{"guid": "fa09bd5a-c064-46b8-8875-c01cf83762de:ac56890c-0770-4a55-a8a3-2382caf5b655", "ecli": "ECLI:SK:NSSSR:2023:3018200345.1", "spisova_znacka": "8Sžfk/102/2020", "nazov": "Rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 8Sžfk/102/2020 z 27. 2. 2023", "citacia": "rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR z 27. februára 2023, sp. zn. 8Sžfk/102/2020, ECLI:SK:NSSSR:2023:3018200345.1", "identifikacne_cislo": "3018200345", "sud": {"guid": "sud_175", "nazov": "Najvyšší správny súd SR", "typ": "nss", "slug": "najvyssi-spravny-sud"}, "sudca": "JUDr. Elena Berthotyová", "sudca_id": 131, "sudca_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/sudca/judr-elena-berthotyova-131", "datum_vydania": "2023-02-27", "forma": "Rozsudok", "povaha": ["Zmeňujúce"], "oblast": ["Správne právo"], "podoblast": ["Ostatné"], "merito": null, "pravna_veta": null, "pravna_veta_zdroj": null, "zhrnutie": null, "kolegium": null, "senat": null, "stav": null, "zbierka": null, "predpisy": [{"iri": "/SK/ZZ/2004/222", "nazov": "zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-2.odsek-1.pismeno-b", "nazov": "§ 2 ods. 1 písm. b) zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-2.odsek-1.pismeno-b", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-2"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-15.odsek-1", "nazov": "§ 15 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-15.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-15"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-15.odsek-3", "nazov": "§ 15 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-15.odsek-3", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-15"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-16.odsek-1", "nazov": "§ 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-16.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-16"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-2", "nazov": "§ 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-19.odsek-2", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-19"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-1", "nazov": "§ 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-1", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-49"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-2.pismeno-a", "nazov": "§ 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-49.odsek-2.pismeno-a", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-49"}, {"iri": "/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-51.odsek-1.pismeno-a", "nazov": "§ 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z.", "url": "https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/#paragraf-51.odsek-1.pismeno-a", "judikatura_url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/predpis/222-2004/paragraf-51"}], "paragrafy": ["/SK/ZZ/2004/222#paragraf-2", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-15", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-16", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-19", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-49", "/SK/ZZ/2004/222#paragraf-51"], "ma_text": true, "text_zdroj": "pdf", "pdf_url": "https://obcan.justice.sk/content/public/item/ac56890c-0770-4a55-a8a3-2382caf5b655", "zdroj": "infosud", "url": "https://sk.advokati.digital/judikatura/r/ECLI:SK:NSSSR:2023:3018200345.1", "api_url": "https://sk.advokati.digital/api/v1/judikatura/ECLI:SK:NSSSR:2023:3018200345.1", "text_url": "https://sk.advokati.digital/api/v1/judikatura/ECLI:SK:NSSSR:2023:3018200345.1/text", "citacie_n": 0, "text": "Súd:\nSpisová značka:\nIdentifikačné číslo súdneho spisu:\nDátum vydania rozhodnutia:\nMeno a priezvisko sudcu, VSÚ:\nECLI:\n\nNajvyšší správny súd SR\n8Sžfk/102/2020\n3018200345\n27. 02. 2023\nJUDr. Elena Berthotyová\nECLI:SK:NSSSR:2023:3018200345.1\n\nROZSUDOK V MENE\nSLOVENSKEJ REPUBLIKY\nNajvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny\nBerthotyovej, PhD. a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej\nveci žalobcu (sťažovateľa): ECOWA, a.s., so sídlom: Včelárska 1, Prievidza, IČO: 35 968 346, právne\nzastúpený Advokátskou kanceláriou Hovan a Hospůdka, s.r.o. so sídlom M. Gorkého 8, Spišská Nová\nVes, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná č. 63, 974 01\nBanská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101600274/2018 zo\ndňa 16. augusta 2018, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v\nTrenčíne č. k. 11S/112/2018-133 zo dňa 29. októbra 2019, takto\nrozhodol:\nI. