Rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžfk/13/2016 z 6. 8. 2019 Citácia: rozsudok Najvyššieho súdu SR z 6. augusta 2019, sp. zn. 2Sžfk/13/2016, ECLI:SK:NSSR:2019:7016200173.1 Najvyšší súd | 2Sžfk/13/2016 | ECLI:SK:NSSR:2019:7016200173.1 | 2019-08-06 | Rozsudok Oblasť práva: Správne právo – Ostatné Citované ustanovenia: § 45 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb., § 45 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb., zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov (zrušený) Zdroj: https://obcan.justice.sk/content/public/item/50e364c9-3450-4567-8ddd-53f50fa6f97b Odkaz: https://www.kauzis.sk/judikatura/r/ECLI:SK:NSSR:2019:7016200173.1 Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 2Sžfk/13/2016
Identifikačné číslo súdneho spisu: 7016200173
Dátum vydania rozhodnutia: 07. 08. 2019
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Katarína Benczová
ECLI: ECLI:SK:NSSR:2019:7016200173.1

ROZSUDOK V MENE
SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej
a členov senátu JUDr. Jozefa Hargaša a JUDr. Marty Molnárovej, v právnej veci žalobcu: AGRO K -
D - CH, s.r.o., so sídlom Stredný riadok 468, Nálepkovo, IČO: 36 608 696, zastúpeného JUDr. Petrom
Beluščákom, advokátom, so sídlom Jantárová 30, Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo
Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia
žalovaného č. 1767424/2015 zo dňa 11. decembra 2015, konajúc o odvolaní žalovaného proti rozsudku
Krajského súdu v Košiciach č. k. 8S/12/2016-38 zo dňa 09. júna 2016 v spojení s opravným uznesením
č. k. 8S/12/2016-52 zo dňa 09. augusta 2016, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Košiciach č. k. 8S/12/2016-38 zo dňa
09. júna 2016 v spojení s opravným uznesením č. k. 8S/12/2016-52 zo dňa 09. augusta 2016 p o t v
r d z u j e .

Žalobcovi nárok na náhradu trov odvolacieho konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

I.
Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Košiciach (ďalej aj len „krajský súd“) podľa § 250j ods. 2 písm. a/
Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1767424/2015 zo dňa
11. decembra 2015 v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu Košice č. 1471903/2015
zo dňa 28. septembra 2015 a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie.

Žalovaný napadnutým rozhodnutím podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový
poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „Daňový
poriadok“) potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 1471903/2015 zo dňa 28. septembra 2015,
ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určený rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej
aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie december 2008 v sume 64.834,36 Eur po tom, čo mu bol znížený
nadmerný odpočet za uvedené zdaňovacie obdobie zo sumy 68.608,34 eur na sumu 3.773,98 Eur.

II.
V odôvodnení napadnutého rozsudku krajský súd poukázal na to, že správca dane vykonal u žalobcu
kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie
december 2008, o výsledku ktorej vyhotovil protokol dňa 22. marca 2010. Protokol bol prerokovaný
a doručený dňa 27. apríla 2010 a dňa 05. mája 2010 správca dane vydal dodatočný platobný výmer,
ktorým podľa § 44 ods.6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. znížil nadmerný odpočet za predmetné
zdaňovacie obdobie zo sumy 68.583,15 Eur na sumu 3.748,70 Eur. Na odvolanie žalobcu Daňové
riaditeľstvo Slovenskej republiky rozhodnutím zo dňa 02. augusta 2010 potvrdilo dodatočný platobný



