísaná v obchodnom registri Okresného súdu Bratislava I, oddiel:\nPo, vložka č.: 1665/B, 2/ advokátskou kanceláriou STANĚK VETRÁK & PARTNERI, s.r.o., so sídlom:\nDunajská 15, 811 08 Bratislava, IČO: 36 795 038, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej\nrepubliky, so sídlom: Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti\nrozhodnutia žalovaného č: 102340758/2019 z 10. októbra 2019, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu\nproti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 1S/249/2019 - 170 zo 16. februára 2023, takto\nrozhodol:\nI. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 1S/249/2019 170 zo 16. februára 2023 mení tak, že rozhodnutie žalovaného číslo: 102340758/2019 z 10. októbra\n2019 ruší a vec vracia na ďalšie konanie žalovanému.\nII. Návrh žalobcu na prerušenie konania zamieta.\nIII. Žalobcovi priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov kasačného\nkonania ako aj konania pred správnym súdom.\nodôvodnenie:\nI. Priebeh a výsledky administratívneho konania\n1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, Radlinského 37, 817 73 Bratislava - (v súčasnosti\nuž „Daňový úrad pre vybrané hospodárske subjekty“ (ďalej aj „prvostupňový správny orgán“ alebo\n„správca dane“) na základe výsledkov vykonanej daňovej kontroly pre dane z príjmov fyzickej osoby\nza zdaňovacie obdobie roku 2014 vyhotovil Protokol z daňovej kontroly č. 100598237/2019 zo dňa\n11.03.2019 (ďalej aj „Protokol“). Po vykonaní vyrubovacieho konania vydal podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona\nč. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov (ďalej aj „daňový\nporiadok“) rozhodnutie č. 101549012/2019 zo dňa 25.06.2019, ktorým určil žalobcovi rozdiel na dani z\npríjmov fyzickej osoby na základe zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov\n(ďalej aj „zákon o dani z príjmov“) vo výške 40.103.170,73 EUR a neuznal daňovú stratu vo výške\n10.847,54 EUR za zdaňovacie obdobie rok 2014.\n2. Žalobca bol daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonával funkciu\nkomplementára v komanditnej spoločnosti - Old Brewery k.s., Zámocká 30, 811 01 Bratislava (ďalej len\nako „komanditná spoločnosť“) a ktorú označil ako miesto stálej prevádzkarne v zmysle § 16 ods. 1 písm.\na) zákona o dani z príjmov a v súlade s § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov, je považovaný príjem\nplynúci z tejto funkcie považovaný za príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni na území Slovenskej\n\nrepubliky. Základ dane z príjmov komplementára (daňového subjektu), vychádza zo základu dane z\npríjmov komanditnej spoločnosti ako celok zisteného stavu podľa § 14 ods. 5 zákona o dani z príjmov.\nV zmysle tohto ustanovenia komanditná spoločnosť výsledok hospodárenia pred zdanením upravuje o\npoložky zvyšujúce a znižujúce základ dane v zmysle ustanovení § 17 až § 29 o dani z príjmov. Žalobca\nmal v predmetnom zdaňovacom období príjmy (prijal platby na bankové účty), podľa § 6 ods. 1 (príjmy z\npodnikania) a teda mal povinnosť viesť daňovú evidenciu v zmysle § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov,\nktorá je nevyhnutná pre zistenie základu dane.\n3. Rozhodujúcim pre správcu dane pri určení rozdielu dane bolo, že žalobca, ako komplementár\nkomanditnej spoločnosti, mal podiel na výsledku hospodárenia spoločnosti pred zdanením za účtovné\nobdobie končiace 30.09.2014 vo výške 160.704.097,77 EUR a podiel na daňovej strate vo výške\n10.847,54 EUR s tým, že podiel na zisku, t. j. podiel na výsledku hospodárenia mu bol vyplatený v\nsume rovnajúcej sa príslušnej výške podielu spoločníka na výsledku hospodárenia spoločnosti pred\nzdanením. Podiel na zisku komplementára komanditnej spoločnosti je podľa § 3 ods. 2 písm. c) zákona\no dani z príjmov predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa zákona o dani z príjmov alebo\nmedzinárodnej zmluvy. Podiel na zisku komplementára je odmenou za výkon funkcie komplementára a\nmožno ho považovať za aktívny príjem - za príjem z podnikania.\n4. Príjem z podnikania žalobca nezahrnul do základu dane zistenom v zmysle § 17 ods. 1 písm. a)\nzákona o dani z príjmov ako zdaniteľný príjem - podiel na zisku komplementára fyzickej osoby, ktorý\nmu bol vyplatený v kontrolovanom zdaňovacom období roku 2014, čím neoprávnene znížil základ dane\nz príjmov kontrolovaného zdaňovacieho obdobia roku 2014 v celkovej sume o 160.421.088,31 EUR\n(160.704.097,77 EUR - 10.847,54 EUR [strata rok 2014] - 270.514,50 EUR [nárok na uplatnenie daňovej\nstraty z predchádzajúcich zdaňovacích období] - 1.647,42 EUR [neuhradená časť podielu na výsledku\nhospodárenia k 31.12.2014]).\n5. Žalobca podal odvolanie proti rozhodnutiu správcu dane, ktoré žalovaný preskúmavaným\nrozhodnutím potvrdil a odôvodnil nasledovne:\n· správca dane postupoval správne, keď aplikoval zákon o dani z príjmov v znení účinnom pre\nzdaňovacie obdobie - rok 2014, pričom bral do úvahy aj usmernenia nadriadených orgánov („Poučenie\nna vyplnenie daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o\ndani z príjmov v znení neskorších predpisov“ za rok 2014, ktoré platí aj pre komplementára; Výklad\nFinančného riaditeľstva SR k dotknutým ustanoveniam o dani z príjmov zverejnený na webovej stránke;\n„daňové súvislosti výplaty podielu na zisku“, ktorého autormi sú zamestnanci Ministerstva financií SR),\nneuviedol svojvoľný výklad zákona, ktorý by bol v rozpore s názorom nadriadeného orgánu ako to\nnamietal žalobca;\n· zákonom č. 314/2005 Z. z. sa ustanoveniami § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. c) zákona o\ndani z príjmov legislatívne spresnil pojem „podiel na zisku po zdanení“ tak, aby bolo jednoznačné, že\npredmetom dane nie sú len tie podiely na zisku (dividendy), ktoré sú vyplácané v nadväznosti na podiel\nna základnom imaní príjemcu v obchodnej spoločnosti alebo družstve. Žalovaný poukázal na to, že\nsamotný daňový subjekt vo svojom vyjadrení ev. č. 6/14644871/2018 zo dňa 07.01.2018 uznal, že podiel\nvýsledku hospodárenia (podiel na zisku), je predmetom dane z príjmu. Zdôraznil, že novelou zákona o\ndani z príjmov účinnou od 01.01.2017 a od 01.01.2018 nedošlo k zmene § 6 ods. 1 písm. d) a § 6 ods.