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k.\n11S/112/2018-133 zo dňa 29. októbra 2019 m e n í tak, že rozhodnutie žalovaného č. 101600274/2018\nzo dňa 16. augusta 2018 z r u š u j e a vec mu v r a c i a na ďalšie konanie.\nII. Žalobcovi priznáva voči žalovanému plnú náhradu trov konania pred správnym súdom, ako aj trov\nkasačného konania.\nodôvodnenie:\nI.\nPriebeh a výsledky administratívneho konania\n1. Daňový úrad Trenčín (ďalej aj len „prvostupňový správny orgán“ alebo „správca dane“) vykonal\nu žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2016. O\nvýsledku daňovej kontroly za kontrolované zdaňovacie obdobie správca dane vyhotovil Protokol č.\n100189157/2018 zo dňa 22.01.2018 (ďalej len „protokol“).\n2. Správca dane na základe výsledkov vykonanej daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vydal\nrozhodnutie 100717963/2018 zo dňa 13.4.2018 o určení rozdielu dane za zdaňovacie obdobie november\n2016 podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov (ďalej aj „daňový\nporiadok“) vo výške 1 825 000 eur a teda nepriznal nadmerný odpočet DPH vo výške 103,23 eur a\nvyrubil daň vo výške 1 824 896,77 eur. Správca dane prvostupňové rozhodnutie odôvodnil tým, že\npredmetom posudzovaného obchodu medzi žalobcom a spoločnosťou Silicate World, s.r.o. (ďalej aj\n„deklarovaný dodávateľ“) deklarovaného faktúrou č. 2016423 bolo dodanie služby - zhotovenie projektu\njednoduchých stavieb a vývojovej štúdie spracovanej v rámci posledného výskumu nových technológií\nna využitie ekologických materiálov pre realizáciu montovaných domov pre krajiny Západnej Afriky. V\nčase uskutočnenia tohto obchodu sa dodaná služba týkala nehnuteľností v štáte Pobrežie Slonoviny,\nlokalita v časti hlavného mesta Abidjanu. Z vykonaného dokazovania vyvodil, že miestom dodania tejto\nslužby nie je tuzemsko, v dôsledku čoho deklarovanému dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť a daň\nsa tak stala splatnou len v dôsledku jej uvedenia na faktúre a preto nie je možné takúto daň odpočítať.\nŽalobca teda porušil ustanovenie § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH v znení neskorších\n\npredpisov (ďalej iba „zákon o DPH“) tým, že si neoprávnene odpočítal DPH zo služby pri ktorej nedošlo\nv tuzemsku k vzniku daňovej povinnosti. Správca dane navyše vo svojom rozhodnutí konštatoval, že\nzo skutkových zistení nevyplýva, že by v preverovanej transakcii došlo k daňovému úniku, či už v\ndôsledku zneužitia práva alebo podvodného konania. Transakcie sa mu javili ako neutrálne a spoločnosti\nzúčastnené na zdaniteľnom obchode sledovali pravdepodobne iný cieľ než získať daňovú výhodu.\n3. Žalobca podal odvolanie proti rozhodnutiu správcu dane, ktoré žalovaný preskúmavaným\nrozhodnutím potvrdil a odôvodnil nasledovne:\n- stotožnil sa so skutkovými zisteniami a právnym posúdením veci správcom dane, že deklarovaná\nslužba nebola predmetom DPH v tuzemsku, pričom miesto dodania služby upravuje zákon o DPH v\nustanoveniach § 15 a § 16,\n- žalobca bol spoločne so spoločnosťami Silicate World, s.r.o. a SioTech Global, s.r.o. účastníkmi\nzdruženia založeného zmluvou o združení a spolupráci zo dňa 15.2.2016. Účelom združenia bola\npríprava a realizácia developerských projektov v oblasti výroby a výstavby montovaných domov z\nprodukcie spoločnosti Silicate World, s.r.o. v krajinách Západnej Afriky. Na zmluvu o združení, ktorá\nvytvárala rámec spolupráce vyššie menovaných spoločností, nadväzovala okrem iného zmluva o dielo\nzo dňa 15.2.2016 medzi žalobcom ako objednávateľom (odberateľom) a spoločnosťou Silicate World,\ns.r.o ako zhotoviteľom (dodávateľom),\n- ustanovenie § 16 ods. 1 zákona o DPH určuje miesto dodania len pre tie služby, ktoré majú\ndostatočne priame a úzke spojenie s nehnuteľnosťou, čo predmet zdaniteľného obchodu (dodaná\nslužba) spĺňa, keďže sa vzťahuje na konkrétnu