výmer správcu dane zo dňa 05. mája 2010. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky v mimo odvolacom
konaní rozhodnutím zo dňa 31. januára 2011 zrušilo svoje rozhodnutie zo dňa 02. augusta 2010 z
dôvodu, že správca dane neukončil daňovú kontrolu v lehote predĺženej nadriadeným orgánom, a
ani v lehote, o ktorú ju mohol predĺžiť orgán najbližšie nadriadený správcovi danie, t. j. najviac o 6
mesiacov. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky opätovne preskúmalo dodatočný platobný výmer
správcu dane zo dňa 05. mája 2010 a rozhodnutím zo dňa 28. marca 2011 zrušilo dodatočný platobný
výmer správcu dane zo dňa 05. mája 2010 a vec vrátilo na ďalšie konanie a rozhodnutie. Správca dane
vykonal u daňového subjektu opakovanú daňovú kontrolu za predmetné zdaňovacie obdobie, o ktorej
vyhotovil protokol zo dňa 22. decembra 2011, ktorý bol prerokovaný a doručený dňa 03. februára 2012.
Dňa 14. februára 2012 správca dane vydal dodatočný platobný výmer, ktorým určil výsledný vzťah k
štátnemu rozpočtu za zdaňovacie obdobie december 2008 - nadmerný odpočet vo výške 3.748,79 Eur.
Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím zo dňa 06. júna 2012 zrušil dodatočný platobný výmer zo
dňa 14. februára 2012 a vrátil vec na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu, že nebola dodržaná lehota
na výkon opakovanej daňovej kontroly. Dňa 28. septembra 2015 správca dane vydal rozhodnutie, ktorým
určil rozdiel na DPH za predmetné zdaňovacie obdobie v sume 64.834,36 Eur, keď znížil nadmerný
odpočet zo sumy 68.608,34 Eur na sumu 3.773,98 Eur.

Krajský súd považoval za rozhodujúcu žalobnú námietku (ktorá bola takisto uplatnená v odvolaní žalobcu
proti rozhodnutiu správcu dane zo dňa 28. septembra 2015) poukaz na nezákonnosť rozhodnutia
žalovaného, ako aj rozhodnutia správcu dane z dôvodu, že došlo k zániku (preklúzii) práva správcu
dane vyrubiť rozdiel dane podľa ustanovenia § 45 ods. 1, 2 zákona č. 511/1992 Zb., resp. § 69 ods.
1, 2 Daňového poriadku. Od posúdenia tejto námietky závisel aj ďalší procesný postup súdu, t. j. či
sa súd mal zaoberať dôvodnosťou nároku žalobcu na vrátenie nadmerného odpočtu a či napadnutými
rozhodnutiami žalovaného a správcu dane bol rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie december 2008
určený v súlade s právnymi predpismi.

Žalovaný v napadnutom rozhodnutí, ako aj vo vyjadrení k žalobe prezentoval právny názor, že síce
protokol z daňovej kontroly zo dňa 22. marca 2010, ako aj protokol z opakovanej daňovej kontroly zo dňa
22. decembra 2011 má povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, pretože nebola dodržaná
maximálna dĺžka trvania daňových kontrol, ale tieto daňové kontroly boli začaté v súlade s platným
zákonom, boli vykonané a aj ukončené prerokovaním protokolu z kontroly, a preto doručenie protokolov
z týchto kontrol je potrebné považovať za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane v
zmysle § 15 ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb. Preto podľa žalovaného prekluzívna lehota piatich rokov na
vyrubenie dane za zdaňovacie obdobie december 2008 začala plynúť 31. decembra 2010 a uplynula by
dňom 31. decembra 2015, ale v dôsledku opakovanej daňovej kontroly začatej v roku 2011 a doručenia
protokolu z nej žalobcovi v roku 2012, lehota na zánik práva vyrubiť daň začala plynúť správcovi dane
31. decembra 2012 a uplynie až dňom 31. decembra 2017. Žalovaný zdôraznil, že zrušil dodatočný
platobný výmer, ktorý správca dane vydal po opakovanej daňovej kontrole, ale samotná opakovaná
daňová kontrola zrušená nebola.