\n8 zákona o dani z príjmov;\n· podiel na zisku komplementára je v súčasnosti zdaňovaný, pričom žalobca mal postupovať v zmysle\n§ 6 ods. 1 písm. d) a § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov. Pri zisťovaní základu dane sa vychádza\nz výsledku hospodárenia komanditnej spoločnosti. Žiadne ustanovenie zákona o dani z príjmov\nneoslobodzuje komplementára (fyzickú alebo právnickú osobu) od povinnosti vykázať, priznať a zdaniť\nvšetky podnikateľské príjmy;\n· podmienky pre zdaňovanie komplementára právnickej osoby a komplementára fyzickej osoby sú\nrovnaké a teda, aj komplementár fyzická osoba má povinnosť postupovať pri zisťovaní základu dane\npodľa § 17 zákona o dani z príjmov, t. j. upraviť výsledok hospodárenia o položky zvyšujúce a znižujúce\nvýsledok hospodárenia, resp. pri evidencii príjmov a výdavkov zahrnúť do zdaniteľných príjmov všetky\npríjmy z podnikania, ktoré nie sú oslobodené od dane a sú predmetom dane, teda aj vyplatený podiel na\nvýsledku hospodárenia - podiel na zisku komplementára, ktorý je predmetom dane. V opačnom prípade\nby dochádzalo k nerovnakému daňovému zaobchádzaniu medzi komplementárom právnickou osobou,\na komplementárom fyzickou osobou;\n· v zmysle § 17 zákona o dani z príjmov, mal daňový subjekt ako komplementár - fyzická osoba zahrnúť\ndo príjmov a výdavkov, ktoré sa zahŕňajú do základu dane, aj príjem z podnikania, ktorý je predmetom\ndane a nie je oslobodený od dane, teda aj vyplatený podiel na výsledku hospodárenia a ktorým je\nv danom prípade podiel na zisku, komplementára. V kontrolovanom zdaňovacom období roku 2014\n\nmal žalobca zdaniteľný príjem, ktorý mu bol vyplatený za výkon funkcie komplementára ako príjem z\npodnikania vo výške 160.704.097,77 EUR, avšak žiadnym spôsobom nepreukázal zaplatenie dane vo\nvýške 40.103.170,73 EUR z uvedeného zdaniteľného príjmu;\n· podľa § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov v danom prípade ide o príjem dosahovaný v stálej\nprevádzkami. Z uvedeného vyplýva, že príjem daňového subjektu ako komplementára komanditnej\nspoločnosti, ktorý je rezidentom Poľskej republiky, v súlade s článkom 7 Zmluvy medzi Slovenskou,\nrepublikou a Poľskou republikou o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore dane z príjmov a z majetku č.\n95/1996 Z. z. (ďalej aj ako „ZZDZ“), podlieha zdaneniu v Slovenskej republike podľa vyššie uvedených\nslovenských právnych predpisov;\n· žalobca má povinnosť viesť daňovú evidenciu v zmysle § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Preto\nbol povinný viesť evidenciu o príjmoch a daňových výdavkoch a do tejto evidencie mal zahrnúť všetky\npríjmy. V zmysle § 17 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa\n§ 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza z rozdielu medzi\npríjmami a výdavkami. Zo strany žalobcu došlo k porušeniu tohto ustanovenia z dôvodu, že nezahrnul\ndo základu dane zistenom podľa § 17 ods. l písm. a) zákona o dani z príjmov, zdaniteľný príjem - podiel\nna výsledku hospodárenia, a síce podiel na zisku komplementára fyzickej osoby, ktorý mu bol vyplatený\nv kontrolovanom zdaňovacom období rok 2014;\n· správca dane správne poukázal v napadnutom rozhodnutí na skutočnosť, že vyplatený podiel na\nvýsledku hospodárenia, resp. podiel na zisku, nie je u konečného príjemcu (v tomto prípade žalobcu)\npredmetom dane len v prípade, ak bol už zdanený vyplácajúcou spoločnosťou, čo sa v danom prípade\nnestalo;\n· komplementár je štatutárnym orgánom, ktorému je vyplácaný príjem na základe výkonu jeho aktívnej\nčinnosti, na rozdiel od komanditistu, ktorému plynie pasívny príjem (dividenda), keďže má povinnosť\nvkladu. Nezdanením podielu na výsledku hospodárenia, teda podielu na zisku komplementára, ktorý\nsa vypláca pred zdanením, by bola porušená zásada jediného priameho zdanenia a zásada rovnakého\ndaňového zaobchádzania (napríklad spoločníkovi s.r.o. a akcionárom a.s. sa vypláca podiel na výsledku\nhospodárenia, teda podiel na zisku až po zdanení).\nII. Konanie na správnom súde\n6. Žalobca podal proti preskúmavanému rozhodnutiu žalovaného správnu žalobu. Správny súd žalobu\nzamietol podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“). Odôvodnenie\nje možné zhrnúť do nasledujúcich bodov:\n· žalobca, ako daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, pri zisťovaní základu dane podľa § 17\nods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, nezahrnul do zdaniteľných príjmov príjem z podnikania podľa\n§ 6 zákona o dani z príjmov, ktorý bol dosahovaný v stálej prevádzkarni (§ 16 ods. 3 zákona o dani\nz príjmov) a teda k zdaneniu podielu na zisku komplementára žalobcom nedošlo a ani u vyplácajúcej\nkomanditnej spoločnosti;\n· zákon o dani z príjmov nevymenováva taxatívne všetky možné druhy podnikateľských príjmov, ktoré\nby mohli daňovým subjektom plynúť a má za to, že predmetom dane z príjmov sú v zásade všetky príjmy\nfyzických osôb s výnimkou príjmov vylúčených z predmetu dane. Rozdelenie príjmov podľa druhov\npríjmov, ktoré sú bližšie špecifikované v § 5 až § 8, zodpovedá potrebe rešpektovať rozdiely pri zisťovaní\nzákladu dane a pri vyberaní dane z príjmov. Z uvedeného vyplýva, že citované ustanovenie taxatívne\nvymedzuje, ktoré príjmy nie sú predmetom dane (teda tie, ktoré už raz predmetom zdanenia boli a ich\nďalším zdanením by bola porušená zásada jediného priameho zdanenia a to napr. vyplatené podiely na\nzisku po zdanení, dividend a pod.);\n· žalobca pri zisťovaní základu dane mal postupovať podľa § 17 zákona o dani z príjmov (upraviť\nvýsledok hospodárenia o položky zvyšujúce a znižujúce výsledok hospodárenia, resp. pri evidencii\npríjmov a výdavkov zahrnúť do zdaniteľných príjmov všetky príjmy z podnikania, ktoré nie sú\noslobodené od dane a sú predmetom dane), teda aj podiel na zisku komplementára, ktorý mal byť\npredmetom dane. Správny súd poukázal na postup zverejnený Finančným riaditeľstvom Slovenskej\nrepubliky v „Poučení na vyplnenie daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby podľa\nzákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov“ za rok 2014, v zmysle\nktorého daňovník, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti uvedie rozdiel medzi jeho\npodielom na výsledku hospodárenia a podielom na základe dane (alebo daňovej strate) komanditnej\nspoločnosti, pokiaľ je tento rozdiel kladný. Ďalej správny súd poukázal na dokument zverejnený\nna webovej stránke finančnej správy (https://www.finančnasprava.sk/__img/pfsedit/Dokumenty_PFS/\nZverejnovanie_dok/Aktualne/DP/ Uctovnictvo/2017.10.1 l_Podiel_zisku_PO.pdf), v ktorom sa uvádza,\nže: „Z predmetu dane z príjmov i naďalej nie sú vylúčené (t. j. naďalej sú predmetom dane) podiel na\nzisku komplementára komanditnej spoločnosti“. „Uvedené plnenia boli zdaniteľným príjmom aj v zmysle\n\nzákona o dani z príjmov účinného do 31.12.2016 a s účinnosťou od 01.01.2017 nedošlo v ich zdaňovaní\nk žiadnej zmene.