nehnuteľnosť, ktorej umiestnenie bolo definované v\nokamihu poskytnutia služby. Týmto miestom bola Západná Afrika, na území Pobrežia Slonoviny, v\nlokalite hlavného mesta Abidjan. Žalobca, ako aj deklarovaný dodávateľ, o mieste zhotoveného projektu\njednoduchých stavieb vedeli už z obsahu medzi nimi uzavretej Zmluvy o dielo, v ktorom bolo dohodnuté\nzhotovenie predmetu zdaniteľného obchodu (služby), pričom aj z názvu projektu vyplýva, že sa nejedná\no všeobecne použiteľnú štúdiu,\n- v súhrne deklarovanému dodávateľovi nevznikla z dodanej služby v tuzemsku daňová povinnosť podľa\n§ 19 ods. 1 zákona o DPH, keďže dodanie služby na územie tretieho štátu (mimo tuzemska) nie je\npredmetom DPH, čoho dôsledkom je nevzniknutie nároku na odpočet DPH žalobcovi.\n\nII.\nKonanie na krajskom súde\n4. Žalobca podal proti preskúmavaným rozhodnutiam žalovaného správnu žalobu, ktorou sa domáhal\njeho zrušenia a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. Správny súd vo veci rozhodol rozsudkom\nč. k. 11S/112/2018-133 zo dňa 29. októbra 2019, ktorým správnu žalobu ako nedôvodnú zamietol podľa\n§ 190 SSP. Rozsudok bol založený na nasledujúcich dôvodoch:\n- pre správnu aplikáciu zákona o DPH bolo potrebné určiť miesto dodania fakturovaných služieb. V\nprejednávanom prípade pre určenie režimu zdanenia bolo podstatné preukázanie, či dodané služby mali\npriamy vzťah k nehnuteľnostiam. Výsledky dokazovania jednoznačne svedčia o tom, že dodaný projekt\na štúdia ako hmotné zachytené výsledky poskytnutých služieb sa priamo týkali montovaných domov na\núzemí štátu Pobrežie Slonoviny, ktoré dotknuté spoločnosti pripravovali realizovať pre ďalších možných\nobchodných partnerov. Fakturované plnenie predstavovalo čiastkové naplnenie účelu definovaného\nzmluvou o združení a spolupráci zo dňa 15.2.2016,\n- správne orgány preto správne ustálili, že spornou faktúrou účtované poskytnutie služieb súviselo s\nvýstavbou domov v Západnej Afrike. Poskytnuté služby teda boli zamerané na nehnuteľnosti s cieľom\nbudúceho prevodu vlastníckeho práva k plánovaným montovaným domom na tretie subjekty,\n- pre daňové účely je postačujúce, ak dotknuté miesto je len vymedzené, identifikovateľné územie, teda\noblasť, na ktorej bude stavba ako nehnuteľnosť stáť a ku ktorej sa služba viaže. Spôsob vymedzenia\nmiesta výstavby treba vykladať s ohľadom na znenie ustanovenia § 16 ods. 1 zákona o DPH, nakoľko\nbude stále zachovaná priama súvislosť poskytovaných služieb s nehnuteľným majetkom umožňujúca\nurčiť miesto nehnuteľnosti. Vzhľadom na objekt fakturovaných služieb sa preto dodané služby považujú\nza služby vzťahujúce sa na budúcu nehnuteľnosť, v dôsledku čoho spadajú pod režim vymedzený v\nustanovení § 16 ods. 1 zákona o DPH,\n- z povahy veci a štádia rozpracovanosti celého projektu je zrejmé, že štúdia ako určitý všeobecný\nzámer sa môže vzťahovať aj na určiteľné, identifikovateľné miesto alebo oblasť bez pomeru ku konkrétne\nidentifikovanému pozemku. Aj za daných okolností môže byť a bude naďalej zachovaný priamy a\npevný vzťah služieb k nehnuteľnému majetku umožňujúci identifikovať, kde sa nehnuteľnosť nachádza.\n\nZ týchto dôvodov dodanie fakturovaného plnenia nie je predmetom DPH a preto fakturované služby\nnepodliehajú DPH v tuzemsku podľa zákona o DPH (dodávateľ mal žalobcovi fakturovať cenu bez\nDPH) v súlade s požiadavkou zdaňovania v mieste, kde sa nehnuteľný majetok nachádza. Nakoľko\ndodávateľovi nevznikla daňová povinnosť, žalobca nemá nárok na odpočet DPH uvedenej na spornej\nfaktúre,\n- pre posúdenie daňovej transakcie rozhodné skutočnosti v čase zdaniteľného plnenia. Účelom\nzdruženia zapojených obchodných spoločností bola príprava a realizácia podnikateľského projektu v\nZápadnej Afrike. Tento účel existoval už od založenia združenia, ako aj v čase uzatvorenia zmluvy o\ndielo medzi žalobcom a spoločnosťou Silicate World, s.r.o. a v čase dodania dojednaného plnenia. Účel\nposkytnutého plnenia bol deklarovaný aj v samotnej faktúre zo dňa 15.12.2016. Povahu fakturovaných\nslužieb preto nemôže zmeniť skutočnosť, že pripravovaný projekt pre oblasť Západnej Afriky sa\nnezrealizoval a bude dodatočne realizovaný v podmienkach Východného Slovenska,\n- namietané rozlišovanie pojmu projekt a štúdia nemá význam pre posúdenie veci. V konaní bolo\npreukázané, že predmetom dodania bol projekt ako aj štúdia. V oboch prípadoch sa jedná o hmotne\nzachytený výsledok poskytnutých a vykonaných činností ako služieb. Obe poskytnuté služby pritom\nmali priamy vzťah k nehnuteľnostiam, ktorých výstavba sa plánovala v určenej, resp. určiteľnej oblasti\nZápadnej Afriky. Uvedené kritériá boli rozhodné pre posúdenie plnenia ako služieb vzťahujúcich sa k\nnehnuteľnosti.