Rozsudok Krajského súdu Žilina sp. zn. 30S/61/2016 z 11. 9. 2017 Citácia: rozsudok Krajského súdu Žilina z 11. septembra 2017, sp. zn. 30S/61/2016, ECLI:SK:KSZA:2017:5016200849.2 Krajský súd Žilina | 30S/61/2016 | ECLI:SK:KSZA:2017:5016200849.2 | 2017-09-11 | Rozsudok Oblasť práva: Správne právo – Žaloby proti právoplatným rozhodnutiam a postupom správnych orgánov Citované ustanovenia: § 191 ods. 1 písm. g) SSP Zdroj: https://obcan.justice.sk/content/public/item/6520542f-c1db-4039-a683-e62dc6ac27d1 Odkaz: https://www.kauzis.sk/judikatura/r/ECLI:SK:KSZA:2017:5016200849.2 Súd: Krajský súd Žilina
Spisová značka: 30S/61/2016
Identifikačné číslo súdneho spisu: 5016200849
Dátum vydania rozhodnutia: 12. 09. 2017
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Martinčeková
ECLI: ECLI:SK:KSZA:2017:5016200849.2

ROZSUDOK V MENE
SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Krajský súd v Žiline, ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany
Martinčekovej a členov senátu JUDr. Zuzany Jančárovej a JUDr. Jany Vargovej, v právnej veci žalobcu:
Lynnfield s.r.o., so sídlom Vajanského č. 13A, Liptovský Mikuláš, IČO: 45 299 561, právne zast.
Advokátskou kanceláriou BENČÍK & PARTNERS, s. r. o., so sídlom Františkánske námestie č. 4, Prešov,
proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, Banská Bystrica,
v konaní o preskúmanie rozhodnutia žalovaného číslo: 103153249/2016 zo dňa 16.05.2016, takto

r o z h o d o l :

Krajský súd v Žiline rozhodnutie Daňového úradu Žilina č. 102449792/2016 zo dňa 28.01.2016, ako aj
rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 103153249/2016 zo dňa
16.05.2016 z r u š u j e a v e c v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie.

Žalobca m á voči žalovanému právo na náhradu účelne vynaložených trov konania v celom rozsahu.

o d ô v o d n e n i e :

1. Daňový úrad Žilina, ako prvostupňový správny orgán, rozhodnutím č.
102449792/2016 zo dňa 28.01.2016 podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších
predpisov (Daňový poriadok) vyrubil daňovému subjektu - žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty
za zdaňovacie obdobie august 2013 v sume 3 872,66 €. V odôvodnení uviedol, že u daňového
subjektu vykonal daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až
december 2013, u daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie apríl až december 2013 vyhotovil protokol
č. 20053062/2015 zo dňa 30.03.2015. Následne správca dane rozhodnutím zo dňa 04.05.2015 vyrubil
daňovému subjektu za zdaňovacie obdobie august 2013 rozdiel dane vo výške 3 872,66 €. Finančné
riaditeľstvo SR, ako odvolací orgán, na základe odvolania daňového subjektu toto rozhodnutie správcu
dane zrušilo a vrátilo na ďalšie konanie, pričom dôvodom bolo, že protokol zo dňa 30.03.2015
nebol odvolávajúcemu sa doručený v súlade s § 30 ods. 4 Daňového poriadku, v dôsledku čoho
daňová kontrola nebola zákonným spôsobom ukončená. Správca dane tento protokol zákonným
spôsobom doručil splnomocnenej zástupkyni daňového subjektu dňa 20.10.2015; dňa 14.11.2015 bolo
správcovi dane doručené jej vyjadrenie k protokolu, dňa 26.11.2015 správca dane zaslal splnomocnenej
zástupkyni oboznámenie s priebehom a výsledkami dokazovania na DPH za zdaňovacie obdobie roka
2013, voči ktorému podala pripomienky dňa 22.12.2015. Tieto pripomienky správca dane na ústnom
pojednávaní dňa 22.01.2016 prerokoval. Následne 28.01.2016 vydal prvostupňové rozhodnutie, ktorým
vyrubil daňovému subjektu za zdaňovacie obdobie august 2013 rozdiel dane vo výške 3 872,66 €.
Neuznal daňovému subjektu nárok na odpočítanie dane v tejto výške z faktúry č. 36a/13 zo dňa
13.08.2013 od dodávateľa List-Liptovská stavebná, s. r. o., so sídlom Liptovský Mikuláš. Správca dane
preveroval v priebehu daňovej kontroly realizáciu prác deklarovaných na uvedenej faktúre, pričom dospel
k záveru, že zistené skutočnosti nepreukazujú uskutočnenie zdaniteľných plnení za zdaňovacie obdobie
august 2013 tak, ako boli deklarované na predloženej faktúre. Daňový subjekt si v rozpore s § 49 ods.