“;\n· žalobca nepreukázal právny základ vylúčenia peňažného príjmu z podnikania, t. j. podielu na zisku\nkomplementára fyzickej osoby komanditnej spoločnosti zo zdaniteľných príjmov, ktorý jej bol vyplatený\nv kontrolovanom zdaňovacom období roku 2014 a ktorý nezahrnula do daňovej evidencie príjmov\na výdavkov ako aktívny príjem z podnikania plynúci jej z účasti ako komplementára v komanditnej\nspoločnosti;\n· žalobca mal povinnosť aplikovať normatívny účinok § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov, ktorým\nje jednoznačne stanovený predmet dane komplementára - fyzickej osoby, ktorý zdaňuje všetky svoje\npríjmy, ktoré sú predmetom dane a nie sú od dane oslobodené, teda aj podiel na zisku komplementára;\n· podľa zákona o dani z príjmov, je ustanovené vyňatie podielu na zisku z predmetu dane iba pre tie\nosoby, ktoré majú účasť na základnom imaní spoločnosti. V prípade žalobcu sa nejednalo o podiel\nna zisku komanditistu komanditnej spoločnosti, ktorému je vyplácaný podiel na zisku po zdanení\n(dividenda), a ktorý má podiel na vklade do komanditnej spoločnosti (t. j. je v pozícii spoločníka). Preto\nmožno uzavrieť, že keďže žalobca nemal podiel na základnom imaní (resp. na vklade) spoločnosti, ako\nkomplementár fyzická osoba - bol povinný podľa § 17 zákona o dani z príjmov, zahrnúť do príjmov a\nvýdavkov, ktoré sa zahŕňajú do základu dane, aj príjem z podnikania, ktorý je predmetom dane a nie je\noslobodený od dane - teda aj podiel na zisku komplementára;\n· v konaní mal správny súd preukázané, že podiel na výsledku hospodárenia (podiel na zisku) žalobkyne\nbol príjmom z podnikania podľa § 6 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov a že tento nebol zdanený\nvyplácajúcou spoločnosťou. Preto možno prijať záver, že v danom prípade teda nebolo možné vylúčiť\nschválený a vyplatený podiel na zisku komplementára (fyzickej osoby) z predmetu dane, zo zdaniteľného\npríjmu a zo základu dane;\n· s poukazom na § 14 ods. 5 zákona o dani z príjmov, základ dane daňového subjektu, ktorý je\nkomanditnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa ustanovení § 17 až § 29, pričom\nod takto zisteného základu dane sa odpočíta podiel pripadajúci na komplementárov a zostávajúci\nzáklad dane je základom dane komanditnej spoločnosti. Zostávajúca časť základu dane komanditnej\nspoločnosti podlieha dani z príjmov právnických osôb a podiel na zisku sa vypláca komanditistovi po\nzdanení (komanditista podiel na zisku už nezdaňuje). Časť základu dane pripadajúca na komplementára\nsa prenáša pred zdanením a je zdaniteľným príjmom komplementára (zákon o dani z príjmov zamedzuje\ndvojitému nezdaneniu);\n· v nadväznosti na oslobodenie vymedzené v Smernici Rady 2011/96/EÚ z 30.11.2011 (ďalej len ako\n„Smernica Rady 2011/96/EÚ“) transponovanej do zákona o dani z príjmov, zákon o dani z príjmov\nvylučuje podiel na zisku z predmetu dane, ktorý sa vzťahuje v prípade komanditnej spoločnosti len na tie\npodiely na zisku, ktoré sú vyplatené z tej časti základu dane, ktorá pripadá na komanditnú spoločnosť a\npodlieha dani z príjmov právnickej osoby, t. j. nevzťahuje sa na komplementárov. Z uvedeného vyplýva,\nže vyplácané podiely na zisku nie sú u konečného príjemcu predmetom dane len v prípade, ak boli\nzdanené vyplácajúcou spoločnosťou;\n· vyplácané podiely na zisku nie sú u konečného príjemcu predmetom dane len v prípade, ak boli\nzdanené vyplácajúcou spoločnosťou. V danom prípade, ak by sa nezdanili podiely na zisku ani u\nvyplácajúcej spoločnosti a ani u konečného príjemcu, došlo by k dvojitému nezdaneniu, čo vylučuje\nvnútroštátna platná právna úprava a nebolo by to ani v súlade s právom EÚ. Nezdanením podielu na\nvýsledku hospodárenia, teda podielu na zisku komplementára, ktorý sa vypláca pred zdanením, by bola\nporušená zásada jediného priameho zdanenia a zásada rovnakého daňového zaobchádzania;\n· žalobca mal príjmy, keďže prijal platby na bankové účty (§ 6 ods. 1 zákona o dani z príjmov), v dôsledku\nčoho mal povinnosť viesť daňovú evidenciu o daňových výdavkoch a príjmoch, do ktorých mal zahrnúť\nvšetky zdaniteľné aj nezdaniteľné príjmy a to v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu\ndane vrátane evidencie prijatých dokladov, o hmotnom majetku a nehmotnom majetku zaradenom do\nobchodného majetku, zásobách a pohľadávkach a záväzkoch (§ 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov).\nIII. Konanie na kasačnom súde\n7. Žalobca (sťažovateľ) podal proti rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť z dôvodu, že správny\nsúd nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace\nprocesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, rozhodol na základe\nnesprávneho právneho posúdenia veci a odklonil sa od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu\npodľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP. Napadnutý rozsudok správneho súdu navrhol zmeniť tak, že\nruší preskúmavané rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane alebo zrušiť rozsudok\nsprávneho súdu a vec mu vrátiť na ďalšie konanie.\n\n8. Žalobca odôvodnil svoju kasačnú sťažnosť nasledovne:\nSkutkový stav\n· žalobca bol počas zdaňovacieho obdobia roku 2014 komplementárom v komanditnej spoločnosti, ktorá\nza účtovné obdobie končiace 31. septembrom 2014 vykázala (pred rozdelením účtovného zisku medzi\nkomplementára a komanditistu): (a) výsledok hospodárenia pred zdanením vo výške 160.720.169,79\nEUR; a (b) daňovú stratu vo výške - 10.848,62 EUR;\n· účtovný výsledok hospodárenia vo výške 160.720.169,79 EUR dosiahla komanditná spoločnosť\n(najmä) prijatím podielu na zisku (dividendy) od spoločnosti New Old Brewery S.A., so sídlom 46a,\navenue J. F. Kennedy, L-1855 Luxemburg (ďalej len „New Old Brewery S.A.