Krajský súd ďalej uviedol, že k zákonnosti daňovej kontroly a jej výslednému produktu - protokolu z
daňovej kontroly sa vyjadril Ústavný súd Slovenskej republiky vo svojom náleze č. k. III. ÚS 24/2010-57
zo dňa 29. júna 2010: „ak teda daňový úrad v sťažovateľovom prípade nerešpektoval maximálnu
dĺžku trvania daňovej kontroly, porušil tým nielen ustanovenie § 30a ods. 7 zákona o správe daní a
poplatkov, ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti v daňovom konaní. Daňová kontrola nebola
vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného
prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť (a contrário § 29 ods. 4 prvá veta zákona o správe
daní a poplatkov). V prípade, že použitý bol, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a
rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočnosti zistených počas nezákonnej daňovej
kontroly a zachytených v protokole o takejto kontrole, je rovnako nezákonné“

Podľa krajského súdu z citácie právneho názoru Ústavného súdu Slovenskej republiky vyplýva
jednoznačný záver, podľa ktorého nerešpektovanie maximálnej dĺžky trvania daňovej kontroly má za
následok nezákonnosť daňového konania, hodnotenie protokolu z daňovej kontroly ako nezákonne
získaného dôkazného prostriedku, ako aj nezákonnosť rozhodnutia vydaného na základe skutočností
zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole o takejto kontrole. Ak je
totiž výsledný produkt daňovej kontroly - protokol o daňovej kontrole, nezákonne získaným dôkazným
prostriedkom, potom nemôže byť zákonný ani proces, daňová kontrola, v rámci ktorej vznikol. Daňová



kontrola ukončená protokolom zo dňa 22. marca 2010, ako aj opakovaná daňová kontrola ukončená
protokolom zo dňa 22. decembra 2011, boli ako celok vykonané nezákonným spôsobom a ako
nezákonný úkon správcu dane nemohli vyvolať právne účinky predpokladané ustanovením § 45 ods.
1, 2 zákona č. 511/1992 Zb.

Žalobcovi vznikla právna povinnosť podať daňové priznanie v zmysle § 78 ods. 2 zákona č. 222/2004
Z.z. o DPH do 25. januára 2009. Prekluzívna lehota 5 rokov na vyrubenie rozdielu dane začala plynúť
správcovi dane v zmysle § 45 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. dňom 31. decembra 2009 a uplynula
dňom 31. decembra 2014. K novému plynutiu prekluzívnej lehoty 5 rokov v zmysle § 45 ods. 2 zákona
č. 511/1992 Zb. nemohlo dôjsť na základe opakovanej daňovej kontroly začatej dňa 06. júla 2011 a
ukončenej dňa 03. februára 2012 (protokol z opakovanej daňovej kontroly zo dňa 22. decembra 2011),
pretože opakovaná daňová kontrola nebola ukončená do 6 mesiacov odo dňa jej začatia, pričom táto
lehota nebola predĺžená orgánom najbližšie nadriadeným správcovi dane (§ 15 ods. 17 zákona č.
511/1992 Zb.).

Z uvedeného je podľa názoru krajského súdu zrejmé, že prekluzívna 5-ročná lehota na vyrubenie
rozdielu dane uplynula správcovi dane dňa 31. decembra 2014, a preto správca dane už nemohol svojim
rozhodnutím dňa 28. septembra 2015 určiť žalobcovi rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie december
2008.

Preto krajský súd vyhodnotil žalobnú námietku týkajúcu sa zániku práva správcu dane určiť žalobcovi
rozdiel DPH ako dôvodnú. Pretože došlo k zániku práva správcu dane určiť žalobcovi rozdiel na
DPH, nebolo potrebné, aby sa krajský súd zaoberal žalobnými námietkami týkajúcimi sa splnenia
zákonných podmienok pre priznanie nadmerného odpočtu uplatneného žalobcom v daňovom priznaní
za zdaňovacie obdobie december 2008.