1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH v znení neskorších predpisov uplatnil odpočítanie dane z tejto faktúry
vo výške 3 872,66 €. Správca dane tiež uviedol stanovisko k námietkam daňového subjektu ohľadne
použitia protokolu z daňovej kontroly a nedodržania zákonnej lehoty na daňovú kontrolu. Uviedol, že
protokol je nezákonným dôkazom, ktorý nepoužil. Všetky skutočnosti a dôkazy získané v súlade so
zákonom, ako aj ďalšie už existujúce dôkazy doplnené vo vyrubovacom konaní zhrnul a vyhodnotil
v oboznámení s priebehom a výsledkami dokazovania na DPH za zdaňovacie obdobie roka 2013 zo
dňa 26.11.2015 a umožnil daňovému subjektu sa k týmto zisteniam vyjadriť. Jeho pripomienky boli
prerokované na ústnom pojednávaní. Použil dôkazy, ktoré získal v rámci zákonnej ročnej lehoty na výkon
daňovej kontroly a v období od uplynutia lehoty na výkon kontroly do riadneho doručenia protokolu
nevykonával žiadne dokazovanie; správca dane za nezákonne získaný dôkaz považoval len protokol,
ktorý nebol podkladom pre vydanie rozhodnutia.

2. Na základe odvolania daňového subjektu vo veci rozhodoval žalovaný, ktorý rozhodnutím číslo:
103153249/2016 zo dňa 16.05.2016 prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Stotožnil sa so záverom správcu
dane, podľa ktorého kontrolou nebolo preukázané, že došlo k uskutočneniu zdaniteľných plnení tak, ako
boli deklarované na predložených faktúrach. Správca dane oprávnene neuznal nárok na odpočet DPH z
kontrolovaných faktúr. Dôkazy, ktoré predložil odvolávajúci sa, boli len vyššie uvedené faktúry. Samotná
existencia faktúr, na ktorých je uvedená daň, však nezakladá právo na odpočítanie dane. K námietkam
odvolávajúceho sa ohľadne nedodržania lehoty na výkon daňovej kontroly uviedol, že protokol z daňovej
kontroly vzhľadom na to, že nebol doručený v zákonnej jednoročnej lehote na výkon daňovej kontroly,
nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno
použiť. Správca dane však protokol nepoužil ako dôkaz; dôkazy, ktoré správca dane použil, boli dôkazmi
zistenými v rámci zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly. V období od uplynutia lehoty na výkon
daňovej kontroly, t. j. od 08.04.2015 do zákonného doručenia protokolu dňa 20.10.2015, správca dane
nevykonával žiadne dokazovanie. Zároveň správca dane odvolávajúceho sa s dôkazmi získanými v
rámci zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly riadne oboznámil, odvolávajúci sa k týmto zisteniam
vyjadril, na základe čoho bolo uskutočnené ústne pojednávanie vo veci prerokovania pripomienok,
priebehu a výsledku dokazovania na DPH, o čom bola spísaná zápisnica. Odvolací orgán nesúhlasil
s tvrdením odvolávajúceho sa, že dôkazy, ktoré boli získané počas zákonnej lehoty na výkon daňovej
kontroly, ktorá však nebola ukončená v zákonnej lehote, nie je možné použiť. Z nálezu Ústavného
súdu SR č. III.ÚS 24/2010 vyplýva, že povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku nadobudol
len protokol, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť. V danom prípade správca dane však protokol
nepoužil; správca dane všetky dôkazy získané v rámci zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly
opätovne zhrnul, vyhodnotil a oboznámil s nimi odvolávajúceho sa a zároveň mu dal možnosť sa k nim
vyjadriť a jeho námietky s ním prerokoval. Poukázal na § 68 ods. 1 Daňového poriadku, podľa ktorého
vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po doručení protokolu s výzvou. Z uvedeného vyplýva, že
vyrubovacie konanie začalo bez ohľadu na to, že nebola dodržaná zákonná lehota na vykonanie daňovej
kontroly. Na základe toho námietky vznesené odvolávajúcim považoval za neopodstatnené.