“) z titulu vlastníctva akcií\na účasti na základnom imaní. Tento príjem na strane OB nebol predmetom dane z príjmu právnických\nosôb, a to na základe § 12 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov, ktorý ho vylučuje z predmetu\ndane právnickej osoby, a z tohto dôvodu nebol (a ani nemohol byť) súčasťou základu dane komanditnej\nspoločnosti. Táto dividenda však pochádza z príjmov, ktoré boli prinajmenšom jedenkrát zdanené, a to\nuž pri svojom zdroji (t. j. na úrovni New Old Brewery S.A., resp. jej dcérskej spoločnosti, ktorá túto čiastku\nvytvorila príjmom zo svojej bežnej prevádzkovej činnosti);\n· základ dane komanditnej spoločnosti zistený za zdaňovacie obdobie 2014 v súlade s § 17 až § 29\nzákona o dani z príjmov tak bol vo výške - 10.848,62 EUR (daňová strata). Keďže podľa spoločenskej\nzmluvy komanditnej spoločnosti sa zisk delil medzi komplementára a komanditistu v pomere 99,99%\npre komplementára a 0,01% pre komanditistu, časť základu dane komanditnej spoločnosti pripadajúca\nna žalobcu ako komplementára na základe dane komanditnej spoločnosti zistený v súlade s § 2 písm.\ng), § 3 ods. 1 písm. b), § 4 ods. 1, § 6 ods. 1 písm. d) a ods. 8 zákona o dani z príjmov bola negatívna\n- išlo o časť daňovej straty komanditnej spoločnosti vo výške - 10.847,54 EUR;\n· žalobca bol v zdaňovacom období 2014 podľa zákona o dani z príjmov daňovníkom s obmedzenou\ndaňovou povinnosťou, ktorý bol povinný zdaniť v Slovenskej republike len príjem plynúci zo zdrojov na\núzemí Slovenskej republiky, konkrétne zo stálej prevádzkarne vzniknutej na území Slovenskej republiky\nz dôvodu svojej účasti v komanditnej spoločnosti v postavení komplementára (§ 16 ods. 3 zákona o dani\nz príjmov). Žalobca nevykonával na území Slovenskej republiky žiadne ďalšie činnosti a ani nepoberal\nžiadne ďalšie príjmy zo zdrojov v Slovenskej republike, ktoré by podliehali zdaneniu v Slovenskej\nrepublike. V nadväznosti na to vykázal vo svojom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2014 v\nSlovenskej republike ako príjem z podnikania titulom účasti v komanditnej spoločnosti v postavení\nkomplementára v súlade s § 6 ods. 1 písm. d) a ods. 8 zákona o dani z príjmov hodnotu svojho podielu\nna daňovej strate komanditnej spoločnosti v sume - 10.847,54 EUR (prevzatá časť základu dane, resp.\ndaňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúca na komplementára - žalobcu);\n· sporné je iba to, že podľa názoru žalobcu bol správny a zákonný postup, keď do svojho základu dane z\npríjmu komplementára - daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou za zdaňovacie obdobie 2014\nprevzal v zmysle § 6 ods. 1 písm. d) a ods. 8 zákona o dani z príjmov len svoj podiel na základe\ndane komanditnej spoločnosti (t. j. na daňovej strate komanditnej spoločnosti), zatiaľ čo správny súd\n(a rovnako aj žalovaný a správca dane) zastáva názor, že žalobca mal do svojho základu dane z\ntitulu svojho postavenia komplementára zahrnúť okrem svojho podielu na základe dane komanditnej\nspoločnosti aj svoj podiel na výsledku hospodárenia (účtovného zisku) komanditnej spoločnosti za\núčtovné obdobie 2014, t. j. čiastku 160.704.097,77 EUR a túto zdaniť podľa ZDP.\nPrávna argumentácia žalobcu\n· správny súd nesprávne právne posúdil daňovú povinnosť žalobcu, ako daňového subjektu s\nobmedzenou daňovou povinnosťou, keď neposudzoval základ dane žalobcu z vyplateného podielu na\nzisku komplementára komanditnej spoločnosti podľa ustanovenia § 6 ods. 1 písm. d) a ods. 8 zákona o\ndani z príjmov, ktoré určuje základ dane komplementára komanditnej spoločnosti, ale daňovú povinnosť\nžalobcu vrátane jeho základu dane založil výlučne na ustanovení § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z\npríjmov (ktoré len upravuje predmet dane v zmysle druhu príjmu, ktorý vo všeobecnosti podlieha dani,\navšak nehovorí nič o základe dane, teda o rozsahu, v akom tento príjem podlieha dani) v nadväznosti\nna čo sa odvolal na všeobecné ustanovenie o zisťovaní základu dane podľa § 17 zákona o dani z\npríjmov, čím porušil zásadu zákonnosti ukladania a výberu daní nullum tributum sine lege). Daňovú\npovinnosť nie je možné vytvárať rozširujúcim výkladom zákona v neprospech daňovníka, naopak\nprípadné nejednoznačné znenie a systematiku zákona je potrebné interpretovať miernejšie (in dubio\nmitius) a v neprospech správcu dane (in dubio contra fiscum). Správny súd v nadväznosti na žalovaného\na správcu dane uložili žalobcovi daňovú povinnosť, ktorú jej zákon neukladá;\n· predmet dane určujú ustanovenia § 3 ods. 1 písm. b) a ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov,\ntzn. vyplatený podiel na zisku žalobcovi, ako príjem z výkonu činnosti komplementára komanditnej\nspoločnosti, je ako druh príjmu predmetom dane. Tieto ustanovenia zakladajú právny rámec pre\n\nzdaňovanie príjmov komplementára komanditnej spoločnosti, no neurčujú rozsah ani výšku tohto\nzdanenia;\n· základ dane z príjmu komplementára komanditnej spoločnosti sa určí na základe ustanovení § 6 ods.\n1 písm. d) a ods. 8 zákona o dani z príjmov, podľa ktorého príjmami z podnikania sú príjmy spoločníkov\nverejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti podľa odsekov 7 a 8.