O náhrade trov konania rozhodol krajský súd podľa § 250k ods. 1 OSP tak, že priznal žalobcovi
voči žalovanému právo na náhradu trov konania, nakoľko bol žalobca v konaní procesne úspešný.
Účastníkov zároveň poučil o možnosti podať proti rozsudku odvolanie podľa ustanovení Občianskeho
súdneho poriadku v zákonom stanovenej lehote 15 dní od doručenia písomného vyhotovenia rozsudku.

III.
Proti rozsudku krajského súdu podal žalovaný v 15 dňovej lehote opravný prostriedok označený ako
kasačná sťažnosť. Navrhol, aby najvyšší súd rozsudok krajského súdu zmenil a žalobu zamietol a
nepriznal žalobcovi náhradu trov konania, alternatívne aby najvyšší súd zrušil rozsudok krajského súdu
a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

Žalovaný nesúhlasil s vyhodnotením krajského súdu, že rozhodujúcou žalobnou námietkou bola
námietka týkajúca sa zániku práva správcu dane vyrubiť žalobcovi rozdiel dane, a že v danom prípade
došlo k zániku práva správcu dane určiť žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za uvedené
zdaňovacie obdobie, žalovaný nesúhlasil. V tejto súvislosti poukázal na to, že úkon, ktorý uvedené
daňové kontroly ukončil, nebol zrušený, pretože prerokovanie protokolu z daňovej kontroly a opakovanej
daňovej kontroly nemožno zrušiť. Doručenie protokolu z daňovej kontroly a protokolu z opakovanej
daňovej kontroly je úkon, ktorý procesne ukončil tieto daňové kontroly, a je preto možné považovať ho
za úkon smerujúci na vyrubenie dane. Zo zákona nevyplýva, že za úkon smerujúci na vyrubenie dane
je možné považovať iba doručenie protokolu zo zákonne uskutočnenej daňovej kontroly.

Protokoly z daňových kontrol síce nadobudli povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ale
pre posúdenie veci je podľa žalovaného rozhodujúci úkon, ktorý tieto daňové kontroly ukončil - teda
doručenie protokolov, a tento úkon je možné považovať za úkon smerujúci na vyrubenie dane.

Na základe uvedeného sa žalovaný nestotožnil s tvrdením krajského súdu, že daňová kontrola, ako aj
opakovaná daňová kontrola, boli ako celok vykonané nezákonným spôsobom a ako nezákonný úkon
správcu dane nemohli vyvolať právne účinky predpokladané ustanovením § 45 ods. 1, 2 zákona č.
511/1992 Zb.

Krajský súd podľa žalovaného vzhľadom na vyššie uvedené neposúdil vec správne, keď dospel k názoru,
že prekluzívna 5-ročná lehota na vyrubenie rozdielu dane uplynula správcovi dane 31. decembra 2014,



a preto správca dane už nemohol svojim rozhodnutím zo dňa 28. septembra 2015 určiť žalobcovi
rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2008, pričom rozhodujúca bola iba
skutočnosť, že opakovaná daňová kontrola nebola ukončená v zákonom stanovenej lehote.

IV.
Žalobca vo vyjadrení k odvolaniu uviedol, že právne posúdenie krajským súdom považuje za správne a
navrhol aby najvyšší súd odvolanie (kasačnú sťažnosť) žalovaného ako nedôvodné zamietol a priznal
žalobcovi právo na náhradu trov odvolacieho (kasačného) konania. Žalovaný v odvolaní uvádzal rovnaké
dôvody ako uviedol vo svojom rozhodnutí a vyjadrení k žalobe, ktoré nemajú oporu v žiadnom ustanovení
zákona.

Tvrdenie žalovaného, že zo zákona nevyplýva, že za úkon smerujúci na vyrubenie dane je možné
považovať iba doručenie protokolu zo zákonne vykonanej daňovej kontroly, považuje žalobca za výlučne
účelové. Účelovosť tohto tvrdenia vyplýva aj zo skutočnosti, že sám žalovaný uznáva, že protokol z
riadnej a opakovanej daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku.
Z podstaty zákonnosti vyplýva, že len úkony vykonané v súlade so zákonom môžu mať zákonom
zamýšľané účinky.