3. V zákonnej lehote proti rozhodnutiam žalovaného č. 103152840/2016 zo dňa 16.05.2016,
103153710/2016 zo dňa 16.05.2016, 103153562/2016 zo dňa 16.05.2016, 103153414/2016 zo
dňa 16.05.2016, 103153249/2016 zo dňa 16.05.2016, 103153046/2016 zo dňa 16.05.2016,
103153836/2016 zo dňa 16.05.2016, 103152624/2016 zo dňa 16.05.2016, 103152840/2016 zo dňa
16.05.2016, týkajúcim sa zdaňovacích období apríl až december 2013, podal žalobca jednu správnu
žalobu. Ako základnú žalobnú námietku uviedol, že daňová kontrola bola začatá dňa 08.04.2014,
protokol z nej zo dňa 30.03.2015 bol doručený daňovému subjektu v rozpore so zákonom, následne
bolo vydaných 9 samostatných rozhodnutí o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie
obdobie 4 - 12/2013. Odvolací orgán týchto 9 rozhodnutí zrušil a vrátil vec na ďalšie konanie,
pričom dôvodom bola skutočnosť, že protokol nebol doručený v súlade s § 30 ods. 4 Daňového
poriadku, v dôsledku čoho daňová kontrola nebola zákonným spôsobom ukončená. Podľa § 46 ods. 10
Daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac 1 rok odo dňa jej začatia. Správca
dane bol povinný expedovať protokol z daňovej kontroly tak, aby bol žalobcovi doručený najneskôr
v lehote do 07.04.2015. Správca dane doručil protokol z daňovej kontroly žalobcovi dňa 20.10.2015,
t. j. po uplynutí jednoročnej zákonnej lehoty. Nemôže byť teda podkladom pre vydanie rozhodnutia
a správca dane naň vo vyrubovacom konaní neprihliada. Zároveň sa žalobca nestotožnil s právnou
argumentáciou žalovaného, že správca dane použil len dôkazy, ktoré boli zistené v rámci zákonnej
lehoty na výkon daňovej kontroly, pretože dôvodom nezákonnosti rozhodnutia je porušenie § 46 ods.
10 Daňového poriadku. Zmeškanie lehoty na vykonanie daňovej kontroly nemôže žalovaný zastrieť



tým, že vyrubovacie konanie zaháji oneskoreným doručením nezákonného protokolu a ukončí ho
prerokovaním oboznámenia s priebehom a výsledkami dokazovania na DPH, ktoré zistenia a skutočnosti
v oboznámení sú totožné so zisteniami uvedenými v protokole a následne na tomto podklade vydá
napadnuté rozhodnutie. Nie je akceptovateľné, aby žalovaný konvalidoval nezákonnú daňovú kontrolu
a nezákonné daňové konanie tým, že uvedie, že protokol z daňovej kontroly nepoužil ako dôkaz. Ak
došlo k ukončeniu daňovej kontroly po uplynutí zákonnej lehoty, vznikla tým nezákonnosť vykonanej
daňovej kontroly. Zákonnosť daňovej kontroly po uplynutí maximálnej lehoty na jej vykonanie možno
konvalidovať výlučne súhlasom daňového subjektu, ktorý v danom prípade nedal. Ostatné námietky
uvedené v žalobe sa týkali hmotnoprávneho posúdenia prípadu. Žiadal všetky napadnuté rozhodnutia
zrušiť a veci vrátiť žalovanému na ďalšie konanie.

4. Uznesením č.k. 30S/11/2016-160 zo dňa 03.10.2016 Krajský súd v Žiline vylúčil na samostatné
konanie konania o správnej žalobe zo dňa 13.07.2016 proti rozhodnutiam žalovaného č.
103153710/2016 zo dňa 16.05.2016, 103153562/2016 zo dňa 16.05.2016, 103153414/2016 zo
dňa 16.05.2016, 103153249/2016 zo dňa 16.05.2016, 103153046/2016 zo dňa 16.05.2016,
103153836/2016 zo dňa 16.05.2016, 103152624/2016 zo dňa 16.05.2016, 103152840/2016 zo dňa
16.05.2016.

5. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním zo dňa 14.02.2017. Zotrval na skutkových zisteniach a právnych
záveroch uvedených v napadnutom rozhodnutí. K námietke nezákonného protokolu z daňovej kontroly
a dĺžky daňovej kontroly taktiež zotrval na jeho právnom posúdení uvedenom v napadnutom rozhodnutí.
Konštatoval, že pre účely začatia vyrubovacieho konania je dôležitý úkon doručenia protokolu, t. j. či
protokol bol žalobcovi doručený účinne. Správca dane protokol doručoval osobne dňa 01.04.2015, t. j.
v zákonom stanovenej ročnej lehote a ak by splnomocnená zástupkyňa neodmietla protokol prevziať,
bol by riadne doručený už dňa 01.04.2015, v čom videl nesúčinnosť žalobcu pri osobnom doručovaní
protokolu. Konanie splnomocneného zástupcu žalobcu potvrdzuje úmysel získania výhody tým, že
odmietnutie osobného prevzatia protokolu bude mať pre žalobcu výhodu vyhnúť sa sankciám zo zistení
z daňovej kontroly a nevýhodu pre správcu dane nedodržanie ročnej lehoty. Aj keď doručenie protokolu
z dôvodu absencie poučenia o následkoch bezdôvodného neprijatia písomnosti v úradnom zázname z
doručovania bolo odvolacím orgánom posúdené ako neúčinné, celý prípad aj vzhľadom k zákonnosti
ďalšieho konania je potrebné posudzovať v celom jeho kontexte vzhľadom na dôvody nedodržania
zákonnej lehoty. Poukázal tiež na odlišnú právnu úpravu ukončenia daňovej kontroly a vyrubovacieho
konania v zmysle § 15 ods. 13 a § 44 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, ku ktorej sa
vzťahuje nález Ústavného súdu III.ÚS 24/2010 a v zmysle § 46 ods. 9 a § 68 Daňového poriadku, keď
podľa predchádzajúcej právnej úpravy daňová kontrola bola ukončená dňom prerokovania protokolu s
kontrolovaným daňovým subjektom a podľa teraz platnej právnej úpravy je daňová kontrola ukončená
dňom doručenia protokolu a nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou začína vyrubovacie
konanie. Podkladom na vydanie rozhodnutia nie sú len dôkazy, ktoré správca dane zabezpečí v rámci
výkonu daňovej kontroly, ale aj dôkazy, ktoré získa vo vyrubovacom konaní, s ktorými správca dane
oboznámi daňový subjekt a prerokuje ich s ním, o čom spíše zápisnicu. Samotné rozhodnutie vo
vyrubovacom konaní vydá v lehote 15 dní od spísania poslednej zápisnice, pričom správca dane v
danom prípade postupoval v súlade s týmito ustanoveniami. Vyrubovacie konanie sa začalo bez ohľadu
na to, že nebola dodržaná zákonná lehota na vykonanie daňovej kontroly, keďže protokol doručený bol.

6. Krajský súd v Žiline preskúmal napadnuté rozhodnutie, ako aj postup, ktorý predchádzal jeho vydaniu
podľa § 177 a nasl. zákona č. 162/2015 Z.z. (Správny súdny poriadok, SSP) v medziach žalobných bodov
(§ 134 ods. 1 SSP, § 183 SSP), pričom zistil, že napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie
sú nezákonné, a preto ich je potrebné zrušiť podľa § 191 ods. 1 písm. g) SSP z nasledovných dôvodov:

7. Z pripojeného správneho spisu vyplýva, že daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie
obdobie január až december 2013 u žalobcu začala 08.04.2014. Správca dane vyhotovil z daňovej
kontroly za zdaňovacie obdobie apríl až december 2013 protokol č. 20053062/2015 zo
dňa 30.03.2015. Splnomocnená zástupkyňa daňového subjektu dňa 01.04.2015 odmietla prevziať do
vlastných rúk uvedený protokol, avšak nebola poučená v zmysle § 30 ods. 4 Daňového poriadku, že ak
adresát bezdôvodne odmietne prijať písomnosť, táto je doručená dňom, keď bolo prijatie odmietnuté.
Následne bolo vydané v poradí prvé prvostupňové správne rozhodnutie, ktoré bolo žalovaným zrušené
práve z dôvodu, že protokol odvolávajúcemu sa nebol doručený v súlade s § 30 ods. 4 Daňového
poriadku, v dôsledku čoho daňová kontrola nebola zákonným spôsobom ukončená. Správca dane



tento protokol doručil daňovému subjektu dňa 20.10.2015, následne daňový subjekt správcovi dane
doručil vyjadrenie k tomuto protokolu a správca dane zaslal splnomocnenej zástupkyni oboznámenie
s priebehom a výsledkami dokazovania na DPH za zdaňovacie obdobie roku 2013, ktoré prevzala
dňa 08.12.2015. K tomuto oboznámeniu sa splnomocnená zástupkyňa daňového subjektu písomne
vyjadrila, následne správca dane tieto pripomienky k oboznámeniu sa s priebehom a výsledkami
dokazovania na DPH prerokoval na ústnom pojednávaní dňa 22.01.2016. Následne správca dane vydal
prvostupňové rozhodnutie, ktoré žalovaný ako odvolací správny orgán potvrdil, a ktoré je predmetom
súdneho prieskumu.

8. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych
práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy.

Podľa § 46 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov (Daňový poriadok)
daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o
daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh
kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca
dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej
kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu
nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto
skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový
termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej
kontrole.

Podľa § 46 ods. 8 citovaného zákona zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol,
ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje,
ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel
v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať
alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, 1)zašle správca dane spolu s protokolom
kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak
tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní
od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole
a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak
je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa
daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov
1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov 1)nezistí, výzva na
vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie
daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného
predpisu. 36a)
1) Zákon č. 373/2012 Z.z. o núdzových zásobách ropy a ropných výrobkov a o riešení stavu ropnej
núdze a o doplnení zákona č. 309/2009 Z.z. o podpore obnoviteľných zdrojov energie a vysoko účinnej
kombinovanej výroby a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.
Zákon č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov.
Zákon č. 98/2004 Z.z. o spotrebnej dani z minerálneho oleja v znení neskorších predpisov.
Zákon č. 106/2004 Z.z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov v znení neskorších predpisov.
Zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.
Zákon č. 582/2004 Z.z. o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné
stavebné odpady v znení neskorších predpisov.
Zákon č. 609/2007 Z.z. o spotrebnej dani z elektriny, uhlia a zemného plynu a o zmene a doplnení
zákona č. 98/2004 Z.z. o spotrebnej dani z minerálneho oleja v znení neskorších predpisov v znení
neskorších predpisov.
Zákon č. 530/2011 Z.z. o spotrebnej dani z alkoholických nápojov v znení neskorších predpisov.
Zákon č. 361/2014 Z.z. o dani z motorových vozidiel a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení
zákona č. 253/2015 Z.z.
Zákon č. 447/2015 Z.z. o miestnom poplatku za rozvoj a o zmene a doplnení niektorých zákonov.
36a) § 79 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z.v znení zákona č. 331/2011 Z.z.

Podľa § 46 ods. 9 písm. a) citovaného zákona daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu
podľa odseku 8.



Podľa § 46 ods. 10 citovaného zákona lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo
dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu
zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, 36b) druhostupňový
orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť
najviac o 12 mesiacov.
36b) § 17 ods. 5 zákona č. 595/2003 Z.z. v znení zákona č. 534/2005 Z.z.

Podľa § 68 ods. 1 citovaného zákona ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak,
vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 a
§ 49 ods. 1 a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu; vyrubovacie konanie nezačne, ak
sa výzva podľa § 46 ods. 8 nezasiela. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu s výzvou podľa § 46
ods. 8 vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý začal daňovú
kontrolu. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu s výzvou podľa § 49 ods. 1 vykoná a rozhodnutie
vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa § 48
ods. 2. Ak daňovú kontrolu vykonalo finančné riaditeľstvo, vyrubovacie konanie vykoná a rozhodnutie
vo vyrubovacom konaní vydá miestne príslušný správca dane.