\nIII.\nKonanie na kasačnom súde\n5. Žalobca (sťažovateľ) podal proti rozsudku v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu, že krajský\nsúd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP.\n6. Kasačnú sťažnosť odôvodnil nasledovne:\n- dodané služby boli predmetom dane podľa zákona o DPH. Žalobca a taktiež všetci členovia združenia\nsa plne riadili pokynmi finančnej správy a ustáleného výkladu ustanovení zákona o DPH a tieto plne\nsúladne aplikovali na prípad dodania predmetných služieb. Členovia združenia postupovali pri fakturácii\nslužieb v súlade s Metodickým pokynom k uplatneniu DPH pri službách vzťahujúcich sa na nehnuteľnosť\nv nadväznosti na vykonávacie nariadenie Rady (EÚ) č. 282/2011, zmenené vykonávacím nariadením\nRady (EÚ) č. 1042/2013 uverejnenom na webovej stránke finančnej správy z januára 2013 (ďalej aj\n„metodický pokyn“),\n- v posudzovanom prípade sa jednalo o všeobecnú štúdiu a projekt, ktorý sa nevzťahoval na konkrétny\npozemok s ktorým bol úzko a priamo spätý t. j. bolo a je možné ho využiť kdekoľvek a to aj na území\nSlovenska pri výstavbe domov po jeho prispôsobení, dopracovaní na konkrétny pozemok/pozemky (v\nprípade realizácie v štátoch Západnej Afriky by bolo nutné taktiež uskutočniť ďalšie práce - prispôsobenie\nna jeho konečnú realizáciu). Ak by členovia združenia nepostupovali pri fakturácii svojich plnení a dodaní\ntak, že predmetom dodania je odplatné plnenie v tuzemsku došlo by z ich strany k porušeniu zákona\no DPH,\n- správca dane dlhodobo ignoroval fakt, že členmi združenia, čiže aj žalobcom a jeho dodávateľom\nrealizované služby slúžili iba pre I. etapu tuzemskej prípravy a vhodného výberu súboru v neurčitej\nbudúcnosti členmi združenia ponúkaných domov pomocou výstavby a návrhu cirkulačnej technológie\nzávodu Z04 pre domáce overenie vhodnosti hromadnej, sériovej výroby komponentov typových\nmontovaných stavieb v ďalších etapách projektu,\n- správca dane pri svojom postupe popierania základného princípu fungovania mechanizmu DPH úplne\nprehliadal skutočnosť, že žalobca prijaté zdaniteľné plnenia použil výlučne na uskutočnenie svojich\nzdaniteľných plnení. Na základe takto prijatých záverov u všetkých, rovnakým spôsobom kontrolovaných\núčastníkov združenia (vrátane sťažovateľa), tak žalovaný cestou svojich miestnych správcov dane\nodobril dorubenie úhrnnej sumy 5 400 000 eur za všetky tri zúčastnené subjekty, ktoré uzatvorili zmluvu\no združení. Podľa názoru žalobcu, takýto postup je v príkrom rozpore s princípom daňovej neutrality,\nktorú stanovuje a zároveň garantuje Smernica EÚ v článku 203. Nijaký člen združenia nežiadal žiadny\nnadmerný odpočet dane, svoje zdaniteľné plnenie z kontrolovaných služieb riadne priznal a daň v\npríslušných daňových priznaniach včas vysporiadal, ale napriek tomu každému z nich bola výška\ntejto dane obdobnými rozhodnutiami svojich správcov dane vyrubená, ako nimi fiktívne zistený úplne\nabsurdný, vedome likvidačný rozdiel,\n- predmet dodávky projektovej dokumentácie (služby) nespĺňal ani základné podmienky prípadného\nmiestneho projektu pre vydanie stavebného povolenia, ktoré členovia združenia v úvodnej fáze domácej\nprípravy predpokladali za podobné, ako obdobné európske, resp. slovenské požiadavky. Proces budúcej\n\nprípravy, realizácie a kolaudácie, ktoré musia predchádzať prevodu práva konkrétnych nehnuteľností\nbude vyžadovať úplne iný rozsah a stupeň projektovej dokumentácie, čo však zrejme nebude predmetom\nešte ani budúcej II. etapy prípravných prác, ale až úplne iných postupov, kde už budú musieť byť\núčastníkmi aj dnes ešte neznáme miestne subjekty,\n- v prípade akceptácie - prijatia úvahy súdu o tom, že akákoľvek štúdia