\nUstanovenie § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov úplne jasne a jednoznačne určuje, že základom dane\n(čiastkovým základom dane) komplementára komanditnej spoločnosti je časť základu dane komanditnej\nspoločnosti zisteného podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov pripadajúca na komplementára;\n· preto mal žalobca, ako komplementár a daňový subjekt s obmedzenou daňovou povinnosťou,\npovinnosť v daňovom priznaní pri určení svojho základu dane preniesť (časť) základ(u) dane,\nresp. daňovej straty komanditnej spoločnosti do daňového priznania komplementára bez toho, aby\ndochádzalo k akejkoľvek ďalšej úprave (zvýšeniu alebo zníženiu). Keďže komanditná spoločnosť v\ndanom zdaňovacom období dosiahla daňovú stratu, žalobca správne a v súlade so zákonom uviedol vo\nsvojom daňovom priznaní ako svoj základ dane podiel na daňovej strate komanditnej spoločnosti;\n· správny súd nezákonne a nesprávne určil, že žalobca mal pri zisťovaní základu dane postupovať podľa\nvšeobecného ustanovenia (lex generalis) o zisťovaní základu dane § 17 zákona o dani z príjmov, a to\naj napriek tomu, že zákona o dani z príjmov obsahuje špeciálne ustanovenie (lex specialis) o určení\nzákladu dane komplementára komanditnej spoločnosti v § 6 ods. 1 písm. d) a ods. 8 zákona o dani z\npríjmov;\n· správny súd nesprávne právne posúdil aj povinnosť žalobcu viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 10\na ods. 11 zákona o dani z príjmov, a preto nemohlo z jeho strany dôjsť k porušeniu § 17 ods. 1 zákona o\ndani z príjmov, ktorý sa na žalobcu vôbec nevzťahuje. Žalobca nespĺňa ani jednu z dvoch kumulatívnych\npodmienok, za splnenia ktorých by bol povinný viesť daňovú evidenciu: (a) nepodnikal a nevykonávala\ninú samostatne zárobkovú činnosť (pretože osobne nevykonával v Slovenskej republike žiadnu činnosť\nnapĺňajúcu znaky podnikania podľa § 2 ods. 1 a 2 Obchodného zákonníka, ale iba dosiahol príjem, ktorý\nsa podľa zákona o dani z príjmov považuje za príjem z podnikania prostredníctvom stálej prevádzkarne)\na najmä (b) neuplatňoval pri určení svojho základu dane žiadne daňové výdavky, pretože iba do svojho\ndaňového priznania prevzal časť základu dane, resp. daňovej straty komanditnej spoločnosti presne,\nako mu to kázal § 6 ods. 1 písm. d) a ods. 8 zákona o dani z príjmov;\n· ohľadom poučenia na vyplnenie daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby podľa zákona\nč. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov za rok 2014 uviedol, že sa jedná\no zavádzajúcu informáciu žalovaného, ktorú prebral aj správny súd. Predmetné poučenie nebolo\nnikdy vydané vo forme všeobecne záväzného právneho predpisu v zmysle § 15 daňového poriadku.\nOkrem toho sa poučenie netýka daňového priznania fyzickej osoby, ale právnickej osoby, ktorá vedie\npodvojné účtovníctvo a je povinná vo svojom účtovníctve evidovať aj podiel na účtovnom zisku (výsledku\nhospodárenia) komanditnej spoločnosti, v ktorej je takáto právnická osoba komplementárom. Žalobca\nje fyzickou osobou, ktorá neúčtuje v systéme podvojného účtovníctva a preto nemusí upravovať svoj\núčtovný zisk z titulu pôsobenia ako komplementár v komanditnej spoločnosti. Preto sa na žalobcu\npoučenie k vyplneniu daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby nevzťahuje. Navyše\nkompenzovanie neurčitosti zákona odkazovaním na poučenie k vyplneniu daňového priznania je\nneprípustné;\n· k správnym súdom spomenutej Smernici Rady 2011/96/EÚ uviedol, že predmetná smernica upravuje\nminimálne podmienky/požiadavky na oslobodenie príjmov vo forme podielov na zisku (dividend)\nvyplácaných medzi dcérskymi a materskými obchodnými spoločnosťami v rámci členských štátov\nEurópskej únie od zdanenia, pričom nezabraňuje členským štátom oslobodiť od zdanenia podiely\nna zisku vo väčšom rozsahu. Uvedená právna úprava mala zabezpečiť, že výplata podielu na zisku\nprávnickou osobou (obchodnou spoločnosťou alebo obdobnou zahraničnou obchodnou spoločnosťou)\npo zdanení daňou z príjmov nemala byť už zdanená na akomkoľvek stupni distribúcie tohto podielu\nna zisku, teda sledovala zákaz dvojitého zdanenia príjmu do 31.12.2016. Zdanenie podielu na zisku\n(dividendy) bolo opätovne zavedené do právneho poriadku Slovenskej republiky s účinnosťou od 1.\njanuára 2017 zákonom č. 341/2016 Z. z.;\n· k „dvojitému nezdaneniu“ uviedol, že v prípade žalobcu išlo o príjem, ktorý už bol (prinajmenšom)\njedenkrát zdanený. Príjem komanditnej spoločnosti v rozhodujúcej časti predstavoval podiel na zisku\n(dividendu) z titulu vlastníctva akcií v New Old Brewery S.A.. Každý podiel na zisku (dividenda) zásadne\npochádza z príjmov, ktoré už boli zdanené predtým, ako došlo k výplate dividendy. To znamená, že o\npeňažných prostriedkoch prijatých ako podiel na zisku (dividenda) z titulu vlastníctva podielu a účasti na\nzákladnom imaní vyplácajúcej spoločnosti nemožno tvrdiť, že tieto prostriedky neboli ani raz zdanené,\npretože boli uvedeným spôsobom zdanené (prinajmenšom) jedenkrát, a to pri prvotnom zdroji tohto\n\npríjmu. Je pritom bez významu, na ktorej úrovni v rámci viacúrovňovej vlastníckej štruktúry k tomuto\nzdaneniu došlo (spravidla k nemu dochádza na tej úrovni, na ktorej sa dosahuje príjem z bežnej\nprevádzkovej činnosti). Uvedenú skutočnosť overil prvostupňový správca dane z vyžiadanej účtovnej\nalebo zmluvnej a inej dokumentácie počas viacerých miestnych zisťovaní v komanditnej spoločnosti\nzameraných na preverenie účtovníctva a účtovnej dokumentácie a kalkulácie základu dane a daňovej\npovinnosti komanditnej spoločnosti za zdaňovacie obdobia rokov 2013 až 2016, a správnosť vylúčenia\nprijatej dividendy od New Old Brewery S.A. zo základu dane komanditnej spoločnosti za zdaňovacie\nobdobie roku 2014 de facto potvrdil vydaním súhlasu s výmazom komanditnej spoločnosti z obchodného\nregistra zo dňa 30. júla 2018 bez zvýšenia základu dane za zdaňovacie obdobie roka 2014. Ďalšie\nzdanenie príjmu prijatého z titulu dividendy pochádzajúcej z príjmov z bežnej prevádzkovej činnosti (u\nžalobcu), ktoré už raz boli zdanené, je v rozpore so zásadou zákazu dvojitého zdanenia;\n· žalobca správnemu súdu predložil aj právne stanovisko Právnickej fakulty Univerzity Komenského v\nBratislave, č. sekr. 509/2019 AIII/1 zo dňa 13. decembra 2019 (ďalej len „Právne stanovisko Právnickej\nfakulty“). Právne stanovisko Právnickej fakulty bolo vypracované vo veci zdaňovania príjmu z účasti v\nkomanditnej spoločnosti v roku 2014, a to na základe modelového prípadu skutkovo a právne totožného\ns prípadom žalobcu. Právne stanovisko Právnickej fakulty dospelo k záveru, že: „Komplementár, ktorý\nje daňovým rezidentom zmluvného štátu a ktorý je v Slovenskej republike daňovníkom s obmedzenou\ndaňovou povinnosťou majúcim stálu prevádzkareň bol v roku 2014 povinný zdaniť svoj príjem z titulu\núčasti v komanditnej spoločnosti so sídlom na Slovensku iba v rozsahu základu dane: a) zisteného za\nkomanditnú spoločnosť ako celok podľa § 14 ods. 5 ZDP; a b) pripadajúceho na jeho podiel v komanditnej\nspoločnosti v zmysle § 6 ods. 8 ZDP pri fyzickej osobe, alebo § 14 ods. 7 ZDP pri právnickej osobe.