Podľa § 68 ods. 2 citovaného zákona správca dane vydá rozhodnutie do 15 dní od uplynutia lehoty
na vyjadrenie sa k protokolu podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1, ak a) sa daňový subjekt vzdá práva na
vyjadrenie sa k zisteniam v protokole, b) daňový subjekt nemá pripomienky k zisteniam v protokole, c) sa
daňový subjekt nevyjadrí k protokolu v lehote určenej správcom dane vo výzve; v tom prípade správca
dane o tejto skutočnosti spíše úradný záznam.

Podľa § 68 ods. 3 citovaného zákona ak daňový subjekt predloží pripomienky a dôkazy v lehote
určenej správcom dane vo výzve podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1, dohodne so správcom dane deň
prerokovania pripomienok a dôkazov ním predložených; ak sa nedohodnú, určí deň ich prerokovania
správca dane. Ak sa daňový subjekt nemôže zúčastniť na prerokovaní, je povinný určiť si na tento
účel zástupcu. Správca dane na základe písomného vyjadrenia daňového subjektu a ním predložených
dôkazov vykoná dokazovanie alebo miestne zisťovanie. Ak sa daňový subjekt alebo jeho zástupca
nezúčastní na prerokovaní pripomienok a dôkazov ním predložených, správca
dane spíše o tejto skutočnosti úradný záznam. O priebehu a o výsledkoch dokazovania správca dane
spíše s daňovým subjektom zápisnicu podľa § 19, a to aj opakovane; v tom prípade správca dane
vydá rozhodnutie do 15 dní odo dňa spísania poslednej zápisnice s daňovým subjektom alebo odo dňa
spísania úradného záznamu.

9. Krajský súd v Žiline, ako správny súd, vyhodnotil žalobnú námietku, podľa ktorej napadnuté
rozhodnutie aj prvostupňové rozhodnutie je nezákonné z dôvodu, že daňová kontrola nebola ukončená
v zákonnej lehote a že protokol z nej je nezákonne získaným dôkazným prostriedkom, ako dôvodnú.
Medzi účastníkmi nebolo sporné, že protokol z vykonanej daňovej kontroly bol doručený po zákonnej
lehote stanovenej v § 46 ods. 10 Daňového poriadku a že teda z tohto dôvodu ide o nezákonný
dôkazný prostriedok. Žalovaný spolu so správcom dane mali za to, že hoci tento dôkazný prostriedok
použiť nemohli (a ani ho nepoužili), mohli vychádzať z dôkazov získaných v časovom úseku jedného
roka od začatia daňovej kontroly, že vyrubovacie konanie začalo doručením nezákonného protokolu a
pre vydanie rozhodnutia vo vyrubovacom konaní zákonný protokol nebol potrebný. S týmto právnym
názorom sa súd nestotožnil.

10. Lehota ustanovená v § 46 ods. 10 Daňového poriadku je lehotou zákonnou a je pre správcu
dane vykonávajúceho daňovú kontrolu záväzným limitom determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej
daňovej kontroly. Daňová kontrola ako proces smerujúci k obstaraniu dôkazného prostriedku (protokolu)
predstavuje závažný a intenzívny zásah do individuálnej právom chránenej sféry daňového subjektu
zo strany správcu dane, čo vyplýva z charakteru povinností kontrolovaného daňového subjektu
počas daňovej kontroly. Cieľ daňovej kontroly tak nie je možné dosiahnuť na úkor práv a právom
chránených záujmov daňového subjektu. Aj v daňovom konaní sa uplatňuje požiadavka primeranosti
(proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu. Túto požiadavku
formuloval zákonodarca celkom exaktne určením limitov konkrétneho typu zásahu. Pri daňovej kontrole
bol v čase jej vykonávania u žalobcu uvedený limit ustanovený v § 46 ods. 10 Daňového poriadku, z
ktorého vyplýva bez akýchkoľvek pochybností, že daňovú kontrolu nemožno vykonávať dlhšie, než to
ustanovuje zákon.



11. Ak teda správca dane nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušil tým nielen ust.
§ 46 ods. 10 Daňového poriadku, ale aj zásady primeranosti a zákonnosti v daňovom konaní. Daňová
kontrola v danom prípade tak nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej nadobudol povahu
nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť. Keďže samotná
daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom, z uvedeného vyplýva, že žiaden dôkaz, ktorý
bol vykonaný v rámci daňovej kontroly, nie je možné ako podklad pre vydanie rozhodnutia vo
vyrubovacom konaní použiť. Správny súd sa teda nestotožnil s námietkou, že je možné použiť dôkazy,
ktoré boli vykonané v rámci jednoročnej zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly.