alebo projekt, ktorý tvorí predmet\ndodania a fakturácie medzi zmluvnými stranami v prípade, že zmluvné strany o ňom vyhlásia, že jeho\npredpokladané miesto uskutočnenia je mimo Európskej únie napriek tomu, že tomu tak nie je a bude ho\nmožné použiť kdekoľvek a to aj na území Slovenska, bude takto umožnené daňovým subjektom takýmto\njednoduchým spôsobom obchádzať zákon o DPH a neplatiť daň,\n- správny súd svojim právnym posúdením „otvára dvere” možným podvodom na dani z pridanej hodnoty\ntýkajúcim sa širokého uplatnenia dane z pridanej hodnoty (u nás podľa § 16 zákona o DPH) pri službách\nvzťahujúcich sa na nehnuteľnosť, ktorým sa orgány Európskej únie, ako aj žalovaný svojim metodickým\npokynom snažia zabrániť vzhľadom na snahy daňových subjektov obchádzať vlastnú povinnosť platenia\ndane v mieste podľa všeobecného pravidla pri určení miesta dodania služby (§ 15 zákona o DPH),\n- opätovne poukázal na skutočnosť, že Oznámenie o vykonaní miestneho zisťovania č. 100708931/2017\nzo dňa 26.04.2017 (vykonaného u deklarovaného dodávateľa) nebolo v procese daňovej kontroly\ndoručené žalobcovi, ktorý bol až po vykonaní tohto úkonu informovaný zo strany správcu dane\no priebehu miestneho zisťovania. Žalovaný, ako aj správny súd však takýto spôsob evidentného\nporušovania daňového poriadku a ústavy nepovažovali za nijak dôležité. Naproti tomu sa obaja stotožnili\ns vytvorenou fikciou správcu dane, že vykonal rozsiahle dokazovanie, medzi inými aj za účelom zistenia\nkonkrétneho predmetu, miesta dodania a účelu preverovanej transakcie.\n7. Pre vyššie uvedené dôvody sťažovateľ navrhol zrušiť napadnutý rozsudok správneho súdu a vec\nmu vrátiť na ďalšie konanie alebo napadnutý rozsudok zmeniť tak, že zruší preskúmavané rozhodnutie\nžalovaného a vec mu vráti na ďalšie konanie podľa § 462 ods. 2 SSP.\n8. Žalovaný zotrval na svojej argumentácii prezentovanej v preskúmavanom rozhodnutí a zároveň\nnavrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol.\nIV.\nKonanie pred kasačným súdom\n9. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v postavení kasačného súdu (ďalej aj „kasačný súd“)\npreskúmal vyššie uvedený rozsudok správneho súdu v rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho\npôsobnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v § 11 písm. h) SSP a § 101e ods. 2 zákona číslo\n757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení (ďalej len „zákon o\nsúdoch“).\n10. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a\nrozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 27. februára\n2023 (§ 137 ods. 4 v spojení s § 452 ods. 1 SSP).\n11. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 ods. 2 SSP kasačný súd skonštatoval, že podaná\nkasačná sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná včas a oprávnenou\nosobou.\n12. Kasačný súd následne preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu a v medziach kasačnej\nsťažnosti aj rozhodnutia správnych orgánov a vyhodnotil kasačnú sťažnosť ako dôvodnú. Bližšie tieto\nzávery odôvodňuje v nasledovnom texte.\n\nV.\nVybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal\nPodľa § 2 ods. 1 písm. b) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, predmetom dane je\nposkytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou\nosobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.\nPodľa § 15 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, miestom dodania služby zdaniteľnej\nosobe, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, je miesto, kde má táto osoba sídlo alebo miesto\npodnikania, a ak je služba dodaná prevádzkarni zdaniteľnej osoby, miestom dodania služby je miesto,\nkde má táto osoba prevádzkareň. Ak zdaniteľná osoba, ktorá je príjemcom služby, nemá sídlo, miesto\npodnikania alebo prevádzkareň, miestom dodania služby je jej bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle\nzdržiava.\n\nPodľa § 15 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, miesto dodania služby sa určí\npodľa odseku 1 alebo 2, ak § 16 neustanovuje inak.