“.\nTento právny názor je zhodný s argumentáciou žalobcu;\n· z logického výkladového prístupu je možné dospieť k záveru, že zákonodarca jednoducho v prípade\nprejednávanej veci prijal takú právnu úpravu, v zmysle ktorej je predmetný príjem žalobcu príjmom, ktorý\nsíce druhovo nie je vylúčený zo zdanenia (oslobodený), ale z hľadiska rozsahu jeho zdanenia (zahrnutia\ndo základu dane) zákonodarca stanovil také pravidlá výpočtu základu dane, ktoré so zahrnutím tohto\npríjmu do základu dane žalobcu nepočítajú.\n9. Žalovaný vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na právnom názore vyjadrenom v\npreskúmavanom rozhodnutí a navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť podľa § 461 SSP. Okrem toho\nuviedol, že základ dane z príjmov žalobcu vychádza zo základu dane z príjmov komanditnej spoločnosti\nako celku zisteného v zmysle §14 ods. 5 zákona o dani z príjmov. V zmysle tohto ustanovenia komanditná\nspoločnosť výsledok hospodárenia pred zdanením upraví o položky zvyšujúce a znižujúce základ\ndane podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov. V zmysle Zápisnice zo zhromaždenia spoločníkov\nkomanditnej spoločnosti zo dňa 27.10.2014 má komplementár p. Z. K. J. (žalobca) nárok na podiel na\nvýsledku hospodárenia spoločnosti pred zdanením za účtovné obdobie končiace 30.09.2014 vo výške\n160.704.097,77 EUR a podiel na daňovej strate vo výške 10.847,54 EUR. Pri zisťovaní základu dane\nsa vychádza z výsledku hospodárenia, a teda uvedené dva pojmy nemožno stotožniť do jedného pojmu\nalebo ich navzájom zamieňať - ani v prípade komplementára ani v prípade inej osoby (fyzickej alebo\nprávnickej). Takúto výnimku zákon ani žiadna dôvodová správa, resp. iná odborná literatúra, nedefinuje,\nže v prípade komplementára podiel na základe dane sa rovná podielu na zisku komplementára. Taktiež\nžalobca toto svoje tvrdenie nepreukázal žiadnym dôkazom, teda možno skonštatovať, že ide z jeho\nstrany o zámerné a účelové vykladanie zákona tak, aby sa vyhol daňovej povinnosti. Ak by sa príjem\nkomplementára považoval za príjem pasívny, išlo by o umelo vytvorenú schému daňového plánovania,\nv ktorej je uvedená komanditná spoločnosť zámerne vložená medzi daňový subjekt - rezidenta Poľskej\nrepubliky - komplementára, ktorému bol reálne vyplatený podiel na výsledku hospodárenia tejto\núčelovo založenej komanditnej spoločnosti v Slovenskej republike a medzi zahraničnú luxemburskú\nspoločnosť New Old Brewery S.A., vyplácajúcu taktiež nezdanený podiel vo výške 160.704.097,77\nEUR na výsledku hospodárenia pred zdanením. Vyplatený podiel na zisku komplementára nebol\nzdanený vyplácajúcou komanditnou spoločnosťou a nebol ani súčasťou časti základu dane komanditnej\nspoločnosti pripadajúcej na komplementára podľa § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov.\n10. Účastníci konania si pred rozhodnutím kasačného súdu vo veci vymenili viacero vyjadrení v konaní\no kasačnej sťažnosti, v ktorých v podstate len zhŕňali skôr uplatnené argumentácie.\n11. Žalobca tiež navrhol prerušenie konania podľa § 100 ods. 1 písm. c) SSP. Návrh na prerušenie\nkonania odôvodnil tým, že dochádza k porušeniu žalobcových práv a slobôd garantovaných EÚ, pretože\nSlovenská republika vytvorila stav, kedy daňový režim Slovenskej republiky, ktorý je súčasťou jej\njurisdikcie, poskytoval daňové výhody v spojení s inou jurisdikciou (v tomto prípade s jurisdikciou poľskou\nz dôvodu uzatvorenej zmluvy ZZDZ medzi Poľskou republikou a Slovenskou republikou, predmetom\nktorej bolo zamedzenie dvojitého zdanenia v odbore daní z príjmov a z majetku). Z tohto právneho\n\nstavu rezidenti iných členských štátov (v tomto prípade občania Poľskej republiky a teda aj žalobca)\nlegitímne a legálne benefitovali z daňového režimu na Slovensku. Slovenská republika odňala tento\nbenefit žalobcovi bez opory v zákone a vytvorila tak nevýhodu plynúcu iba žalobcovi, kedy naproti\nostatným podnikateľským subjektom, ktorí taktiež konali v súlade s Chartou garantovanými právami\n(napr. právom usadiť sa a voľným pohybom kapitálu), v dôsledku čoho mu bola dorubená daň vo výške\n40.103.170,73 EUR, uložená sankcia vo výške 13.239.539,90 EUR a vznesené obvinenie v trestnom\nkonaní.\nIV. Právne posúdenie veci kasačným súdom\n12. Kasačný súd konštatuje, že kasačná sťažnosť je prípustná a bola podaná oprávnenou osobou včas\nv zmysle ustanovení § 439 ods. 1, § 442 a § 443 SSP.\n13. Skutkový stav a právnu argumentáciu účastníkov konania v prejednávanej veci je podľa kasačného\nsúdu v zásade možné zredukovať na zásadnú otázku určenia výšky základu dane z príjmov žalobcu,\nz ktorej je potrebné vychádzať pri určení daňovej povinnosti. Ohľadom pridruženej otázky, či žalobca\nako komplementár dosiahol zdaniteľný príjem v podstate medzi tvrdeniami žalobcu a žalovaného\nnenastal rozpor. Obaja v zhode uznávajú skutočnosť, že podiel vyplatený komplementárovi komanditnej\nspoločnosti pred zdanením je predmetom dane z príjmov podľa § 3 ods. 1 písm. b) a § 6 ods.\n1 písm. d) zákona o dani z príjmov. Osobitne v prejednávanej veci, keďže je žalobca daňovým\nsubjektom s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov, je\nzdaniteľným príjmom žalobcu aj príjem dosahovaný z činností vykonávaných prostredníctvom jeho stálej\nprevádzkarne (komanditnej spoločnosti) podľa § 16 ods. 1 písm. a) a § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov.\n14. Pre uvedené kasačný súd zameral pozornosť primárne na rozpor v argumentáciách účastníkov\nkonania, ktoré sa týkajú spôsobu určenia základu dane z príjmov žalobcu.