Žalobca bol toho názoru, že vzhľadom na nezákonnosť vykonanej riadnej a opakovanej daňovej
kontroly a následne z toho vyplývajúcu nezákonnosť protokolu z týchto daňových kontrol je jednoznačne
preukázané, že rozhodnutie žalovaného, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane je nezákonné,
nakoľko rozhodnutie vychádza z protokolu, ktorý je vzhľadom na nedodržanie lehoty na vykonanie
daňovej kontroly nezákonným dôkazným prostriedkom.

V.
Dňom 1. júla 2016 nadobudol účinnosť zákon č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok upravujúci v
zmysle § 1 písm. a) právomoc a príslušnosť správneho súdu konajúceho a rozhodujúceho v správnom
súdnictve, a v zmysle § 1 písm. b) konanie a postup správneho súdu, účastníkov konania a ďalších osôb
v správnom súdnictve.

Podľa § 492 ods. 2, 3 Správneho súdneho poriadku, odvolacie konania podľa piatej časti Občianskeho
súdneho poriadku začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona sa dokončia podľa
doterajších predpisov. Lehoty na podanie odvolania, ktoré začali plynúť predo dňom nadobudnutia
účinnosti tohto zákona, plynú podľa doterajších predpisov a ich právne účinky zostávajú zachované.

Vzhľadom na skutočnosť, že napadnutý rozsudok bol záväzne (vrátane poučenia o možnosti podať
odvolanie) vyhlásený dňa 9. júna 2016, t. j. za účinnosti Občianskeho súdneho poriadku, najvyšší súd v
zmysle úpravy § 492 Správneho súdneho poriadku považoval opravný prostriedok podaný dňa 5.8.2016
(napriek jeho označeniu) za odvolanie a vo veci konal ako odvolací súd.

Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací podľa § 10 ods. 2 OSP preskúmal napadnutý
rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo v rozsahu dôvodov odvolania podľa § 212 ods. 1 v spojení
s § 246c ods. 1 veta prvá OSP, bez nariadenia pojednávania, podľa § 250ja ods. 2 a § 214 OSP v
spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP s tým, že deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený
minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky www.nsud.sk a dospel k záveru, že odvolaniu žalovaného nie je možné vyhovieť.
V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť
postupu a rozhodnutí orgánov verejnej správy, ktorými sa zakladajú, menia alebo zrušujú práva alebo
povinnosti fyzických alebo právnických osôb, ako aj rozhodnutí, ktorými práva a právom chránené
záujmy týchto osôb môžu byť priamo dotknuté (§ 244 ods. 1, 2 OSP).

V prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená
rozhodnutím a postupom správneho orgánu a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a
postupu, súd postupuje podľa ustanovení druhej hlavy piatej časti OSP (§ 247 ods. 1 OSP).

VI.
Podľa § 15 ods. 12 veta štvrtá zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave
územných finančných orgánov, deň prerokovania protokolu sa považuje za deň jeho doručenia.



Podľa ustanovenia § 15 ods. 13 veta prvá a veta štvrtá zákona č. 511/1992 Zb., daňová kontrola je
ukončená dňom prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom.
Doručenie protokolu podľa odseku 12 alebo spísanie zápisnice o dohode a výške dane sa považuje za
úkon smerujúci na vyrubenie dane, alebo rozdielu dane (§ 45 ods. 2).