\nPodľa § 16 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, miestom dodania služby\nvzťahujúcej sa na nehnuteľnosť vrátane realitnej činnosti a činnosti znalcov, ubytovacích služieb,\nposkytnutia práva na užívanie nehnuteľnosti, služieb zameraných na prípravu a koordináciu stavebných\nprác, ako sú služby poskytované architektmi a osobami zabezpečujúcimi stavebný dozor, je miesto, kde\nsa nehnuteľnosť nachádza.\nPodľa § 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, daňová povinnosť vzniká dňom\ndodania služby.\nPodľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, právo odpočítať daň z tovaru\nalebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.\nPodľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, platiteľ môže odpočítať\nod dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako\nplatiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená\niným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.\nPodľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, právo na odpočítanie\ndane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru\nod platiteľa vyhotovenú podľa § 71.\nVI.\nPrávne posúdenie veci kasačným súdom\n13. V zmysle obsahu kasačnej sťažnosti bolo v prejednávanej veci primárne sporné, či je služba\ndeklarovaná na faktúre (vypracovanie projektovej dokumentácie) predmetom dane z pridanej hodnoty,\nčo malo v konečnom dôsledku vplyv na vyvodenie záverov daňových orgánov o odmietnutí nároku na\nodpočítanie DPH sťažovateľa.\n14. Právny základ odpočtu DPH je ustanovený v smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o\nspoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112“). V zmysle uvedenej\nsmernice 2006/112 musí zdaniteľná osoba spĺňať nasledovné formálne a materiálne podmienky, aby si\nmohla uplatniť právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej v tomto členskom štáte za tovar, ktorý\njej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou zdaniteľnou osobou:\n- musí disponovať faktúrou vyhotovenou v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239 a 240\nsmernice 2006/112 (formálna podmienka) a\n- materiálne, resp. hmotnoprávne podmienky:\na) poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH (t. j. status osoby dodávateľa),\nb) predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia),\nc) prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.\n15. Vyššie uvedené podmienky stanovené smernicou 2006/112 preberá aj slovenská vnútroštátna\nprávna úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň:\na) dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH),\nb) daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď\nkupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník, alebo dňom dodania služby (§ 19 ods. 1\na 2 zákona o DPH),\nc) daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z\ntovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH),\nd) zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1\npísm. a) zákona o DPH).\n16. Splnenie vyššie vymedzených hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH správcom dane, ako ani\nžalovaným spochybnené nebolo, takže je možné konštatovať, že v prípade deklarovaného obchodu boli\ntieto podmienky splnené a sťažovateľ v tomto ohľade uniesol svoje dôkazné bremeno, ktoré ho ťažilo\nv súvislosti s preukázaním jeho tvrdení.\n17. Ku kritériám vymedzeným v bodoch 14. a 15. tohto rozsudku však pristupuje ešte jedna podstatná\npodmienka a to, že plnenie, ktoré je predmetom zdaniteľného obchodu musí byť poskytnuté v tuzemsku.\nToto kritérium je jednak dôležité z hľadiska posúdenia, či sa jedná o zdaniteľný obchod, respektíve či\nsa na jeho predmet vzťahuje daňová povinnosť, a následne či je z takto uskutočneného zdaniteľného\nobchodu možné odpočítať odvedenú DPH.\n18. Pre zodpovedanie otázky vzniku daňovej povinnosti je potrebné určiť miesto plnenia. Pri službách\nsa v zásade vychádza z generálneho pravidla upraveného v § 15 zákona o DPH, ktorý zjednodušenie\n\nupravuje, že miestom dodania služby je miesto, kde má zdaniteľná osoba (ktorej bola služba dodaná)\nsídlo alebo miesto podnikania, prípadne prevádzkareň. Ustanovenie § 16 zákona o DPH upravuje\nvýnimky z tohto pravidla, ktoré sa uplatnia pri špecifických zdaniteľných plneniach. Zákon o dani z\npridanej hodnoty v tomto zmysle preberá právnu úpravu obsiahnutú v smernici 2006/112, konkrétne v\nčl. 43 až 57.