\n15. Zákon o dani z príjmov v § 17 ods. 1 písm. d) (v časovo relevantnom znení k predmetnému\nzdaňovaciemu obdobiu) ustanovoval, že základ dane sa u daňovníka s obmedzenou daňovou\npovinnosťou, ktorým je aj žalobca ako rezident Poľskej republiky, sa určí z rozdielu medzi príjmami a\nvýdavkami, ak zákon o dani z príjmov neustanovuje inak. Uvedené platí pokiaľ daňový subjekt nie je\npovinný viesť účtovníctvo podľa osobitného predpisu (zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve (ďalej len\n„zákon o účtovníctve“)) alebo sa nerozhodne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva, prípadne\nviesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 zákona o dani z príjmov, čo v predmetnej veci neplatilo.\nZároveň je nutné zdôrazniť, že § 17 zákona o dani z príjmov obsahuje všeobecnú právnu úpravu určenia\nzákladu dane, ktorá sa uplatní v prípade, že zákon o dani z príjmov neobsahuje špeciálne ustanovenie.\n16. Z uvedeného v predošlom odseku vyplýva, že na určenie základu dane žalobcu, ako komplementára,\nje potrebné vychádzať zo základu dane komanditnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až § 29 zákona\no dani z príjmov aplikáciou ustanovenia § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov, ktorý má povahu špeciality\nk všeobecnému ustanoveniu o určení základu dane podľa § 17 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov\n(čo vyplýva zo slovného spojenia „,ak tento zákon neustanovuje inak“ v § 17 ods. 1 písm. d) zákona\no dani z príjmov).\n17. Výsledok hospodárenia stálej prevádzkarne - komanditnej spoločnosti v predmetnom zdaňovacom\nobdobí bol 160.720.169,79 EUR (zisk), pričom tento dosiahla najmä prijatím podielu na zisku (dividendy)\nod spoločnosti New Old Brewery S.A (pre úplnosť označenie S.A. za obchodným menom znamená\n„Société Anonyme“, čo je v podstate ekvivalent akciovej spoločnosti v Slovenskej republike) z titulu\nvlastníctva akcií a účasti na základnom imaní. Tento príjem komanditnej spoločnosti nebol predmetom\ndane z príjmu právnických osôb podľa § 12 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov, a preto nebol\nsúčasťou základu dane komanditnej spoločnosti (inými slovami bol oslobodený od dane). Komanditná\nspoločnosť v dôsledku toho vykázala v daňovom priznaní ako základ dane 0 EUR.\n18. Správnosť vylúčenia prijatej dividendy od spoločnosti New Old Brewery S.A. zo základu dane\nkomanditnej spoločnosti za zdaňovacie obdobie roku 2014 podľa žalobcu žalovaný de facto potvrdil\nvydaním súhlasu s výmazom komanditnej spoločnosti z obchodného registra zo dňa 30. júla 2018 bez\nzvýšenia základu dane za zdaňovacie obdobie roka 2014. Keďže žalovaný túto skutočnosť vo svojich\nvyjadreniach nerozporoval, tak kasačný súd považuje za nesporné, že príjem z titulu podielu na zisku\n(dividendy) od spoločnosti New Old Brewery S.A. bol oslobodený od dane podľa § 12 ods. 7 písm. c)\nzákona o dani z príjmov, a teda netvoril základ dane komanditnej spoločnosti.\n19. Následne, pokiaľ žalobca sledoval dikciu ustanovenia § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov, a zahrnul\ndo svojho daňového priznania časť základu dane komanditnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až\n§ 29 zákona o dani z príjmov pripadajúcu na komplementára, tak postupoval v súlade so zákonom.\nVýsledkom takto určeného základu dane žalobcu je, že si vykázal v daňovom priznaní základ dane 0\nEUR (a podiel na daňovej strate vo výške 10.847,54 EUR), hoci fakticky prijal v danom zdaňovacom\n\nobdobí od komanditnej spoločnosti sumu vo výške 160.704.097,77 EUR, ako podiel na výsledku\nhospodárenia.\n20. Zdaniteľným príjmom je podľa zákona o dani z príjmov len taký príjem, ktorý je predmetom dane\na nie je oslobodený od dane, a len v takom rozsahu (základ dane), v akom ustanoví zákon o dani z\npríjmov. Pokiaľ zákon o dani z príjmov ustanovuje spôsob určenia rozsahu, v ktorom príjem podlieha dani\nz príjmov (spôsob výpočtu základu dane), ktorého matematickým výsledkom je 0 EUR, napriek tomu,\nže príjem nie je od dane výslovne oslobodený, tak je neprípustné, aby správca dane určoval daňovú\npovinnosť akokoľvek (výkladom, či analogicky), len aby bol príjem zdanený a daňovému subjektu mohla\nbyť vyrubená daň.\n21. Správca dane by vyššie uvedeným postupom zasiahol do vlastníckeho práva daňového subjektu\nv rozpore so zásadou zákonnosti pri ukladaní daní (nullum tributum sine lege), v zmysle čl. 59 ods.\n2 Ústavy, podľa ktorého je možné dane a poplatky ukladať len zákonom alebo na základe zákona. Z\nuvedenej zásady vyplýva nielen povinnosť štátu stanoviť daňovú povinnosť (pokiaľ ide o jej druh, výšku a\nďalšie atribúty) výlučne zákonom, ale táto zásada kladie aj požiadavky na samotný postup pri vymáhaní\ndaní, ktorý je upravený daňovým poriadkom. Na Ústavu nadväzujúcou základnou zásadou daňového\nkonania je aj zásada zákonnosti upravená v § 3 ods. 1 daňového poriadku, v zmysle ktorej správca dane\nnielen postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chráni záujmy štátu a obcí, ale aj\npritom dbá na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Pri\nukladaní a vymáhaní daní podľa zákona, teda pri de facto odnímaní časti nadobudnutého vlastníctva,\nje správca dane povinný šetriť podstatu a zmysel základných práv a slobôd. Inak povedané, v prípade\npochybností je správca dane povinný postupovať miernejšie (in dubio mitius), a nie naopak extenzívne\nvykladať daňové predpisy v neprospech daňového subjektu. Obdobne sa k tejto problematike vyjadril aj\nÚstavný súd SR v náleze sp. zn. I. ÚS 241/07 z 18. septembra 2008 (konkrétne body 13. a 14.).\n22. Kasačný súd tiež považuje za vhodné zdôrazniť, že zásada zákonnosti daňového konania (v kontexte\nčl. 13 ods. 1 Ústavy) tiež vyžaduje, aby povinnosti daňových subjektov boli jednoznačne a zrozumiteľne\nformulované už v čase, kedy ich daňové subjekty majú plniť. Preto správca dane nemôže s poukazom\nna poučenie na vyplnenie daňového priznania k dani z príjmov konvalidovať postup, ktorým konal v\nrozpore so zákonnou úpravou (obdobne napr. rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5 Sž 68/1997 z\n28.11.1997, uverejnený v Zbierke stanovísk NS a rozhodnutí súdov pod č. R 82/1998).\n23. Správca dane a žalovaný, v rozpore s uvedeným v bodoch 20. až 22. tohto rozsudku, pristúpili\nk určeniu daňovej povinnosti (teda aj základu dane) na základe ustanovenia § 17 ods. 1 zákona o\ndani z príjmov, keď v ich rozhodnutiach tento postup odôvodňujú tým, že príjem komplementára je vo\nvšeobecnosti predmetom dane z príjmov (keďže nie je explicitne oslobodený). Postupom podľa § 6 ods.