Podľa § 45 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb., ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak,
nemožno vyrubiť daň, ani rozdiel dane alebo priznať nárok na vrátenie nadmerného odpočtu alebo
vrátenie dane po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové
priznanie alebo hlásenie, alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti
podať daňové priznanie alebo hlásenie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na vrátenie
nadmerného odpočtu, alebo nárok na vrátenie dane; ak ide o daňový subjekt, ktorý si uplatňuje
odpočítanie daňovej straty podľa osobitného predpisu, nemožno vyrubiť daň alebo rozdiel dane po
uplynutí siedmych rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie.

Podľa § 45 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb., ak bol pred uplynutím lehoty vykonaný úkon smerujúci na
vyrubenie dane alebo rozdielu dane, plynú lehoty podľa odseku 1 znovu od konca roka, v ktorom bol
daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený. Vyrubiť daň alebo rozdiel dane je možné najneskôr do 10
rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo hlásenie, alebo v ktorom
bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie alebo hlásenie, alebo
v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na vrátenie nadmerného odpočtu, alebo nárok na vrátenie
dane.

Podľa § 69 ods. 1 Daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak,
nemožno vyrubiť daň, ani rozdiel dane, alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov po
uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, alebo v
ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom
daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov. Ak ide o daňový
subjekt, ktorý si uplatňuje odpočítanie daňovej straty, nemožno vyrubiť daň, ani rozdiel dane po uplynutí
7 rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, v ktorom bola táto daňová
strata vykázaná.

Podľa § 69 ods. 2 Daňového poriadku, ak bol pred uplynutím lehoty vykonaný úkon smerujúci na
vyrubenie dane alebo rozdielu dane, alebo uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov, plynú
lehoty podľa odseku 1 znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený.
Vyrubiť daň alebo rozdiel dane, alebo nárok na sumu podľa osobitných predpisov je možné najneskôr do
10 rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, alebo v ktorom bol daňový
subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu
vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov.

Podľa § 69 ods. 3 Daňového poriadku, za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane, alebo
uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov sa považuje doručenie:
a/ protokolu z daňovej kontroly,
b/ protokolu o určení dane podľa pomôcok (§ 69 ods. 3 Daňového poriadku).

Podľa § 78 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH, daň, ktorú je povinný platiť platiteľ podľa §
69, je splatná do 25 dní po skončení zdaňovacieho obdobia, v ktorom vznikla daňová povinnosť zo
zdaniteľného obchodu, okrem dane vyrubenej colným orgánom pri dovoze tovaru, ktorá je splatná v
lehote pre splatnosť cla podľa colných predpisov.

VII.
Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-
právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňová kontrola slúži na získanie a
zhromaždenie dôkazného podkladu pre následné rozhodnutie správcu dane vydané vo vyrubovacom
konaní. Nakoľko ide o závažný zásah a nadmernú záťaž pre kontrolovaný daňový subjekt, je ohraničená
dĺžka jej trvania zákonnou lehotou. Daňový poriadok v ustanovení § 3 zakotvuje základné zásady
daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Zásada zákonnosti daňového konania
vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR.



Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane
správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou
zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Zásada zákonnosti daňového konania
predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Povinnosťou daňových orgánov v
daňovom konaní je dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy, a to hmotnoprávne ako aj procesné.

V daňovom konaní sa taktiež uplatňuje požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu
dane smerujúcich voči daňovým subjektom. Túto požiadavku zákonodarca formuloval exaktne určením
limitov obmedzujúcich časový rozsah daňovej kontroly. Daňová kontrola nemôže u daňového subjektu
prebiehať po neobmedzenú dobu. Každý zásah orgánu verejnej správy do súkromnoprávnej sféry
právneho subjektu sa spravuje univerzálnou zásadou proporcionality a ustanovenia lehôt na vykonanie
daňovej kontroly je prejavom zásady proporcionality. Podľa § 46 ods. 10 veta prvá Daňového poriadku
je lehota na vykonanie daňovej kontroly najviac jeden rok odo dňa jej začatia.