12. Súd sa nestotožnil ani s tvrdením žalovaného, že vyrubovacie konanie môže začať bez toho, aby
bol doručený zákonný protokol z daňovej kontroly. Existencia zákonného protokolu z daňovej kontroly je
podmienkou začatia vyrubovacieho konania podľa Daňového poriadku, keď vyrubovacie konanie začína
nasledujúci deň po dni doručenia protokolu. Teleologickým výkladom tohto ustanovenia je možné dôjsť
k jednoznačnému záveru, že zákonodarca pri doručovaní protokolu mal na mysli len protokol zákonný.
Daňový poriadok nepočíta so situáciou, kedy bude vydané rozhodnutie vo vyrubovacom konaní bez
existencie platného a zákonného protokolu o daňovej kontrole. Ust. § 68 ods. 2, 3 citovaného zákona
explicitne stanovuje jednotlivé situácie, kedy správca dane vydá rozhodnutie vo vyrubovacom konaní,
pričom však vždy podmienkou pre vydanie takéhoto rozhodnutia je samotný protokol o daňovej kontrole.
Podľa názoru súdu uvedené znamená, že pokiaľ v danom prípade nie je splnená podmienka existencie
zákonného protokolu o daňovej kontrole, nie je možné vydať rozhodnutie vo vyrubovacom konaní.

13. Čo sa týka tvrdenia žalovaného uvedeného vo vyjadrení k žalobe o odmietnutí prevzatia protokolu
žalobcom dňa 01.04.2015, z čoho má vyplývať, že nebola dodržaná podmienka poskytnutia potrebnej
súčinnosti zo strany daňového subjektu, súd musí konštatovať, že toto tvrdenie žalovaného nebolo
uvedené v odôvodnení napadnutého rozhodnutia, ale len vo vyjadrení k žalobe. Pokiaľ žalovaný
mal za to, že daňová kontrola nebola vykonaná v lehote práve z dôvodu neposkytnutia súčinnosti
daňového subjektu, čo by malo vplyv na posúdenie jej prípadnej zákonnosti či nezákonnosti, uvedené
mal uviesť žalovaný už v napadnutom rozhodnutí, resp. už správca dane mal tento argument uviesť
v prvostupňovom rozhodnutí, aby daňový subjekt mohol na tento argument reagovať v odvolaní
voči prvostupňovému rozhodnutiu. Súd poukazuje na ustálenú rozhodovaciu prax správnych súdov
Slovenskej republiky, že nedostatok odôvodnenia napadnutého rozhodnutia nie je možné nahrádzať
vyjadrením žalovaného k žalobe. Tento argument žalovaného teda už nie je relevantný pre posúdenie
prípadnej zákonnosti dĺžky daňovej kontroly, keďže nebol správnymi orgánmi vyjadrený už v správnom
konaní. Len na margo uvedeného argumentu žalovaného však súd konštatuje, že skutočnosť,
že splnomocnená zástupkyňa daňového subjektu odmietla prevziať protokol, nie je neposkytnutím
potrebnej súčinnosti správcovi dane, pretože toto konanie je jej zákonným právom. Pritom aj takýto
úkon mohol mať za následok riadne doručenie protokolu, pokiaľ by správny orgán dodržal podmienky
vyplývajúce z ust. § 30 ods. 4 Daňového poriadku, ktorý konkrétne stanovuje zákonné podmienky, kedy
sa bezdôvodné odmietnutie prijatia písomnosti považuje za doručenie tejto písomnosti. Ak pri tomto
jej procesnom úkone pochybil správca dane tým, že splnomocnenú zástupkyňu daňového subjektu
o tomto nepoučil v zmysle tohto zákonného ustanovenia, uvedená skutočnosť nemôže byť pripísaná
na vrub daňového subjektu ako dôvod neposkytnutia súčinnosti správcovi dane. Pokiaľ by správca
dane dodržal zákonné podmienky pri odmietnutí prevzatia protokolu (§ 30 ods. 4 Daňového poriadku),
samotným odmietnutím prevzatia protokolu by nedošlo k prekročeniu ročnej lehoty daňovej kontroly.
T.j. samotné odmietnutie prevzatia písomnosti samo osobe nie je úkonom nesúčinnosti, pretože za
dodržania zákonných podmienok by tento procesný úkon nijako nebrzdil priebeh daňovej kontroly.