\n1 písm. d) v spojení s § 6 ods. 8 zákona o dani z príjmov však bude výsledný základ dane žalobcu\nsuma vo výške 0 EUR (a podiel na daňovej strate vo výške 10.847,54 EUR). Preto bolo podľa daňových\norgánov potrebné aplikovať ustanovenia § 17 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, a teda vychádzať\nz premisy, že žalobca bol povinný viesť účtovníctvo (či daňovú evidenciu), z ktorého by bolo možné zistiť\nrozdiel medzi príjmami a výdavkami žalobcu (základ dane) v sume 160.704.097,77 EUR (nadobudnutých\nz titulu výkonu funkcie komplementára, ako príjmu z podnikania).\n24. Uvedený postup daňových orgánov je rozporný so zákonom. Pokiaľ daňové orgány v rozhodnutiach\nuznávajú, že žalobca je daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e) zákona o\ndani z príjmov, tak je nutné na určovanie základu dane žalobcu aplikovať ustanovenie § 17 ods. 1 písm.\nd) zákona o dani z príjmov a nie ustanovenie § 17 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov. Pri aplikácii §\n17 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov sa následne spornou stáva skutočnosť, či bol žalobca povinný\nviesť účtovníctvo. Kasačný súd ohľadom tejto otázky, v zhode s argumentáciou žalobcu, konštatuje, že\npovinnosť viesť účtovníctvo alebo daňovú evidenciu žalobcovi nevyplývala ani z ustanovení § 6 ods. 10\na ods. 11 zákona o dani z príjmov a ani z § 1 ods. 1 písm. a) bod 3 zákona o účtovníctve. Uvedené je tak\nz dôvodu, že zo skutkového stavu veci (ani z rozhodnutí daňových orgánov) nevyplýva, že by žalobca\nsplnil jednu z kumulatívnych podmienok, ktorou je uplatňovanie daňových výdavkov. Skutočnosť, že\ndaňový subjekt má príjmy v zmysle § 6 zákona o dani z príjmov (príjmy z podnikania z inej SZČO) sama\no sebe nezakladá jeho povinnosť viesť účtovníctvo.\n25. Pokiaľ žalobca nebol povinný viesť účtovníctvo v kontexte ustanovenia § 17 ods. 1 písm. d) zákona\no dani z príjmov, tak potom sa pri určení základu dane vychádza z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,\nak zákon o dani z príjmov neustanovuje inak. Tu je zásadnou formulácia predmetného ustanovenia,\nktorá pravidlo výpočtu základu dane spôsobom príjmy mínus výdavky stavia do roviny generálneho\nustanovenia, voči ustanoveniu špeciálnemu, ktorým je v danom prípade § 6 ods. 8 zákona o dani z\npríjmov, ktoré jasne upravuje výšku základu dane komplementára (resp. aj podielu na daňovej strate\nkomanditnej spoločnosti), pokiaľ tento nemal aj iné zdaniteľné príjmy (ako je tomu v prejednávanej veci).\n\nV zmysle všeobecnej zásady lex specialis derogat legi generali je potom nutné uznať argumentáciu\nžalobcu, že svoju daňovú povinnosť určil správne a jeho základom dane bola suma vo výške 0 EUR a\npodiel na daňovej strate bol vo výške 10.847,54 EUR, keďže aj základ dane komanditnej spoločnosti\nbola suma vo výške 0 EUR a daňová strata suma vo výške 10.848,62 EUR.\nV. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie výrokovej časti rozsudku\n26. Kasačný súd pre vyššie uvedené právne posúdenie dospel k záveru, že preskúmavané rozhodnutie\nžalovaného nie je v súlade so zákonom. Preto podľa § 462 ods. 2 SSP zmenil napadnutý rozsudok\nsprávneho súdu tak, že ruší rozhodnutie žalovaného a vec mu vracia na ďalšie konanie.\n27. Kasačný súd nevzhliadol dôvody na predloženie žalobcom navrhovaných prejudiciálnych otázok\nSúdnemu dvoru EÚ. V prejednávanej veci absentuje previazanosť s komunitárnym právom, ktorá by\nbola za daného skutkového stavu spôsobilá zásadným spôsobom ovplyvniť rozhodnutie kasačného\nsúdu. S odkazom na svoje právne závery mal kasačný súd dostatočný podklad (právny aj skutkový)\nna posúdenie dôvodnosti kasačnej sťažnosti žalobcu, ktorej napokon aj vyhovel. Preto nebol dôvod\nna prerušenie konania podľa § 100 ods. 1 písm. c) SSP, v dôsledku čoho kasačný súd návrh žalobcu\nzamietol.\n28. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods.\n1 SSP tak, že plne úspešnému žalobcovi priznal právo na úplnú náhradu trov kasačného konania, ako\naj trov konania pred správnym súdom.\n29. Tento rozsudok prijal senát kasačného súdu jednomyseľne.\nI. Zdaniteľným príjmom je podľa zákona o dani z príjmov len taký príjem, ktorý je predmetom dane a nie\nje oslobodený od dane, a len v takom rozsahu (základ dane), v akom ustanoví zákon o dani z príjmov.\nPokiaľ zákon o dani z príjmov ustanovuje spôsob určenia rozsahu, v ktorom príjem podlieha dani z\npríjmov (spôsob výpočtu základu dane), ktorého matematickým výsledkom je 0 EUR, napriek tomu,\nže príjem nie je od dane výslovne oslobodený, tak je neprípustné, aby správca dane určoval daňovú\npovinnosť akokoľvek (výkladom, či analogicky), len aby bol príjem zdanený a daňovému subjektu mohla\nbyť vyrubená daň.\nII. Pri ukladaní a vymáhaní daní podľa zákona, teda pri de facto odnímaní časti nadobudnutého\nvlastníctva, je správca dane povinný šetriť podstatu a zmysel základných práv a slobôd. Inak povedané,\nv prípade pochybností je správca dane povinný postupovať miernejšie (in dubio mitius), a nie naopak\nextenzívne vykladať daňové predpisy v neprospech daňového subjektu.\nIII. Zásada zákonnosti daňového konania (v kontexte čl. 13 ods. 1 Ústavy) tiež vyžaduje, aby povinnosti\ndaňových subjektov boli jednoznačne a zrozumiteľne formulované už v čase, kedy ich daňové subjekty\nmajú plniť. Preto správca dane nemôže s poukazom na poučenie na vyplnenie daňového priznania k\ndani z príjmov konvalidovať postup, ktorým konal v rozpore so zákonnou úpravou.\nPoučenie:\nProti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.", "vazby": {"vyrok_vztahy": [{"sz": "1S/249/2019", "guid": "1e00a229-f29f-4f28-b580-55d6a957cd6a:9adf4ba8-4e69-4379-9fa0-c24cd65b8930", "vztah": "zmenene"}]}, "cituje": [{"guid": "ussr:b30419c0-ff2f-44ff-94da-195ad6f1d9f6", "ecli": null, "spisova_znacka": "I. ÚS 241/07", "nazov": "Nález Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 241/07 z 18. 9. 2008", "sud": "Ústavný súd SR", "datum_vydania": "2008-09-18", "citacie_n": 3093, "url": "https://www.kauzis.sk/judikatura/r/ussr:b30419c0-ff2f-44ff-94da-195ad6f1d9f6"}], "citovane_v": []}