Daňová kontrola slúži na získanie a zhromaždenie dôkazného podkladu pre následné rozhodnutie
správcu dane vydané vo vyrubovacom konaní. Z tohto pohľadu je daňová kontrola jedným z
najvýznamnejších nástrojov v podmienkach správy daní, ktorý slúži na ochranu fiškálnych záujmov
štátu, pri súčasnom zachovaní práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.
Daňová kontrola predstavuje verejno-mocenský zásah do individuálnej sféry daňového subjektu, ktorý
v konečnom dôsledku najčastejšie smeruje k dorubovaniu daní a sekundárne k ukladaniu sankcií.

Zákonnosť daňovej kontroly zásadným spôsobom ovplyvňuje zákonnosť dôkazov v rámci nej
obstaraných a vykonaných. Najvyšší súd v tejto súvislosti poukazuje na to, že v našom práve sa uplatňuje
zásada „Ius ex iniuria non orfitur“, t. j. právo nevzniká z bezprávia, a teda keď je daňová kontrola
nezákonná, nezákonné sú aj dôkazy obstarané a vykonané v rámci nej, a preto sa najvyšší súd absolútne
nestotožňuje s právnymi názormi prezentovanými žalovaným.

Najvyšší súd Slovenskej republiky v súvislosti s plynutím lehoty na vykonanie daňovej kontroly poukazuje
na judikatúru Ústavného súdu Slovenskej republiky (napríklad nález č. k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29. júna
2010, uznesenie č. k. IV. ÚS 405/09 zo dňa 10. decembra 2009, uznesenie č. k. II. ÚS 136/2010 zo dňa
24. marca 2010), ako aj Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (napríklad rozsudok sp. zn. 5Sžf/68/2008
zo dňa 29. septembra 2009, rozsudok sp. zn. 3Sžf/2/2009 zo dňa 29. januára 2009, rozsudok sp. zn.
3Sžf/1/2009 zo dňa 29. januára 2009, rozsudok sp. zn. 3Sžf/107/2009 zo dňa 8. októbra 2009, rozsudok
sp. zn. 3Sžf/9/2007 zo dňa 18. apríla 2007).

K odvolaciemu dôvodu žalovaného, že pre posúdenie veci je rozhodujúci moment doručenia protokolu,
Najvyšší súd Slovenskej republiky uvádza (tak, ako bolo vyslovené aj v rozsudku sp. zn. 5Sžfk/52/2017
zo dňa 04. decembra 2018), že lehota, ktorá bola stanovená v § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992
Zb. je lehotou zákonnou a pre správcu dane, ktorý vykonáva daňovú kontrolu je záväzným limitom
determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej daňovej kontroly. Počas tejto lehoty je daňový subjekt
povinný trpieť výkon daňovej kontroly a plniť povinnosti voči správcovi dane. Tak ako je daňový
subjekt objektívne zodpovedný za preukázanie existencie podmienok na vznik nároku na odpočet
DPH, je správca dane objektívne zodpovedný za vykonanie daňovej kontroly v stanovenej lehote.
Ako vyplýva z judikatúry Ústavného súdu SR (napr. sp. zn. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29. júna 2010)
citovanej aj krajským súdom, zákaz prekročiť zákonom ustanovený časový rámec pre výkon daňovej
kontroly platí bezvýnimočne len za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi dane
vykonávajúcemu daňovú kontrolu potrebnú súčinnosť (rozsudok najvyššieho súdu z 29. januára 2009
v konaní sp. zn. 3Sžf/1/2009).