\n19. V prejednávanom prípade sa teda javí nutné určiť, či služba deklarovaná na faktúre spadá pod\nvýnimku upravenú v ustanovení § 16 ods. 1 zákona o DPH (respektíve čl. 45 smernice 2006/112) alebo\nsa aplikuje všeobecné pravidlo upravujúce miesto dodania služby.\n20. Keďže odpoveď na túto právnu otázku výslovne nevyplýva ani z vnútroštátnej právnej úpravy\n(zákona o DPH) a ani zo smernice č. 2006/112, kasačný súd považoval za nutné, na základe\nobsahu sťažnostných námietok, hľadať výklad tejto právnej normy v príslušnom metodickom pokyne\nfinančnej správy a zároveň aj vo vykonávacom nariadení rady (EÚ) č. 1042/2013, ktorým sa mení\nvykonávacie nariadenie (EÚ) č. 282/2011, pokiaľ ide o miesto poskytovania služieb (ďalej aj „vykonávacie\nnariadenie“), z ktorého metodický pokyn vychádza a prakticky preberá jeho znenie.\n21. V zmysle metodického pokynu a vykonávacieho nariadenia k službám súvisiacim s nehnuteľným\nmajetkom patria len tie služby, ktoré s daným majetkom dostatočne priamo súvisia. Služby dostatočne\npriamo súvisia s nehnuteľným majetkom v týchto prípadoch:\n- sú odvodené z nehnuteľného majetku a že daný majetok tvorí základnú súčasť služby a pre\nposkytované služby je hlavný a nevyhnutný (napríklad služby ako je prenájom budov alebo získanie\npráva na rybolov na vymedzenom území),\n- sú poskytované na nehnuteľnom majetku alebo sú naň zamerané a ich cieľom je právna alebo fyzická\nzmena uvedeného majetku (napríklad služby ako je oprava budovy).\n22. Metodický pokyn a vykonávacie nariadenie ďalej uvádzajú demonštratívny výpočet služieb, ktoré\nsúvisia s nehnuteľným majetkom, z ktorých je pre daný prípad relevantná služba vypracovania projektu\nbudovy alebo častí budovy určených pre určitú parcelu bez ohľadu na to, či je budova postavená, pričom\nje negatívnym vymedzením explicitne vylúčená služba, ktorá je vypracovaním projektu budovy alebo\nčastí budovy, ak nie sú určené pre konkrétnu parcelu (v iných jazykových verziách ako particular plot\nof land (EN); ein bestimmtes Grundstück (DE); sur une parcelle de terrain déterminée (FR)). Zároveň\nje tiež dôležité, že ak sa služby poskytujú bez toho, aby sa spájali s konkrétnym majetkom, tieto služby\nnemožno považovať za služby dostatočne súvisiace s nehnuteľným majetkom a taktiež, že nehnuteľný\nmajetok musí byť identifikovaný v momente dodania služby.\n23. Správca dane, žalovaný a napokon aj správny súd v napadnutom rozsudku pri určení miesta dodania\nslužby aplikovali ustanovenie § 16 ods. 1 zákona o DPH a to z dôvodu, že mali zo zisteného skutkového\nstavu za preukázané dostatočne priame a úzke spojenie dodanej služby s nehnuteľnosťou, keďže sa\nvzťahuje na konkrétnu nehnuteľnosť, ktorej umiestnenie bolo definované v okamihu poskytnutia služby.\nTýmto miestom bola Západná Afrika, na území Pobrežia Slonoviny, v lokalite hlavného mesta Abidjan.\n24. Sťažovateľ naproti tomu namieta, že dodanou službou bola všeobecná štúdia a projekt, ktorý sa\nnevzťahoval na konkrétny pozemok s ktorým bol úzko a priamo spätý t. j. bolo a je možné ho využiť\nkdekoľvek a to aj na území Slovenska pri výstavbe domov po jeho prispôsobení, dopracovaní na\nkonkrétny pozemok/pozemky (v prípade realizácie v štátoch Západnej Afriky by bolo nutné taktiež\nuskutočniť ďalšie práce - prispôsobenie na jeho konečnú realizáciu), v dôsledku čoho nie je na\nprejednávaný prípad aplikovateľná výnimka zo všeobecného pravidla určenia miesta dodania služby\nobsiahnutá v ustanovení § 16 ods. 1 zákona o DPH.\n25. Po zohľadnení teoretických východísk obsiahnutých v bodoch 17 až 22 tohto rozsudku a ich aplikácii\nna skutkové okolnosti prejednávanej veci je kasačný súd presvedčený, že je nutné uznať dôvodnosť\nnámietok prezentovaných sťažovateľom.