14. Správny súd sa nestotožnil ani s právnym názorom uvedeným vo vyjadrení k žalobe, že procesný
postup, ktorý zvolil správca dane, je v súlade so zákonom vzhľadom na odlišnú právnu úpravu
ukončenia daňovej kontroly podľa zákona č. 511/1992 Zb. a Daňového poriadku. Je pravda, že nález
Ústavného súdu SR III.ÚS 24/2010 sa vzťahuje na právnu úpravu zákona č. 511/1992 Zb.. Jeho závery
sú však použiteľné aj na právnu úpravu Daňového poriadku, pretože aj podľa Daňového poriadku
je možné vydať rozhodnutie vo vyrubovacom konaní len v prípade, ak predtým bol vydaný protokol
o výsledku daňovej kontroly. V tejto súvislosti je právne bezvýznamné, či k začatiu vyrubovacieho
konania dôjde podľa zákona č. 511/1992 Zb. (prerokovaním tohto protokolu) alebo podľa Daňového
poriadku (doručením tohto protokolu). Podľa názoru správneho súdu sa javí ako obchádzanie zákona
vyslovený právny názor žalovaným, že vyrubovacie konanie začína doručením akéhokoľvek, teda i



nezákonného protokolu. Pokiaľ by totiž daňová kontrola nebola ukončená v zákonnej lehote a preto
by bol protokol nezákonný, postačovalo by, keby správca dane vyhotovil akési oboznámenie sa s
priebehom a výsledkami dokazovania na daň, ktoré by nahrádzalo samotný protokol, z ktorého by však
správca dane vychádzal ako z protokolu, hoci by naň zákonné požiadavky ako na protokol kladené
neboli. Týmto spôsobom by dochádzalo k obchádzaniu Daňového poriadku, ktorý ako podmienku
vydania rozhodnutia vo vyrubovacom konaní (a aj samotného začatia vyrubovacieho konania) vyžaduje
vyhotovenie zákonného protokolu o výsledku daňovej kontroly t.j. protokolu doručeného daňovému
subjektu v zákonnej lehote. Preto podľa názoru správneho súdu je doručenie protokolu po zákonom
stanovenej lehote v zmysle § 46 ods. 10 Daňového poriadku právne neúčinné a nemôže mať za následok
začatie vyrubovacieho konania.

15. Je tiež bezpredmetné, či protokol z kontroly označil ako nezákonný dôkaz už odvolací správny orgán,
t. j. Finančné riaditeľstvo SR (ako v danom prípade), alebo sa tak stalo až v konaní pred súdom (či už
všeobecnými súdmi alebo Ústavným súdom SR). Podstatná je skutočnosť, že protokol bol označený ako
nezákonný dôkaz, a preto treba konštatovať, že chýba výsledok daňovej kontroly vrátane hodnotenia
dôkazov, ktorý nie je možné nahradiť iným dôkazom vyhotoveným správcom dane.

16. Vzhľadom na vyššie uvedené sa správny súd ďalšími žalobnými námietkami týkajúcimi sa
meritórneho posúdenia uznania či neuznania práva na odpočet dane z pridanej hodnoty nezaoberal, tak
ako sa nezaoberal ani vyjadrením žalovaného, ktoré reaguje na tieto žalobné námietky, a to vzhľadom
na dôvodnosť prvej žalobnej námietky, ktorá je zásadného charakteru. V ďalšom konaní správne orgány
viazané právnym názorom správneho súdu, že daňová kontrola a protokol z nej sú nezákonné, opätovne
posúdia podmienky na vedenie vyrubovacieho konania.

17. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP. Správny súd priznal žalobcovi voči
žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, pretože žalobca mal vo veci
úspech.

Toto rozhodnutie bolo prijaté pomerom hlasov 3 : 0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ak to zákon pripúšťa (439, 440 SSP) v lehote
30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu, ktorá sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté
rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57
SSP uviesť
a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,
c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
SSP sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).

Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné
podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak
a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na
kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),

c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.

V Žiline, dňa 12. septembra 2017