Z administratívneho spisu odvolací súd zistil, že v predmetnej veci vznikla žalobcovi povinnosť podať
daňové priznanie v zmysle § 78 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH do 25. januára 2009. Prekluzívna
lehota 5 rokov na vyrubenie rozdielu dane začala plynúť správcovi dane v zmysle § 45 ods. 1 zákona
č. 511/1992 Zb. dňom 31. decembra 2009 a uplynula dňom 31. decembra 2014. K novému plynutiu
prekluzívnej lehoty 5 rokov v zmysle § 45 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. nemohlo dôjsť ani na základe
riadnej daňovej kontroly začatej dňa 20. marca 2009 (ukončenej prerokovaním protokolu dňa 27. apríla
2010) a ani na základe opakovanej daňovej kontroly začatej dňa 06. júla 2011 (ukončenej prerokovaním
protokolu dňa 03. februára 2012), pretože tak riadna, ako aj opakovaná daňová kontrola neboli vykonané
v súlade s ustanovením § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb.



Najvyšší súd Slovenskej republiky poukazuje tiež na názor vyslovený v rozsudku sp. zn. 6Sžfk/63/2017
zo dňa 21. novembra 2018, podľa ktorého sa javí ako obchádzanie zákona právny názor žalovaného,
že vyrubovacie konanie začína doručením akéhokoľvek, teda i nezákonného protokolu. Pokiaľ by totiž
daňová kontrola nebola ukončená v zákonnej lehote, a preto by bol protokol nezákonný, postačovalo by,
keby správca dane vyhotovil oboznámenie sa s priebehom a výsledkami dokazovania na deň, ktoré by
nahrádzalo samotný protokol, z ktorého by však správca dane vychádzal ako z protokolu, hoci by naň
zákonné požiadavky ako na protokol kladené neboli. Týmto spôsobom by dochádzalo k obchádzaniu
Daňového poriadku, ktorý ako podmienku vydania rozhodnutia vo vyrubovacom konaní (aj samotného
začatia vyrubovacieho konania) vyžaduje vyhotovenie zákonného protokolu o výsledku daňovej kontroly,
t. j. protokolu doručeného daňovému subjektu v zákonnej lehote. Doručenie protokolu po zákonom
stanovenej lehote v zmysle § 46 ods. 10 Daňového poriadku je právne neúčinné a nemôže mať za
následok začatie vyrubovacieho konania. Ak je raz protokol z kontroly označený ako nezákonný dôkaz,
je treba konštatovať, že chýba výsledok daňovej kontroly vrátane hodnotenia dôkazov, ktorý nie je možné
nahradiť iným dôkazom vyhotoveným správcom dane. V tejto súvislosti je právne bezvýznamné, či k
začatiu vyrubovacieho konania dôjde podľa zákona č. 511/1992 Zb. (prerokovaním protokolu) alebo
podľa Daňového poriadku (doručením protokolu).

Vzhľadom na ustálenú judikatúru Ústavného súdu Slovenskej republiky a Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky v otázke prijateľnosti protokolu z nezákonnej daňovej kontroly ako podkladu pre vyrubovacie
konanie sa najvyšší súd nemohol stotožniť s rozhodnutím, závermi a postupom žalovaného v
prejednávanej veci a odvolacie námietky vyhodnotil ako nedôvodné.

VIII.
Keďže podľa názoru najvyššieho súdu krajský súd o otázkach, ktoré boli dôvodom podaného odvolania,
nerozhodol svojvoľne a nezákonne a keďže najvyšší súd nezistil dôvod na zmenenie alebo zrušenie
napadnutého rozsudku, považujúc jeho odôvodnenie za logické, jasné a zrozumiteľné a nezistil v tomto
rozhodnutí žiaden rozpor so zákonom, rozsudok krajského súdu podľa § 219 ods. 1 a 2 OSP potvrdil.

O trovách odvolacieho konania rozhodol najvyšší súd podľa § 246c ods. 1 veta prvá OSP, v spojení s §
224 ods. 1 OSP a § 151 ods. 1, 2 OSP tak , že procesne úspešnému žalobcovi nárok na ich náhradu
nepriznal, nakoľko si najneskôr v lehote 3 pracovných dní od verejného vyhlásenia rozsudku výšku
požadovanej náhrady trov konania nevyčíslil.

Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9
veta tretia zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.