\n26. Pre uplatnenie výnimky zo zdanenia dodanej služby je nutné, aby sa táto vzťahovala na dostatočne\nkonkrétne určenú nehnuteľnosť - konkrétny pozemok, respektíve parcelu. Zo skutkových zistení správcu\ndane však vyplýva, že síce projektová dokumentácia bola dimenzovaná na krajiny Západnej Afriky,\nPobrežie Slonoviny (ako vyplynulo kasačnému súdu zo skutkových zistení tak najmä z dôvodu využitia\nekologických materiálov - napr. sioporu, ktorý má byť v danej lokalite zrejme aj vyrobený), ale zo žiadneho\nskutkového záveru v danej veci kasačný súd nebadá zopätie takejto služby s konkrétnym pozemkom,\nrespektíve parcelou. Práve naopak kasačný súd sa prikláňa k pravdepodobnosti tvrdenia sťažovateľa,\nže dodaná projektová dokumentácia by mohla byť použiteľná prakticky na akomkoľvek mieste a jej\nvyužiteľnosť nie je naviazaná len na lokalitu, na ktorú bola predbežne vypracovaná.\n27. Lokalita, ktorú rieši projektová dokumentácia sa javí byť určená veľmi všeobecne (vymedzenie\nlokality projektovaného zámeru a vymedzenie konkrétneho pozemku sú podľa kasačného súdu dva\nzásadne kvalitatívne odlišné pojmy) a teda nie je možné usudzovať, že by dodaná služba spĺňala\n\nvýnimku zo všeobecného pravidla určenia miesta dodania služby upraveného v ustanovení § 16 ods. 1\nzákona o DPH tak, ako ho precizuje metodický pokyn finančnej správy alebo vykonávacie nariadenie,\npretože sa zjavne neviaže na konkrétne určený pozemok, respektíve parcelu.\n28. Pre uvedené je kasačný súd presvedčený o tom, že správca dane a žalovaný aplikovali na\nprejednávaný prípad nesprávnu právnu normu pri určení miesta zdanenia deklarovanej služby. Správne\nmali aplikovať ustanovenie § 15 ods. 1 zákona o DPH, v dôsledku čoho zaťažili svoje rozhodnutie\no vyrubení rozdielu DPH sťažovateľovi nezákonnosťou. Sťažovateľ podľa názoru kasačného súdu\npri posúdení vzniku svojej daňovej povinnosti (teda pri určení, že služba mu bola dodaná v\ntuzemsku) legitímne postupoval v súlade so zákonom o DPH a k nemu sa viažucemu metodickému\npokynu a vykonávacieho nariadenia. Kasačný súd tiež súhlasí s argumentáciou sťažovateľa, že\nvýkladom poskytnutým daňovými orgánmi a správnym súdom v predmetnej veci by bolo výrazne\nzjednodušené obchádzanie daňovej povinnosti tým, že by daňové subjekty mohli jednoducho formálne\ndeklarovať zámer uskutočnenia výstavby v neurčitých lokalitách v zahraničí, pričom dodané projektové\ndokumentácie (služby) by následne použili na konkrétnych pozemkoch na iných miestach.\n29. Kasačný súd vyhovel sťažovateľovi a zmenil napadnutý rozsudok tak, že zrušil preskúmavané\nrozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie s uvedením právneho názoru týkajúceho sa\nmerita veci, ktorým bude v ďalšom konaní viazaný. Z tohto dôvodu nepovažoval za potrebné vysporiadať\nsa s námietkou sťažovateľa, ktorou poukazoval na nezákonnosť postupu správcu dane pri vykonaní\nmiestnej obhliadky u deklarovaného dodávateľa (sťažovateľovi nebolo doručené Oznámenie o vykonaní\nmiestneho zisťovania č. 100708931/2017 zo dňa 26.04.2017).\nVII.\nZáverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov\n30. V zmysle vyššie právneho posúdenia veci kasačným súdom je potrebné konštatovať, že správny\nsúd vec nesprávne právne posúdil, keď sa v napadnutom rozsudku stotožnil s právnym posúdením veci\nžalovaného. Kasačný súd však dospel k záveru, že rozhodnutie žalovaného nie je v súlade so zákonom,\nv dôsledku čoho zmenil napadnutý rozsudok správneho súdu tak, že sa ruší rozhodnutie žalovaného a\nvec sa mu vracia na ďalšie konanie podľa § 462 ods. 2 SSP. Žalovaný bude zároveň v ďalšom konaní\nviazaný právnym názorom vysloveným v tomto rozsudku.\nPodľa § 462 ods. 2 SSP ak kasačný súd dospeje k záveru, že napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej\nsprávy nie je v súlade so zákonom, a krajský súd žalobu zamietol, môže rozhodnutie krajského súdu\nzmeniť tak, že zruší rozhodnutie orgánu verejnej správy a vec mu vráti na ďalšie konanie.\n31. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP\na vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených\ntrov v tomto konaní. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny úradník na krajskom\nsúde v zmysle § 175 ods. 2 SSP.\n32. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky prijal rozsudok jednomyseľne (§ 139 ods.\n4 SSP).\nPoučenie:\nProti tomuto rozsudku opravný prostriedok n i e j e prípustný.", "vazby": {"vyrok_vztahy": [{"sz": "11S/112/2018", "guid": "b1c75780-ad29-445b-b4e4-b19ba9ecf5dc:05c411dd-5e11-4b24-99d7-f986b294ea63", "vztah": "zmenene"}]}, "cituje": [], "citovane_v": []}